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1、土地使用税处理要准确把握三要素土地使用税处理要准确把握三要素2006 年 11 月，某省国土厅批准了某市用地申请方案，同意该市将轮窑村的 12.8 公顷集体农用地(其中耕地 12.4 公顷)转为建设用地并征收为国有；12 月 12 日，该市国土局挂牌出让其中甲地块(12.8 公顷)；12 月 20 日，某房地产开发公司（以下称 A 公司）竞拍成功并与国土局签订了国有土地使用权出让合同。合同约定，A 公司在 1 个月内缴清出让金，国土局“同意在受让人付清挂牌成交价款后向受让人交付净地”；A 公司在 2007 年 10 月 7 日才交清出让金，10 月 24 日，国土局向 A 公司移交了甲地块（非
2、净地）并签署了交接书；2007 年 11 月 4 日，国土局向 A 公司颁发了国有土地使用权证。另外，2006 年 8 月出具的建设项目用地勘测定界成果报告书标明，甲地块耕地面积 12.4 公顷；B 公司按 12.4 公顷的耕地面积在 2007 年 1 月缴纳了耕地占用税，A、B 公司没有经济关系，现主要就甲地块的土地使用税缴纳问题展开讨论。中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例规定：征用的耕地，自批准征用之日起满 1 年时开始缴纳土地使用税；征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。正确执行这个政策，需弄清三个关键点，一是纳税义务发生时间，二是耕地与非耕地，三是批准征用之日。关于纳税义务发
3、生时间财政部、国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知 （财税2006186 号）规定：以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。本例土地的国有土地使用权出让合同约定了交付土地时间，具体日期又是不确定的，出让人同意在受让人付清挂牌成交价款后向受让人交付净地，A 公司“付清挂牌成交价款”，就是约定交地时间。2007 年 10 月，A 公司交清挂牌成交价款后，国土局当月即交地（非净地） ，这和合同约定是一致的。根据财税2006186 号文件规定，甲地块城镇土地使
4、用税纳税义务发生时间应是 2007 年 11 月。至于 A 公司没有按期交清挂牌成交价款，国土局没有交净地，是合同双方履约问题，与纳税义务发生时间的确定没有关联。关于耕地与非耕地国家税务总局关于土地使用税若干具体问题的解释和暂行规定 （国税地199815 号）规定：征用的耕地与非耕地，以土地管理机关批准征地的文件为依据确定，这是确定耕地面积的文件依据，在本例中，省国土厅批文已明确了耕地面积为 12.4 公顷， 建设项目用地勘测定界成果报告书也标明甲地块的耕地面积是 12.4 公顷，在计算应纳税额是应当按耕地处理的。需要强调的是，国家对土地征用进行了重大改革，所有土地征用在要上报建设用地项目呈报
5、说明书、农用地转用方案、补充耕地方案及征收土地方案，经有权部门批准后，再实施且必须是“招、拍、挂”出让。从政府申请，到上级批准，再到挂牌出让，是有时间过程的。只要土地在批准征用后首次挂牌出让成交，耕地与非耕地确定依据就是批准征用的文件。如果认为耕地在经过批准征用和“招、拍、挂”（从批准到交地）这些过程后，就变成了非耕地是没有依据的，这样将使城镇土地使用税暂行条例中规定的”征用的耕地，自批准征用之日起满 1 年时开始缴纳土地使用税“的税收优惠无法落实。关于批准征用之日什么是批准征用之日？在土地管理法实施条例第三条“实行土地登记发证制度”中明确，依法登记的土地所有权和土地使用权受法律保护，任何单位
6、和个人不得侵犯。土地使用证是土地使用权唯一的确权标志，法律没有规定其他形式可以确认土地使用权。如果把颁发土地使用权证（以下称发证）前的某一时间（如签订合同日）作为批准征用之日，而这种批准又不被法律承认所确权，二者自相矛盾。所以，颁发土地使用权证之日是国家实质批准征用之日。如果把发证之日作为批准征用之日，根据城镇土地使用税暂行条例规定，征用的耕地自批准征用之日起满 1 年时开始缴纳土地使用税。征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。确定的纳税义务发生时间是在发证后次月，即 2007 年 12 月。根据财税2006186 号文件规定，甲地块纳税义务发生时间是在 2007 年 11 月。这里，
7、纳税义务发生的时间相差 1 个月，是由于交地时间跨月形成的，在本质上是一致的。反之，如果不把发证之日当成批准征用之日，那么按照城镇土地使用税暂行条例的规定，应该是 2007 年 1 月。两个结果相互冲突，就会造成文件与条例的对抗。只有把发证之日当作批准征用之日，才能使城镇土地使用税暂行条例和财税2006186 号文件所确定的纳税义务发生时间一致。所以，颁发土地使用证之日就是批准征用之日。免税是国家依法给予纳税人的一种优惠规定，免税并不是不征税，免税一定是在征税期内，征用耕地免征土地使用税 1 年，是国家对征地人的纳税义务的定期免除。2007 年 11 月发证后，甲地块才有纳税义务，如果把发证前的时间当成批准征用之日，就表示 A 公司在没有纳税义务时却在享受税收优惠，这没办法解释。所以，批准征用之日就是颁发国有土地使用证之日。则上述 A 公司甲地块土地使用税纳税义务发生时间是 2007 年 11 月，其中，耕地为 12.4 公顷可在 2008 年 11 月 4 日申报纳税。
