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1、第二章金融资产金融资产这章非常重要，本章不仅自成体系，可以单独考大题，而且与长期股权投资、长期负债等章节联系紧密，它还是所得税、合并报表等内容的基础知识，容易结合起来出综合题。这章的内容多、难度大，应多花一点时间学习。从近年考试情况来看，本章分值较高，因此，本章非常重要。近 4 年考情分析单选题 多选题 计算题 综合题 总分2011 年 1 题 2/3 约 7 分可供出售债券和股票减值损失的转回；继续涉入的会计处理1 题 1/5 约 4 分应收账款的减值11分2010 年4 题 6 分金融资产手续费和初始确认计量；可供出售股票的减值 （综合题第 4 小题 21 分，3 部分之一：应收账款转移，
2、不列入统计）6分2009 年（新制度）4 题 6 分可供出售股票、持有至到期投资的核算1 题 9 分持有至到期投资、股票投资的核算 15分2009 年（原制度） 4 题 8 分金融资产的分类、后续计量 8分2008 年 4 题 8 分债券投资的分类、应收账款的终止确认、股权投资的核算 8分知识点 1：金融资产的定义和分类第一节金融资产的定义与分类一、金融资产的定义什么是金融资产？可以从金融资产的名称来分析，所谓金融，就是资金融通，就是筹资和投资，金融资产就是资金融通活动中形成的资产，比如股票和债券，都是筹资和投资的工具，发行方是筹资方，购买方是投资方，买回去之后，股票和债券就形成了购买方的金融
3、资产。应收账款也是一项金融资产，为什么呢？应收账款是在一定信用政策下产生的，“信用”这个词，就代表一种金融行为，比如，日常生活中的信用卡，那就银行发行的。就是说，应收账款既是经营活动，也是融资行为，双重性质。是不是在资金融通活动中产生，是判断金融资产的准绳：金融资产必定是在资金融通活动中产生，不是在资金融通活动中产生的资产必定不是金融资产。金融资产的特征金融资产的特征：具有活跃市场或金额是确定的。要是这两个特征一个都没有，那就不是金融资产。活跃市场是交易对象同质、买卖双方人数众多、报价公开的市场。比如证券市场就是活跃市场，上市的股票和债券就属于有活跃市场；如果没有活跃市场，就必须具有金额确定的
4、性质，所谓金额确定，是说资产的变现金额是可确定的，比如，应收账款应该收回多少钱非常明确，这就叫作金额确定；而存货能卖到多少钱，事先无法确定，得看行情，这就是金额不确定。金融负债的定义一方的金融资产，往往是另一方的金融负债（这里暂不考虑权益工具），界定金融负债可以从另一个的角度来理解金融资产。与金融资产类似，金融负债可定义为：是资金融通活动中形成的负债。根据这个定义来判断，企业绝大多数的负债都是金融负债，比如短期借款、应付账款等；但是，预计负债和递延所得税负债这两项负债，不属于金融负债，因为它们不是资金融通活动中形成的负债 。预计负债是未决诉讼、产品质量保证等业务产生的负债。递延所得税负债是应纳
5、税暂时性差异产生的负债。二、金融资产的分类金融资产可以从不同角度进行分类：从管理需要的角度，金融资产分为四类：交易性金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产。从内容来看，金融资产主要包括三项内容：股票投资、债券投资和应收款项。就是说，以后一提到金融资产，咱们脑子里面就要想到股票、债券和应收款项。从性质来看，金融资产可分为两个层次：基础金融资产和衍生金融资产。基础的，就是传统的，如股票、债券等；衍生的，就是新衍生变化出来的，主要包括四种：远期合同、期货合同、互换和期权（比如，认股权证就是一种期权）。三、资金资产辨析表概念 来源或出处 内容 货币资金 资产负债表项目 货币资金（库
6、存现金、银行存款、其它货币资金） 现金资产 第 15 章债务重组 货币资金 现 金 现金流量表准则 （能随时用于支付的）货币资金和部分交易性金融资产（现金等价物） 货币性资产 第 14 章非货币性交换 货币资金、应收款项、持有至到期投资（应收款项包括应收账款、应收票据、应收利息、应收股利、其它应收款和长期应收款等 6 个项目，不含预付账款）货币性项目（资产）第 20 章外币折算货币资金、应收款项、持有至到期投资（应收款项包括应收账款、应收票据、应收利息、应收股利、其它应收款和长期应收款等 6 个项目，不含预付账款）金融资产 第 2 章金融资产 交易性金融资产、持有至到期投资、应收款项（货币资金
7、6 项）、可供出售金融资产 知识点 2：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产一、概述第一类金融资产：是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。这类金融资产可以细分为两类：交易性金融资产和直接指定的金融资产。交易性金融资产有三种：第一种是为了近期出售的金融资产，主要就是准备短期持有的股票、债券和基金等；第二种是准备短期持有的金融资产组合；第三种是衍生金融资产，衍生工具有四种：期货、期权、远期合同和互换。直接指定的金融资产，是指原本不符合公允价值计量且变动计入损益的条件，但是出于某种特殊需要，直接将它指定为这类金融资产。特殊情况有两种
8、：一是为了确认计量相一致，比如说，类似资产都按公允价值计量，那这种资产最好与之保持一致；二是管理需要。其实，没有必要刻意区分交易性金融资产与直接指定的金融资产，因为，从会计核算科目来看，直接指定的金融资产，也是通过“交易性金融资产”科目核算。换一句话来说，整个第一类金融资产，都通过“交易性金融资产”科目核算，所以，交易性金融资产就等同于第一类金融资产，没有必要做刻意的区分。另外，衍生金融资产在分类上虽然属于交易性金融资产，但鉴于其特殊性，会计上单独设置“衍生工具”科目来核算它，并不放在“交易性金融资产”科目核算。“衍生工具”的会计处理与“交易性金融资产”完全相同，即以公允价值计量且其变动计入当
9、期损益。交易性金融资产的内容，主要是准备短期持有的股票投资和债券投资。注意：交易性金融资产不得重新分类。就是说，一旦划分为交易性金融资产，以后再也不能重新划分为持有至到期投资或者可供出售金融资产了。二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（一）核算科目以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，通过“交易性金融资产”科目核算。（二）账务处理交易性金融资产，有四个账务处理环节：（1）取得时；（2）持有期间宣告股利或计息；（3）期末计价；（4）出售。2.持有期间宣告股利或计息股票持有期间，股票发行方宣告分派现金股利，投资方应该确认：借：应收股利贷：投资收益持有分期付息债券的期间
10、，要在付息日：借：应收利息贷：投资收益 3.期末计价（1）公允价值账面余额借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益（2）公允价值账面余额借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动4.出售注：债券出售时先要计提年初到出售日的利息：借记应收利息，贷记投资收益。累计的投资收益交易性股票全过程产生的累计投资收益交易费用（负的）现金股利累计价值变动处置损益累计价值变动处置时账面价值入账价值处置损益售价处置时账面价值累计价值变动处置损益售价入账价值交易性金融资产全过程产生的累计投资收益交易费用（负的）现金股利（售价入账价值）【例题 1计算分析题】207 年 1 月 1 日，ABC 企业从
11、二级市场支付价款 1 020 000 元（含已到付息但尚未领取的利息 20 000 元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用 20 000 元。该债券面值 1 000 000 元，剩余期限为 2 年，票面年利率为 4%，每半年付息一次，ABC 企业将其划分为交易性金融资产。ABC 企业的其它资料如下：（1）207 年 1 月 5 日，收到该债券 206 年下半年利息 20 000 元；（2）207 年 6 月 30 日，该债券的公允价值为 1 150 000 元（不含利息）；（3）207 年 7 月 5 日，收到该债券半年利息；（4）207 年 12 月 31 日，该债券的公允价值为 1 10
12、0 000 元（不含利息）；（5）208 年 1 月 5 日，收到该债券 207 年下半年利息；（6）208 年 3 月 31 日，ABC 企业将该债券出售，取得价款 1 180 000 元（含 1 季度利息 10 000 元）。不考虑其它因素，完成 ABC 企业的账务处理。解答本例要注意取得和处置时的会计处理。取得：（1）207 年 1 月 1 日，购入债券：借：交易性金融资产成本1 000 000应收利息 20 000投资收益 20 000贷：银行存款 1 040 0002007 年 1 月 1 日购入债券的会计处理要注意两点：（1）交易费用 20000 元冲减投资收益。（2）“交易性金融
13、资产成本”登记债券的入账价值，而不是债券面值。本例“交易性金融资产成本”即入账价值 1 000 000 元，刚好与债券面值相等。假如支付价款元改为元，即溢价 30000 元购入债券。那么“交易性金融资产成本”登记的金额还是面值 1 000 000 元吗？不是，应登记入账价值元。 处置时：（7）208 年 3 月 31 日，将该债券予以出售：借：应收利息10 000贷：投资收益10 000借：银行存款 1 170 000公允价值变动损益 100 000贷：交易性金融资产成本1 000 000公允价值变动100 000投资收益170 000借：银行存款10 000贷：应收利息 10 0002008
14、 年 3 月 1 日出售债券的会计处理要注意三点：（1）债券出售时先要计提年初到出售日之间 3 个月的利息：借记应收利息 10000，贷记投资收益 10000。（2）交易性债券确认的投资收益票面利息，即交易性金融资产不确认溢、折价，无需采用实际利率法进行利息调整。本例债券为平价购入，假如溢价 30000 元购入，则各期末确认投资收益仍是 20000 元。（3）处置债券时要把“公允价值变动损益”科目的累计发生额转入“投资收益”科目，因为“公允价值变动损益”科目核算未实现损益，“投资收益”科目核算已实现损益，债券处置时，“未实现”变成“已实现”，因此，应进行科目结转。截至 2007年 12 月 3
15、1 日， “公允价值变动损益”科目累计发生额为贷方 100 000 元，因此，处置债券时应从借方转销“公允价值变动损益” 科目余额 100 000 元。【拓展】有些学员对于转销公允价值变动损益 100 000 元有疑问：2007 年产生的公允价值变动损益 100 000 元，在07 年末结转利润的时候，不是被转入了本年利润吗？转完之后这个科目就没有余额了呀，怎么在 2008 年 3 月 31 日债券出售时还要转入投资收益呢？“公允价值变动损益”的结转07 年末结转本年利润的时候，要借记公允价值变动损益 100 000 元，贷记本年利润 100 000 元，结转完之后，公允价值变动损益就没有余额了。2008 年 1 月 1 日再反向做一笔分录：借记本年利润 100 000 元，贷记公允价值变动损益 100 000 元，这样就抵销了 07 年末结转利润的分录，也就恢复了公允价值变动损益的科目余额，债券处置时再转入投资收益就顺理成章了。如果有这笔分录，同学们就不会有疑问了。马上会有人问：没有做这笔恢复余额的分录呀。其实，做了，不过不是在 2008 年年初做的，而是在 2008 年年末做的，其实就是 2008 年末结转本年利润的分录。按照此做法，2008 年年末公允价值变动损益科目有借方余额 100 000 元，08
