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1、第三章 存货,第三章 存货,学习目的与要求 了解存货的定义、分类和范围 熟练掌握存货的确认和计量方法 熟练掌握制造业存货收入和发出的核算 掌握存货清查的核算 重点和难点 存货的确认和计量 存货按照实际成本和计划成本的核算,第三章 存货,本章主要参考资料 企业会计准则第1号存货 企业会计准则第7号非货币性资产交换 本章计划授课学时8学时 本章作业题 习题一、二、三、四,第一节 存货概述,一、存货的含义及内容 含义：是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。 内容 原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料、委托代销商
2、品、委托加工物资 。,周转材料：指企业能够多次使用、但不符合固定资产定义的材料，如为了包装本企业商品而储备的各种包装物，各种工具、管理用具、玻璃器皿、劳动保护用品以及在经营过程中周转使用的容器等低值易耗品和建造承包商的钢模板、木模板、脚手架等其他周转材料。但是，周转材料符合固定资产定义的，应当作为固定资产处理。,二、存货的分类 （一）存货按照其经济用途分为4类 原材料 、在产品和自制半成品 、库存商品 、周转材料（包装物、低值易耗品） （二）存货按照其存放地点分为4类 库存存货 、在途存货 （运入在途存货和运出在途存货两种）、委托加工存货 、委托代销存货 三、存货的特点 （一）是有形资产 （二
3、）具有较大的流动性 （三）持有存货的最终目的是为了出售 （四）存货具有时效性和潜在损失的可能性,第二节存货的确认与计量,本节主要内容 存货的确认 存货的初始计量 不同来源存货取得成本的计量 存货发出成本的计量 存货的期末计量,第二节存货的确认与计量,一、存货的确认 （一）该存货包含的经济利益很可能流入企业； （二）该存货的成本能够可靠地计量。 二、存货的初始计量 “存货应当按照成本进行初始计量”。,标志：拥有所有权,成 本,采购成本（从采购入库前发生的费用）,加工成本（直接人工和制造费用）,其他成本（采购成本和加工成本以外的）,下列费用应当在发生时确认为当期损益，不计入存货成本： 非正常消耗的
4、直接材料、直接人工和直接费用；仓储费用（采购入库后发生的储存费用 ）；不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出。,三、不同来源存货取得成本的计量,（一）外购的存货 外购存货的成本即采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用。,1.一般处理 （1）购买价款及购货折扣 （2) 相关税费 包括购买、自制或委托加工存货发生的进口关税、消费税、资源税和不能抵扣的增值税进项税额等应计入采购成本的税费。 （3）其他可归属于存货采购成本的费用 包括运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等 。,2.采购过程中发生的
5、物资毁损、短缺处理 （1）合理的途中损耗计入采购成本。 （2）从供货单位、外部运输机构等收回的物资短缺或其他赔款，应冲减所购物资的采购成本。 （3）因遭受意外灾害发生的损失和尚待查明原因的途中损耗，暂作为待处理财产损益核算，查明原因后再作处理。,3.商品流通企业进货费用的处理 （1）计入存货采购成本。 （2）也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。对于已售商品的进货费用，计入主营业务成本；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。 （3）进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。,（二）自制存货=直接人工+直接材料+制造费用 （三）委托加工的存货=耗用原材料成本+加工
6、费+其他 （四）投资者投入的存货=投资合同或协议约定的价值 （但合同或协议约定价值不公允的除外） （五）债务重组取得的存货=受让存货的公允价值+相关税费 重组损益=受让存货的公允价值重组债权账面余额 若企业已对该债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，减值准备不足以冲减的部分，计入当期损益。,（六）非货币性资产交换取得的存货 1.基本概念 （1）定义：交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。 （2）判断：非货币性资产交换一般不涉及货币性资产，或只涉及少量（小于25%）货币性资产即补价。 支付方：支付的货币性资产/换入资产公允价值（换出资产公允价值与
7、支付的货币性资产之和） 收到方：收到的货币性资产/换出资产公允价值（换入资产公允价值和收到的货币性资产之和） 比例低于25的，视为非货币性资产交换；高于25%（含25%）的，视为货币性资产交换。,（3）非货币性资产交换的核心问题 换入资产入账价值的确定 交换损益的确定 2.非货币性资产交换换入资产入账价值 两种计量基础 （1）公允价值（换出或换入资产） 按公允价值入账的两个条件： 该项交换具有商业实质； 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。,关于商业实质的判断（两个标准）： 换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。如一批存货换入一项设备等。 换入资产与换出资产的预
8、计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。 如某企业以一项专利权换入另一企业拥有的长期股权投资，假定从市场参与者来看，该项专利权与该项长期股权投资的公允价值相同，两项资产未来现金流量的风险、时间和金额亦相同，但是对换入企业来讲，换入该项长期股权投资使该企业对被投资方由重大影响变为控制关系，从而对换入企业产生的预计未来现金流量现值与换出的专利权有较大差异，因而该两项资产的交换具有商业实质。,存货取得成本的确定 取得成本=换出资产的公允价值+支付的相关税费补价 交换损益的确定 交换损益=换出资产的公允价值换出资产的账面价值 交换损益的处理 换出资产为存货的，以其公
9、允价值确认销售收入，同时结转相应的销售成本； 换出资产为固定资产、无形资产的，确认的损益列入营业外收入或营业外支出； 换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，确认的损益列入投资收益。,（2）账面价值 不能同时满足相应的条件时，按账面价值入账。 存货取得成本的确定 取得成本=换出资产的账面价值+支付的相关税费补价 不确认交换的损益,（七）企业合并取得的存货 同一控制下的企业合并取得的存货，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量； 非同一控制下的企业合并取得的存货，应当按照合并日确定的公允价值计量。 （八）盘盈的存货成本，应按其重置成本作为入账价值。,四、存货发出成本的计量,（一）存货成本流转
10、的假设存货发出计价的依据,存货流转,实物流转,成本流转,期初存货成本+本期增加存货成本=本期减少存货成本+期末存货成本,“存货准则”规定：企业应当采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法、个别计价法确定发出存货的实际成本。,（二）先进先出法 1.定义：假定先入库的存货先发出，并根据这种假定的成本流转顺序对发出和期末结存存货的成本进行计量。 2.P67计算 3.评价： （1）可以随时结转存货的成本，便于对存货的日常管理； （2）固定的流转顺序，使得企业不能任意挑选存货计价来操纵当期利润； （3）期末存货成本比较接近现行的市场价格，使当期资产负债表能够恰当反映存货资产当前的市值。 但存货
11、的核算工作量大，计量工作比较繁琐 。,（三）移动加权平均法 1定义：是指在每次收入存货后，立即根据当前存货结存的数量及其成本计算出存货的平均单价，当发生发出存货时，即可据以计算发出存货成本的一种加权平均法。 2. 计算p68 3. 评价： 可以随时结转发出存货的成本，便于存货的日常管理；由于加权平均的区间范围小，使计算结果较为准确。 但缺点是每增加一次存货，就要重新计算一次平均单价，在存货收入批次较多的情况下，存货计价工作量较大。,（四）月末一次加权平均法 1. 定义：月末一次汇总计算出全月存货的加权平均单价，并据以一次计算本月全部发出存货和月末结存存货成本的一种加权平均法。 2. 计算 p6
12、9 3. 评价： 简化了核算手续； 对存货成本的分摊比较均衡，是企业选择使用率较高的一种计量方法。 但这种方法只在月末计算一次，所以，不能随时反映发出和结存存货的成本，不利于对存货的日常管理。,（五）个别计价法 1.定义：又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法，是指存货发出及结存成本以该批存货取得时的实际成本计价的一种方法。这种方法假定存货的成本流转与实物流转完全一致。 2.计算p70 3.评价： 有利于具体、准确地掌握存货储存信息；存货的成本核算准确，符合实际情况。 但实际操作的工作量较大，核算比较繁琐；容易导致任意选用发出批次而人为地调整当期损益。,（六）计划成本法,1.定义：是指存货的收
13、入、发出和结存均按预先确定的计划成本进行核算，计算和分配存货成本差异，再将发出存货和结存存货的计划成本调整为实际成本的一种方法。 2.计划成本的制定 3.存货成本差异的形成和分配,采购（实际）,入库（计划）,差额（差异）,发出（计划）,结存（计划）,发出（差异）,结存（差异）,发出存货实际成本,结存存货实际成本,实际大于计划时，其差额为超支差异；实际小于计划时，其差额为节约差异。,发出存货的实际成本=发出存货的计划成本 发出存货应负担的成本差异,发出存货应负担的成本差异,=,发出存货的计划成本,本期存货成本差异分配率,本期存货成本差异分配率,=,期初存货成本差异+本期收入存货的成本差异,期初存
14、货的计划成本+本期收入存货的计划成本,100%,期末结存存货的实际成本=期末结存存货的计划成本 结存存货应负担的成本差异,在实务中，计算存货成本差异率时，应按存货的类别分别计算，不能只计算一个综合差异率；发出存货应负担的成本差异，必须按月份分摊，不得在季末或年末一次计算。 4.评价： 有利于考核各项存货购进环节的成本管理效果，通过分析成本超支或节约的原因，便于为下一期改进存货成本管理工作提供依据；可以为推行全面预算管理提供便利；有利于区分各部门的经济责任制，为考核分析企业内部各生产部门的存货成本耗费状况提供便利；可加速和简化存货计价、记账以及产品成本的计算工作。 在物价频繁 波动且幅度较大时，
15、需要不断调整计划成本，反而会加大核算的工作量。,（七）估计价格法,1毛利率法 （1）定义：根据毛利率估算本期销货和期末结存存货成本的一种方法。 （2）步骤：估算毛利率； 计算销货成本：销货净额（1毛利率） 计算期末存货价值。 （3）毛利率的修正 （4）运用在6个方面,一般适用于商品流通批发企业,2零售价格法 （1）定义：根据存货的零售价与成本的比率计算存货价值的一种方法。 （2）步骤如下： 计算企业可供销售商品的总成本和总售价； 计算销售成本率：总成本总售价； 计算按零售价格表示的期末存货金额：可供销售商品总售价本期商品销售收入； 计算期末存货成本：按零售价表示的期末存货金额销售成本率,一般适
16、用于商品流通零售企业,五、存货的期末计量,“在资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量 ”。 1.含义：期末存货以成本与可变现净值中的低者为基础进行计量 。 （1）成本期末存货的实际成本 （2）可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额 。 注意：可变现净值并非售价,2.可变现净值的确定 （1）应考虑的因素：以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等。 （2）确定的方法关键是确定存货的估计售价。,甲公司期末原材料的账面余额为100万元，数量为10吨。该原材料专门用于生产与乙公司所签合同约定的20台Y产品。该合同约定：甲公司为乙公司提供Y产品20台，每台售价10万元（不含增值税）。将该原材料加工成20台Y产品尚需加工成本总额为85万元，估计销售每台Y产品尚需发生相关税费1.5万元。本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元，估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。期末该原
