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1、扬州大学 所得税会计所得税会计主讲教师：黄爱玲主讲教师：黄爱玲w一、所得税的计算：一、所得税的计算：w利润表中的所得税费用利润表中的所得税费用= =当期所得税当期所得税+ +递延所得税递延所得税w（一）当期应交所得税（一）当期应交所得税= =应纳税所得额应纳税所得额所得税税率所得税税率应纳税所得额应纳税所得额= =税前会计利润税前会计利润+ +纳税调整增加额纳税调整增加额- -纳税调纳税调整减少额整减少额1.1.纳税调整增加额纳税调整增加额（1 1）会计不作为收益，税法作为收益。如工程项）会计不作为收益，税法作为收益。如工程项目领用本企业的产品等视同销售行为，按税法规定应将目领用本企业的产品等
2、视同销售行为，按税法规定应将产品的成本和计税价的差额进行纳税调整。产品的成本和计税价的差额进行纳税调整。（2 2）会计作为费用或损失，税法不允许扣减。如）会计作为费用或损失，税法不允许扣减。如发生的罚款支出、赞助费支出、计提的各种资产减值准发生的罚款支出、赞助费支出、计提的各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）、或有事项备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）、或有事项确认的负债等。确认的负债等。 w2.2.纳税调整减少额纳税调整减少额（1 1）会计作为收益，税法不作收益。如国）会计作为收益，税法不作收益。如国债利息收入、权益法核算按被投资单位实现的净债利息收入、权益法核算按被投资
3、单位实现的净利润和投资持股比例计算的投资收益等。利润和投资持股比例计算的投资收益等。（2 2）会计不确认为费用或损失，税法允许）会计不确认为费用或损失，税法允许扣减。如企业研究开发新产品、新技术、新工艺扣减。如企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，符合规定条件的，可再按实所发生的各项费用，符合规定条件的，可再按实际发生额的际发生额的50%50%抵扣费用等。抵扣费用等。w例例A A公司公司208208年度利润表中利润总额为年度利润表中利润总额为3 3 000000万元，该公司适用所得税税率为万元，该公司适用所得税税率为 25 25。会计。会计处理与税收处理存在差别的有：处理与税收处
4、理存在差别的有： w（1 1）向关联企业捐赠现金）向关联企业捐赠现金500500万元。万元。 w（2 2）当年度发生研究开发支出）当年度发生研究开发支出 1250 1250万元，其中万元，其中750750万万元资本化计入无形资产成本。税法规定企业发生的研究元资本化计入无形资产成本。税法规定企业发生的研究开发支出可按实际发生额的开发支出可按实际发生额的150150加计扣除。假定所开加计扣除。假定所开发无形资产于期末达到预定使用状态。发无形资产于期末达到预定使用状态。 w（4 4）违反环保法规定应支付罚款）违反环保法规定应支付罚款250250万元。万元。w（5 5）期末对持有的存货计提了）期末对持
5、有的存货计提了125125万元的存货跌价准备。万元的存货跌价准备。 w 208 208年度当期应交所得税年度当期应交所得税: :w应纳税所得额应纳税所得额 3 000 3 000500500(1875-500)(1875-500)2502501251252 5002 500（万元）（万元）w当期应交所得税当期应交所得税2 500 252 500 25 625 625（万元）（万元）w（二）递延所得税（二）递延所得税= =暂时性差异暂时性差异税率税率w暂时性差异：资产、负债的账面价值与计税基础的差异。暂时性差异：资产、负债的账面价值与计税基础的差异。二、暂时性差异二、暂时性差异w1.1.资产的账
6、面价值资产的账面价值: :某项资产在持续持有及最某项资产在持续持有及最终置的一定期间内（即未来期间）为企业带终置的一定期间内（即未来期间）为企业带来的经济利益的总额。来的经济利益的总额。w资产的计税基础：未来期间内可以税前扣除资产的计税基础：未来期间内可以税前扣除的总额。的总额。w资产的账面价值资产的账面价值其计税基础：会增加企业其计税基础：会增加企业未来期间应纳税所得额的金额，形成应纳税未来期间应纳税所得额的金额，形成应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债；暂时性差异，应确认为递延所得税负债；w资产的账面价值资产的账面价值其计税基础的，会产生抵其计税基础的，会产生抵减未来期间应纳税所得额的
7、金额，形成可抵减未来期间应纳税所得额的金额，形成可抵减暂时性差异，应确认为递延所得税资产。减暂时性差异，应确认为递延所得税资产。w2.2.负债的账面价值负债的账面价值: :企业未来期间经济利益的流出；企业未来期间经济利益的流出；w负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间可予抵扣的金额。即：未来不可以税前抵扣的金间可予抵扣的金额。即：未来不可以税前抵扣的金额额 w负债的账面价值其计税基础：未来不可以税前抵负债的账面价值其计税基础：未来不可以税前抵扣的金额少，会产生抵减未来期间应纳税所得额的扣的金额少，会产生抵减未来期间应纳税所得额的金额，形成可抵
8、减暂时性差异，应确认为递延所得金额，形成可抵减暂时性差异，应确认为递延所得税资产；税资产；w负债的账面价值其计税基础的，未来不可以税前负债的账面价值其计税基础的，未来不可以税前抵扣的金额多，会增加企业未来期间应纳税所得额抵扣的金额多，会增加企业未来期间应纳税所得额的金额，形成应纳税暂时性差异，应确认为递延所的金额，形成应纳税暂时性差异，应确认为递延所得税负债。得税负债。w三、所得税会计的一般程序三、所得税会计的一般程序w 采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的核算。企业一般应于每一资产负债表日进行所得税的核算。企
9、业进行所得税核算一般应遵循以下程序：企业进行所得税核算一般应遵循以下程序：w 1 1按照相关会计准则规定确定资产负债表中除按照相关会计准则规定确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。资产、负债的账面价值，和负债项目的账面价值。资产、负债的账面价值，是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资是指企业按照相关会计准则的规定进行核算后在资产负债表中列示的金额。对于计提了减值准备的各产负债表中列示的金额。对于计提了减值准备的各项资产，是指其账面余额减去已计提的减值准备后项资产，是指其账面余额减去已计提的减值准备后
10、的金额。例如，企业持有的应收账款账面余额为的金额。例如，企业持有的应收账款账面余额为 10001000万元，企业对该应收账款计提了万元，企业对该应收账款计提了5050万元的坏账万元的坏账准备，其账面价值为准备，其账面价值为950950万元。万元。w2 2按照会计准则中对于资产和负债计税基础的按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。应予负债表中有关资产、负债项目的计税基础。应予说明的是，资产、负债的计税基础，是会计上的说明的是，资产、负债的计税基础，是会计上的定义，但其确定应当
11、遵循税法的规定进行。定义，但其确定应当遵循税法的规定进行。w 3 3比较资产、负债的账面价值与其计税基础，比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分别应纳税暂时性差对于两者之间存在差异的，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延异与可抵扣暂时性差异，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与所得税负债和递延所得税资产的应有金额，并与期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相期初递延所得税资产和递延所得税负债的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额
12、，作为和递延所得税负债金额或应予转销的金额，作为递延所得税。递延所得税。w4 4就企业当期发生的交易或事项，按照适用就企业当期发生的交易或事项，按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税。果确认为当期应交所得税。w5 5确定利润表中的所得税费用。利润表中的确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税（当期应交所得所得税费用包括当期所得税（当期应交所得税）和递延所得税两个组成部分，企业在计税）和递延所得税两个组成部分，企业在计算确定了当期所得
13、税和递延所得税后，两者算确定了当期所得税和递延所得税后，两者之和（或之差），是利润表中的所得税费用。之和（或之差），是利润表中的所得税费用。四、所得税费用的确认和计量四、所得税费用的确认和计量w所得税会计的主要目的之一是为了确定当期应交所所得税会计的主要目的之一是为了确定当期应交所得税以及利润表中的所得税费用。在按照资产负债得税以及利润表中的所得税费用。在按照资产负债表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税表债务法核算所得税的情况下，利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个部分。费用包括当期所得税和递延所得税两个部分。 w 一、当期所得税一、当期所得税w 当期所得税是指企业按照税
14、法规定计算确定的针当期所得税是指企业按照税法规定计算确定的针对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所对当期发生的交易和事项，应交纳给税务部门的所得税金额，即当期应交所得税。得税金额，即当期应交所得税。w 企业在确定当期应交所得税时，对于当期发生的企业在确定当期应交所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行调计利润的基础上，按照适用税收法规的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税。与适
15、用所得税税率计算确定当期应交所得税。 w 二、递延所得税二、递延所得税w 递延所得税是指按照所得税准则规定当期应予确递延所得税是指按照所得税准则规定当期应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递认的递延所得税资产和递延所得税负债金额，即递延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合延所得税资产及递延所得税负债当期发生额的综合结果，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所结果，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。用公式表示即为：得税影响。用公式表示即为：w 递延所得税递延所得税=（递延所得税负债的期末余额递（递延所得税负债的期末余额递延所得税负债的期初余额）（递延所得税资产的延
16、所得税负债的期初余额）（递延所得税资产的期末余额递延所得税资产的期初余额）期末余额递延所得税资产的期初余额）w 应予说明的是，企业因确认递延所得税资产和递应予说明的是，企业因确认递延所得税资产和递延所得税负债产生的递延所得税，一般应当记入所延所得税负债产生的递延所得税，一般应当记入所得税费用，但以下两种情况除外：得税费用，但以下两种情况除外：w一是某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有一是某项交易或事项按照会计准则规定应计入所有者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产者权益的，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计入所有者权益，或递延所得税负债及其变化亦应计入所
17、有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用。不构成利润表中的递延所得税费用。w例甲企业持有的某项可供出售金融资产，成本为例甲企业持有的某项可供出售金融资产，成本为500万元，会计期末，其公允价值为万元，会计期末，其公允价值为600万元，该企万元，该企业适用的所得税税率为业适用的所得税税率为25。除该事项外，该企业。除该事项外，该企业不存在其他会计与税收之间的差异，且递延所得税不存在其他会计与税收之间的差异，且递延所得税资产和递延所得税负债不存在期初余额。资产和递延所得税负债不存在期初余额。w 会计期末在确认会计期末在确认100万元的公允价值变动时，账万元的公允价值变动时，账务处理为：务处理为：w
18、 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 1000 000 w 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 1000 000w 确认应纳税暂时性差异的所得税影响时，账务处确认应纳税暂时性差异的所得税影响时，账务处理为：理为：w 借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 250 000w 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 250 000w 二是企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与二是企业合并中取得的资产、负债，其账面价值与计税基础不同，应确认相关递延所得税的，该递延计税基础不同，应确认相关递延所得税的，该递延所得税的确认影响合并中产生的商誉或是记入当期所得税的确认影响合并
19、中产生的商誉或是记入当期损益的金额，不影响所得税费用。损益的金额，不影响所得税费用。w 三、所得税费用三、所得税费用w 计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润计算确定了当期所得税及递延所得税以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：w 所得税费用所得税费用=当期所得税递延所得税当期所得税递延所得税w 例例A公司公司20X7年度利润表中利润总额为年度利润表中利润总额为3 000万元，该公司适万元，该公司适用的所得税税率为用的所得税税率为25。递延所得税资产及递延所得税负债不存。递延所得税资产及递延所得税负债不存在期初余额。与所得税核算有关的情况
20、如下：在期初余额。与所得税核算有关的情况如下：w 20X7年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在年发生的有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在差别的有：差别的有：w （l）20X7年年1月开始计提折旧的一项固定资产，成本为月开始计提折旧的一项固定资产，成本为1500万元，使用年限为万元，使用年限为10年，净残值为年，净残值为0，会计处理按双倍余额递减，会计处理按双倍余额递减法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用法计提折旧，税收处理按直线法计提折旧。假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。年限及净残值与会计规定相同。w （2）向关联企业捐赠现金）向关联企业捐赠
21、现金500万元。假定按照税法规定，企万元。假定按照税法规定，企业向关联方的捐赠不允许税前扣除。业向关联方的捐赠不允许税前扣除。w （3）当年度发生研究开发支出）当年度发生研究开发支出 1250万元，其中万元，其中750万元资本万元资本化计入无形资产成本。税法规定企业发生的研究开发支出可按实化计入无形资产成本。税法规定企业发生的研究开发支出可按实际发生额的际发生额的150加计扣除。假定所开发无形资产于期末达到预加计扣除。假定所开发无形资产于期末达到预定使用状态。定使用状态。 w （4）违反环保法规定应支付罚款）违反环保法规定应支付罚款250万元。万元。w （5）期末对持有的存货计提了）期末对持有
22、的存货计提了75万元的存货跌价准备。万元的存货跌价准备。w分析：分析： (1）20X7年度当期应交所得税年度当期应交所得税w 应纳税所得额应纳税所得额= 3 0001505001375250752 600（万元）（万元）w 应交所得税应交所得税2 60025= 650（万元）（万元） w （2）20X7年度递延所得税年度递延所得税w 递延所得税资产递延所得税资产2252556.25（万元（万元 )w 递延所得税负债递延所得税负债75025=187.5（万元）（万元）w 递延所得税递延所得税=187.556.25=13125（万元）（万元）w 该公司公司207年年资产负债表相关表相关项目金目金额
23、及其及其计税基税基础如表如表20-3所示：所示：表表20-3 单位：万元位：万元差异差异项目目账面价面价值计税基税基础应纳税税暂时性性差异差异可抵扣可抵扣暂时性差异性差异存存货2 0002 07575固定固定资产：固定固定资产原价原价1 5001 500减：累减：累计折旧折旧300150减：固定减：固定资产减减值准准备00固定固定资产账面价面价值1 2001 350150无形无形资产7500750其他其他应付款付款250250总计750225w（3）利润表中应确认的所得税费用）利润表中应确认的所得税费用w 所得税费用所得税费用= 650131.25781.25（万元）（万元），确认所得税费用的
24、账务处理如下：，确认所得税费用的账务处理如下：w 借：所得税费用借：所得税费用 7 812 500 w 递延所得税资产递延所得税资产 562 500 w 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 6 500 000 w 递延所得税负债递延所得税负债 1 875 000w【例】沿用【上例】中有关资料，假定【例】沿用【上例】中有关资料，假定A公司公司208年当期应交所得税为年当期应交所得税为1 155万元。资产负万元。资产负债表中有关资产、负债的账面价值与其计税债表中有关资产、负债的账面价值与其计税基础相关资料如下表所示，除所列项目外，基础相关资料如下表所示，除所列项目外，其他资产、负债项目不
25、存在会计和税收的差其他资产、负债项目不存在会计和税收的差异。异。 差异差异项目目账面价面价值 计税基税基础应纳税税暂时性差异性差异可抵扣可抵扣暂时性差异性差异存存货4 0004 200200固定固定资产：固定固定资产原价原价1 5001 500减：累减：累计折旧折旧540300减：固定减：固定资产减减值准准备500固定固定资产账面价面价值9101 200290无形无形资产6750675预计负债2500250总计675740w分析：分析：（1）当期所得税）当期所得税=当期应交所得税当期应交所得税=1 155万元万元（2）递延所得税）递延所得税期末递延所得税负债（期末递延所得税负债（67525%）
26、=168.75期初递延所得税负债期初递延所得税负债 187.50递延所得税负债减少递延所得税负债减少18.75期末递延所得税资产（期末递延所得税资产（74025%）=185期初递延所得税资产期初递延所得税资产56.25递延所得税资产增加递延所得税资产增加 128.75递延所得税递延所得税=-18.75-128.75=-147.5（万元）（万元）（收益）（收益） w（3）确认所得税费用）确认所得税费用所得税费用所得税费用=1 155-147.5=1007.5（万元）（万元），确认所得税费用的账务处理如下：，确认所得税费用的账务处理如下：借：所得税费用借：所得税费用 10 075 000递延所得税资产递延所得税资产 1 287 500递延所得税负债递延所得税负债 187 500贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税11 550 000 w由税前会计利润计算应纳税所得额时：由税前会计利润计算应纳税所得额时：（1）发生可抵扣暂时性差异（）发生可抵扣暂时性差异（+）（2）转回可抵扣暂时性差异（）转回可抵扣暂时性差异（-）（3）发生应纳税暂时性差异（）发生应纳税暂时性差异（-）（4）转回应纳税暂时性差异（）转回应纳税暂时性差异（+）
