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1、合同能源管理节能项目合作与税收政策 刘霞 山东钢铁股份有限公司莱芜分公司财务部 摘 要： 合同能源管理作为新兴的节能合作模式, 获得国家的鼓励和扶持, 它是节能服务公司与用能单位合作双方共同投资、共同经营、共担风险、共享效益的新型循环经济合作模式, 其本质为节能项目全部成本用降低的能源消耗费用来支付的节能业务方式。合同能源管理有利于提高资源综合利用效率、促进节能减排, 推动资源节约型、环境友好型企业建设。关键词： 合同能源管理; 税收政策; 合作; 1 引言在钢铁行业中, 用能企业 (甲方) 与节能企业 (乙方) 节能合作一般通过合同能源管理方式, 涉及项目包括余热发电项目、烧结脱硫项目、污水
2、处理项目等。节能合作过程中, 甲方与乙方约定各方投入资源和效益分享模式, 将项目产出减除共同投入后的效益部分 (效益=产出-投入) 作为分享的依据, 具有分享型经济的特点。作为新业态、新模式, 在项目实施过程中, 会遇到税收政策方面的问题, 例如在余热发电项目中, 甲方投入的资源水、电、蒸汽、煤气等是否属于增值税销售或者视同销售行为呢?这有可能引起争议。以下将进行有关说明:2 合同实施中没有发生货物所有权转移增值税暂行条例第一条:在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人, 为增值税的纳税人, 应当依照本条例缴纳增值税。增值税暂行条例实施细则第三条:条例第一
3、条所称销售货物, 是指有偿转让货物的所有权。甲方对合同能源管理项目中投入的水电、蒸汽以及该项目产生的电力产品享有所有权, 具备占有、使用、收益、处分的权能;乙方对该项目投入的资产 (主要是固定资产、无形资产等长期资产) 享有所有权。乙方利用自身的设备资产和相关技术将甲方投入的水电、蒸汽生产制造成电力产品。甲方以产出减去投入得到的效益作为计算和支付节能服务费的依据, 产出的电力价值分别由甲方、乙方以收回投入成本、分享效益的方式进行了分配。甲方投入的水电、蒸汽等实际为甲方成本, 并未销售给乙方, 乙方对其没有处置权, 不能将水电、蒸汽等用于出售给其他单位, 即这其中没有发生货物所有权转移的应税行为
4、, 水电等货物所有权仍属于甲方, 也没有发生以物易物等应税行为, 并不是用水电、蒸汽等换取电力产品, 而是水电等作为动力、原料消耗来生产电力产品。节能企业通过收取节能服务费形式实现了服务增值, 用能企业通过生产过程的延续继续实现产品增值, 因此增值链条保持完整和延续, 没有发生中断, 符合增值税的设计原理。如果在甲方投入环节被认定为销售或者视同销售, 则人为割裂了增值链条的完整性, 不利于体现增值税的中性原则。3 合同的性质是技术合同而不是买卖合同合同能源管理是指节能公司通过与客户签订节能服务合同, 为客户提供包括能源审计、项目设计、项目融资、设备采购、工程施工、设备安装调试、人员培训、节能量
5、确认和保证等一整套的节能服务, 并从客户进行节能改造后获得的节能效益中收回投资和取得利润的一种商业运作模式。根据国务院办公厅转发发展改革委等部门关于加快推行合同能源管理促进节能服务产业发展意见的通知 (国办发201025 号) :“合同能源管理是发达国家普遍推行的、运用市场手段促进节能的服务机制。节能服务公司与用户签订能源管理合同, 为用户提供节能诊断、融资、改造等服务, 并以节能效益分享方式回收投资和获得合理利润, 可以大大降低用能单位节能改造的资金和技术风险, 充分调动用能单位节能改造的积极性, 是行之有效的节能措施”。“对节能服务公司实施合同能源管理项目, 取得的营业税应税收入, 暂免征
6、收营业税”。因此, 节能服务合同属于技术服务合同, 在“营改增”之前是按照应税劳务缴纳营业税的, 不涉及增值税货物销售。因此用能企业 (甲方) 没有向乙方销售货物, 节能企业 (乙方) 也没有向甲方销售货物, 这充分体现了合同能源管理积极促成交易、便利交易的设计原则。4 节能服务合同属于企业合营安排根据企业会计准则第 40 号合营安排第九条规定:合营安排分为共同经营和合营企业。共同经营是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排。以及第十五条规定合营方应当确认其与共同经营中利益份额相关的资产、负债、收入、成本和费用等项目, 并按照相关企业会计准则的规定进行会计处理。根据共同经营会
7、计处理原则, 甲方拥有水电、蒸汽等, 属于甲方资产, 应单独确认为流动资产, 项目投入后, 水电、蒸汽等作为生产消耗, 应确认为生产成本;乙方购置项目所需设备资产时应单独确认资产和对外负债, 项目实施过程中, 资产通过摊销或折旧的方式计入成本。根据产出=投入+效益, 甲方收回了流动资产投资, 乙方以分享效益的形式分期收取项目投资并取得利润。因此, 合同能源管理属于共同投资、共同经营、共担风险、共享收益的合营安排。5 国家税务总局明确回复根据国家税务总局 (12366 北京呼叫中心) 2017 年 5 月 25 日答复, 该合同安排不属于销售或视同销售的情形。6 合同能源管理项目属于共同 (合作
8、) 经营新模式, 符合分享经济的范畴2017 年 7 月 3 日国家发展改革委、中央网信办、工业和信息化部、人力资源社会保障部、税务总局工商总局、质检总局、国家统计局印发关于促进分享经济发展的指导性意见的通知 (发改高技20171245 号) 指出:“大力发展分享经济, 有利于提高资源利用效率和经济发展质量, 有利于激发创新创业活力和拓展扩大就业空间, 对于推进供给侧结构性改革, 深入实施创新驱动发展战略, 促进大众创业万众创新, 培育经济发展新动能和改造提升传统动能, 具有重要意义。”合同能源管理属于经济新业态, 符合分享经济的特征, 但目前税法尚没有明确规定。根据 2017 年 7 月 13 日, 李克强主持召开国务院常务会议精神, 对新业态新模式实施包容审慎监管, 不能用老办法管理新业态。因此, 在税法没有明确规定征税的情况下不能征税。7 结语综上所述, 合同能源管理项目中甲方投入的资源, 如水、电、蒸汽、煤气等不属于增值税销售或者视同销售行为, 不应该征收增值税。
