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1、 序言注册税务师行业是随着社会主义市场经济的建立而发展的新兴行业，是社会主义市场经济发展的必然产物。注册税务师是在中华人民共和国境内依法取得注册税务师执业资格证书并进行执业备案，从事涉税鉴证业务和涉税服务业务的专业人员。我国注册税务师制度起源于 80 年代中期出现的税务咨询业，1996 年 11 月人事部和国家税务总局联合制定下发了注册税务师资格制度暂行规定 ，开始在税务代理行业实行职业准入控制，明确将注册税务师制度纳入国家执业资格准入制度控制范畴。2005 年 12 月， 注册税务师管理暂行办法的出台，标志着注册税务师行业进入一个崭新的规范发展时期。注册税务师在纳税人、扣缴义务人的委托之下，
2、从事相关涉税事宜，注册税务师执业应当精通税收法律及财务会计制度，能够熟练地承担税务代理、税收筹划等业务，具备进行实务操作的素质和技能。近年来，利用各类媒体开展形式多样的行业宣传，行业知名度得到提高，社会影响扩大。注册税务师行业已具有一定的规模和影响。据有关部门统计，截至 2009 年底，我国注册税务师人数已达到 86714 人，比 2008 年增长 24%，在全行业的共同努力下，注册税务师行业保持了良好的发展态势，在维护社会主义市场经济秩序和强化税收征管中发挥着越来越大的作用，有利于保障国家税收利益和纳税人合法权益，维护国家经济秩序，提高征管质量和效率，构建和谐的税收环境。注册税务师行业已经成
3、为促进纳税人依法诚信纳税，推动我国社会主义税收事业发展的一支重要力量。现行的注册税务师考试制度在以前相当长的一段时间中，在我国注册税务师人才的选拔任用等方面为我国注册税务师行业的发展做出了积极的贡献。当前，随着市场需求的日益增多以及涉税鉴证、服务领域的扩大，注册税务师行业呈现出健康稳步发展的态势。在新型纳税服务工作格局中，注册税务师发挥着至关重要的作用，同时也对注册税务师行业人才的选拔提出了新的更高的要求。特别是 2009 年，国家税务总局出台了涉税鉴证业务基本准则以及涉税服务业务基本准则 ，明确规定了注册税务师行业是具有涉税鉴证、涉税服务等多重中介职能的涉税专业服务组织。在这样的大背景下，为
4、了提高注册税务师的业务能力和专业水平，中国注册税务师协会决定开展注册税务师等级认定工作，并进行相应的培训考试。等级认定工作将注册税务师分为特级、一级、二级和三级共四个级别，其中一级和二级两个级别，分别进行考试及考核。特级加试外语和答辩。二级等级认定培训于 2010 年年底前进行，2011 年初考试。 为此，中国注册税务师协会组织有关专家学者制定了注册税务师等级认定培训考试的考试大纲，并编写了相应的教材。本教材为二级注册税务师考前培训用书，重点突出的是纳税审核，主要包括纳税审核概述、企业基本情况审核、企业财务报表审核、企业各税种审核实务以及纳税审核报告等几个部分。突出注册税务师注重实践的特点，在
5、充分阐述理论的前提下更加注重实用性。在注册税务师二级培训考试中，之所以将纳税审核作为重点，是因为注册税务师在从事涉税鉴定和涉税服务的工作中，必然要对所代理的纳税申报、减免税等业务进行必要的审核，方可实施代理。涉税鉴定业务更是依据相关税法逐项进行仔细审核。因此，二级等级认定考试以纳税审核这一口径为中心，是从注册税务师行业对注册税务师业务管理的角度提出的。纳税审核是注册税务师提供专业服务的方法之一，是约定俗成的学术性概念。目前，总局有关业务主管部门正在会商中税协对这一概念进行深入的研究，并在适当时机通过必要的形式加以法定。为此，目前的教材只能供注册税务师学习使用，不能作为行政执法和税务管理的法定依
6、据。二级考试测试的重点是纳税审核，其中纳税审核的基本原理、各税种的审核实务等内容都在以往注册税务师税务代理实务科目中有所涉及，甚至一些内容还是税务代理实务科目的重点；而企业财务报表审核也是以财务与会计科目中的主要内容为基础和依据编写的，并在此基础上更突出注册税务师的业务特点。由于时间关系，对于本书中的疏漏、错误之处，恳请读者批评指正。中国注册税务师协会教材编写组2010 年 11 月第一章纳税审核概述第一节纳税审核的含义纳税审核可分为狭义和广义两个口径，狭义的纳税审核是指注册税务师凭借专业知识和技能，根据委托方的委托，对委托方或委托方指定的第三人的涉税事项信息进行分析、认定、核对、计算的行为，
7、是注册税务师执行涉税鉴证业务的具体工作方法和核心内容。 而广义的纳税审核，不仅涉及涉税鉴证业务，还涉及部分涉税服务业务，具体指申报准备类服务以及纳税、退税、减免税申报代理业务。注册税务师在从事这些涉税服务业务时，要在对纳税人提交的相关信息资料进行梳理的基础上，对与纳税义务相关的信息进行分析、认定、核对和计算，从而提供符合要求的申报准备类服务和申报代理服务，从工作内容和方法上看，可以纳入广义的纳税审核的范畴。本课程采用广义的纳税审核口径。根据注册税务师管理暂行办法 （国家税务总局令第 14 号）和关于印发注册税务师执业基本准则的通知 （国税发2009149 号，以下简称准则）的规定，我国注册税务
8、师的执业范围涉及两大类业务，即涉税鉴证业务和涉税服务业务。其中涉税鉴证，是指鉴证人接受委托，对被鉴证人的涉税事项作出评价和证明的活动。这里的“评价和证明”的基础和前提，就是注册税务师的纳税审核工作。也就是说，注册税务师通过纳税审核，才能对相关涉税事项作出评价和证明。而这个审核，是注册税务师凭借自身的税收专业能力和信誉，通过执行规定的程序，依照税法和相关标准进行的。而涉税服务，是税务师事务所及其注册税务师，向委托人或者委托人指定的第三人，提供涉税信息、智识和相关劳务等不具有证明性的活动。涉税服务业务具体包括税务咨询类服务、申报准备类服务、涉税代理类服务和其他涉税服务等四种类型。其中：申报准备类服
9、务，以及涉税代理服务中的纳税、退税、减免税申报代理，也都是建立在纳税审核的基础上的，注册税务师提供上述服务时，必须在充分了解纳税人的生产经营状况以及与纳税相关信息的基础上，在审核当事人的财务会计报表、账簿和凭证的基础上，按照税收法律、法规、规章和规范性文件以及主管税务机关的具体要求，整理纳税申报所需要的各类资料，指出当事人应纳税款计算以及涉税会计核算存在的问题，提出具体的账务调整的处理意见，并代为填制纳税申报表，代为办理纳税申报、退税申报和减免税申报等事宜。这个过程中的了解情况、收集信息、审核资料、分析整理、提出建议等内容都属于纳税审核的范畴。第二节纳税审核的基本方法注册税务师在进行纳税审核时
10、，根据具体工作内容不同和委托方或委托方指定的第三人具体情况以及提供的相关资料差异，可以采用不同的工作方法，或者同时采用多种方法，以高效地完成纳税审核工作。具体方法包括以下四类。一、审阅分析法审阅分析法是指注册税务师在纳税审核过程中，对委托方或委托方指定的第三人提供 的与纳税义务相关的报表、账簿、凭证以及其他相关书面资料进行审查和分析，以形成有关结论的工作方法。审阅分析的对象分为两类：一是与纳税义务直接相关的财务会计资料，即纳税申报表、财务会计报表、会计账簿和凭证等；二是财务会计资料以外的、与纳税义务间接相关的、当事人生产经营过程中的有关交易和事项的信息资料，比如企业内外部的审计资料、购销和加工
11、承揽合同、仓库、车间的材料、产成品台账等等。审阅分析是纳税审核最基本、最常用的工作方法。主要是对涉税业务核算以及应纳税额计算的准确性进行审核，对企业自行填制纳税申报表的准确性进行审核，对鉴证业务中的证据和资料的合法性、相关性进行审核，分析其中存在的问题并提出修改意见，以确保纳税申报的准确和纳税鉴证的客观和公正。注册税务师应根据不同的业务内容确定审阅分析的重点。对纳税申报类鉴证业务，审阅分析的重点是当事人纳税申报表填写的准确性，一方面要审核报表之间和行次之间的逻辑关系，另一方面就是表中数据采集的准确性，以及纳税调整、计税依据、适用税率的准确性。在很大程度上需要对当事人的财务会计报表、账簿和凭证做
12、延伸审核。涉税审批类鉴证和其他涉税鉴证，应该对照有关税收政策，重点审阅分析纳税人的交易和事项的会计核算的准确性，并根据资料关注和分析委托方或委托方指定的第三人的环境事实、业务事实和其他事实。申报准备类服务，审阅分析的重点是当事人提供的资料、信息的真实性、完整性。涉税代理类服务中的申报代理业务，审核分析的重点是当事人与不同税种纳税申报相关的财务会计报表、账簿和凭证，应关注会计核算的准确性，并在审核分析的基础上填列纳税申报表。二、调查询问法调查询问法，是指注册税务师在从事涉税鉴证业务和涉税服务业务的过程中，针对当事人提供资料中存在的疑点和问题，通过调查、询问的方式，排除疑点、澄清问题，以帮助形成结
13、论的工作方法。调查询问可以针对企业财务人员，也可以针对企业生产经营过程的其他环节的相关人员。调查询问可以在审核过程中随机进行，也可以根据资料中存在的问题汇总集中进行。汇总集中进行时，一般应将有关问题拟出提纲，并提前交有关人员准备。对调查询问取得的结果，如果是涉税鉴证业务和涉税服务业务中必需的证据材料，还应该按照取证所需要的收集固定法将有关证据固定。 三、核对盘存法核对盘存法是指对书面资料的相关记录，或是对书面资料的记录和实物进行相互核对；必要时通过对货币资产、实物资产进行盘点和清查，确定其形态、数量、价值、权属等内容与账簿记录是否相符的一种审核方法。核对盘存法是注册税务师在审阅分析、调查询问的
14、基础上的一个延伸审核，以确保纳税申报的准确和纳税鉴证的客观和公正。核对盘存法包括核对法和盘存法两项内容。根据核对内容的不同，核对法可以分成会计资料之间的相互核对和会计资料与其他资料之间的核对。会计资料之间的相互核对，可以发现核算过程中的问题，排除疑点和不确定因素，比如通过账账核对可以发现有无在建工程耗用自产货物未视同销售计算销项税额，或者耗用外购货物未做进项税额转出的问题。具体可以包括表表核对、账表核对、账账核对、账证核对、证证核对。表表核对是指纳税申报表和会计报表之间的核对，账表核对是指将纳税申报表、会计报表与账簿记录（包括总账、明细账和日记账）相核对，账账核对是指将总账与相应的明细账、日记
15、账进行核对，账证核对是指将会计凭证和有关明细账、日记账或总账进行核对，证证核对是指对原始凭证与相关原始凭证、原始凭证与原始凭证汇总表、记账凭证与原始凭证、记账凭证与汇总凭证之间的核对。会计资料之间的核对可以发现核算过程中的问题，排除疑点和不确定因素，比如通过账账核对可以发现有无在建工程耗用自产货物未视同销售计算销项税额，或者耗用外购货物未做进项税额转出的问题。会计资料与其他资料之间的核对，可以印证会计核算的真实性和准确性。具体包括核对其他原始记录、核对审计报告和核对税务处理决定。核对其他原始记录是指将会计信息与其相关的其他原始记录进行相互核对，以检验会计信息的真实性和准确性。其他原始记录包括企
16、业的购销合同、车间的生产记录、材料和成品仓库的收发存记录、托运和邮递记录、车辆运输记录、非生产性的水、电、煤、气及物料消耗记录、在职人员名册及考勤记录等等。核对审计报告是指将会计资料和其他资料与一定时期的审计报告进行核对，查明审计报告所披露的相关财务和涉税问题是否已在会计核算或会计报表中得到充分和正确的反映。核对税务处理决定是指将会计资料和其他资料与当事人某一时期接受税务稽查的税务处理决定书记载的内容进行核对，以确定当事人是否已经按照税务机关的要求进行了会计处理，是否还有相同或类似的问题存在。 四、收集固定法收集固定法是指注册税务师在提供涉税鉴证业务时，获取鉴证业务证据的方法。涉税鉴证是在委托人或被鉴证人如实向鉴证人提供有关鉴证材料的基础上，对被鉴证人的涉税事项作出评价和证明。在这个过程中，注册税务师可以通过执行规定的程序，依照税法和相关标准，进一步取得支持鉴证结果所需的事实根据和法律依据，也就是获取涉税鉴证业务证据。注册税务师获取证据的途径包括：委托人配合提供的鉴证材料，被鉴证人协助提供
