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1、合并会计报表的编制讲解 1 一 合并范围 强调 控制 所有子公司都应当纳入母公司的合并财务报表的合并范围 对控制强调 实质重于形式 50 并不是唯一标准 2 二 合并报表的编制程序 对子公司的个别财务报表进行调整编制合并工作底稿编制调整和抵销分录计算合并财务报表各项目的合并金额检查合并结果 填列正式合并报表 3 三 权益抵销 一 合并财务报表中所有者权益中的各项目构成实收资本 母公司实收资本盈余公积 母公司盈余公积 在不考虑子公司盈余公积还原和权益法调整的情况下 未分配利润 母公司未分配利润 子公司未分配利润 子公司盈余公积 母公司持股比例资本公积 母公司资本公积 子公司资本公积 母公司持股比
2、例少数股东权益 子公司实收资本 子公司资本公积 子公司未分配利润 子公司盈余公积 少数股东持股比例注意 合并报表未分配利润中的子公司未分配利润 盈余公积 资本公积应是取得投资后实现的 并不一定等于子公司报表数 4 二 权益法调整 按权益法调整对子公司的长期股权投资并不是必须的 合并财务报表准则也允许企业直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表 是否调整视个人习惯 5 权益法调整分录借 长期股权投资贷 投资收益 收购后应享有的被投资单位当期实现的净损益的份额年初未分配利润 收购后应享有的被投资单位期初实现的净损益的份额资本公积 收购后应享有的被投资单位除净损益外的所有者
3、权益变动的份额如果当期子公司对母公司有利润分配 还应作如下分录 借 投资收益贷 长期股权投资注意 上述年初未分配利润不仅是子公司账面年初未分配利润 还应包括子公司账面盈余公积 6 三 权益抵销分录 资产负债表项目借 实收资本资本公积盈余公积未分配利润商誉贷 长期股权投资 投资成本 权益法调整增加长期投资少数股东权益 年初未分配利润投资收益少数股东损益利润分配 提取盈余公积 分配股利 7 利润表项目 借 投资收益少数股东权益年初未分配利润贷 利润分配 提取盈余公积 分配股利未分配利润 8 资产负债表项目和利润表项目合并列示 借 实收资本 资本公积 盈余公积投资收益 少数股东损益年初未分配利润贷
4、长期投资 少数股东权益利润分配各项目注 目前的会计报表已无利润分配表 但增加了所有者权益变动表 因此利润分配各项目需在所有者权益变动表中抵销 9 四 直接法编制权益抵销分录 直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表 无需再对子公司留存收益进行全额抵销 仅将母公司长期投资成本与对应的子公司所有者权益项目抵销 少数股东权益与对应的子公司所有者权益项目抵销 10 1 资产负债表项目 1 抵销长期投资成本借 实收资本 母公司注资部分资本公积 收购前形成部分盈余公积 收购前形成部分未分配利润 收购前未分配利润商誉 母公司长期投资账面成本大于收购时按子公司可辨认净资产计算应享有的
5、份额 则将差额确认为商誉 贷 长期投资 投资成本 11 2 抵销少数股东权益部分 借 实收资本 少数股东注资部分资本公积 少数股东享有部分盈余公积 少数股东享有部分未分配利润 少数股东享有部分贷 少数股东权益 12 3 调整盈余公积 将子公司盈余公积中应由母公司享有部分调入未分配利润借 盈余公积 子公司账面盈余公积 少数股东享有 收购前母公司享有 贷 未分配利润问题 合并会计报表的盈余公积是否应等于母公司盈余公积 根据企业会计准则讲解2008版552页权益法调整的例题 例举的在连续编制合并财务报表情况下的调整分录 在进行损益法调整时增加了盈余公积 但盈余公积的增加额并非以母公司确认投资收益额计
6、算 而是以抵减完分配现金股利后的净额后计算 且当期未确认盈余公积 13 直接法资产负债表项目抵销分录合并列示 借 实收资本 子公司账面全部资本公积 指对应少数股东比例部分以及收购前形成部分 子公司账面资本公积 收购后应享有的被投资单位除净损益外的所有者权益变动的份额 盈余公积 子公司账面全部未分配利润 指对应少数股东比例部分以及收购前形成部分 子公司账面未分配利润 母公司收购后应享有部分 商誉贷 长期投资 母公司账面投资成本少数股东权益 子公司所有者权益中应由少数股东享有的部分未分配利润 取得投资后子公司盈余公积中归属于母公司的部分 14 2 利润表项目 借 少数股东损益年初未分配利润 少数股
7、东享有部分年初未分配利润 取得子公司投资前形成部分中母公司应享有的份额贷 未分配利润利润分配 提取盈余公积 分配股利 15 3 资产负债表项目和利润表抵销项目合并列示 借 实收资本 子公司报表全部资本公积 少数股东享有及取得投资前形成部分盈余公积 子公司报表全部少数股东损益 子公司净利润 少数股东持股比例年初未分配利润 收购前归属于母公司部分 少数股东享有部分贷 长期投资 投资成本少数股东权益 子公司权益 少数股东持股比例利润分配 提取盈余公积 分配股利注 合并资产负债表中未分配利润的抵销额应是抵销分录中年初未分配利润 少数股东损益 利润分配三个科目之和 16 4 举例 某公司在2008年1月
8、1日以50万元收购了某公司60 的股权 收购时该公司的所有者权益为786 000 00元 假设其为可辨认净资产的公允价值 在2008年年末编制合并财务报表 17 权益抵销工作底稿 资产负债表部分 单位 万元 18 权益抵销工作底稿 资产负债表部分 单位 万元 19 编制合并抵销分录 1 抵销投资成本借 实收资本60 000 00 100 000 00 60 资本公积12 000 00 20 000 00 60 盈余公积39 600 00 66 000 00 60 未分配利润360 000 00 600 000 00 60 商誉28 400 00 500 000 00 786 000 00 60
9、 贷 长期投资500 000 00 20 2 抵销少数股东权益 借 实收资本40 000 00 100 000 00 40 资本公积12 000 00 30 000 00 40 盈余公积28 400 00 71 000 00 40 未分配利润258 000 00 645 000 00 40 贷 少数股东权益338 400 00 846 000 00 40 3 调整盈余公积借 盈余公积3 000 00 71 000 00 39 600 00 28 400 00 贷 未分配利润3 000 00 21 4 抵销利润表项目 借 少数股东损益20 000 00 50 000 00 40 年初未分配利润
10、少数股东享有部分240 000 00 600 000 00 40 年初未分配利润 取得投资前母公司享有部分360 000 00 600 000 00 60 贷 未分配利润615 000 00 360 000 00 258 000 00 3 000 00 利润分配 提取盈余公积5 000 00 22 5 合并列示 借 实收资本100 000 00资本公积24 000 00 12 000 00 12 000 00 盈余公积71 000 00商誉28 400 00少数股东损益20 000 00年初未分配利润600 000 00贷 长期投资500 000 00少数股东权益338 400 00利润分配
11、提取盈余公积 5 000 00合并资产负债表中未分配利润额 少数股东损益20 000 00 年初未分配利润600 000 00 提取盈余公积5 000 00 615 000 00 23 总结合并抵销分录 实收资本 盈余公积 长期投资 投资收益 如果当期子公司有利润分配 项目需要全额抵销 少数股东损益 少数股东权益应通过计算列示 商誉金额在收购时点形成 确定后基本不变 资本公积的抵销额需要分析 只能抵销少数股东享有和收购前形成部分 未分配利润抵销额可是抵销分录的差额 24 四 内部往来抵销 在未计提坏账准备的情况下 内部往来的抵销只需要往来科目相互抵减即可 不影响损益 在计提坏账准备的情况下还需
12、抵销坏账 抵销分录为 借 坏账准备贷 年初未分配利润资产减值损失确认所得税影响借 递延所得税资产 坏账准备 适用税率贷 所得税年初未分配利润目前公司内部单位之间未计提坏账 因此无需作此分录 25 五 内部交易抵销 内部交易未形成资产的 只需将收入 成本科目相互抵减即可 内部交易形成资产的 需要将资产价值中因内部交易形成利润部分抵销 26 一 存货价值中包含的未实现内部交易损益 借 营业收入贷 存货 毛利营业成本确认所得税影响借 递延所得税资产 毛利 适用税率贷 所得税如果下期存货仍未出售 需继续编制抵销分录借 年初未分配利润贷 存货 27 二 内部固定资产交易的抵销处理 1 抵销固定资产原价中包含的未实现内部交易损益借 营业收入贷 固定资产 毛利营业成本2 抵销多提折旧借 累计折旧贷 管理费用 营业成本3 确认所得税影响借 递延所得税资产 毛利 多提折旧 税率贷 所得税以后年度继续抵销 直至报废清理 28 其他问题 合并现金流量表合并所有者权益变动表 29 合并会计报表的编制 谢谢 30
