《舞弊审计准则研究论文》由会员分享，可在线阅读，更多相关《舞弊审计准则研究论文（13页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、 舞弊审计准则研究论文 论文关键词：舞弊；舞弊审计；比较与借鉴论文摘要：舞弊审计是一种发现舞弊的先发制人的方法。舞弊审计具有重要性、目标明确而具体及实施过程具有风险性的特点。我国最近颁布的内部审计准则第 6号舞弊的预防、检查与报告及财务报表审计中对于舞弊的考虑借鉴了国际舞弊审计准则ISA240审计师在财务报表审计中对于舞弊的责任及 IIA 的内部审计实务标准 ，但彼此间又有不同。该文试图通过对准则的框架和内容进行比较得到一些启示和借鉴。在审计发展史上，舞弊一直是困扰审计执业界和学术界的重大问题。从美国的安然公司、世通公司、阳光公司，到中国的琼民源、郑百文、银广夏等一系列上市公司舞弊案例中，我们
2、可以看到国内外舞弊风气之盛、舞弊金额之大、舞弊后果之严重！舞弊已日益成为严重制约和阻碍社会经济发展的“毒瘤” 。纵观国内外发生的舞弊案件，诱发舞弊的因素很多，既有客观因素，如多种所有制形式的并存、不同主体间存在的经济利益冲突、法规制度的不健全、监督不力等，也有各种主观的因素，如舞弊行为人的自私、贪婪、虚荣，价值观、道德观的偏离及情感发泄等因素。目前，关于舞弊诱因的诠释最具代表性的是舞弊三角理论。该理论将舞弊诱因归纳为三种：动机、机会及借口。舞弊三角理论认为，行为人承受的巨大压力或不良动机是其进行舞弊的原动力，机会的出现则为舞弊行为的实施提供了途径，而道德取向的偏离则为舞弊行为的发生开启了大门。
3、这三种因素相互作用，有时只要其中一个因素足够强烈，即使其它两个因素相对较弱也能导致舞弊行为的发生。美国舞弊审计人员协会认为舞弊审计是一种发现舞弊的先发制人的方法，即运用会计记录和其他信息，进行分析性复核，识别出舞弊行为及其隐瞒方法。这种针对舞弊行为所进行的审计，就其广义来说，它不仅应包括在舞弊发生之后的审计调查，还应当包括针对舞弊正在或将要发生的整个防范和监督活动。1.舞弊审计的特点1.1 舞弊审计的重要性舞弊的存在，说明被审计组织的内部控制系统存在薄弱环节，如不加以改进，将会影响组织经营目标的实现。如果舞弊行为不加以制止，就会迅速蔓延，不仅会危及整个组织的生存和发展，而且会侵害国家及社会公众
4、的利益，导致严重的经济社会后果，因此舞弊所涉及的金额不论有多大都被认为是重要的。1.2 舞弊审计目标明确而具体舞弊审计的目标是揭露那些有意歪曲记录及非法占用资产的行为。在舞弊审计中，内部审计人员要特别注意寻找与具体违法、违规行为有关的证据，确定舞弊的具体细节，以及舞弊行为带来的损失金额和影响范围。1.3 舞弊审计在实施过程中具有风险性在实施舞弊审计的过程中具有风险性，其风险主要是指企业组织中实际存在着舞弊行为及现象，而审计未能有效发现，从而做出了不恰当审计结论的可能性。形成舞弊审计风险的因素较多,主要有以下方面:1.3.1 从审计模式看，风险导向审计模式并不能有效的履行舞弊审计的责任和目标，仍
5、然存在审计风险。1.3.2 从审计权限看，由于内部审计人员没有真正的法律权力，不能使被审计者认真对待审查，在实施舞弊审计时，很难把握审计的深度和审计的职责范围，容易在审计过程中超越审计职权而触犯有关的法律法规，从而导致审计“越权”风险。1.3.3 从审计方法看，在采用抽样审计方法下，内部审计人员不可能逐一检查企业账务，而舞弊是有意的隐瞒事实，因此审计风险更大。另外，重要业务审计的难度、关联方面的影响、控制环境的薄弱等众多因素的存在，会使内部审计实施舞弊审计有较大的风险，还有可能形成吃力不讨好的现象。1.3.4 从审计报告看，在编制舞弊审计报告时，也往往会忽视舞弊审计报告与常规审计报告程序上的差
6、别，没有征求法律顾问的意见，致使由于措辞或定性不当而使审计报告有违法的风险。.中国内部审计准则与“实务标准”的比较与借鉴.1 舞弊定义的比较关于舞弊的涵义，可谓众说纷纭。 韦伯斯特新大学词典将其解释为“舞弊是一种故意掩盖事实真相的行为，它以诱使他人丧失有价值的财物或法定的权力为目的。 ”美国审计准则第 82 号(SASNO.82)中认为舞弊是：“为了得到他人的信任，故意歪曲事实真相，并且明知是违法的或者是错误的行为，舞弊者能因此行为获得利益，而第三者却因此行为造成损失。 ”这是目前在美国最具权威的定义。IIA 在国际内部审计专业实务标准中指出， “舞弊包括以故意欺骗为特征的一系列违法违纪行为。
7、舞弊可以是为组织谋利，也可以给组织带来损害。 ”我国于 2003 年颁布的内部审计具体准则第 6 号舞弊的预防、检查与报告认为， “舞弊是指组织内、外人员采用欺骗等违法违规手段，损害或谋取组织经济利益，同时可能为个人带来不正当利益的行为。 ”尽管各方对舞弊定义的表述有所不同，但对舞弊特征的理解基本是一致的，即：舞弊是一种具有不良动机的故意的欺骗行为，行为人具有不良的动机，采用欺骗性的手段，目的是获取不当利益，性质是违法、违规。但在舞弊结果的认定上却有所偏差。IIA 没有对舞弊行为的结果进行界定，而我国准则认为舞弊的结果是损害或谋取组织经济利益，其最终结果是损人利己。这里说的“损人”包括损害本组
8、织和其他组织， “利己”包括为本组织和自己个人谋利。.2 舞弊识别的比较我国内部审计具体准则第 6 号舞弊的预防、检查和报告与 IIA 在国际内部审计专业实务标准第1210.A21“舞弊的识别”都认为内部审计人员应该具备识别舞弊线索所需的相应知识，但不要求内部审计师具备那些主要责任是识别和调查舞弊的人员所具备的专门技能。内部审计师以应有的职业谨慎执行审计程序并不能保证舞弊一定会被发现。同时认为，遏制舞弊的首要机制是控制，而管理层负有建立并维护控制的首要责任。而内部审计师在识别舞弊方面的责任是：充分了解舞弊，以便能够识别枴生舞弊的线索；警惕诸如控制薄弱环节等可以引发舞弊的机会；评估预示可能存在舞
9、弊的有关迹象，并确定是否需要采取进一步的措施，或应该建议开展调查；如果内部审计师确定已有充分迹象表明发生了舞弊，因而建议进行舞弊调查，那么，审计师应该将此情况通报组织主管人员。.3 发现舞弊的职责的比较 IIA 在国际内部审计专业实务标准第 1210.A2-2“发现舞弊的职责”中认为内部审计师负责根据组织所开展的经营活动各方面的潜在风险水平，通过检查和评估内部控制系统的适当和有效性来协助组织管理层遏制舞弊。而我国准则则规定内部审计机构和人员应保持应有的职业谨慎，合理关注组织内部可能发生的舞弊行为，以协助组织管理层预防、检查和报告舞弊。两者的规定基本一致，都认为管理层和内部审计机构在发现舞弊方面
10、扮演不同的角色。内部审计的目标是向组织的有关成员提供对被审计活动的分析、评估、建议、咨询和信息，从而帮助其履行职责；而管理层的责任是在合理的成本基础上建立和维持有效的控制系统。审计人员实施的测试与管理层建立的合理控制相结合将会提高发现舞弊的可能性。但内部审计人员不能绝对保证组织不存在违规或违法现象。.4 舞弊报告的比较舞弊的报告是指审计师向管理层提供关于舞弊调查情况和结果的各种口头或书面、中期或最终的通报。IIA 在国际内部审计专业实务标准中规定：“首席审计执行官负责马上将所有重大舞弊现象向高级管理层和董事会报告。在进行舞弊报告之前，应该进行充分的调查，合理确认确实发生了舞弊。 ”“报告应该包
11、括内部审计师就是否存在足够的信息以推动全面调查所得出的结论。报告还应该总结这种结论所依据的调查发现和建议意见。在向高级管理层和董事会所做的简要口头情况汇报之后，应有书面报告对调查发现进行文件记录。 ”同时认为， “舞弊的最终报告的草稿应该提交组织的法律顾问审查。如果内部审计师可能需要侵犯客户的隐私权，应该提请法律顾问给予额外注意。 ”.我国 CPA 舞弊审计准则与国际舞弊审计准则的比较.1 相同点由我国中国注册会计师协会制定的，将在 2007 年 1月 1 日实施的舞弊审计准则财务报表审计中对舞弊的考虑共有 14 章 90 条，远多于现行的舞弊审计准则独立审计准则第 8 号错误与舞弊的 6 章
12、 25 条。在这新准则中有一些借鉴了由国际会计师联合会下属国际审计与鉴证准则委员会制定，于 2004 年 2 月颁布的国际舞弊审计准则ISA240审计是在财务报表审计中对于舞弊的考虑 。如：.1.1 引入了舞弊三角理论我国该准则的第 2 章第 12 条写明了舞弊发生的因素有 3 个，是动机或压力、机会和借口，即策划舞弊的动机或压力、进行舞弊的机会、使舞弊合理化的态度和借口三者合力作用的。该准则又将由舞弊导致的错报区分为两种类型：对财务信息作出虚假报告导致的错报和侵占资产导致的错报。.1.2 审计人员要有职业怀疑的态度审计师在计划和实施审计工作的过程中应始终保持职业怀疑，即保持好问的精神状态和对
13、审计证据的批判性评估。对被审计单位所提供的审计资料的可信性和其管理层和治理层对询问所作答复的合理性，以及提供的其他信息的合理性保持怀疑。.1.3 各方就审计情况进行沟通当审计师在审计过程中识别与评估舞弊导致的重大错报风险方法主要是询问及分析程序，询问对象除了被审单位治理层及管理层、参与财务报告过程的业务人员外，还要询问其他被审单位内部人员。审计师之间也要就审计过程中发现的情况进行交流。.1.4 对舞弊风险评估及处理的强制性记录通过借鉴国际舞弊审计准则，使我国审计准则对舞弊风险评估和处理的记录上不但要求在审计工作底稿中记录下所发现的重大错误和所有舞弊，而且要求记录每一个风险点和注册会计师的对策。
14、这样的强制性风险因素的书面记录有助于提高注册会计师对风险的敏感性，使其更加明确揭示重大舞弊的审计责任，而且有利于事务所进行更为有效的质量复核控制。当发生审计诉讼时，这种记录还可以作为注册会计师认真履行审计责任的证明。3.2 不同点 我国舞弊审计财务报表审计中对于舞弊的考虑这一准则的实施将对中国 CPA 财务报表审计带来重大影响。它指出 CPA 审计应以识别、评估及应对重大错报风险为主线，以识别、评估及应对可能导致重大错报的经营风险及舞弊为两条主要支线，并且支线要很好融入主线，以此提高 CPA 发现重大错报专业水准。对国际舞弊审计准则ISA240审计师在财务报表审计中对于舞弊的责任主要包括 15
15、 方面的内容：舞弊的特征；管理层和公司治理负责人应承担的责任；审计在查找舞弊中的固有局限；审计师对于查找舞弊性重大错报所应承担的责任；职业怀疑态度；审计小组成员间的讨论；风险评估程序；舞弊性重大错报风险的识别和评估；针对舞弊性重大风险应采取的措施；评价审计证据；管理当局的陈述；同管理层和公司治理负责人的沟通；同监管部门的沟通；审计师退出审计聘约；记录审计师对于舞弊的考虑。这 15 个方面环环相扣，形成了一个结构严谨的舞弊审计新框架。这两个准则在框架和内容上有些不同1）在两者的框架进行比较，国际舞弊审计准则ISA240 比我国舞弊审计准则多了“管理当局的陈述”这一部分。）在两者的内容进行比较，有
16、以下几点不同：我国舞弊审计准则对收入确认存在舞弊风险，实行有错推定，对凭证记录的性质及范围的选择保持敏感；并要求 CPA 高度关注管理层运用重大会计政策及会计估计通过盈余管理编制财务报表，盈余管理在此也被认定是重大错报的成因。ISA240 对舞弊审计的实施具有指导性和可操作性。ISA240 提供具体需要关注的舞弊风险因素，更缺乏针对不同层次舞弊风险应采取的措施。ISA240 的正文就多达 112个段落，并以附注的形式列举了大量舞弊风险因素、应对措施等指导性意见。国际舞弊审计准则中突出诚信的企业文化在防止舞弊行为中的重要作用。ISA240 要求管理人员不仅应建立有效的内控来从制度上防止舞弊的发生，还应当建立诚信的企业文化从思想上杜绝舞弊的根源。诚信的企业文化包括营造融洽的、积极向上的氛围；雇佣、培训和提升合适的员工；要求员工明确自身责任；针对实际或可能的舞弊采取恰当的措施等等
