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1、资产损失税前扣除管理 汪青长 一、资产损失税前扣除的政策依据 v企业所得税法第八条、第十条 v企业所得税法实施条例第三十二条、第三十 九条 v财税【2009】57号 v国家税务总局2011年第25号公告 （国税发【2009】88号、国税函【2009】772 号） 企业所得税法 v第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、 合理的支出，包括成本、费用、税金、损失 和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣 除。 v第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不 得扣除： v （八）与取得收入无关的其他支出。 企业所得税法实施条例 v第三十二条 企业所得税法第八条所称损失，是指 企业在生产经营活动中发生的固定
2、资产和存货的盘 亏、毁损、报废损失，转让财产损失，呆账损失， 坏账损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以 及其他损失。 企业发生的损失，减除责任人赔偿和保险赔款 后的余额，依照国务院财政、税务主管部门的规定 扣除。 企业已经作为损失处理的资产，在以后纳税年 度又全部收回或者部分收回时，应当计入当期收入 。 企业所得税法实施条例 v 第三十九条 企业在货币交易中，以及纳 税年度终了时将人民币以外的货币性资产、 负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为 人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关 资产成本以及与向所有者进行利润分配相关 的部分外，准予扣除。 二、新管理办法之“新” v资产损失范围扩大
3、将资产损失范围扩大至无形资产损失、各类 垫付款、企业之间往来款项损失、不同类别 的资产捆绑(打包)出售损失、企业自身原因及 政策原因而发生的资产损失、因刑案原因或 立案两年以上未追回资产损失等其他各类资 产损失。办法没有涉及的资产损失事项，只 要符合企业所得税法及其实施条例等法律、 法规规定的，也可以向税务机关申报扣除。 二、新管理办法之“新” v自行申报扣除及审批制改为申报制 征收管理上的重大改变，所有资产损失事项 都要且只需申报，无需申请审批。 一方面体现减少行政审批减轻企业负担的行 政效能原则，另一方面扩大企业自主权，相 应地加大企业自身申报责任。如果出现问题 ，责任在企业，税务机关有追
4、查的权利。 二、新管理办法之“新” v实际资产损失与法定资产损失的概念性界定 首次以文件的形式对实际资产损失和法定资 产损失进行了界定。对企业的资产损失区分 为实际资产损失与法定资产损失，实际资产 损失必须是企业实际处置、转让过程中发生 的，而法定资产损失强调虽未实际处置、转 让资产但符合规定条件计算确认。 二、新管理办法之“新” v增加汇总纳税资产损失的管理规定 分支机构要双重报送，即要向当地主管税务 机关申报，又要向总机构报送。总机构对分 支机构上报以清单申报形式向当地主管税务 机关进行申报。 二、新管理办法之“新” v对报送资料细节的修订 新办法强调计税基础资料报送要求等。 对各类资产损
5、失确认证据提供时的具体要求 进行细划。明确假币没收可以作为现金损失 扣除，而不是与生产经营无关的支出不能扣 除。 二、新管理办法之“新” v增加按独立交易原则向关联企业转让资产而 发生的损失资料要求 企业按独立交易原则向关联企业转让资产而 发生的损失，或向关联企业提供借款、担保 而形成的债权损失，准予扣除，但企业应作 专项说明，同时出具中介机构出具的专项报 告及其相关的证明材料。（国税函 20071272） 二、新管理办法之“新” v施行期限要求 自2011年1月1日起施行，国税发200988 号、国税函2009772号、国税函2010 196号同时废止。本办法生效之日前尚未进 行税务处理的资
6、产损失事项，也应按本办法 执行。 三、资产损失税前扣除管理内容 v什么损失？准予扣除的资产损失范围 v如何申报？资产损失申报方式 v哪年扣除？资产损失扣除时间 v损失原因？ v损失金额？ v损失证据？ 对不同资产不同原 因下的损失金额和 证据进行确认（申 报和核查） 四、准予扣除的资产损失范围 资产的定义准予扣除的资产损失定义 企业拥有或者控制的 、用于经营管理活动 相关的资产。 （会计准则：资产是 指企业过去的交易或 者事项形成的、由企 业拥有或者控制的、 预期会给企业带来经 济利益的资源。） 企业在实际处置、转让上述资 产过程中发生的合理损失（实 际资产损失），以及企业虽未 实际处置、转让
7、上述资产，但 符合通知和本办法规定条 件计算确认的损失（法定资产 损失）。 （57号：与取得应税收入有关 ？） 四、允许扣除的资产损失范围 资产的范围准予扣除的资产损失范围 现金、银行存款、应收 及预付款项（包括应收 票据、各类垫款、企业 之间往来款项）等货币 性资产，存货、固定资 产、无形资产、在建工 程、生产性生物资产等 非货币性资产，以及债 权性投资和股权（权益 ）性投资。 现金损失，存款损失，应收 及预付款项坏账损失，债权 性投资损失（贷款损失）， 股权投资损失，固定资产和 存货的盘亏、毁损、报废、 被盗损失，自然灾害等不可 抗力因素造成的损失以及其 他符合企业所得税法及其实 施条例等
8、法律、法规规定的 损失。 自然灾害等不可抗力因素造成的损失 v疑问：不可抗力作为间接原因能否成为资产 损失范围？ v如汶川地震灾区在震前高价买入的黄金地段 经营农家乐场地，地震没有造成其建筑物毁 损，但造成环境破坏没有旅客前来，固定资 产大幅贬值。则此“损失”？ 五、资产损失申报方式 v企业发生的资产损失，应按规定的程序和要 求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。 未经申报的损失，不得在税前扣除。 五、资产损失申报方式 1、清单申报 具体要求 （一）企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、 转让、变卖非货币资产的损失； （二）企业各项存货发生的正常损耗； （三）企业固定资产达到或超过使用年
9、限而正常报废清理 的损失； （四）企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死 亡发生的资产损失； （五）企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、 市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等 发生的损失； （六）总机构对各分支机构上报的资产损失，税务机关另 有规定除外 企业按会计核 算科目进行归 类、汇总，然 后再将汇总清 单作为年度纳 税申报表的附 件报送税务机 关，有关会计 核算资料和纳 税资料留存备 查 五、资产损失申报方式 2、专项申报具体要求 （一）清单申报以外的资产损失 （二）企业无法准确判别是否属于清单申报 扣除的资产损失 （三）总机构将跨地区分支机构所属资产捆 绑打
10、包转让所发生的资产损失 （四）因国务院决定事项形成的资产损失 （五）以前年度发生的资产损失未能在当年 税前扣除的 企业应逐项（或逐笔）报送 申请报告，同时附送会计核 算资料及其他相关的纳税资 料，作为年度纳税申报表的 附件报送税务机关。因特 殊原因不能在规定的时限内 报送相关资料的，经主管税 务机关同意后可适当延期申 报 企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合上述要求的，税务机 关应当要求其改正，企业拒绝改正的，税务机关有权不予受理。 五、资产损失申报方式 v管理要求： 企业应当建立健全资产损失内部核销管理制度 ，及时收集、整理、编制、审核、申报、保存资产 损失税前扣除证据材料，方便税务机关检
11、查。 税务机关应按分项建档、分级管理的原则，建 立企业资产损失税前扣除管理台账和纳税档案，及 时进行评估。对资产损失金额较大或经评估后发现 不符合资产损失税前扣除规定、或存有疑点、异常 情况的资产损失，应及时进行核查。对有证据证明 申报扣除的资产损失不真实、不合法的，应依法作 出税收处理。 六、资产损失扣除时间 v实际发生且已会计处理年度：实际资产损失，应当在其实际 发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在向 主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件 ，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。（究竟何时申报扣除？） v追补确认年度：以前年度发生的资产损失未
12、能在当年税前扣除， 属于实际资产损失的，准予追补至该项损失发生年度扣除，其追补确认 期限一般不得超过五年（因计划经济体制转轨过程中遗留的资产损失、 企业重组上市过程中因权属不清出现争议而未能及时扣除的资产损失、 因承担国家政策性任务而形成的资产损失以及政策定性不明确而形成资 产损失等特殊原因形成的资产损失，其追补确认期限经国家税务总局批 准后可适当延长）；属于法定资产损失的，应在申报年度扣除。 究竟何时申报扣除？ v疑问：发生损失、已做会计处理，预缴时按 减除营业外支出（含非正常损失）后的实际 利润额计缴，则何时申报？ v实质是会计处理与申报扣除的差异。 追补确认实际资产损失的税款处理 v企业
13、因以前年度实际资产损失未在税前扣除 而多缴的企业所得税税款，可在追补确认年 度企业所得税应纳税款中予以抵扣，不足抵 扣的，向以后年度递延抵扣。 v企业实际资产损失发生年度扣除追补确认的 损失后出现亏损的，应先调整资产损失发生 年度的亏损额，再按弥补亏损的原则计算以 后年度多缴的企业所得税税款，并按前款办 法进行税务处理。 七、资产损失金额 v在会计上，企业的各项资产处于处置状态或预期不能给企业 带来经济利益时，应当终止确认，将处置收入扣除资产账面 价值和相关税费后的金额计入当期损益。资产的账面价值是 资产的初始计量金额减除按会计准则规定计提的累计折旧或 摊销和累计减值准备等后的余额。 v在税法
14、上，资产损失金额一般为资产净值减除保险赔款、责 任人赔款和处置收入后的余额。资产净值是指资产的计税基 础减除已经按照税法规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金 等后的余额。（税法） v企业境内、境外营业机构发生的资产损失应分开核算，对境 外营业机构由于发生资产损失而产生的亏损，不得在计算境 内应纳税所得额时扣除。（57号文） 八、资产损失证据的分类 据以证明资产损失的一切事实，称为资产损失 证据，包括： v具有法律效力的外部证据 v特定事项的企业内部证据 （并非每项损失都需要所有证据种类，需要根据事项具体确认 ） 八、资产损失证据的分类 v具有法律效力的外部证据，是指司法机关、行政机关、专业技术鉴
15、定部 门等依法出具的与本企业资产损失相关的具有法律效力的书面文件，主 要包括： （一）司法机关的判决或者裁定； （二）公安机关的立案结案证明、回复； （三）工商部门出具的注销、吊销及停业证明； （四）企业的破产清算公告或清偿文件； （五）行政机关的公文； （六）专业技术部门的鉴定报告； （七）具有法定资质的中介机构的经济鉴定证明； （八）仲裁机构的仲裁文书； （九）保险公司对投保资产出具的出险调查单、理赔计算单等保险单据； （十）符合法律规定的其他证据。 八、资产损失证据的分类 v特定事项的企业内部证据，是指会计核算制度健全、内部控 制制度完善的企业，对各项资产发生毁损、报废、盘亏、死 亡、变
16、质等内部证明或承担责任的声明，主要包括： （一）有关会计核算资料和原始凭证； （二）资产盘点表； （三）相关经济行为的业务合同； （四）企业内部技术鉴定部门的鉴定文件或资料； （五）企业内部核批文件及有关情况说明； （六）对责任人由于经营管理责任造成损失的责任认定及赔偿 情况说明； （七）法定代表人、企业负责人和企业财务负责人对特定事项 真实性承担法律责任的声明。 九、货币资产损失的确认 v现金损失 v银行存款损失 v应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款 、企业之间往来款项）损失 （一）现金损失 v损失金额： 现金短缺扣除责任人赔偿后的余额 v损失证据： （一）现金保管人确认的现金盘点表（包括倒推至基准日的 记录）； （二）现金保管人对于短缺的说明及相关核准文件； （三）对责任人由于管理责任造成损失的责任认定及赔偿情 况的说明； （四）涉及刑事犯罪的，应有
