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1、2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十四章）第 1 页第十四章收入考情分析一、历年考情概况本章内容非常重要，历年考试中所占分值较高，考试形式也灵活多样，除以客观题的形式单独考查外，还经常与所得税、前期差错更正、资产负债表日后事项等结合在主观题中考查。因此，对于本章，考生应重点掌握。二、最近三年本章考试题型、分值、考点分布题型 2013 年 2012 年 2011 年 考点单选题 1 题 1分 建造合同收入多选题 1 题 2分1 题 2分（1）收入确认条件的判断（2）分期收款销售商品的核算判断题 2 题 2分 （1）商业折扣（2）以旧换新业务综合题1 题 18分 1 题 18分（1
2、）销售折让、以旧换新、提供劳务、调整事项的核算（2）附销售退回条件的销售、现金折扣、预收款方式销售商品、售后回购等各类销售业务的核算合计 1 题 18分 3 题 4分 3 题 21分 第一节销售商品收入的确认和计量一、销售商品收入的确认销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方如果与商品所有权有关的任何损失均不需
3、要销货方承担，与商品所有权有关的任何经济利益也不归销货方所有，就意味着商品所有权上的主要风险和报酬转移给了购货方。（1）通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移。【例 14公司销售一批商品给丙公司。丙公司已根据甲公司开出的发票账单支付了货款，取得了提货单，但甲公司尚未将商品移交丙公司。虽然商品未实际交付，甲公司仍可以认为商品所有权上的主要风险和报酬已经转移，在同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司应当确认收入。【例 14公司销售一批高档彩色电视机给丁宾馆。合同约定，甲公司应将该电视机送抵丁宾馆并负责调试。甲公司已将电视机发出并收到 90%的货款，但
4、调试工作尚未开始。就电视机销售而言，调试工作并不是影响销售实现的重要因素。甲公司将电视机运抵丁宾馆，通常表明与电视机所有权有关的主要风险和报酬已转移给丁宾馆，在同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司应当确认收入。（3）某些情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。（不确认收入）企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十四章）第 2 页款予以弥补，因而仍负有责任。企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品、
5、售后回购等。企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。（安装复杂）【例 14公司向乙公司销售一部电梯，合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装过程中可能会发生一些不确定因素，影响电梯销售收入的实现。只有在安装完成并验收合格，表明与电梯所有权有关的风险和报酬已经转移给乙公司，同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司才能确认收入。注释：见（四）商品需要安装和检验销售的处理这种销售方式下，在购买方接受交货以及安装和检验完毕前，企业通常不
6、应确认收入。如果安装程序比较简单或检验是为了最终确定合同或协议价格而必须进行的程序，企业可以在发出商品时确认收入。销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。【例 14公司为推销一种新产品，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货。本例中，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。但由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，不能确认收入。（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制【例 14公司属于房地产开发商。甲公司将开发的住宅小区销售给业主后，与业主委员会签订协议，管理住宅小区物业，并按月收取物业管
7、理费。甲公司将住宅小区销售给业主后，应当确认销售住宅小区的收入。甲公司提供的这种物业管理与住宅小区的所有权无关，是与销售住宅小区无关的另一项提供劳务的交易，甲公司应当在满足提供劳务收入的确认条件时确认提供劳务收入。在有的情况下，企业售出商品后，由于各种原因仍保留与商品所有权相联系的继续管理权，或仍对商品可以实施有效控制，如某些情况下的售后回购、售后租回等，则说明此项销售交易没有完成，销售不能成立，不应确认销售商品收入。【例 14公司采用售后回购方式将一台大型机器设备销售给丙公司，机器设备并未发出，款项已经收到；双方约定，乙公司将于五个月后以某一固定价格将所售机器设备购回。表明乙公司能够继续对该
8、机器设备实施有效控制，与机器设备所有权有关的风险和报酬没有转移给丙公司，因此，乙公司不能确认与销售该机器设备有关的收入。（三）收入的金额能够可靠地计量（四）相关的经济利益很可能流入企业通常情况下，企业销售的商品符合合同或协议要求，已将发票账单交付买方，买方承诺付款，就表明销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性。（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量有时，销售商品相关的已发生或将发生的成本不能够合理地估计，此时企业不应确认收入，已收到的价款应确认为负债。借：银行存款贷：预收账款二、销售商品收入的计量通常情况下，企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。（一）托
9、收承付方式销售商品的处理2014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十四章）第 3 页商品发出且办妥托收手续，通常表明商品所有权上的主要风险和报酬已经转移给购货方，企业通常应在此时确认收入。（特殊）如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，企业不应确认收入。【例 14公司在 2009 年 7 月 12 日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为 200 000 元，增值税税额为 34 000 元，款项尚未收到；该批商品成本为 120 000元。甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难（不满足销售商品收入确认第四个条件），
10、但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业合作关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续。假定甲公司发出该批商品时其增值税纳税义务已经发生。（1）2009 年 7 月 12 日，甲公司发出商品。借：发出商品商品120 000贷：库存商品商品120 000同时，将增值税专用发票上注明的增值税税额转入应收账款。借：应收账款乙公司 34 000贷：应交税费应交增值税（销项税额） 34 000（注：如果销售该商品的增值税纳税义务尚未发生，则不作这笔分录）（2）2009 年 10 月 5 日，甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款。借：应收账款乙公司200 000贷：主营业
11、务收入销售商品200 000借：主营业务成本销售商品120 000贷：发出商品商品120 000（3）209 年 10 月 16 日，甲公司收到款项。借：银行存款234 000贷：应收账款乙公司234 000 （二）预收款销售商品的处理是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。【例 14公司与乙公司签订协议，采用分期预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为 1 400 000 元。协议约定，该批商品销售价格为 2 000 000 元；乙公司应在协议签订时预付 60%的
12、货款（按不含增值税销售价格计算），剩余货款于 2 个月后支付。假定甲公司在收到剩余货款时，销售该批商品的增值税纳税义务发生，增值税税额为 340 000 元；不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：（1）收到 60%的货款借：银行存款1 200 000贷：预收账款乙公司1 200 000（2）收到剩余货款，发生增值税纳税义务借：预收账款乙公司1 200 000银行存款1 140 000贷：主营业务收入销售商品2 000 000应交税费应交增值税（销项税额）340 000借：主营业务成本销售商品1 400 000贷：库存商品商品1 400 0002014 年中级会计资格考试辅导 中级会计实务（第十
13、四章）第 4 页（三）委托代销商品的处理委托代销商品分为视同买断方式委托代销商品和支付手续费方式委托代销商品。托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关。在符合销售商品收入确认条件时，委托方应确认相关的销售商品收入。（发出商品时确认收入）如果委托方和受托方之间的协议明确标明，将来受托方未售出的商品可以退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时通常不应确认收入，受托方也不作购进商品处理
14、；受托方将商品销售后，按实际售价确认销售收入，并向委托方开具代销清单；委托方收到代销清单时，再确认本企业的销售收入。【例 14公司委托乙公司销售某批商品 200 件，协议价为 100 元/件，该商品成本为 60元/件，增值税税率为 17%。假定商品已经发出，根据代销协议，乙公司不能将没有代销出去的商品退回甲公司；甲公司将该批商品交付乙公司时发生增值税纳税义务，金额为 3 400 元。乙公司对外销售该批商品的售价为 120 元/件，并收到款项存入银行。根据上述资料，甲公司的账务处理如下：（1）甲公司将该批商品交付乙公司。借：应收账款乙公司23 400贷：主营业务收入销售商品 20 000应交税费
15、应交增值税（销项税额）3 400借：主营业务成本销售商品12 000贷：库存商品商品 12 000（2）收到乙公司汇来货款 23 400 元。借：银行存款23 400贷：应收账款乙公司 23 400乙公司的账务处理如下：（1）收到该批商品。借：库存商品商品20 000（协议价）应交税费应交增值税（进项税额） 3 400贷：应付账款甲公司 23 400（2）对外销售该批商品借：银行存款28 080贷：主营业务收入销售商品 24 000应交税费应交增值税（销项税额）4 080借：主营业务成本销售商品20 000贷：库存商品商品 20 000注意：利润归受托方。（3）按合同协议价将款项付给甲公司。借：应付账款甲公司23 400贷：银行存款 23 4002014 年中级会计资格考试辅
