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1、本章主要内容： 税前会计利润与应纳税所得的差异： 时间性差异 永久性差异 所得税的会计处理方法： 应付税款法 递延法 纳税影响会计法 债务法,第一章 所得税会计,第一节 税前会计利润与应纳税所得的差异,一、所得税会计的概念 财务会计和税收分别遵循不同的原则、服务于不同的目的。 财务会计核算必须遵循一般会计原则，其目的是为了真实、完整地反映企业的财务状况、经营业绩，以及财务状况变动的全貌，为投资者、债权人、企业管理者以及其他会计报表使用者提供决策有用的信息。 税法是以课税为目的，根据经济合理、公平税负、促进竞争的原则，依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税额。,收入费用观下的所得税会
2、计： 收益=收入-费用 财务会计原则与税收法规的区别在于确认收益实现和费用扣减的时间，以及费用的可扣减性。由于财务会计是按照会计制度核算收益、费用、利润、资产、负债等，税法是按照税收法规确认收益、费用、利润、资产、负债等。因此，按照财务会计方法计算的利润与按照税法规定计算的应税所得结果不一定相同。 所得税会计就是研究如何处理按照会计制度计算的税前会计利润与按照税法计算的应税所得之间差异的会计理论和方法。,资产负债观下的所得税会计： 收益=（期末资产-期末负债）-（期初资产-期初负债）-本期所有者新增投资+本期向所有者分配 所得税会计就是研究资产、负债的计税基础和账面价值之间的差异并进行会计处理
3、的会计理论和方法。,“资产的计税基础”是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。 “负债的计税基础”是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。,二、税前会计利润与应纳税所得的差异 税前会计利润：根据会计准则与会计制度的规定所确认的收入与费用（不包括所得税）两者之间的差额。 应纳税所得：按税法规定所确认的收入总额与准予扣除的费用两者之间的差额。 税前会计利润与应纳税所得之间的差异，按其性质可以分为永久性差异与时间性差异。,第一节 税前会计利润与应纳税所得的差异,永久性差异：由于计算口径不同而形成的，不能在以后各
4、期转回。 1、会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应税所得时不确认为收益。如国债利息收入。 2、 会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应税所得时作为收益，需要交纳所得税。如企业以自己生产的产品用于工程项目，税法规定售价与成本的差额计入应税所得，但会计上不计入当期损益。,3、按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应税所得时则不允许扣减。如各种赞助费。 4、按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应税所得时则允许扣减。,时间性差异：由于收支确认的时间先后不同而形成，可以在以后期间转回。 （一）应纳税时间性差异：是指未来应增加应纳税所得额的时间性差异。
5、（二）可抵减时间性差异：是指未来可抵减应纳税所得额的时间性差异,假定某企业某项固定资产计提折旧情况如下表： 第一年 第二年 第三年 第四年 第五年 会计折旧 3000 3000 3000 3000 3000 税收折旧 5000 4000 3000 2000 1000 差额 -2000 -1000 0 1000 2000 上表中，第一年和第二年为发生应纳税时间性差异，第四年和第五年为转回应纳税时间性差异。,时间性差异的几种情况 1、企业获得的某项收益，按照会计制度应当确认为当期收益，但按照税法规定需待以后期间确认为应税所得。例如：对长期投资采用权益法核算的企业，应在期末按照被投资企业的净利润以及
6、投资比例确认投资收益；但按照税法规定，如果投资企业的所得税税率大于被投资企业的所得税税率，投资企业从被投资企业分得的利润要补交所得税，这部分投资收益补交的所得税需待被投资企业实际分的利润或与被投资企业宣告分派利润时才计入应税所得，从而产生应纳税时间性差异（是指未来应增加应税所得的时间性差异）。,2、企业发生的某项费用或损失，按照会计制度应当确认为当期费用或损失，但按照税法规定需待以后期间从应税所得中扣减。如产品保修费用，按照权责发生制原则可与产品销售的当期计提；但按照税法规定与实际发生时从应税所得中扣减，从而产生可抵减时间性差异（是指未来可以从应税所得中扣除的时间性差异）。 3、企业获得的某项
7、收益，按照会计制度应当于以后期间确认收益，但按照税法规定需计入当期应税所得,从而产生可抵减时间性差异。 4、企业发生的某项费用或损失，按照会计制度应当于以后期间确认为费用或损失，但按照税法规定可以从当期应税所得中扣减，从而产生应纳税时间性差异。如：固定资产折旧，按照税法规定可以采用加速折旧方法，会计上采用直线法。,三、资产、负债的计税基础和账面价值之间的差异：暂时性差异 从资产和负债看，是一项资产或一项负债的计税基础和其在资产负债表中的账面价值之间的差额，随时间推移将会消除。该项差异在以后年度资产收回或负债清偿时，会产生应税利润或可抵扣金额。,例题：固定资产原值5000元，预计使用年限5年，采
8、用直线法计提折旧，期末无残值。税法允许采用双倍余额递减法计提折旧。,例题：某企业本年度预提50000元的产品质量保修费用计入负债，但税法规定实际发生时才能从税前扣除，所以本年负债的计税基础为零。,注意：未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。 例如，研究费用在确定其发生当期的会计利润时，确认为一项费用，但直到一个较后的期间才在确定应税收益时允许作为一个抵扣项目。该研究费用的税基，即税务部门允许在未来期间作为一个抵扣项目的金额，与零账面价值之间的差额，是一项会产生递延所得税资产的可抵扣暂时性差异。,暂时性差异可以分为时间性差
9、异与其他暂时性差异 时间性差异：在一个期间产生而在以后的一个或多个期间转回的会计利润与应纳税所得之间的差异。 其他暂时性差异是因为其他原因而使计税基础与资产负债表中资产或负债的账面价值不同产生的差异。,按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。 应税暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内增加应纳税所得额，由此产生递延所得税负债的差异。 可抵扣暂时性差异，将导致使用或处置资产、偿付负债的未来期间内减少应纳税所得额，由此产生递延所得税资产的差异。 ？问题：应纳税暂时性差异和可抵减暂时性差异分别在什么情况下产生？,资产的账面价值 计税基础，会产生
10、可抵减暂时性差异，确认为递延所得税资产。 资产的账面价值 计税基础，或负债的账面价值 计税基础，会产生应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债。,问题：暂时性差异和时间性差异有什么关系？,时间性差异一定是暂时性差异，但暂时性差异并不都是时间性差异。以下情况将产生暂时性差异而不产生时间性差异： 子公司、联营企业或合营企业没有向母公司分配全部利润； 重估资产而在计税时不予调整； 购买法企业合并的购买成本，根据所取得的可辨认资产和负债的公允价值分配计入这些可辨认资产和负债，而在计税时不作相应调整。,问题：暂时性差异和永久性差异有什么关系？,IAS12号并没有提到永久性差异，在收益的资产负债观下，永久性
11、差异要么不存在，要么成为暂时性差异。 如：免税收入、超标准的费用等,常见的暂时性差异： 1、账面金额=计税基础，不产生暂时性差异 常见情况： 2、资产的账面价值小于计税基础，或负债的账面价值大于计税基础，将产生可抵减暂时性差异，确认为递延所得税资产。 常见情况：,3、资产的账面价值大于计税基础，或负债的账面价值小于计税基础，将产生应纳税暂时性差异，确认为递延所得税负债。 常见情况：,第二节 所得税的会计处理方法,一、应付税款法 含义：以按税法规定计算出的应交所得税作为本期所得税费用。 科目设置：“所得税”、“应交税金应交所得税” 例题： 备注：在应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算，与
12、本期发生的永久性差异同样处理。 评价：对于税前会计利润与应纳税所得之间的时间性差异不进行跨期分摊，具有会计处理简单的特点，但这种方法所得税费用与税前会计利润不配比，不符合配比性原则，容易引起报表使用者的误解。,二、纳税影响会计法 含义：将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额，递延和分配到以后各期。 科目设置：“所得税”、“应交税金应交所得税”、“递延税款”（“递延税款”用来核算时间性差异形成的递延税款借项或贷项，属于双重性质的科目，期末借方有余额，视为一项资产，期末贷方有余额，视为一项负债。）,（一）税率不变情况下的会计处理 例题： （二）税率变动情况下的会计处理 1.递延法 要点： （1）
13、税率变动时，不必对递延税款的余额进行调整。 （2）本期发生的时间性差异影响所得税的金额，按现行税率计算，以前发生而在本期转销的时间性差异对所得税的影响按原来发生差异时的税率计算,2.债务法 债务法分为利润表债务法和资产负债表债务法。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。 收益表债务法注重时间性差异，可计算当期的影响，不能直接反映对未来的影响，不能处理非时间性差异的暂时性差异。而资产负债表债务法注重暂时性差异，可直接得出递延所得税资产、递延所得税负债余额，能直接反映其对未来的影响，可处理所有的暂时性差异。,利润表债务法要点： （1）在税率变动时，要调整递延税款的余额，使其反映按现
14、行税率计算的未转销金额。 （2）本期发生和转销的时间性差异对所得税的影响金额，均按现行税率计算。 例题讲解,3、资产负债表债务法 （1）科目设置 企业应在损益类科目中设置“所得税”科目，核算企业按规定从当期损益中扣除的所得税费用，借方反映当期所得税费用，贷方反映当期结转的所得税费及当期确认法下亏损当年确认的尚可抵扣亏损结转后期抵减所得税的利益。本科目结转后期末无余额。,企业应在负债类科目中设置“应交税金应交所得税”，核算企业按税法规定计算应缴所得税。贷方反映实际应纳所得税，借方反映实际已纳所得税，余额反映欠缴所得税。 企业应在资产类科目中设置“递延所得税资产”科目，核算企业由于可抵扣暂时性差异
15、确认的递延所得税资产、及按能够结转后期的尚可抵扣的亏损和税款抵减的未来应税利润确认的递延所得税资产。借方反映确认的各类递延所得税资产，贷方反映当企业确认递延所得税资产的可抵扣暂时性差异情况发生回转时转回的所得税影响额以及税率变动或开征新税调整的递延所得税资产。余额反映尚未转回的递延所得税资产。,企业应在负债类科目中设置“递延所得税负债”科目，核算企业由于应税暂时性差异确认的递延所得税负债。贷方反映确认的各类递延所得税负债，借方反映当企业确认递延所得税负债的应税暂时性差异情况发生回转时转回的所得税影响额以及税率变动或开征新税调整的递延所得税负债。余额反映尚未转回的递延所得税负债。,企业应设置“递
16、延税款备查登记薄”，详细记录发生的时间性差异的原因、金额、预计转销期限、已转销数额等。 企业应在损益类科目中增设“营业外支出递延所得税资产减值”。企业应在每一个资产负债表日，对递延所得税资产的账面价值进行复核，如果企业未来期间不可能获得足够的应税利润可供抵扣，应当减记递延所得税资产的账面价值。借记“营业外支出递延所得税资产减值”，贷记“递延所得税资产”。,（2）资产负债表债务法对暂时性差异处理的基本程序为： 确定产生暂时性差异的项目； 确定各年的暂时性差异； 确定该项差异对纳税的影响； 确定所得税费用，根据应交所得税加减暂时性差异影响所得税的金额确定所得税费用。 在采用资产负债表核算递延所得税时，资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当依据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。,例题：2000年12月31日购入价值5000元的设备，预计使用期5年，无残值。采用直线法计提折旧，税法允许采用双倍余额递减法计提
