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1、技术探索I TECHNICAL PROBE 固定资产折旧对企业所得税的影响 江苏财经职业技术学院 李英 一、固定资产预计使用年限对企业所得税的影响 企业会计准则第4号固定资产规定，企业应根据固定资 产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残 值。固定资产的使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。 企业所得税实施条例规定，企业应根据固定资产的性质和使用 情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一 经确定，不得变更；此外还规定，除国务院财政、税务主管部门另有 规定外，固定资产计算折旧的最低年限如下：(1)房屋、建筑物为2O 年；(2)飞机、火车、轮船、机器、机械和
2、其他生产设备为10年；(3)与 生产经营活动有关的器具、工具、家具等为5年；(4)飞机、火车、轮 船以外的运输工具为4年；(5)电子设备为3年。当企业选择的折旧 年限与税法规定最低年限存在差异的，需纳税调整。固定资产的预 计使用年限是一个估计值，它要受到科技发展、使用环境、使用强 度及维护情况等因素的影响，而会计准则和税法对其确定都赋予 了较大的弹性空问。企业可通过选择折旧年限，最大限度地列支折 旧费用，充分发挥折旧的抵税作用。 例1】江淮钢铁集团公司于2008年l2月购入一项价值600000元 的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为58年，预计净残值 为20000元，适用的所得税税率为25
3、，采用平均年限法计提折旧。 (1)不考虑资金时间价值： 采用5年折旧年限： 年折旧额=(60000020000)5=116000(元) 5年折旧产生的抵税效应总额：l1600025X 5=145000 (元) 采用8年折旧年限： 年折旧额=(60O0O020000)8=72500(元) 8年折旧产生的抵税效应总额=72500 X 258=145000(元) (2)考虑货币时间价值： 5年折旧产生的抵税效应总额现值=l 16000 x25X PVIFAIO， 5=109939(元) 8年折旧产生的抵税效应总额现值=72500 X 25X PVIFA10， 8=96696875(元) 尽管折旧期限
4、的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的 总和，但考虑到资金的时问价值后，缩短折旧年限对企业更为有利。 缩短折旧年限有利于加速成本收回，可以使后期成本费用前移，从 而使前期会计利润发生后移。如例1所示：折旧期限缩短为5年，企业 的应缴所得税额要减少10993996696875=13242125(元)。 二、固定资产预计净残值对企业所得税的影响 912沿用例1资料，江淮钢铁集团公司于2008年12月购入一 项价值600000元的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为5 年，预计净残值为1 0000元，适用的所得税税率为25，采用平均年 限法计提折旧。 当固定资产预计净残值为2o000元时，年折
5、旧额=(60000o一20000) 5=116000(元) 当固定资产预_诤残值为10000元时，年折旧额=(60000010000) 5=118000(元) 由于固定资产的预计净残值也是估计值。在税法允许的范围 内，企业如果降低预计净残值，那么每期摊销的折旧额就会增加。 从本例可以看出来，该项固定资产预计净残值降低10000元后，企 业每年的折旧额增加了118000-116000=2000(元)，从而使本应在 固定资产报废或清理时才进行补偿的费用，提前计入成本费用中 得到补偿，使前期的应纳税所得额减少了2000 X 25=500(元)，也 达到企业前期抵税的目标。 三、固定资产折旧方法对企业
6、所得税的影响 企业会计准则第4号固定资产规定，企业应根据与固定 资产有关经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。 固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更。企业所得税法规 定，企业固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩 短折旧年限或采取加速折旧方法。企业所得税实施条例规定可 采取缩短折旧年限或采取加速折旧方法的固定资产，包括：(1)由 于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；(2)常年处于强震动、 高腐蚀状态的固定资产。采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限 不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60；采取加速折旧方 法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。但税法对固定资
7、产加速折旧的使用有限制条件，与会计准则存在差异。 例3沿用例1资料，江淮钢铁集团公司于2008年l2月购入一 项价值600000元的固定资产，会计制度规定其预计使用年限为5 年，预计净残值为10000元，适用的所得税税率为25，假设企业未 借：固定资产 未确认融资费用 贷：长期应付款 借：长期应付款 8390314 1609686 1000000 6400O 贷：银行存款 64000 (3)确定信用期间未确认融资费用的分摊额，见表2。 在这种方式下，购买方在首付日收到全额增值税票，可以早抵 扣，对购货方有利；销售方在首付日就开出全额增值税票，而销售 财佘通孔综合2010Jg 7期(上) 收入并
8、未全额实现，但在缴纳增值税时需按开出发票的全部收入 计算缴纳增值税和所得税，对销售方不利。 参考文献： 1盖地：税务筹划，高等教育出版社2o08年版 2张兴亮：融资租赁中实际利率法运用，财会通讯(综合) 2009年第6期。 (编辑 袁露芬) 扣除折旧的利润额如表1所示： 表1 (单位：元) 年限 未扣除折旧的利润额 第一年 1000000 第二年 90O0OO 第三年 12000OO 第四年 8OOO0O 第五年 7600O0 合计 4660000 (1)年限平均法。年限平均法也称直线法，它是按照固定资产 的预计使用年限平均每期折旧费的一种折旧法。其计算公式为： 年折旧额=应提折旧额预计折旧年
9、限 ：(原值一预计净残值)预计折旧年限 ：原值(1-预计净残值率)预计折旧年限 结合本案例，该项固定资产年折旧额=(60000010000)5= 118000(元)，税前利润和所得税额如表2所示： 表2 单位：元 年限 未扣除折旧的利润 年折旧额 税前利润 所得税额 第一年 100O0O0 118000 8820O0 22O50O 第二年 900000 1180t)O 782O0O 195500 第s-4- 1200()00 118OO0 10820O0 27O5OO 第四年 800OO() 118OOO 682000 17O5OO 第五年 76O00O 11800O 642O0O 16O50
10、O 合计 466000O 59O000 4070000 1017500 5年累计应纳所得税为：220500+195500+270500+170500+ 160500=101 7500(元) 应纳所得税额现值 =220500 X 0909+1955000826+2705000751+170500 0683+1605O00621=781185(元) 注：0909，0826，0751，0683，0621分别为1，2，3，4，5年的复 利现值系数，下同。 (2)双倍余额递减法。这种方法是在不考虑固定资产预计净残 值的情况下，在计提每年折旧时，用直线折旧率的两倍去乘固定资 产当年期末账面净值。但应当注意
11、，在其固定资产折旧年限到期前 两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的净额平均摊销。其计 算公式为： 年折旧率=2折旧年限100 月折旧率=年折旧率12 年折旧额=固定资产账面净值年折旧率 在计算最后两年折旧额时，应将原采用的双倍余额递减法改为 用当年年初的固定资产账面净值减去预计净残值，然后平均摊销。 结合本案例，在双倍余额递减法，该固定资产的年折旧率= 2 X 15100=40，每年的折旧额，税前利润和所得税额如表 3N示： 表3 单位：元 年限 未拇材 日 钎恫 年抑日额 解恫 所骱饲 第一年 1000000 600000x4O=240000 760000 19000( 第二年 9000
12、00 (600000240000)40=144000 75600( 18900( 第三牟 1200000 (600000240000144000)X4Wo=86400 11136】( 27840( 第噼 80000() (6O()000240000144000-86400一oooo)2=5980C 74020( 18505( 第五牟 760000 59800 70020( 17505( 合计 4660000 590000 407000( 01750( 5年累计应纳所得税为：190000+189000+278400+18505+ 170500=1017500(元) 应纳所得税额现值 =19000
13、00909+189000 X 0826+2784000751+185050 X 技术探索l TECHNICAL PROBE 0683+170500062l =7729976(元) (3)年数总和法：这种方法是将固定资产的原值减去净残值后 的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额。这个递减分 数分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表使用年数的逐年 数字总和。其计算公式为： 年折旧率=(折旧年限一已使用年限)折旧年限(折旧年 限+1)2100 年折旧额=(固定资产原值一预计净残值)年折旧率 结合本案例，在年数总和法下，该项固定资产每年的折旧额， 税前利润和所得税额如表4所示： 表4 单位：元
14、 牟艰 未丰 斤1日的利润 年抑日额 粕解恫 所得税额 第牟 1000000 (600000-10000)x515=19666667 80333303 2008333： 第二年 90O0OO (6000)0-10000)x415=15733333 74266667 185666 6 第三年 1200000 (60000010000)x315=118000 1082000 27050( 第四年 800000 26000001000lx215=7866667 72133333 1803333： 第五年 760000 【60000010000)X115=3933333 72066667 801666
15、 合计 4660000 590000 407000G 101750( 5年累计应纳所得税 =20083333+18566667+270500+18033333+18016667= 1017500(兀) 应纳所得税额现值 =200833330909+18566667X0826+270500Q751+18033 333 0683+180166670621=7741 l483【兀) 将上述不同折旧方法下的应纳所得税额及应纳所得税额现值 归纳如下： 表5 单位：元 年限 直线法 双倍余额递减法 年数总和法 应纳税额 现值 应纳税额 观值 应纳税额 现值 第年 220500 2004345 19000(
16、) 172710 200833-33 1825575( 第二年 19550O 161483-(】 189000 156114 18566667 l5336n6 第三年 270500 2031455 278400 2090784 270500 2031455( 第四年 170500 1 164515 185050 12638915 18033333 123167-6 第五年 160500 996705 175050 10870605 18016667 1118835( 合计 1O17500 781185 1017500 7729976 1017500 77411482 从上述的计算及表5的汇总比较中可以看出，不论采用何种方 法计提折旧，从固定资产全部使用
