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1、,（一）实施物流作业成本控制的必要性与可行性分析 作业成本法就其本质是一种成本计算方法，但这种新的成本计算方法能否和成本控制结合起来，达到在主要以物流服务作业流程为生产过程的物流企业进行成本控制的目的，值得做进一步的深入研究。物流企业的生产服务与成本特征具有不同于传统制造企业的特点，通过深入剖析物流企业的成本特征，物流企业的服务流程特征刚好和作业成本法下的作业划分相契合，利用作业成本法思路进行物流企业成本控制不仅是必要的，也是可行的。,三、SD烟草商业企业物流作业成本控制体系的构建与实施,1.物流企业的生产服务与成本特征 物流企业生产特点是整合各种物流服务功能环节为一体的物流服务链。物流服务与
2、有形产品生产相比，有三大特性：无形性:指某项物流服务的客户在接受该项服务前无法直接感觉到该项服务的存在。 瞬时性:指接受物流服务的客户只能即时享受该项服务，即该项服务不能储存到未来使用。 多样性:指由于货物的种类、运输的目的地、货物存放的时间、配送频率和数量等等的不同使得每个客户要求的物流服务会有所不同，因此物流企业必须提供满足不同客户需求的个性化的服务产品。 物流服务的三大特性决定了物流企业成本构成的特点，即物流企业成本构成中无生产性存货成本。,举例来说，在运输环节中，物流企业提供的产品是货物的实际位移，在这一过程中，没有实际产品产生，生产和销售过程同时进行，生产完成的同时销售也同时完成，由
3、于产销一致，所以不存在“在产品、产成品”等存货，也就不存在存货成本。 此外，由于物流服务的无形性、瞬时性和多样性，决定了物流服务产品没有固定的生产工序，服务的受益期短，针对不同的客户提供不同服务等特点，导致物流企业对其产品的定价比较困难. 物流企业成本构成的另一特点是营运间接费用所占比重很大。例如山东卷烟商业物流，从卷烟入库到配送至烟草零售商，整个过程没有制造业的生产经营，只有烟草作业流程的仓储、装卸、运输、分拣等环节。这个过程涉及的成本范围很广，但大多是基于作业的间接费用。它很难合理归集到每种卷烟的成本，但可以通过科学划分作业来进行作业成本归集。,2.实施物流作业成本方法的必要性 (l)传统
4、物流成本核算与控制方法的缺陷，使作业成本法的应用成为必要 传统成本核算以单一的工时或数量为基础分配间接费用，使所提供的成本信息失真，导致决策失误。 传统成本核算方法通常只是根据服务所涉及的环节记录和计算总体费用支出，而不是针对某一特定的物流服务产品即物流服务合同单独记录和计算物流成本，这就使得物流企业很难准确把握某一物流服务产品的成本信息，物流成本的核算与控制主要集中于外部物流费用，而对于内部物流费用没有给予足够的重视。 传统核算方法以生产或流通部门为对象，没有考虑部门之间费用的关联，无法识别增值作业和非增值作业，进而使物流成本控制无法深入。,作业成本法能够弥补上述不足。物流成本管理需要一个控
5、制点，而作业成本法正好提供了这么一个点物流作业。作业成本法是以作业为中心的成本计算和成本管理方法，它以作业为间接归集对象，通过资源动因的确认、计量，将资源分配到作业上；再通过作业动因的确认、计量，将作业成本分配到产品上。作业成本法的基本原理可概括为:产品消耗作业，作业消耗资源并导致成本的发生。因而作业成本法被普遍认为是确定和控制物流成本最有前途的方式。,(2) 物流企业服务定价难的问题，使作业成本法成为必要 由于物流企业的服务产品的3个特点，决定了物流服务产品没有固定的生产工序，服务的受益期短，针对不同的客户提供不同服务等特点，导致物流企业对其产品的定价比较困难，传统成本法对此无能为力，而作业
6、成本法能有效地解决这一障碍。 作业成本法的一个最大特点就是它能够准确地计算出每个客户的服务成本及客户间的成本差异。这样，企业就可以获得可靠的产品成本信息，而产品的价格建立在产品成本的基础上，因而物流企业可以利用作业成本法合理制定出产品的价格，有效解决产品定价难的问题。另一方面，物流企业在对外提供服务的一系列作业链中，并非所有作业都能够创造价值，因而物流企业非常有必要运用作业成本法对企业的“作业流程”进行改造，减少不必要的非增值作业。,(3)物流企业个性化的生产要求，使作业成本法的应用成为必要 对于物流企业来说，它在对外提供物流服务时是以与客户签订的合同为基础进行的，而实际上几乎没有两份完全一样
7、要求的合同，这就是说物流服务产品生产的个性化极高。 传统方法只采用单一的标准成本费用来分配，无法正确反应不同产品生产中不同费用的发生对产品产生的影响，而作业成本法将直接费用和间接费用都视为产品消耗作业所付出的代价同等对待，对成本费用的分配依据成本动因的不同，采用多样化的分配标准，从而使成本的可归属性大大提高并且能够正确反应不同产品生产中不同费用的发生对产品产生的影响。,3.物流作业成本控制的可行性分析 (l)物流企业的生产经营环节的作业特征与作业成本法的运用环境相匹配 传统的成本核算与控制体系和制造业材料消耗大、生产制造过程的连续性作业特征相对应，在这种生产经营模式下难以划分生产过程的作业步骤
8、。即使勉强划分为若干作业过程，也可能与实际生产环节的作业特征不相匹配，因而使作业成本的归集难度大，准确性不高。物流企业的完整物流活动链都由一些主要作业环节构成，卷烟物流一般包括运输、仓储、装卸搬运、包装、配送等环节，而且物流活动中的每个环节还可以分解为单独的作业活动，这一物流活动过程一般没有太多的物质消耗，主要是一些特征明晰的作业过程，这恰好与作业成本法下的作业特征划分要求相匹配。把物流企业的生产服务过程划分为恰当的作业过程进行成本分配和作业成本控制，较传统的成本控制体系更加契合作业成本的本质。,(2)作业成本管理的兴起增加了作业成本控制在物流企业中应用的可行性 作业成本法从上世纪五十年代概念
9、的提出，八十年代作业成本系统的理论体系的建立，到九十年代作业成本法的实际应用，作业成本法已经形成了自己一套完整的内容框架、概念体系、动因体系、作业成本财务会计体系以及开发步骤和程序，同时，其实践可行性也已基本得到了证实。 另外，作业成本法的产生必然引发作业成本管理的兴起，而作业成本管理的产生又使得企业即使未实行作业成本法也能运用作业成本法的管理思想降低成本、提高效益。这种相得益彰的关系，更增加了作业成本法在物流成本管理中有效应用的可行性。,(3)先进的计算机管理有利于作业成本控制在物流企业中的应用 由于物流企业的物流活动要形成完整的物流链过程，一般包括的环节主要有运输、仓储、装卸搬运、包装、配
10、送、流通加工以及物流信息服务等，而在每一环节，都会涉及若干不同的作业流程及大量的作业信息数据，使得作业成本计算的实施成本很高。要对这些繁杂的信息数据进行加工处理和分析，单靠手工处理是远远不能完成的，因而必须借助于计算机软件来完成。对于这方面的软件工具在国外已经非常成熟，并且在近年己经引入我国。这些软件能够帮助企业设计符合自身经营特点的成本核算与控制体系，能够集成信息系统的数据，计算出准确的成本信息，利用内置的分析工具，进行各种分析。因此，随着计算机在物流企业中的不断应用和逐渐普及，在物流企业中应用作业成本法必将越来越可行。,(4)高素质的管理人才也促使物流企业实施作业成本法成为可能 从作业成本
11、法的可行性角度出发，要对物流企业的成本运用作业成本法进行控制，需要有高素质的人员进行配合。目前我国好多高校都已经开始开设物流专业，而物流企业在招聘新员工时，也会通过高等院校引入物流专业的毕业生来充实物流管理队伍，并且对于企业原有的会计人员、仓储管理人员和相关领导也进行物流成本管理知识的重点培训。因此，随着成本计算和控制人员素质提高和经验的不断积累，物流企业逐渐引用和普及作业成本法将成为可行。,（二）SD烟草商业企业物流作业成本控制框架总体设计,根据物流成本隐含性、系统性、效益背反性以及物流成本发生的复杂性等特点，我们对SD烟草商业企业物流构建包括事前、事中和事后的全过程综合控制框架。综合控制有
12、别于对个别物流功能成本的局部控制，具有系统性、综合性、战略性的特点，有较高的成本控制效率。综合控制的目标是局部控制目标的集成，促使企业物流成本趋势最小化。在企业物流成本控制框架中，作业成本法的基本原理贯穿始终，在企业物流成本控制的任何环节，都要关注物流作业划分的合理性、资源动因和作业动因确定的科学性。,1.事前控制作业成本预算制度 企业物流成本的事前控制是在物流活动或提供物流作业前对影响物流成本的经济活动进行事前的规划、审核，确定标准物流成本的控制。事前控制的任务是以作业成本法为基础，制定企业物流作业成本预算。 预算的编制过程与费用的分配和归集过程是相逆的，因此，以作业成本法为基础的物流成本预
13、算的编制路径与作业成本计算的路径相逆。,单位作业费用率,产品的销量,作业的需求量,年度物流资源的需求量,企业实际资源量,均衡量,费用的基础预算,由于在作业成本法下，费用是基于作业的划分进行分配的，而不再仅仅依据单一标准进行分配，所以在物流作业成本预算中，费用部分的预算可基于不同销售情况下的作业量的预测进行弹性预算，而不是在上年数据的基础上进行增量预算。 2.事中控制物流作业成本监督和作业改进 通过随时对实际发生的物流成本与目标物流成本进行比较，及时发现差异并采取相应措施予以纠正，以保证物流成本目标的实现，它是物流成本的过程控制。,作业改进实质上是作业成本管理思想和工程技术手段的结合，严格将作业
14、改进是对企业作业链的动态优化，是对企业流程的改进。通过价值链分析，可以确认企业价值链有哪些，是否有待改进，以及在整个行业价值链中的位置，并将本企业价值活动的所耗成本与其对产品的贡献进行比较，确定其发生的合理性，进而决定对其是消除还是改进。可以通过对价值链进行融合和延伸来改进作业链。 改进作业有以下几种方式:减少作业所需要的时间和资源，改善增值作业相同时，选择成本最低的作业；的效率或者在短期内改进不增值作业，直至消除；消除不增值作业，包括不增值高效作业和不增值低效作业；当其他条件;利用资源集成原理，尽量实现资源共享与作业共享； 利用所提供的信息，编制资源使用计划，重新配置未使用的资源.,3.事后
15、控制物流作业成本考核与评价 企业物流成本事后控制是在物流成本形成后，对实际物流成本的核算、差异分析和绩效评价。采用作业成本法对物流成本的实际成本进行核算，通过实际成本和单位作业成本的比较确定企业物流成本的节约或浪费，并进行深入地分析，查明其主客观原因，确定其责任归属，对物流成本责任单位进行相应的考核和奖惩。通过物流成本分析，为日后的物流成本控制体系持积极改进意见和措施，消除非增值作业和无效作业，对企业物流成本控制标准进一步修订，改进各项物流成本控制制度，以达到降低物流成本的目的。事后控制是对企业物流成本控制的综合分析。其意义并非消极的，大量的物流成本控制工作有赖于物流成本事后控制来实现。从某种
16、意义上讲，控制的事前和事后是相对而言的，本期的事后控制就是下期的事前控制。,（三）事前控制物流作业成本预算制度,事前控制，是指在物流作业之前，对影响物流成本的各因素和条件进行事前规划。即通过成本预算，选择最佳降低成本的措施，确定目标成本，为成本控制和业绩考核提供依据。 1.预算组织机构与职责 根据集中决策、分级管理的原则，建立以省公司和各地市烟草公司、县级分公司为对象的三级预算管理体系。各企业应建立预算管理委员会，下设预算管理办公室负责预算管理的日常工作。各级公司经理办公会议是本级及所属单位预算的决策机构，各级预算管理委员会是本级及所属单位预算管理的领导与组织机构，预算管理办公室是本级及所属单位预算管理日常事务执行机构。P185-186,(1)省公司预算管理委员会人员构成及主要职责 省公司预算管理委员会实行主任负责制，委员会主任由相关公司领导担任，委员会成员由有关职能部门负责人及经济、技术方面专家组成。主要职责如下: 审议系统预算管理的有关制度、规定，以及预算编制的方针、程序、方法； 根据省公司总经理办公会议确定的经营战略和规划，预测
