《精编》企业会计准则讲解3

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1、 企业所得税法 与 企业会计准则 差异分析主讲人 汤国梅 一 税收规范与会计规范的总体差异分析1 相关规范制定的程序与部门不同 2 相关规范的制定目的不同 如会计准则制定的目的 为了规范企业会计确认 计量和报告行为 保证会计信息质量 财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与企业财务状况 经营成果和现金流量等有关的会计信息 反映企业管理层受托责任履行情况 有助于财务会计报告使用者作出经济决策 税法及相关规定制定的目的 征税 保证税收资源不流失 税基不被侵蚀 也是宏观经济及各方面利益关系的重要调节工具 3 国内外政治 经济环境对税收规范的影响程度高于会计规范 4 税收规范的预见性 可操作性

2、透明度 系统性及严谨性低于会计规范 5 会计规范在应用过程中受人为因素影响的程度低于税收规范 6 税收规范调整的利益关系比会计规范调整的利益关系更为复杂与直接 7 税收规范对投资者投资决策的影响一般比会计规范对投资决策的影响更大和更为直接 8 会计规范要求在处理经济业务时强调以最恰当方式或方法反映交易实质 或商业实质 而税法规范要求在处理税收相关事项时更强调有效扣税凭证 如各种发票 及涉税证据而弱化了交易实质 如 税收征收管理法 第十九条规定 纳税人 扣缴义务人按照有关法律 行政法规和国务院财政 税务主管部门的规定设置帐簿 根据合法 有效凭证记帐 进行核算 税收征管法实施细则第二十九条 账簿

3、记账凭证 报表 完税凭证 发票 出口凭证以及其他有关涉税资料应当合法 真实 完整 税收征收管理法 第二十一条规定 单位 个人在购销商品 提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中 应当按照规定开具 使用 取得发票 9 会计规范要求在具体处理相关的会计事项时更倾向于遵守或依赖企业的内部控制制度或管理规定 税法规范要求在具体处理相关税务事项时需遵守更多的法律程序或税务机关的相关规定 购发票 申请财产损失税前扣减 临时税务登记 增值税发票的扫描认证 抄税 发票复函 建筑施工企业异地施工的涉税处理等 二 基于企业所得税法下的差异分析一 关于企业所得税的纳税人与会计准则的会计主体纳税人的确定主要是受税收

4、征管的需求及税收管辖权的影响 会计主体的确定主要是为了满足会计信息的提供和企业管理的需求 总体而言 企业所得税法确认的纳税人的范围小于企业会计准则所确认会计主体的范围 如 个人独资企业 合伙企业等不属于企业所得税法所规范的纳税人 某一公司的分支机构也可能不是企业所得税的纳税人 企业所得税法规定的纳税人 在中华人民共和国境内 企业和其他取得收入的组织 以下统称企业 为企业所得税的纳税人 企业分为居民企业和非居民企业 居民企业 是指依法在中国境内成立 或者依照外国 地区 法律成立但实际管理机构在中国境内的企业 境内外所得均在申报范围 非居民企业 是指依照外国 地区 法律成立且实际管理机构不在中国境

5、内 但在中国境内设立机构 场所的 或者在中国境内未设立机构 场所 但有来源于中国境内所得的企业 非居民企业在中国境内设立机构 场所的 应当就其所设机构 场所取得的来源于中国境内的所得 以及发生在中国境外但与其所设机构 场所有实际联系的所得 缴纳企业所得税 非居民企业在中国境内未设立机构 场所的 或者虽设立机构 场所但取得的所得与其所设机构 场所没有实际联系的 应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税 关于机构 场所是指在中国境内从事生产经营活动的机构 场所 包括 1 管理机构 营业机构 办事机构 2 农场 工厂 开采自然资源的场所 3 提供劳务的场所 4 从事建筑 安装 装配 修理 勘探等工

6、程作业的场所 5 营业代理人 6 其他机构 场所 不包括仅租赁一仓库的行为 营业代理人 是指具有下列情形之一的 受非居民企业委托 代理从事经营的公司 企业和其他经济组织或者个人 一 经常代表委托人接洽采购业务 并签订购货合同 代为采购商品 二 与委托人签订代理协议或者合同 经常储存属于委托人的产品或者商品 并代表委托人向他人交付其产品或者商品 三 有权经常代表委托人签订销货合同或者接受订货 四 经常代理委托人从事货物采购 销售以外的经营活动 税法所称有实际联系 是指拥有 管理 控制据以取得所得的股权 债权 财产等 企业会计准则的会计主体 会计主体的假设 企业应当对其本身发生的交易或者事项进行会

7、计确认 计量和报告 但会计主体不限于具有法人资格的实体及其分支机构 还可能包括企业内部的某一部分 会计主体的确定主要视各方面管理及信息提供的需要而定 二 关于应纳税所得额与会计利润关于 所得 税法第三条所称所得 包括销售货物所得 提供劳务所得 转让财产所得 股息红利所得 利息所得 租金所得 特许权使用费所得 接受捐赠所得和其他所得 税法第三条所称来源于中国境内所得 是指 一 在中国境内销售货物和提供劳务取得的所得 二 转让中国境内财产取得的所得 三 从中国境内企业分取的股息 红利等权益性投资收益 四 在中国境内支付或负担的利息 租金和特许权使用费 五 其他所得 未提及接受中国境内企业或个人捐赠

8、的所得 关于 会计利润 会计利润是根据会计准则的规定确认的 应纳税所得额一般情况下主要来源于会计利润 会计利润通过各项纳税调整 如 对收入 成本费用所涉及的交易价格 扣减限额 涉税证据的合法有效性 交易性质 确认标准 时间的不一致等 形成应纳税所得额 但企业没有会计利润 即亏损 也可能有应纳税所得额 反之也成立 假发票 押金 价外费用 逾期未还债务 视同销售 企业所得税法对应纳税所得额的确认 企业每一纳税年度的收入总额 减除不征税收入 免税收入 各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额 为应纳税所得额 企业应纳税所得额的计算 以权责发生制为原则 财政部 国家税务总局另有规定除外 但同时规定

9、企业不能提供完整 准确的收入 支出凭证 不能正确申报应纳税所得额的 主管税务机关可以采取成本加合理利润 费用换算以及其他合理方法核定其应纳税所得额 核定征收 最新应税所得率 2007年8月30日发布 国税发 2007 104号文 2007年1月1日起执行行业应税所得率 农 林 牧鱼业3 10制造业5 15批发零售贸易4 15交通运输7 15建筑业8 20饮食业8 25娱乐业15 30其他行业10 30 房地产开发企业按国税发 2008 229号文的规定执行 企业会计准则对会计利润的确认 企业应当以权责发生制为基础进行会计确认 计量和报告 分析 1 会计利润的确认和计量充分选择权责发生制 应纳税

10、所得额的确认和计量则为部分选择 2 会计利润不存在扣减某一收入后进行计量和确认的情况 应纳税所得额则存在扣减不征税收入 免税收入进行计量和确认的问题 3 以前年度亏损不影响当年的会计利润但可能影响当年的应纳税所得额 注意亏损在所得税法中的含义 4 在计算会计利润时 无论是否能提供完整 准确 合法的凭证 企业均应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认 计量 在计算应纳税所得额时 则存在企业不能提供完整 准确 合法的涉税凭据时 税务机关可以采取合理的方法核定或调整其应纳税所得额 5 在税收相关规定中存在按一定的方法预计应纳税所得额的情况 国税发 2008 299号 6 以前年度损益调整不影响

11、调整当年的会计利润但可能影响调整当年的应纳税所得额 7 应纳税所得额可能在企业经营之前则被税务机关确认 三 关于收入企业所得税法中的收入 企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入 为收入总额 包括 一 销售货物收入 二 提供劳务收入 三 转让财产收入 四 股息 红利等权益性投资收益 五 利息收入 六 租金收入 七 特许权使用费收入 八 接受捐赠收入 九 其他收入 企业以货币形式取得的收入 包括现金 应收账款 应收票据 准备持有至到期的债券投资以及债务的豁免等 企业以非货币形式取得的收入 包括存货 固定资产 无形资产 股权投资 劳务 不准备持有至到期的债券投资以及其他权益等企业以非货币形式

12、 含接受捐赠 取得的收入 应当按公允价值确定收入额 另外 除税收法律 行政法规另有规定外 企业发生非货币性资产交换 将自产的货物 劳务用于捐赠 赞助 集资 广告 样品 职工福利以及利润分配 应当视同销售货物 转让财产 按照公允价值确定收入 销售货物收入 是指企业销售商品 产品 原材料 包装物 低值易耗品以及其他存货取得的收入 提供劳务收入 是指企业从事建筑安装 修理修配 交通运输 仓储租赁 金融保险 邮电通信 咨询经纪 文化体育 科学研究 技术服务 教育培训 餐饮住宿 中介代理 卫生保健 社区服务 旅游 娱乐 加工和其他劳务服务活动取得的收入 转让财产收入 是指企业转让固定资产 无形资产 股权

13、 债权等所取得的收入 股息 红利等权益性投资收益 是指企业的权益性投资从被投资方分配取得的收入 利息收入 是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资或因他人占用本企业资金所取得的利息收入 包括存款利息 贷款利息 债券利息 欠款利息等收入 企业持有到期的长期债券或发放长期贷款取得的利息收入 应当按照实际利率法确认收入的实现 租金收入 包括企业提供固定资产 包装物和其他资产的使用权取得的收入 特许权使用费收入 包括企业提供专利权 非专利技术 商标权 著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入 接受捐赠收入 是指企业无偿从其他企业和个人取得的收入 接受捐赠取得的非货币资产 按公允价值确认收入 其他收

14、入 包括企业资产盘盈或溢余收入 逾期未退包装物没收的押金 确实无法偿付的应付款项 企业已作坏账损失处理后又收回的应收账款 债务重组收入 税收返还款 教育费附加返还款等 无论是否属日常活动形成均被税法界定为收入 企业会计准则中的收入 收入是指企业在日常活动中形成的 会导致所有者权益增加的 与所有者投入资本无关的经济利益的总流入 具体会计准则 收入 所涉及的收入 包括销售商品收入 提供劳务收入和让渡资产使用权收入 企业代第三方收取的款项 应当作为负债处理 不应当确认为收入 分析 1 企业所得税法与企业会计准则界定的收入范围基本一致 但不完全一致 2 在税收相关规定中 企业为第三方代收的款项也可能被

15、确认为收入 如房地产开发企业开发企业代有关部门 单位和企业收取的各种基金 费用和附加等 凡纳入开发产品价内或由开发企业开具发票的 应按规定全部确认为销售收入 3 逾期未能偿还的债务企业会计准则可能不要求确认为收入 但在企业所得税法中则有可能要求确认为其他收入 4 视同销售在税收相关规定中需确认为收入 销售额 但在会计准则中不确认收入 还应注意价外费用的相关问题 关于收入的确认 基本原则 权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用 不论款项是否收付 都应当作为当期的收入和费用 凡是不属于当期的收入和费用 即使款项已在当期收付 也不应当作为当期的收入和费用 在企业所得税法中也没

16、有列示销售货物 提供劳务收入确认的时点 销售货物 提供劳务税纳税义务的发生时间应按相关条例和实施细则规定的纳税义务发生的时点确定 相关链接 增值税条例第十九条第 一 项 细则第三十三条 营业税条例第九条 细则第二十八条 销售货物或者应税劳务 为收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天 进口的货物 为报关进口的当天 条例第十九条 销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间 按销售结算方式的不同 具体为 细则第三十三条 采取直接收款方式销售货物 不论货物是否发出 均为收到销售额或取得索取销售额的凭据 并将提货单交给买方的当天 采取托收承付和委托银行收款方式销售货物 为发出货物妥托收手续的当天 采取赊销和分期收款方式销售货物 为按合同约定的收款日期的当天 采取预收货款方式销售货物 为货物发出的当天 委托其他纳税人代销货物 为收到代销单位销售的代销清单的当天 注意165号文及收取手续费方式的受托代销 销售应税劳务 为提供劳务同时收讫销售额或取得索取销售额的凭据的当天 纳税人发生本细则所列视同销售货物行为 为货物移送的当天 营业税的纳税义务发生时间 为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据