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1、 1 附件 金融负债 与权益工具的区分及相关会计处理规定 为进一步规范优先股、永续债等金融工具的会计处理，根据 中华人民共和国会计法、企业会计准则第 22 号 金融工具确认和计量 （以下简称金融工具确认和计量准则） 和企业会计准则第 37号 金融工具列报（以下 对上述两项会计准则合 称金融工具准则）以及其他企业会计准则 等 ，规定如下： 一、本规定 的适用 范围 本规定适用于经 相关监管部门批准，企业发行的优先股、永续债（例如 长期限含权中期票据 ）、认股权、可转换公司债券等金融工具的会计处理。 二 、 金融负债与权益工 具的区分 企业应当按照金融工具准则的规定，根据所发行金融工具的合同条款及
2、其所反映的经济实质 而非 仅以 法律形式 ，结合 金融资产、金融负债和权益工具的定义，在初始确认时将该金融工具或其组成部分分类为金融资产、金融负债或权益工具 ： （一）金融负债 。 金融负债，是指企业 符合下列条件之一的 负债： 1 向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务； 2 在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务； 2 3 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同， 且 企业根据该合同将交付 可变 数量的自身权益工具； 4 将 来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外
3、。 （ 二 ） 权益工具。 权益工具，是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中剩余权益的合同。同时满足下列条件的， 发行方 应当将发行的金融工具分类为权益工具： 1 该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务； 2将来 须用或可用 企业 自身权益工具结算该金融工具 的， 如该金融工具为非衍生工具， 不 包括交付 可变 数量的自身权益工具进 行结算的合同义务；如为衍生工具， 企业 只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。 （ 三 ） 金融负债和权益工具的区分。 1通过交付现金、其他金融资
4、产或交换金融资产或金融负债结算。 如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。 3 如果发行的金融工具将以现金或其他金融资产结算，那么该工具导致企业承担了交付现金或 其他金融资产的义务。如果该工具要求企业在潜在不利条件下通过交换金融资产或金融负债结算（例如，该工具包含发行方签出的 以现金或其他金融资产结算的 期权），该工具同样导致企业承担了合同义务。在这种情况下，发行方对于发行的金融工具应当归类为金融负债。 2通过自身权益工
5、具结算。 如果发行的金融工具须用或可用企业自身权益工具结算，需要考虑用于结算该工具的企业自身权益工具，是作为现金或其他金融资产的替代品，还是为了使该工具持有人享 有 在发行方 扣除所有负债后的资产中 的 剩余权益 。如果是前者，该工具是发行方的金融负债；如果是后者 ，该工具是发行方的权益工具。 3对于将来须用或可用企业自身权益工具结算的金融工具的分类，应当区分衍生工具还是非衍生工具。 对于非衍生工具，如果发行方未来没有义务交付可变数量的自身权益工具进行结算，则该非衍生工具是权益工具； 否则 ， 该非衍生工具是金融负债。 对于衍生工具，如果发行方 只能通过以 固定数量的自身权益工具交换固定金额的
6、现金或其他金融资产 进行结算，则该衍生工具是权益工具；如果发行方以 固定数量自身权益工具交换 可变金额现金或其他金融资产，或以 可变数量自身权益工具交换 固定金额现金或其他金融资产 ， 或 在转换价格 不固定的情况下 以 可变数量自身权益工具 交换 可 4 变金额现金或其他金融资产，则该衍生工具应当确认为金融负债或金融资产。 （ 四 ） 或有结算条款和结算选择权。 1 或有结算条款。 或有结算条款， 指是否通过交付现金或其他金融资产进行结算，或者是否以其他导致该金融工具成为金融负债的方式结算， 需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项（如股价指数、消费价格指数变动，利率或税法变动，发行方
7、未来收入、净收益或债务权益比率等）的发生或不发生（或 发行方和持有方均不能控制的 未来不确定事项的结果）来确定的 条款 。 除下 列情况外，对于附或有结算条款的金融工具，发行方应将其归类为金融负债： （ 1） 要求以现金、其他金融资产或以其他导致该 工具 成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款 几乎不具有可能性，即相关情形极端 罕见、 显著 异常 或 几乎不可能发生 。 （ 2） 只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该 工具 成为金融负债的方式进行结算。 （ 3） 按照本 规定 分类为权益工具的可回售工具。 2结算选择权。 对于存在结算选择权的衍生 工具 （例如，合同规定
8、发行方或持有方能选择以现金净额或以发行股份交换现金等方式进行结算的衍生工具），发行 方应当将其确认为金融资产或金融负债 。如果合同条款中 所有可 能 的结算方式 均 表明该衍生工具应当确认为权益工具的 ，则 5 应当确认为权益工具 。 （ 五 ）可回售工具 或 仅在清算时 才 有义务按比例交付净资产的工具 。 1可回售工具。 如果发行方发行的金融工具合同条款中约定，持有方 有权将该工具回售给发行方以获取现金或其他金融资产，或者在未来某一不确定事项发生或者持有方死亡或退休时，自动回售给发行方 的，则为可回售工具。在这种情况下， 符合金融负债定义 但 同时具有下列特征的可回售 金融 工具，应当分类
9、为权益工具： （ 1） 赋予持有方在企业清算时按 比例份额获得该企业净资产的权利。企业净资产，是指扣除所有优先于该工具对企业资产要求权之后的剩余资产。按比例份额是指清算时将企业的净资产分拆为金额相等的单位，并且将单位金额乘以持有方所持有的单位数量。 （ 2） 该工具所属的类别次于其他所有工具类别。该工具在归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没有优先于其他工具的要求权。 （ 3） 该类别的所有工具具有相同的特征（例如它们必须都具有可回售特征，并且用于计算回购或赎回价格的公式或其他方法都相同）。 （ 4） 除了发行方应当以现金或其他金融资产回购或赎回该 工具的合同义务外，该工具
10、 不 满足 金融负债定义 中的任何其他特征 。 （ 5） 该工具在存续期内的预计现金流量总额，应当实质上基于 6 该工具存续期内企业的损益、已确认净资产的变动、已确认和未确认净资产的公允价值变动（ 不包括 该工具的任何影响）。 2 仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具。 某些金融工具的发行合同约定，发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产 ，这种清算确定将会发生并且不受发行方的控制，或者发生与否取决于该工具的持有方。对于 发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的 金融 工具，符合 金融负债定义 但 同时具有下列特征的 ， 应当分类为权益工具： （ 1） 赋予持有方在企
11、业清算时按比例份额获得该企业净资产的权利。 （ 2） 该工具所属的类别次于其他所有工具类别。该工具在归属于该类别前无须转换为另一种工具，且在清算时对企业资产没有 优先于 其他工具的要求权。 （ 3） 在次于其他所有类别的工具类别中，发行方对该类别中所有工具都应当在清算时承担按比例份额交付其净资产的同等合同义务。 3 对发行方发行在外的其他金融工具的要求。 分类为权益的可回售工具，或发行 方 仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具 ，除应 具备上述 特征外，其发行方应当没有同时具备下列特征的其他金融工具或合同： （ 1） 现金流量总额实质上基于企业的损益、已确认净资产的变动、已确
12、认和未确认净资产的公允价值变动（ 不包括 该工具或合同的 7 任何影响）。 （ 2） 实质上限制或固定了 可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的 工具的 持有方所获得的剩余回报。 在运用上述条件时，对于发行方与 上 述 可回售或 仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产 的 工具持有方签订的非金融合同，如果其条款和条件与发行方和其他方之间可能订立的同等合同类似，不应考虑该非金融合同 的影响。但是，如果不能做出此判断，则不得将该工具分类为权益工具。 （ 六 ） 金融负债和权益工具区分原则的运用。 1 根据金融负债和权益工具区分的原则，金融工具发行条款中的一些约定将影响发行方是否承担
13、交付现金、其他金融资产或在潜在不利条件下交换金融资产或金融负债的义务。例如，发行条款规定强制付息，将导致发行方承担交付现金的义务，则该义务构成发行方的一项金融负债。 如果发行的金融工具合同条款中包含在一定条件下转换成发行方普通股的约定（例如可转换优先股中的转换条款），该条款将影响发行方是否 没有 交付 可变 数量自身权益工具 的义务 或者 是否 以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产。 因此， 企业发行 各种金融 工具，应当按照该 金融 工具的 合同条款及所反映的经济 实质而非 仅以 法律形式 ，运用金融负债和权益工具区分的原则，正确地确定 该 金融工具 或其组成部分 的会计
14、 分类 ，不得依据监管规定或工具名称进行会计处理。 8 2 在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业 应当 考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件。如果集团作为一个整体由于该工具而承担交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算 的义务，则该工具应当分类为金融负债。 企业发行的 可回售工具或仅在清算时才有义务按比例交付净资产的工具 ，如果满足本规定要求 在其财务报表中分类为权益工具 的 ，在其母公司的合并财务报表中对应的少数股东权益部分，应当分类为金融负债 。 三 、 复合金融工具 企业 应当 对 发行的 非衍生金融 工具进行评估，以确定
15、所发行的工具是否为复合金融工具。 企业 所发行的非衍生 金融 工具可能同时包含金融负债成分和权益 工具 成分。 企业发行的非衍生 金融 工具同时包含金融负债成分和权益 工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值（包括其中可能包 含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益 工具 成分的价值。 四 、 重分类 由于发行的金融工具 原合同条款约定的条件或事项随着时间的推移或经济环境的改变而发生变化 ，可能导致已发行金融工具重分类。 发行方 原 分类为权益工具的 金融 工具， 自 不再被分类为权益工具 9 之日起 ，发行 方 应当将其重
16、分类为金融负债，以重分类日该工具的公允价值计量 ， 重分类日权益工具的账面价值和金融负债的公允价值之间的差额确认为权益 。 发行方 原 分类 为金融负债的 金融 工具， 自 不再被分类为金融负债之日起 ，发行方应当将其重分类为权益工具，以重分类日金融负债的账面价值计量。 五 、 投资方购入金融工具的分类 金融工具投资方（持有人） 考虑持有的金融工具或其组成部分是权益工具还是 债务工具投资 时 ，应当遵循金融工具确认和计量准则和本规定的相关要求，通常应当与发行方对金融工具的权益或负债属性的分类保持一致。例如，对于发行方归类为权益工具的非衍生金融工具，投资方通常 应当 将其 归类为权益工具投资。 六 、 主要会计 处理 企业应当按照金融工具准则 和本规定 的 相关要求 ，对发行的金融工具进行 相关会计处理。 （
