股权转让税收的管理

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1、关于股权转让税收管理的研究 一、研究意义 随着市场经济的发展，投资主体日益多元化，投资者之间转让股权的现象日渐普遍，形式日益复杂，股权转让 数量也相当巨大，因此，股权转让蕴藏着巨大的税收潜力。但股权转让行为存在偶发性和隐蔽性、股权投资成 本及股权转让价格存在虚假性，尤其是企业股权转让中一般性税务处理与特殊性税务处理的可选择性，导致偷 税和避税现象比比皆是。在自然人股权转让中，偷逃税款的手段更是层出不穷，加大了税源监控和税收征管的 难度。近日，国家税务总局下发的关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知明确规定:“对股权 转让所得，税务机关将继续推进与相关部门的合作，获取股权转让信息，加大计

2、税依据的审核力度，对计税依 据明显偏低的，要依法核定。 ”这充分说明了加强对股权转让税收管理的重要性。本文通过对有限责任公司股权 转让税收征管的分析研究，提出具体征管建议，试图尽量规范税收征管、提高征税效率。 二、股权转让的含义及方式（一）股权转让的含义股权转让是指基于民事法律行为的实施以及法律行为以外的法律事实的发生而导致的股权变动。在实务中，企 业股权转让和资产转让的概念常常被混淆，两者的具体区别如表 1：项目项目 区别区别股权转让股权转让资产转让资产转让转让主体转让主体股份的持有者：股东资产的所有者：企业转让客体转让客体股东持有股份，企业资产所有者仍为原股东企业全部财产或部分财产，其资产

3、所有人改 变转让对价转让对价企业综合因素，不仅关注企业现状，更关注 其盈利前景资产的市场价或公允价转让程序转让程序签订转让协议，通过股东大会，最终办理变 更手续签订转让协议即可有效成立涉及税种涉及税种无须缴纳营业税、增值税、土地增值税和契 税，但涉及所得税动产、不动产和无形资产的转让会涉及营业 税、增值税、土地增值税和契税等税种股权转让企业种类繁多，既可为具有法人资格的企业，又可为不具有法人资格的企业；既可为上市公司，又可 为非上市公司；既可为内资企业，又可为外资企业。为了方便深入研究，本文集中研究有限责任公司的股权转 让。（二）股权转让的流程正确判断股权转让中相关人的法律关系，了解股权转让流

4、程，是研究股权转让涉税问题的前提。通常情况下， 有限责任公司股权转让过程涉及四类法律关系，如图 1 所示。图 1 股权转让涉及法律关系和转让流程1、公司内部转让股东与其他股东之间的法律关系。涉及转让解禁和转让条件，即其他股东是否同意转让和是否 行使优先购买权的问题。2、转让方与受让方之间的法律关系。其中，受让方既可为公司中的其他股东，又可为第三方受让人。涉及签订 股权转让合同以及履行合同，具体表现在受让人支付价金，出让人交付出资证明（股票） 、确认股权已交付、请 求公司予以股权过户登记声明等。3、受让人与公司之间的法律关系。请求公司办理股东名册变更登记公司承认新股东、注销原股东。其中， 转让人

5、有协助过户义务，公司有法定过户登记义务。4、由公司向工商行政管理机关办理股权变更登记手续，并向社会公示。可见，股权转让中所涉及的纳税利害关系人有转让方、受让方、公司、转让股东，其他股东和第三方。三、股权转让现有涉税法律法规（一）股权转让涉及营业税法律法规以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转 让不征收营业税。（二）股权转让涉及企业所得税法律法规1纳税主体取得股权投资转让所得的企业和组织，应将股权投资转让所得并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税。2纳税时间企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。3纳税

6、地点居民企业以企业登记注册地为纳税地点；但登记注册地在境外的，以实际管理机构所在地为纳税地点。居民企 业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。4计税依据居民企业股权转让的税收政策规定：转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被 投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。其中，关于投资资产成本确定方法，主 要有两种：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取 得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。对于股权转让时是否要确认转让收益

7、，财税200959 号文件规定：一般性税务处理要将股权处置进行相应股权 转让或清算的所得税处理；而特殊性税务处理中，新取得股权的计税基础要以其原持有股权的计税基础来确定。 对交易中的股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转 让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。若被投资企业进行清算，投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分配利润 和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低 于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。（三）股权转让涉及个人所得税法律法规1、

8、纳税主体自然人股权转让属于财产转让所得项目，以股权转让者为纳税人，以支付应税所得的单位或个人为扣缴义务人， 并且这种关系不以转让者和受让者签订的合同内容变更。2、纳税时间扣缴义务人每月所扣的税款，自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月七日内缴入国库，并向税务机关 报送纳税申报表。3、纳税地点个人股东股权转让所得个人所得税以发生股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关。纳税人或扣缴义务人 应到主管税务机关办理纳税申报和税款入库手续。4、计税依据个人转让股权的所得属于财产转让所得项目，以转让财产的收入减除财产原值和合理费用后的余额为应纳税所 得额，并依 20%的税率按次缴纳个人所得税。计算公式

9、：四、股权转让税收征管现状及难点1股权转让营业税政策存在漏洞根据财税2002191 号文规定：对以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险 的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。若纳税人对拟准备销售的不动产或转让的无形资产，采取 先投资入股（参与接受投资方利润分配、共同承担投资风险） ，然后再进行股权转让，则不用缴纳销售不动产、 无形资产的营业税及附加，即可轻易逃避税收。在目前房地产行业繁荣时期，一些房地产项目销售或土地使用 权的转让行为，可通过类似操作造成税收大量流失。2、股权转让行为难以监控。一方面，股权转让，尤其是自然人之间的股权转让行为从宏观层面上具有

10、普遍性；另一方面，股权转让行为从 微观层面上具有偶发性和隐蔽性。按照公司法的有关规定，企业股东变化的，要到工商部门作股权变更登 记。但当前一些私营小企业中，个人股权转让存在没有变更登记的现象，企业章程、工商登记的股东均是原来 的，但实质上却发生了股权转让行为；一些企业的股权转让即使按照公司法规定进行了工商变更登记，但 由于企业本身税法观念淡漠而没有及时税务机关进行变更登记，或者故意不到税务机关进行变更税务登记，而 工商行政管理机关和税务机关缺乏联合信息平台，尚未实现信息上的共享。税务机关往往在股权转让双方已经 完成股权转让后，才能从工商管理部门的定期数据交换、税务登记变更等环节获得相关的交易信

11、息，税收征管 行为经常性滞后。难以及时有效地介入管理而造成税收流失。而如果自然人股权转让户并未按照国家的有关规 定进行工商、税务登记的变更，税务机关更是基本上无法获得相关的信息。3、利用会计处理逃避纳税一些企业在股权转让过程中，不按照财务会计制度的规定进行有关财务处理，故意混淆，以达到逃避纳税的目 的。在实际工作中，我们发现主要有以下几种形式：（1）故意采用错误帐务处理例如：某公司利用资本公积（资本溢价）转增实收资本不征个人所得税的规定，分两步走：先将资本公积、盈 余公积和未分配利润转增资本公积（资本溢价） ，再将资本公积（资本溢价）转增实收资本（明确不征个人所得 税） ，来达到逃避纳税义务。

12、事实上该企业将资本公积、盈余公积、未分配利润转入资本公积资本溢价这种 财务处理，违反了会计法的有关规定，这属于会计差错应该予以纠正，否则，相关个人所得税应该依法征 收。（2）利用关联企业进行不同帐务处理例如：甲、乙公司均由 A、B 两个自然人投资创办，后来，甲公司通过增加股本的方式作为支付 A、B 两位股东 在乙公司中所有股份的对价，对乙公司进行了控股合并。也就是用本企业的股份购换了 A、B 两个自然人在乙 公司的股份。甲公司按规定进行了帐务处理，但乙公司却未进行帐务处理，对同一经济行为进行不同的会计处 理，造成虚增乙公司中 A、B 两人的股本（乙公司应该将股本A、B 变更为甲公司） ，今后股

13、权转让时会多扣 除投资成本，导致税款流失。4、故意错用政策少缴税一些企业在股权转让过程中，故意错用税收政策，以达到少缴税的目的。在实际工作中，我们发现主要有以下 几种形式：（1）混淆一般性与特殊性税务处理股权收购是被收购企业股东之间的股权所有者变换，其所涉及的纳税事项，主要是股权转让是否有所得，是否 需要缴纳所得税。如果股权被收购后，股权转让发生所得，则个人股东需要缴纳个人所得税（上市股权除外） ， 企业股东需要缴纳企业所得税，如果有股权损失则可按照规定在税前扣除。有一般性与特殊性税务处理两种方 式，特殊性税务处理应同时符合以下条件：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主 要

14、目的；收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的 75%；企业重组后，连续 12 个月内不改变重组 资产原来的实质性经营活动；收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%；企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续 12 个月内不得转让其所取得的股权。符合特殊 性税务处理的，被收购方暂不确认股权转让所得或损失；收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购 股权的原有计税基础确定。除此以外的为一般性税务处理，被收购方应确认股权转让所得或损失；收购方取得 股权的计税基础应以公允价值为基础确定。实际工作中，一些股权转让企业由于理解不同，往往没有同时符合五个条件，就已

15、按特殊性税务处理规定进行 了帐务处理，造成税款的流失。（2）错用企业清算的处理规定根据企业所得税法实施条例第十一条第二款规定：“投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当 于从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得；剩余资产减除上述 股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。 ”国税发201079 号文第三条规定：“企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股 权所可能分配的金额。 ”因此，不少企业在股权转让时，先分配后转让，合理筹划减轻税负。但也有一些企业由 于种种原因不能进行先

16、分配后转让，于是，为了减轻税负，在计算股权转让所得时，故意错用企业清算的处理 规定，扣除了被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额，少申报缴纳企业所得税 税款。5、利用虚增投资成本偷逃税一些企业和个人利用管理上的漏洞，进行虚假注资或虚假增资，虚增股权投资成本。形式主要有：通过工商中 介代理机构（有专业从事此行业的）临时借款办理增值事项，工商验资过后立即归还借款；挂在企业的其他 （非股东）的往来帐上，也有部分企业通过经常更换往来单位或个人进行借与还的帐务处理；也有通过企业取 得的（不开发票）未入帐的收入来冲往来帐；将个人的有些废、旧资产（且无法提供其原始凭证）通过资产评 估增值（不要征个人所得税）入帐，或按评估价值进行计提折旧或对相关资产进行上报资产损失处理等。根据 国家工商行政管理局工商企字（2001）第 67 号文规定，申请人提交的申请材料和证明文件是否真实的责任应由 申请人承担。即工商行政管理机关对登记申请材料仅进行形式审查而非实质审查。而税务机关对被投资企业的 股东的投资来源没有审核权和追溯既往