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1、第七章第七章 审计标准、证据与工作底审计标准、证据与工作底稿稿 本章主要内容本章主要内容第一节第一节 审计标准审计标准第二节第二节 审计证据审计证据第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿第一节第一节 审计标准审计标准(审计依据审计依据)一、审计标准的含义与种类一、审计标准的含义与种类审计标准是用来评价财务报表编制合法性和公允性审计标准是用来评价财务报表编制合法性和公允性的基准的基准(依据依据)。审计标准按照其形式，可分为正式的规定和非正式审计标准按照其形式，可分为正式的规定和非正式的规定。前者如会计准则和相关会计制度，后者的规定。前者如会计准则和相关会计制度，后者如单位内部制定的规章或绩效水平
2、。如单位内部制定的规章或绩效水平。CPA基于自身的预期、判断和个人经验对审计对象基于自身的预期、判断和个人经验对审计对象进行的评价，不构成审计标准。进行的评价，不构成审计标准。二、适当的审计标准应当具有的特征二、适当的审计标准应当具有的特征CPA在对财务报表的合法性和公允性进行职业判断在对财务报表的合法性和公允性进行职业判断第一节第一节 审计标准审计标准时，应以审计标准和审计证据为依据，所用的审计时，应以审计标准和审计证据为依据，所用的审计标准应当应具有下列所有特征。标准应当应具有下列所有特征。（一）相关性：即要与审计目标相关，便于得出结（一）相关性：即要与审计目标相关，便于得出结论，便于与其
3、使用者做出决策。论，便于与其使用者做出决策。（二）完整性：即要能保证对所有交易类别、账户（二）完整性：即要能保证对所有交易类别、账户余额或列报的具体审计目标实现情况做出判断。余额或列报的具体审计目标实现情况做出判断。（三）可靠性：即应当有确定的来源，明确的含义，（三）可靠性：即应当有确定的来源，明确的含义，能够使能力相近的能够使能力相近的CPA 在相似的业务环境中，对在相似的业务环境中，对审计对象做出一致的评价。审计对象做出一致的评价。（四）中立性：即应当是所有审计人员公认的权威（四）中立性：即应当是所有审计人员公认的权威性标准，能保证据此作出的审计判断是正确的。性标准，能保证据此作出的审计判
4、断是正确的。第一节第一节 审计标准审计标准（五）可理解性：即应当含义清晰，易于理解，利（五）可理解性：即应当含义清晰，易于理解，利于形成明确的审计结论和意见。于形成明确的审计结论和意见。 三、审计标准的选用三、审计标准的选用（一）（一）CPA选用审计标准应当充分考虑审计标准的选用审计标准应当充分考虑审计标准的各项特征是否完全具备。各项特征是否完全具备。（二）（二）CPA要注意到，采用不同类型的审计标准，要注意到，采用不同类型的审计标准，所需要实施的审计工作可能不同。所需要实施的审计工作可能不同。（三）审计标准应当能够为审计报告的预期使用者（三）审计标准应当能够为审计报告的预期使用者所获取，以便
5、他们了解审计评价过程。所获取，以便他们了解审计评价过程。审计标准可以通过下列方式供预期使用者获取：审计标准可以通过下列方式供预期使用者获取： 1）公开发布；）公开发布；第一节第一节 审计标准审计标准 2）在财务报表中以明确的方式表述；）在财务报表中以明确的方式表述； 3）在审计报告中以明确的方式表述；）在审计报告中以明确的方式表述； 4）属于常识理解，如计量时间的标准是小时或分）属于常识理解，如计量时间的标准是小时或分钟。钟。如果审计标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅如果审计标准仅能为特定的预期使用者获取，或仅与特定目的相关。审计报告的使用也应限于特定与特定目的相关。审计报告的使用也应限于特
6、定的预期使用者或特定的目的。的预期使用者或特定的目的。第二节第二节 审计证据审计证据一、审计证据的含义、种类与特征一、审计证据的含义、种类与特征（一）审计证据的含义（一）审计证据的含义审计证据审计证据（audit evidence）是是CPA为得出审计结论、为得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。依据的会计记录中含有的信息和其他信息。 这里的其他信息包括从被审计单位内部或外部获取这里的其他信息包括从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的其他记录信息；通过询问、观的会计记录以外的其他记录信息；通过
7、询问、观察和检查等审计程序获取的信息；以及自身编制察和检查等审计程序获取的信息；以及自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息。或获取的可以通过合理推断得出结论的信息。（二）审计证据的种类（二）审计证据的种类第二节第二节 审计证据审计证据为了便于分析、评价审计证据充分性和适当性，需为了便于分析、评价审计证据充分性和适当性，需要对其进行分类：要对其进行分类：1、按外表形式分类、按外表形式分类证据形式证据形式取证方法取证方法能证明的审计目标能证明的审计目标证据地位证据地位实物证据实物证据观察监盘观察监盘独立证实真实，辅助证独立证实真实，辅助证实完整、所有权、计价实完整、所有权、计价证明力最证明
8、力最强强书面证据书面证据各种方法各种方法能证实各种审计目标能证实各种审计目标数量最多数量最多口头证据口头证据查询查询除准确性外都能辅证除准确性外都能辅证提供线索提供线索环境证据环境证据各种方法各种方法只能辅证总体合理性只能辅证总体合理性推断依据推断依据第二节第二节 审计证据审计证据2、按来源的分类、按来源的分类外部外部证据证据内部内部证据证据外部编制直接交给审计人员的外部编制直接交给审计人员的外部编制客户转交审计人员的外部编制客户转交审计人员的审计人员亲自编制和获取的审计人员亲自编制和获取的需要在外流转的需要在外流转的只在客户内部流转的只在客户内部流转的较好内控下形成的较好内控下形成的较差内控
9、下形成的较差内控下形成的第二节第二节 审计证据审计证据二、审计证据的特征二、审计证据的特征审计证据应当具有充分性和适当性两大基本特征。审计证据应当具有充分性和适当性两大基本特征。否则，就不能成为审计证据。否则，就不能成为审计证据。（一）审计证据的充分性（一）审计证据的充分性（sufficiency ）1、含义：是审计证据的数量特征，是指能够足以支、含义：是审计证据的数量特征，是指能够足以支持审计结论或意见成立的审计证据的最低数量要持审计结论或意见成立的审计证据的最低数量要求。它既是指各种形式证据的数量，更是指某种求。它既是指各种形式证据的数量，更是指某种证据所包含的样本量。证据所包含的样本量。
10、2、检验：当增加一个样本或一份新证据后，原审计、检验：当增加一个样本或一份新证据后，原审计结论结论不会改变，则表明审计证据已经充分。结论结论不会改变，则表明审计证据已经充分。第二节第二节 审计证据审计证据但要注意：但要注意：证据数量不是越多越好证据数量不是越多越好，过多的证据意，过多的证据意味着浪费了审计资源，是不经济的。味着浪费了审计资源，是不经济的。3、充分性的确定。充分性的确定。CPA需要获取的审计证据的数需要获取的审计证据的数量首先列因素影响：量首先列因素影响：首先，受错报风险的影响。错报风险越大，需要的首先，受错报风险的影响。错报风险越大，需要的审计证据可能越多。审计证据可能越多。其
11、次，受审计证据的质量影响。审计证据的质量越其次，受审计证据的质量影响。审计证据的质量越高，需要的审计证据可能越少。但质量有缺陷的高，需要的审计证据可能越少。但质量有缺陷的证据，无论数量多少都是不充分的。证据，无论数量多少都是不充分的。第三，受重要性水平的影响。重要性水平的金额越第三，受重要性水平的影响。重要性水平的金额越小，需要的审计证据可能越多。小，需要的审计证据可能越多。第二节第二节 审计证据审计证据（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性（appropriateness） 1、含义：是审计证据的质量特征，即审计证据在、含义：是审计证据的质量特征，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列
12、报的相关认定，或支持各类交易、账户余额、列报的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。证据的相关性是指证据与特定认定的相关联程度；证据的相关性是指证据与特定认定的相关联程度；证据的可靠性是指证据所反映的特定认定的情况证据的可靠性是指证据所反映的特定认定的情况与其实际相符合程度。与其实际相符合程度。2、审计证据相关性的确定。在确定审计证据的相、审计证据相关性的确定。在确定审计证据的相关性时，关性时，CPA应当考虑：应当考虑：1）特定的审计程序可能只能为某些认定提供相关）特定的审计程序可能只能为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。的审计
13、证据，而与其他认定无关。第二节第二节 审计证据审计证据2）针对同一项认定可以从不同来源获得审计证据）针对同一项认定可以从不同来源获得审计证据或获得不同性质的审计证据。或获得不同性质的审计证据。3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。他认定相关的审计证据。3、审计证据可靠性的确定、审计证据可靠性的确定审计证据的可靠性受其来源与性质的影响，并取决审计证据的可靠性受其来源与性质的影响，并取决于获得审计证据的具体环境。于获得审计证据的具体环境。 CPA通常应按下列原则考虑审计证据的可靠性：通常应按下列原则考虑审计证据的可靠性：1）外部
14、证据比其他来源的证据；）外部证据比其他来源的证据；2）外部编制直接交给审计人员的证据比外部编制客外部编制直接交给审计人员的证据比外部编制客户转交审计人员的证据更可靠；户转交审计人员的证据更可靠；第二节第二节 审计证据审计证据3）在外流转的证据比只在内部流转的证据更可靠；）在外流转的证据比只在内部流转的证据更可靠；4）较好内控下产生的证据比较差内控下产生的证）较好内控下产生的证据比较差内控下产生的证据更可靠；据更可靠；5）实物证和书面证据比口头证据和环境证据更可）实物证和书面证据比口头证据和环境证据更可靠；靠；6）能相互印证的证据比不能相互印证的证据更可）能相互印证的证据比不能相互印证的证据更可
15、靠；靠；7）证据获得越及时越可靠。）证据获得越及时越可靠。8）从原件获取的审计证据比从传真和复印件获取）从原件获取的审计证据比从传真和复印件获取的审计证据更可靠。的审计证据更可靠。第二节第二节 审计证据审计证据CPA在运用上述标准判断审计证据可靠性时，应当在运用上述标准判断审计证据可靠性时，应当注意可能出现的重大例外情况。注意可能出现的重大例外情况。另外，另外，CPA可以考虑获取审计证据的成本与其有用可以考虑获取审计证据的成本与其有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。成本为由减少不可替代的审计程序。三、获取审计证
16、据的审计程序三、获取审计证据的审计程序（一）审计程序的种类（一）审计程序的种类CPA通常应当顺序实施下列三类获取审计证据的审通常应当顺序实施下列三类获取审计证据的审计程序：计程序：风险评估程序；风险评估程序；控制测试（必要时控制测试（必要时或决定测试时）；或决定测试时）；实质性程序。实质性程序。第二节第二节 审计证据审计证据获取审计证的具体程序的分类如下：获取审计证的具体程序的分类如下：获取获取审计审计证据证据的的程序程序风险评估程序风险评估程序控制测试程序控制测试程序实质性程序实质性程序细节测试程序细节测试程序分析测试程序分析测试程序观观 察察检查书面文件检查书面文件重新执行重新执行检查实物
17、资产检查实物资产函函 证证重新计算重新计算询询 问问第二节第二节 审计证据审计证据（二）获取审计证据的具体程序（二）获取审计证据的具体程序获取审计证据的具体程序有以下八种：获取审计证据的具体程序有以下八种：检查记录检查记录或文件；或文件；检查有形资产；检查有形资产；观察；观察；询问；询问；函证；函证；重新计算；重新计算；重新执行；重新执行；分析程序。分析程序。1、检查（、检查（inspection）记录或文件记录或文件检查记录或文件是指检查记录或文件是指CPA对被审计单位内部或外部对被审计单位内部或外部生成的、以纸质、电子或其他介质形式存在的记生成的、以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件
18、进行审查。它可以提供可靠程度不同的录或文件进行审查。它可以提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。的来源和性质。第二节第二节 审计证据审计证据2、检查有形资产、检查有形资产检查有形资产即检查有形资产即CPA对资产实物进行审查，通常称对资产实物进行审查，通常称为监盘，是指为监盘，是指CPA 实地监督被审计单位管理当局实地监督被审计单位管理当局盘点实物资产、库存现金及有价证券等并进行适盘点实物资产、库存现金及有价证券等并进行适当的抽查复点。它可以为实物资产存在性提供可当的抽查复点。它可以为实物资产存在性提供可靠的审计证据，
19、也有助于但不一定能够为权利和靠的审计证据，也有助于但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。义务或计价认定提供可靠的审计证据。3、观察（、观察（observation）观察是指观察是指CPA察看相关人员正在从事的活动或执行的察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。观察提供的证据仅限于观察发生的地点，并程序。观察提供的证据仅限于观察发生的地点，并且在相关人员一直被观察时，相关人员从事活动或且在相关人员一直被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响执行程序可能与日常的做法不同，从而影响CPA对对第二节第二节 审计证据审计证据真实情况的了解。真实情况的了解。4、询
20、问（、询问（inquiry）询问是指询问是指CPA以书面或口头方式，向被审计单位内部以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部知情人员获取财务信息与非财务信息，并对或外部知情人员获取财务信息与非财务信息，并对答复进行评价的过程。知情人对询问的答复可能为答复进行评价的过程。知情人对询问的答复可能为CPA提供尚未获取的信息或佐证证据，也可能提供提供尚未获取的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；与已获悉信息存在重大差异的信息；CPA应当根据应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。但要注意，询问本身不足以发现认定层次存在的
21、但要注意，询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，CPA还应实施其他审计程序获取充分、适当的审还应实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。计证据。第二节第二节 审计证据审计证据5、函证（、函证（confirmation）函证是指函证是指CPA为了获取影响财务报表或相关披露认为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接获取来自第三方对有定的项目的信息，通过直接获取来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取审计证据的过程。关信息和现存状况的声明，获取审计证据的过程。6、重新计算（、重新计算（computa
22、tion）重新计算是指重新计算是指CPA以人工方式或使用计算机辅助审以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。核对。7、重新执行（、重新执行（implementation） 重新执行是指重新执行是指CPA以人工方式或使用计算机辅助审计以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成第二节第二节 审计证据审计证据部分的程序或控制。部分的程序或控制。8、分析程序（、分析程序（analytical review） 分析程序是指分析程序是指CPA通过研究不同
23、财务数据之间以及财务通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系对财务信息做出评数据与非财务数据之间的内在关系对财务信息做出评价。它还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致价。它还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。或与预期数据严重偏离的波动和关系。分析性复核在审计程序的各个阶段都有重要的作用分析性复核在审计程序的各个阶段都有重要的作用:在准备阶段，它可以确定审计计划中的重点审计领域；在准备阶段，它可以确定审计计划中的重点审计领域；在实施阶段，它可以直接用来收集审计证据，查明有在实施阶段，它可以直接用来收集审计证据，查明有关问题；关问题；第
24、二节第二节 审计证据审计证据在终结阶段，它可以用来对已审计会计报表的整体在终结阶段，它可以用来对已审计会计报表的整体合理性进行复核、判断。合理性进行复核、判断。审计人员运用分析性程序的一般步骤如下：审计人员运用分析性程序的一般步骤如下：1、确定将要执行的计算及比较。审计人员应根据被、确定将要执行的计算及比较。审计人员应根据被审计单位的规模和业务复杂性，被审计单位可能存审计单位的规模和业务复杂性，被审计单位可能存在舞弊动机及其途径，内部控制状况及相关资料的在舞弊动机及其途径，内部控制状况及相关资料的可靠性，运用职业判断来确定可靠性，运用职业判断来确定 需要进分析性复核需要进分析性复核的重要比率或
25、趋势。的重要比率或趋势。2、估计期望值。分析性复核程序的基本假定是：在、估计期望值。分析性复核程序的基本假定是：在没有反证的情况下，原来存在一定关系的数据之间没有反证的情况下，原来存在一定关系的数据之间预计将预计将继续存在继续存在一定的关系。据此，为了判断被一定的关系。据此，为了判断被第二节第二节 审计证据审计证据审计单位有关数据与审计人员确定的期望值是否吻审计单位有关数据与审计人员确定的期望值是否吻合。审计人员应首先确定期望值。审计人员可以：合。审计人员应首先确定期望值。审计人员可以：根据被审计单位的可比会计信息，并考虑已知的根据被审计单位的可比会计信息，并考虑已知的变化估计期望值；变化估计
26、期望值；根据正式的预算或预测估计期望值；根据正式的预算或预测估计期望值；根据被本期内会计要素之间的关系估计期望值；根据被本期内会计要素之间的关系估计期望值；根据同行业资料估计期望值；根据同行业资料估计期望值；根据会计信息与相关的非会计信息之间的关系估根据会计信息与相关的非会计信息之间的关系估计期望值。计期望值。由于估计期望值是一项需要较多经验进行职业判断由于估计期望值是一项需要较多经验进行职业判断的工作，因此，它最好由较有经验和能力的高层次的工作，因此，它最好由较有经验和能力的高层次审计人员进行。审计人员进行。第二节第二节 审计证据审计证据3、执行计算或比较。通过对比分析、动态分析、执行计算或
27、比较。通过对比分析、动态分析、比率分析、结构分析等方法，将被审计单位的有比率分析、结构分析等方法，将被审计单位的有关指标的实际数据与其历史数据、同期计划数据、关指标的实际数据与其历史数据、同期计划数据、同行平均数据、审计人员估计的期望值进行比较，同行平均数据、审计人员估计的期望值进行比较，已确定是否有差异以及差异的数额。已确定是否有差异以及差异的数额。4、分析、确认重大差异。有关指标的重大差异或、分析、确认重大差异。有关指标的重大差异或异常波动可能是其存在重大错弊的信号，审计人异常波动可能是其存在重大错弊的信号，审计人员应对上一步计算出的结果进行分析，以确认是员应对上一步计算出的结果进行分析，
28、以确认是否有异常差异或意外波动。这种判断主要由审计否有异常差异或意外波动。这种判断主要由审计人员根据重要性原则，运用职业判断来进行人员根据重要性原则，运用职业判断来进行 。第二节第二节 审计证据审计证据5、调查重大或异常差异。以查明被审计单位是否、调查重大或异常差异。以查明被审计单位是否有特殊情况或证据支持这种差异。如果没有，即有特殊情况或证据支持这种差异。如果没有，即为非预期重大差异，就应将有关指标及其形成过为非预期重大差异，就应将有关指标及其形成过程确认为重点审计领域。程确认为重点审计领域。6、确定非预期重大差异对审计计划或财务报表公、确定非预期重大差异对审计计划或财务报表公允性的影响。对
29、于非预期重大差异应在审计计划允性的影响。对于非预期重大差异应在审计计划中设计更详细的测试，以便作重点审查。如果外中设计更详细的测试，以便作重点审查。如果外勤工作结束后分析发现的非预期重大差异，则要勤工作结束后分析发现的非预期重大差异，则要么继续审查，要么发表非无保留意见。么继续审查，要么发表非无保留意见。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿的意义和种类一、审计工作底稿的意义和种类（一）定义（一）定义审计工作底稿（审计工作底稿（audit working papers）是）是审计人员审计人员在审计过程中获取的审计证据和形成的全部工作在审计过程中获取的审计证据和形成的全部工作记录
30、。它可以纸质、电子或其他介质形式存在。记录。它可以纸质、电子或其他介质形式存在。 审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等；不包括已被取代位文件记录的摘要或复印件等；不包括已被取代的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不的审计工作底稿的草稿或财务报表的草稿、对不第三节第三
31、节 审计工作底稿审计工作底稿全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误全面或初步思考的记录、存在印刷错误或其他错误而作废的文本，以及重复的文件记录等而作废的文本，以及重复的文件记录等 （二）审计工作底稿的作用（二）审计工作底稿的作用1、是形成审计结论，发表审计意见的直接依据；、是形成审计结论，发表审计意见的直接依据；2、是项目经理组织和控制审计工作的基本手段；、是项目经理组织和控制审计工作的基本手段；3、是考评审计质量，明确审计责任的主要依据；、是考评审计质量，明确审计责任的主要依据；4、是考核、是考核CPA专业能力和工作业绩的重要依据；专业能力和工作业绩的重要依据；5、是规划未来审计工作，
32、进行审计研究的参考。、是规划未来审计工作，进行审计研究的参考。（三）审计工作底稿的分类（三）审计工作底稿的分类审计工作底稿按其性质和作用不同可分为三类：审计工作底稿按其性质和作用不同可分为三类：第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿1、综合类：是审计人员在审计计划和报告阶段，、综合类：是审计人员在审计计划和报告阶段，为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计为规划、控制和总结整个审计工作，并发表审计意见所形成的工作底稿。包括：审计业务约定书、意见所形成的工作底稿。包括：审计业务约定书、审计计划、审计报告草稿、审计总结、审计差异审计计划、审计报告草稿、审计总结、审计差异调整表等。调整表等。2、业
33、务类：是审计人员在审计实施阶段执行审计、业务类：是审计人员在审计实施阶段执行审计程序所形成的底稿。如试算表，询证回函、盘存程序所形成的底稿。如试算表，询证回函、盘存单复印件、会议记录复印件等。单复印件、会议记录复印件等。3、备查类：是审计人员在审计过程中形成的对审、备查类：是审计人员在审计过程中形成的对审计工作具有参考作用的工作底稿。如被审计单位计工作具有参考作用的工作底稿。如被审计单位的章程、内部控制制度等。的章程、内部控制制度等。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿二、审计工作底稿的要素和编制要求二、审计工作底稿的要素和编制要求（一）审计工作底稿的要素（一）审计工作底稿的要素1、被审计单
34、位名称；、被审计单位名称； 2、审计项目名称；、审计项目名称；3、审计项目的时点或时期；、审计项目的时点或时期；4、审计前的情况；、审计前的情况；5、审计过程；、审计过程； 6、审计结论；、审计结论；7、审计标识及其说明；、审计标识及其说明； 8、索引号及页次；、索引号及页次；9、编制者姓名及完成该项审计工作的日期；、编制者姓名及完成该项审计工作的日期； 10、复核者姓名及复核的日期和范围；、复核者姓名及复核的日期和范围；11、其他需要说明的事项。、其他需要说明的事项。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿（二）在工作底稿中记录审计过程和结果的要求（二）在工作底稿中记录审计过程和结果的要求1、
35、总的要求是：、总的要求是：CPA记录后，应当使未曾接触该记录后，应当使未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解以下项审计工作的有经验的专业人士清楚地了解以下方面：方面： 1）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；时间和范围；2）实施审计程序的结果和获取的审计证据；）实施审计程序的结果和获取的审计证据；3）就重大事项得出的结论。）就重大事项得出的结论。有经验的专业人士主要是指对审计过程、相关法律有经验的专业人士主要是指对审计过程、相关法律法规和审计准则的规定、被审计单位的经营环境、法规和审计准则的规定、被审计单位的经营环境、与被审计
36、单位所处行业相关的会计和审计问题有与被审计单位所处行业相关的会计和审计问题有合理了解的人。合理了解的人。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿2、对测试情况的记录要求、对测试情况的记录要求在底稿中记录实施审计程序的性质、时间和范围时，在底稿中记录实施审计程序的性质、时间和范围时，CPA应当记录测试的特定项目和事项的识别特征。应当记录测试的特定项目和事项的识别特征。识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或识别特征是指被测试的项目或事项表现出的征象或标志。如对被审计单位生成的订购单进行细节测标志。如对被审计单位生成的订购单进行细节测试时，试时，CPA可能以订购单的日期或编号作为测试可能以订购单
37、的日期或编号作为测试订购单的识别特征。订购单的识别特征。 3、对重大事项的记录要求、对重大事项的记录要求CPA应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大应当根据具体情况判断某一事项是否属于重大事项。重大事项通常包括：事项。重大事项通常包括：第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿1）引起特别风险的事项；）引起特别风险的事项；2）实施审计程序的结果表明，财务信息可能存在重）实施审计程序的结果表明，财务信息可能存在重大错报，或者需要修正以前对重大错报风险的评大错报，或者需要修正以前对重大错报风险的评估和针对这些风险拟采取的应对措施的事项；估和针对这些风险拟采取的应对措施的事项；3）导致）导致CPA难以
38、实施必要审计程序的情形；难以实施必要审计程序的情形；4）导致）导致CPA需要出具非标准审计报告的事项。需要出具非标准审计报告的事项。对于重大事项，对于重大事项，CPA首先应当考虑编制重大事项概首先应当考虑编制重大事项概要，作为底稿的重要组成部分，以便在复核工作要，作为底稿的重要组成部分，以便在复核工作底稿，作出审计判断时，能有效地评价重大事项底稿，作出审计判断时，能有效地评价重大事项的影响。这里的重大事项概要包括审计过程中的影响。这里的重大事项概要包括审计过程中第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿识别的重大事项及其如何得到解决的情况，或对其识别的重大事项及其如何得到解决的情况，或对其他支持性
39、底稿的交叉索引。他支持性底稿的交叉索引。其次，应当在底稿中及时记录与管理层、治理层和其次，应当在底稿中及时记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论情况，包括讨论的内其他人员对重大事项的讨论情况，包括讨论的内容、时间、地点和参加人员。容、时间、地点和参加人员。最后，如果工作底稿中记录的对重大事项的识别信最后，如果工作底稿中记录的对重大事项的识别信息与得出的最终结论相矛盾或不一致，息与得出的最终结论相矛盾或不一致，CPA还应还应当记录在形成最终结论时处理该矛盾或不一致的当记录在形成最终结论时处理该矛盾或不一致的情况。情况。（三）编制和获取审计工作底稿的要求（三）编制和获取审计工作底稿的要求1
40、、编制审计工作底稿的基本要求、编制审计工作底稿的基本要求第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿 内容完整；内容完整； 格式规范；格式规范； 标识一致；标识一致； 记录清晰；记录清晰； 结论明确；结论明确； 索引规范。索引规范。2、获取审计工作底稿的基本要求、获取审计工作底稿的基本要求 要注明资料的来源，编号索引号；要注明资料的来源，编号索引号； 要实施必要的审计程序，如核对有关文件原件等；要实施必要的审计程序，如核对有关文件原件等； 要形成相应的审计记录并签名。要形成相应的审计记录并签名。3、索引号要保持清晰的钩稽关系。、索引号要保持清晰的钩稽关系。三、审计工作底稿的复核三、审计工作底稿的复核
41、（一）复核的作用（一）复核的作用1、减少审计误差，提高审计质量。、减少审计误差，提高审计质量。2、恰当考评审计人员的业绩和能力。、恰当考评审计人员的业绩和能力。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿（二）复核的内容（二）复核的内容1、引用的审计标准是否可靠适用；、引用的审计标准是否可靠适用；2、获得的审计证据是否充分适当；、获得的审计证据是否充分适当；3、作出的审计判断是否有理有据；、作出的审计判断是否有理有据；4、得出的审计结论是否恰当明确。、得出的审计结论是否恰当明确。（三）复核的要求（三）复核的要求1、做好复核记录。把复核情况详细记录下来。、做好复核记录。把复核情况详细记录下来。2、复核
42、人要签名并签署日期，说明复核范围以明确责任。、复核人要签名并签署日期，说明复核范围以明确责任。3、要书面表达复核意见，并督促编制人及时修改和完善。、要书面表达复核意见，并督促编制人及时修改和完善。（四）复核形式（四）复核形式三级复核制度三级复核制度第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿复核级复核级次次复核人复核人复核时复核时间间复核内复核内容容一一项目经项目经理理审计过审计过程中程中全面复全面复核核二二签字签字CPA编制报编制报告前告前重点复重点复核核三三所负责所负责人人出具报出具报告前告前总体复总体复核核四、审计工作底稿的归档保管四、审计工作底稿的归档保管（一）工作底稿的归档时间（一）工作底
43、稿的归档时间审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内。如果审计工作底稿的归档期限为审计报告日后六十天内。如果审计人员未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计人员未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的六十天内。审计业务中止后的六十天内。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿（二）工作底稿的变动要求（二）工作底稿的变动要求如果不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。如果不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。CPA在将底稿归档时可以作出下列变动：在将底稿归档时可以作出下列变动：1、删除或废弃被取代的底稿；、删除或废弃被取代的底稿；2、对底稿进行分类、整理和交叉索引；、对底
44、稿进行分类、整理和交叉索引；3、对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；、对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；4、记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相、记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。（三）工作底稿的修改要求（三）工作底稿的修改要求在完成最终审计档案的归整工作后，不得对审计工在完成最终审计档案的归整工作后，不得对审计工第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿作底稿随意修改。如果发现有必要修改或增加的，作底稿随意修改。如果发现有必要修改或增加的，修改或增加后审计人员均应当记录下列事项：修改或增加后审计人
45、员均应当记录下列事项：1、修改或增加底稿的时间和人员，以及复核的时间、修改或增加底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员。和人员。2、说明修改或增加审计工作底稿的理由。、说明修改或增加审计工作底稿的理由。3、说明修改和增加底稿对审计结论的影响。、说明修改和增加底稿对审计结论的影响。（四）工作底稿的保管时间要求（四）工作底稿的保管时间要求自审计报告日或审计业务中止起，底稿至少应保存自审计报告日或审计业务中止起，底稿至少应保存十年。十年。在完成最终审计档案的归整工作后，底稿不得在规在完成最终审计档案的归整工作后，底稿不得在规定的保存期届满前被删除或废弃。定的保存期届满前被删除或废弃。第三节第三节 审
46、计工作底稿审计工作底稿（五）审计报告日后变动审计工作底稿的要求（五）审计报告日后变动审计工作底稿的要求在审计报告日后，如果发现例外情况要求审计人员在审计报告日后，如果发现例外情况要求审计人员实施新的或追加的审计程序，或导致审计人员得实施新的或追加的审计程序，或导致审计人员得出新的结论，那么审计人员应当记录：出新的结论，那么审计人员应当记录：1、遇到的例外情况；、遇到的例外情况；2、实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证、实施的新的或追加的审计程序，获取的审计证据以及得出的结论；据以及得出的结论；3、对底稿作出变动及其复核的时间和人员。、对底稿作出变动及其复核的时间和人员。这里的例外情况主要是指审计报告日后发现的与已这里的例外情况主要是指审计报告日后发现的与已审计财务信息相关，且在审计报告日已经存在的审计财务信息相关，且在审计报告日已经存在的事实，该事实如果被审计人员在审计报告日前获事实，该事实如果被审计人员在审计报告日前获知，可能影响审计报告。知，可能影响审计报告。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿五、审计工作底稿的所有权五、审计工作底稿的所有权审计工作底稿的所有权归承办该审计业务的审计工作底稿的所有权归承办该审计业务的会计师事务所所有。事务所应建立严格的会计师事务所所有。事务所应建立严格的底稿保管、保密、使用、借阅制度。底稿保管、保密、使用、借阅制度。
