第十一章 特殊项目审计

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1、第十一章特殊项目审计 主要内容 第一节货币资金的审计第二节会计估计的审计第三节关联方的审计第四节持续经营假设的审计第五节期后事项的审计 第一节货币资金审计 一 货币资金控制规范二 货币资金与业务循环概述三 现金审计四 银行存款审计 一 货币资金控制规范 1 职责分工与授权批准2 现金与银行存款的控制3 票据及有关印章的管理 二 货币资金与业务循环概述 一 货币资金特点1 与货币资金有关的经济业务发生频繁2 舞弊事件大多与货币资金有关 二 货币资金审计涉及的凭证和记录 三 现金审计 一 现金的审计目标1 确定被审计单位资产负债表中的现金在会计报表中日是否确实存在 是否为被审计单位所拥有 2 确定

2、被审计单位在特定期间内发生的现金收支业务是否均已记录完毕 有无遗漏 3 确定库存现金 银行存款及其他货币资金的余额是否正确 4 确定现金在会计报表上的披露是否恰当 二 现金内部控制测试 1 现金内部控制制度一个良好的现金内部控制制度应该达到以下几点 现金收支与现金记账的岗位分离 现金收入 支出要有合理 合法的依据 全部收入及时准确入账 并且支出要有核准手续 控制现金坐支 当日收入现金应及时送存银行 按月盘点现金 加强对现金收支业务的内部审计 2 现金内部控制测试 现金内部控制案例研究 审计人员通过对某贸易公司审计 发现了该公司出纳王玉贪污公款情况如下 1 王玉从公司收发室截取了顾客李红寄给公司

3、的分期付款的5000元支票 存入由他负责的公司零用金银行存款中 然后 在该公司存款中以支付劳务费为由 开具了一张以自己为受款人的5000元的支票 签名后从银行兑现了现金 2 与客户对帐时 王玉将应收帐款 李红 帐户余额扣减5000元后作为对帐单发给李红对帐 表示5000元款项已经收到 3 10天后 王玉编制了一张会计凭证 将应收帐款 李红 帐户调整到正确余额 但银行存款帐户余额却比实际高列了5000元 4 月底 在编制银行存款余额调节表时 王玉在调节表上虚列了两笔未达帐项 将银行存款余额调节表调平 要求 根据上述情况 分析该公司内部控制制度中存在哪些主要缺陷 现金内部控制案例研究 续 从内部控

4、制制度的建立和健全方面看 存在三个问题 1 支票的签发和印章管理未分工 2 出纳与记帐未分工 3 出纳与客户对帐 与银行对帐未分工 现金内部控制案例研究 续 三 现金的实质性测试 1 核对现金日记账 银行存款日记账与总账的余额是否相符 2 盘点库存现金 其方法和步骤有 制定库存现金盘点程序 实施突击性的检查 审阅现金日记账要同时与现金收付凭证相核对 由出纳员根据现金日记账进行加总累计数额 结出现金结余额 盘点保险柜的现金实存数 同时编制 库存现金盘点表 分币种面值列示盘点金额 资产负债表日后进行盘点时 应调整至资产负债表日的金额 盘点金额与现金日记账余额进行核对 如有差异 应查明原因 并作出记

5、录或适当调整 若有充抵库存现金的借条 未提现支票 未作报销的原始凭证 应在 库存现金盘点表 中注明或作出必要的调整 3 抽查大额现金收支事项 审计人员应抽查大额现金收支事项的原始凭证 着重查明经济业务的内容是否完整 有无授权批准 并核对相关账户的进账情况 如有与被审计单位生产经营业务无关的收支事项 应查明原因 并作相应的记录 4 审查现金收支的正确截止期 被审计单位资产负债表上的现金数额 应以结账日实有数额为准 因此 审计人员必须验证现金收支的截止日期 通常 审计人员可以对结账日前后一段时期内现金收支凭证进行审计 以确定是否存在跨期事项 三 现金的实质性测试 三 现金的实质性测试 5 审查外币

6、现金的折算是否正确 对于有外币现金的被审计单位 审计人员应审查被审计单位对外币现金的收支是否按所选定的汇率折合为记账本位币金额 外币现金期末余额是否按期末市场汇率折合为记账本位币金额 外币折合差额是否按照规定记入相关账户 6 确定现金在资产负债表上披露的恰当性 四 银行存款审计 一 审计目标 二 银行存款的控制测试 三 银行存款的实质性测试程序1 核对银行存款日记账与总账的余额是否相符 如果不相符 应查明原因 要求被审计单位作出适当调整 并进行记录 2 执行分析性复核程序 3 取得并审查银行存款余额调节表 审查银行存款余额调节表是证实资产负债表所列银行存款是否存在的重要程序 如果经调节后的银行

7、存款余额仍有差异 审计人员应查明原因 并作出记录或作适当的调整 三 银行存款的实质性测试程序 4 函证银行存款余额 函证是证实资产负债表所列银行存款是否存在的另一重要程序 通过向往来银行的函证 审计人员不仅可了解企业银行存款的可用数 同时 还可了解企业欠银行的债务 函证还可用于发现企业未登记的银行借款 函证时 审计人员应向被审计单位在本年度内存过款 含外埠存款 银行汇票存款 银行本票存款 信用证存款 的所有银行发出 其中包括企业存款账户已结清的银行 因为有可能存款账户虽已结清 但仍有银行借款或其他负债存在 5 审查1年以上的定期存款或限定用途的银行存款 1年以上的定期银行存款或限定用途的银行存

8、款不属于企业的流动资产 在资产负债表中应列入其他资产类下 对此 审计人员应查明情况 作出相应的记录 6 抽查大额现金和银行存款的收支 7 审查银行存款收支的正确截止期 企业资产负债表上银行存款数字应当包括当年最后一天收到的所有存放于银行的款项 而不得包括其后收到的款项 同样 企业年终前开出的支票 不得在年后入账 为了确保银行存款收付的正确截止 审计人员应当在清点支票及支票存根时 确定各银行账户最后一张支票的号码 同时查实该号码之前的所有支票均已开出 在结账日后收到或开出的支票 不得作为结账目的存款收付入账 一 银行存款的实质性测试程序 什么是 小金库 小金库 是账外资金的俗称 年 财政部 审计

9、署 中国人民银行联合下发的 关于清理检查小金库的具体规定 和 关于清理检查小金库的意见 等文件中明确规定 凡违反国家财经法规及其他有关规定 侵占 截留国家和单位收入 未列入本单位财务会计部门账内或未纳入预算管理 私存私放的各项资金 均属 小金库 现实中 作为一种社会现象 小金库 具有普遍性 隐蔽性 违规性的特点 其设立由来已久 屡禁不止 在一些单位 部门长期 普遍存在 不但破坏了国家财务 税务制度 扰乱了市场秩序 加剧了不正当竞争 而且极易引发腐败现象和职务犯罪 小金库 收入的主要资金来源是单位销售收入的一部分及其他营业外或不合法收入 实践中常见的方法有私自截留职工工资和营业收入 虚构营业支出

10、 虚增经营成本套取的现金 高息存贷款的息差 违法或违规获得的收入 非法收受的回扣等 什么是 小金库 第二节会计估计的审计 一 会计估计审计概述二 针对会计估计的重大错报风险实施的审计程序三 评价审计程序的结果 会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断 会计估计项目 坏账 存货的损毁 固定资产的使用年限与净残值 无形资产的受益期限 或有损失等 一 会计估计审计概述 二 针对会计估计的重大错报风险实施的审计程序 一 了解相关内部控制会计估计通常是被审计单位在不确定情况下作出的 发生重大错报的可能性较大 确定会计估计的重大错报风险是否属于特别风险 二 复核和测试的

11、审计程序 考虑会计估计依据的假设 数据和使用的公式 测试会计估计的计算过程 如坏账准备的计提与以前期间的比较 将以前的会计估计与实际结果比较 管理层的批准 三 自行或独立估计 1 注册会计师可以自行作出独立估计或从其他渠道获取独立估计 并与管理层作出的会计估计进行比较 比如诉讼2 当运用独立估计时 注册会计师应当评价独立估计依据的数据 假设和使用的公式 并针对计算过程实施审计程序 我凭什么说服你 四 期后关注 资产负债表日 审计完成日 可能为注册会计师审计会计估计提供审计证据的交易或事项 让事实说话 特别提醒1 注册会计师应当特别关注 主观的 容易引起重大错报的或 对情况变化敏感的假设 比如

12、未结诉讼 重大未完工工程 重大疫情 对于涉及特殊技术的复杂会计估计过程 注册会计师应当考虑利用专家的工作 三 评价审计程序的结果 是否需要调整 是否接受调整 连同其他错报是否对财务报表存在重大影响 Y N 特别提醒2 如果认为被接受的各项差异合理但均偏向一个方向 以致各项差异的累积数可能对财务报表产生重大影响 注册会计师应当从整体上评价会计估计的合理性 必要的职业怀疑 化整为零 第三节关联方审计 关联方及关联方交易概述关联方及关联方交易的审计目标和程序审计结论和报告 控制 共同控制和重大影响 控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策 并能据以从该企业的经营活动中获取利益 共同控制是指共同约定对

13、某项活动所共有的控制 任何一方不能单独决策 重大影响是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力 但并不决定这些政策 一 关联方及关联方交易概述 一方有能力直接或间接控制 共同控制或对另一方施加重大影响 则它们之间是关联方 总原则 实质重于形式 如果两方或多方同受一方控制 则他们之间也存在关联方关系 母公司 子公司 合营企业 联营企业 B主要投资者 A关键管理人员 与A B关系密切的家庭成员直接控制的企业 根据合营合 共同控制实体 联营企业 投资方对投资者有重大影响 判断1 谁是控制者 A 49 4位董事 C 51 5位董事 B 董事长 总经理由A公司派人担任 C仅派财务观察员常驻B公司 判

14、断2 转让B股份的交易是否为关联方送交易 A B C D 50 10 子公司 交易 A将拥有的B股份全数转让C 然后再由D购买 A B C D 重大影响 共同控制 重大影响 判断3 B C D是否关联方 A B C D 60 判断4 B C D是否关联方 E F 90 50 100 90 对F公司进行审计 披露其关联方 一 关联方及关联方交易概述 关联方交易 是指在关联方之间转移资源或义务的事项 而不论是否收取价款 关键 转移价格 关联方交易的类型 1 购买或销售商品 2 购买或销售除商品以外的其他资产 3 提供或接受劳务 4 代理 5 租赁6 提供资金7 担保和抵押8 管理方面的合同9 研究

15、与开发项目的转移10 许可协议11 关键管理人员报酬 AB为联营企业 A维修B的设备 并每年获得20万元维修费用 A对B施加重大影响 为B提供贷款担保 二 关联方及关联方交易的审计目标和程序 一 审计目标是否真实存在 是否记录 处理 披露适当 二 审计程序1 获取并复核关联方清单 2 识别关联方交易 3 检查已识别的关联方交易 4 获取管理层声明 审计学 武汉理工大学出版社2009 1 获取并复核关联方清单 复核以前年度工作底稿 确认已识别的关联方名称 复核被审计单位识别关联方的程序 询问治理层和关键管理人员是否与其他单位存在隶属关系 复核投资者记录以确定主要投资者的名称 在适当情况下 从股权

16、登记机构获取主要投资者的名单 查阅股东会和董事会的会议纪要 以及其他相关的法定记录 询问其他注册会计师或前任注册会计师所知悉的其他关联方 复核被审计单位向监管机构报送的所得税申报表和其他信息 2 识别关联方交易 异常交易 价格 利率 担保和付款等条件异常的交易 商业理由明显不合乎逻辑的交易 实质与形式不符的交易 处理方式异常的交易 与某些顾客或供货商进行的大量或重大交易 未予记录的交易 2 识别关联方交易 识别程序 1 执行交易和余额的细节测试 2 查阅股东会和董事会的会议纪要 3 复核大额或异常的交易 账户余额的会计记录 特别关注接近报告期末或在报告期末确认的交易 4 复核对债权债务关系的询证函回函以及来自银行的询证函回函 以发现担保关系和其他关联方交易 5 复核投资交易 3 检查已识别的关联交易4 向管理层获取书面声明提供的关于识别关联方信息的完整性 在财务报表中关联方和关联方交易披露的充分性 三 审计结论和报告 如果无法就关联方和关联方交易获取充分 适当的审计证据 或关联方和关联方交易的披露不充分 注册会计师应当出具恰当的非无保留意见的审计报告 第四节持续经营假设的审计 一 持续