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1、12006 年会计准则系列资料新会计准则颁布 上市公司利润将剧变新的企业会计准则和审计准则今天正式颁布，并将率先在上市公司实行。财政部会计司副司长高一斌昨天在接受第一财经日报采访时透露：“新会计准则和审计准则加起来有 80 多项，在上市公司实行后会逐步向非上市公司推行。”我国现有的会计准则是 16 项,基本上在 2001 年颁布或修订成型。在过去一年多时间内，财政部出台了新会计准则征求意见稿 20 多项，加上对现有的 16 项准则的修订，今天展现在人们眼前的将是一个在数量以及质量上均与国际会计准则看齐的准则体系。不少专业人士判断，由于新会计准则的出台，企业可能极大地改变财务报表数据，上市公司利
2、润也将短期内发生剧烈变化。ACCA(特许公认会计师公会)在其网站上发文指出，新会计准则可能让企业在“跌价准备计提”、债务重组方法、股权激励、存货管理等方面作出反应。比如，在新的会计准则中，债务重组将规定，由于债权人让步，债务人获得的利益将直接计入当期收益，进入利润表。而原来是计入资本公积；引入公允价值，以实物抵债，以公允价值计量。于是一些无力清偿债务的公司，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可能极大地提高每股收益(EPS)。此前，财政部副部长王军曾公开表示，2006 年将正式公布新会计准则，并于 2007 年正式实施。业内专家表示，企业适应新会计准则有一个过程，这中
3、间还可能出现一些意想不到的问题。无论是欧盟上市公司 2005 年 1 月 1 日起使用国际财务报告准则(IFRS)以取代它们各自国家的会计准则，还是中国香港在去年全面和国际准则接轨，尽管企业为此做了大量准备工作，但仍然出现很多意外情况。专家认为，此次新会计准则首先在上市公司实施，也不乏财政部出于这方面的考虑。安永会计师事务所合伙人建议，企业从现在开始就必须策划在财务人员的培训方面投入足够时间和金钱，否则在新准则生效时，财务系统可能面临极大的不适应。自 2007 年 1 月 1 日起在上市公司施行，专家称部分企业可能面临账面亏损本报讯 昨日，财政部在京举行了会计审计准则体系发布会，发布了 39
4、项企业会计准则和 48 项注册会计师审计准则，这标志着与国际惯例趋同的企业会计准则体系和注册会计师审计准则体系正式建立。据悉，企业会计准则体系，将自 2007 年 1 月 1 日起在上市公司施行；注册会计师审计准则体系，自 2007 年 1 月 1 日起在境内会计师事务所施行。2据了解，新的企业会计准则体系，由 1 项基本准则、38 项具体准则和相关应用指南构成。此次发布的企业会计准则体系强化了为投资者和社会公众提供决策有用会计信息的新理念，实现了与国际惯例的趋同，首次构建了比较完整的有机统一体系，并为改进国际财务报告准则提供了有益借鉴。而新的审计准则体系，则包括鉴证业务准则、相关服务准则和会
5、计师事务所质量控制准则。财政部部长金人庆表示，今后一段时间，财政部将把上市公司执行会计法和企业会计准则体系情况作为财政监督和会计信息质量检查工作的重点之一，并对有关会计师事务所执行审计准则体系情况进行专项检查或延伸检查。昨日新会计审计准则发布以后，有关专家向记者表示，新准则在方向上已经与国际会计准则没有太大差异，但是由于目前的旧准则与新准则之间存在较大跨度，因此，明年实施以后，有可能会出现企业账面的大幅亏损。该人士表示，新准则的发布比较突然，理念比较超前，还需要与目前中国的整体经济环境逐步适应，企业接受起来需要时间。新会计准则主要变化权责发生制和历史成本不再作为会计核算基本原则更注重公允价值存
6、货管理办法变革资产减值准备计提变革债务重组方法变革企业合并会计处理方法变革合并报表基本理论变革金融工具准则变革财政部日前颁布的新会计准则，将于 2007 年正式实施。新会计准则的实施将有力地规范会计工作秩序和会计行为，提高我国会计信息质量，满足投资者、债权人、政府等利益相关者对会计信息的需求，维护社会公众利益。新会计准则充分考虑了中国特殊的经济环境和会计环境，修订了若干业务核算准则，其中重要的内容是：较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目、限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵，垒实经营业绩，提高盈利质量，具体体现在：其一，存货发出计价，取消“后进先出法”，一律采用“先
7、进先出法”。存货先出计价方法的选择对当期利润的影响，具体体现在存货的价格波动上，当存货价格处于上涨3时期，采用后进先出法，是将最高价格的材料入账，使当期成本费用上升，减少当期利润；若采用先进先出法，是将最低价格的材料入账，使当期成本费用下降，增加当期利润。若存货价格处于下降时期，则正好相反，即采用后进先出法会减少成本，增加利润；采用先进先出法则增加成本，减少利润。这一核算办法的变动，将使企业利用变更存货计价方法来调节当期利润水平的惯用手段不能再被使用，使所有企业的当期存货耗费用，反映的都是实际的历史成本，而没有人为调节因素。便于对企业的经营业绩进行分析和比较，提高了会计信息的使用价值。其二，计
8、提的资产减值准备，不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。运用资产减值准备的计提和冲回操纵企业利润，是我国一些上市公司经常使用的重要手段之一。如，科龙电器，2002 年度转回坏账准备 0.5 亿元，转回存货跌价准备 2.12 亿元。资产减值准备的转回，在会计处理上是减少当期费用，相应地增加了利润。科龙电器由 2001 年亏损 15 亿元到 2002 年实现盈利 1 亿元的神话，其中充分利用转回资产减值准备手段是主要的“功臣”之一。科龙电器的利润操纵我们称之为“正向”操纵，即把利润做大，与之相反的是一些盈利企业为“隐藏利润”，进行负向操纵，即把利润做小，其主要手段就是在赢利较大的年度，大幅
9、度地计提资产减值准备，增加当年费用，减少当年利润，待来年度盈利下降时，再运用转回手段增加利润。我国一些上市公司的资产减值准备甚至超过了当期净利润。新会计准则颁布后，值得引起关注的是，这些利用大幅计提资产减值准备进行利润调节的公司，有可能在 2006 年将减值准备统统转回，否则 2007 年执行新会计准则后，这些“隐藏利润”将永远费用化了，所以这些公司 2006 年的利润将产生较大的波动。其三，同一控制下的企业合并以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值，以避免利润操纵。目前中国企业的合并大部分是同一控制下的企业合并，合并对价形式上是按双方确认的公允价值确认，而实质上并非是双方都认可的价值
10、，尽管公允价值是要经过中介机构评估确认，但是人为操纵因素过多地干扰了公允价值的实现。因此，相当一些上市公司通过合并重组一夜暴富，甩掉亏损帽子的事例屡见不鲜。新会计准则，规定企业合并对价按资产账面价值进行会计处理，是从我国资本市场的现状和市场经济发育的实际出发，谨慎地使用公允价值，规范企业盈余管理行为，提高企业利润的可信度。其四，扩大了合并报表范围，凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。这一规则的变革，遵循了实质性会计原则，阻断了一些企业利用分离若干子公司，缩小持股比例，将经营状况不好的业务从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩。本次准则修改的
11、重中之重是会计核算采用公允价值作为会计计量，从而更好地体现会计信息对于投资决策的实用性。事实上，公允价值的如何取得，以及如何确保其可靠性，一直是个难题。考虑到中国4市场发展的现状，本次准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。权益结合法推动资产重组我们知道，合并准则对很多进行资产重组的公司影响较大。目前中国的企业合并大部分是同一控制下的企业合并，例如:中央、地方国资委所控制的企业之间的合并；或者同一企业集团内两个或多个子公司的合并等，合并对价通常不是双方讨价还价的结果，不代表公允价值。只有非同一控制下的企业合并，包括吸收合并和新
12、设合并，可能存在双方认可的公允价值。新准则规定:对于同一控制下的企业合并，原则上应按照权益结合法的会计处理方法进行。这表明今后我国上市公司发生的企业合并很多都可以按照权益结合法来处理。从实证看，被并企业的总资产在评估后均有较大幅度的增减，而权益结合法“无视”这些增(减)值的存在，在账面上不体现这些增(减)。2004 年 1 月 30 日，TCL 集团完成对TCL 通讯的吸收合并，实现整体上市的时候，TCL 集团对该次合并的会计处理就是采用了权益法。有学者计算，因为 TCL 集团使用权益法处理合并业务，没有计算合并产生的商誉，其净资产比购买法下减少 14.08 亿元，占 TCL 集团净资产比例为
13、 22.55。同时，净利润比购买法下多 0.63 亿元。加上其他因素的共同作用，使得权益法下 2003 年上半年净资产收益率较购买法高出 58.09。如果剔除 IPO 的因素，两种会计方法下净资产收益率的差异更加明显了，权益法下比购买法下高出 96.43。实际上，在没有企业合并会计准则的情况下，我国上市公司不成文的惯例是，以换股方式支付对价及采取吸收合并的方式进行企业合并的，一般都采取权益合并法；其他的企业合并都采取购买法进行合并。因此，过去大多数上市公司收购企业都采取购买法进行会计处理。由于我国上市公司股权分置改革尚未完成，上市公司的大部分股权还没有明确的市场定价，公司股权价值的市场价格还不
14、是很容易取得。在这种背景下，新准则要求的权益结合法，因为不需要采用公允价值，其易于操作的优势将越发明显，有利于推动我国上市公司的资产重组。谨慎使用公允价值投资性房地产准则是一项新准则，用于规范土地、房产中专门用于投资(而不是自用)项目的处理。准则要求:在会计报表中将单列“投资性房地产”项目，会计处理可以采用成本模式(与固定资产差异不大)或者公允价值模式，但以成本模式为主导。同时规定:如有活跃市场，能确定公允价值并能可靠计量，也可以采用公允价值计量模式。在公允价值计量模式下不计提折旧或者减值准备，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。5新准则体现了对公允价值的谨慎使用原则。但这与以公允价值
15、为主导的国际会计准则，还是有一定的差异。不过，新准则给企业以及审计师还是提出了一个比较大的挑战，怎么样来判断公允价值的确认方法是否恰当，公允价值的确定是否合理，将成为投资性房地产后续计量是否合理的关键。近几年来，某些上市公司利用现有会计准则的漏洞，大玩”减值冲回”游戏。一些 ST 族公司通过当年大额计提资产减值准备，来年冲回的会计操作，制造扭亏为盈的假象，规避退市风险；还有一些公司则通过多计提、缓冲回的方式，调节利润，保持业绩的小步稳定攀升。昨日新发布的企业会计准则第 8 号资产减值第四章第十七条明确规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。这意味着自 2007 年 1 月 1 日规
16、则实施起，上市公司以往年度计提的资产减值准备将不得冲回，将对上市公司的利润形成很大影响。因此 2006 年被视为历年减值冲回的最后期限，而 2005 年年报则是上市公司以各种名目增加计提减值准备的最后机会。此前“减值冲回”一直是 ST 公司保牌的重要法宝。通常情况下，此类公司在上年亏损的情况，会在当年把计提做足，待到来年再将部分减值冲回，在账面上做成扭亏为盈，以避免因连续三年亏损而摘牌。某通信公司 2002 年亏损 2.02 亿，2003 年亏损 1.16 亿，如果 2004 年继续亏损就将退市。该公司 2004 年报披露盈利 5560.95 万元，保牌成功。而这份年报披露，该公司 2004年转回的减值准备高达 5.1 亿，这 5.1 亿就是该公司历年累积的保牌资本。此外，新会计准则明确，企业在报送半年报和季报时都应披露是否存在资产减值的情况，这意味着上市公司在半年报和季报信息的披露中，应当包括报告期内资产减值金额。如此一来就方便投资者及时把握上市公司的资产状况，消除投资者与上市公司的信息不对称。在现有会计制度
