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1、非居民企业非居民企业所得税政策解读所得税政策解读主要内容主要内容 非居民税收基本理论非居民税收基本理论 非居民税收风险分析非居民税收风险分析一、基本概念一、基本概念 纳税义务人纳税义务人纳税义务人纳税义务人 企业及其他有收入的组织企业及其他有收入的组织企业及其他有收入的组织企业及其他有收入的组织居民企业居民企业（全面纳税义务）（全面纳税义务）非居民企业非居民企业（有限纳税义务）（有限纳税义务）税收管辖权税收管辖权有机构场所有机构场所无机构场所无机构场所适用税率适用税率25%25%20%20%（10%10%）非居民企业概念非居民企业概念 非居民企业，是指依照外国（地非居民企业，是指依照外国（地区
2、）法律成立且实际管理机构不在中区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内国境内，但在中国境内设立设立机构、场机构、场所的，或者在中国境内所的，或者在中国境内未设立未设立机构、机构、场所，但有来源于中国境内所得的企场所，但有来源于中国境内所得的企业。业。 中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法第二条第三款第二条第三款第二条第三款第二条第三款非居民企业的分类非居民企业的分类 1 1、在中国境内、在中国境内设立设立机构、场所的机构、场所的非居民企业。非居民企业。 2 2、在中国境内、在中国境内未设立未设立机构、场所，但机构、
3、场所，但有来源于中国境内所得的企业。有来源于中国境内所得的企业。 企业所得税法第二条企业所得税法第二条企业所得税法第二条企业所得税法第二条设立机构、场所的设立机构、场所的非居民企业类型非居民企业类型外国常驻外国常驻代表机构代表机构承包工程、承包工程、提供劳务提供劳务营业营业代理人代理人 分公司分公司 代表处代表处 商社商社安装、装备安装、装备咨询、管理咨询、管理检验、建筑检验、建筑工程工程 单位或个人单位或个人 经常代理经常代理 签订合同签订合同 存储交付存储交付未设立机构场所的未设立机构场所的非居民企业类型非居民企业类型 取得来源于中国境内的股息红利、取得来源于中国境内的股息红利、利息、特许
4、权使用费、租金、财产转利息、特许权使用费、租金、财产转让等所得的非居民企业。让等所得的非居民企业。 企业所得税纳税人结构图企业所得税纳税人结构图 居民企业居民企业纳税人纳税人 设立设立 代表处代表处 机构场所的机构场所的 工程、劳务工程、劳务 非居民非居民 营业代理人营业代理人 企业企业 未设立未设立 股息红利股息红利 机构场所的机构场所的 利息、租金利息、租金 特许权使用费特许权使用费 财产转让所得财产转让所得 二、纳税及扣缴义务二、纳税及扣缴义务外国常驻代表机构外国常驻代表机构 来源于境内的所得、来源于境外且与其来源于境内的所得、来源于境外且与其有实际联系的所得，按营业利润适用有实际联系的
5、所得，按营业利润适用25%25%的的税率自行申报缴纳企业所得税。税率自行申报缴纳企业所得税。 从事辅助性活动的代表处可以申请协定从事辅助性活动的代表处可以申请协定待遇待遇免税免税优惠。优惠。 可采用据实申报或核定征收的方式缴纳可采用据实申报或核定征收的方式缴纳企业所得税。企业所得税。纳税及扣缴义务（续）纳税及扣缴义务（续）承包工程提供劳务构成常设机构承包工程提供劳务构成常设机构 按归属于境内的所得适用按归属于境内的所得适用25%25%的税率缴纳企的税率缴纳企业所得税。业所得税。 未构成常设机构的劳务所得未构成常设机构的劳务所得不予征税不予征税（6 6个个月、月、183183天的判定）天的判定）
6、 办理税务登记的此类非居民企业办理税务登记的此类非居民企业自行申报自行申报，按季预缴年终汇算清缴。按季预缴年终汇算清缴。 未办理登记或无法自行申报的非居民企业税未办理登记或无法自行申报的非居民企业税务机关务机关指定扣缴指定扣缴，由支付人代扣代缴。，由支付人代扣代缴。纳税及扣缴义务（续）纳税及扣缴义务（续）未设立机构场所的非居民企业未设立机构场所的非居民企业 来源于境内的所得由支付人进行源泉来源于境内的所得由支付人进行源泉扣缴，由扣缴义务人在每次支付或到期应扣缴，由扣缴义务人在每次支付或到期应支付时扣缴。法定税率支付时扣缴。法定税率20%20%，优惠减免税率，优惠减免税率10%10%，协定更低税
7、率。，协定更低税率。三、非居民税收风险分析三、非居民税收风险分析 风险点风险点代表处代表处代表处代表处工程劳务工程劳务工程劳务工程劳务股权转让股权转让股权转让股权转让利息利息利息利息股息股息股息股息扣缴时点扣缴时点扣缴时点扣缴时点租金租金租金租金特许权使用费特许权使用费特许权使用费特许权使用费包税合同包税合同包税合同包税合同关联申报关联申报关联申报关联申报3 3万美元以下万美元以下万美元以下万美元以下外国常驻代表机构风险点外国常驻代表机构风险点 1 1、经费支出的归集要准确。、经费支出的归集要准确。链接链接链接链接 2 2、辅助性质的商社若从事经营、辅助性质的商社若从事经营性活动，取得的营业利
8、润不得享受免性活动，取得的营业利润不得享受免税优惠。税优惠。链接链接链接链接承包工程、提供劳务风险点承包工程、提供劳务风险点 1 1、混合劳务的判定、混合劳务的判定 链接链接链接链接 2 2、劳务与特许权使用费的区别、劳务与特许权使用费的区别 链接链接链接链接 3 3、修理修配劳务的增值税问题、修理修配劳务的增值税问题 链接链接链接链接 4 4、中外合作办学的纳税义务、中外合作办学的纳税义务 链接链接链接链接股息所得风险点股息所得风险点 1 1、外方股息通过境内支付未纳税、外方股息通过境内支付未纳税 利润直接汇往有业务往来的第三方。利润直接汇往有业务往来的第三方。链接链接链接链接 2 2、利润
9、转增资本、利润转增资本 外国投资者用外国投资者用0808年以后取得的未分配利润年以后取得的未分配利润转增资本，应视同股息分配纳税。转增资本，应视同股息分配纳税。 3 3、外方取得、外方取得0707年股息的免税问题。年股息的免税问题。链接链接链接链接利息所得风险点利息所得风险点 1 1、税前扣除标准、税前扣除标准 链接链接链接链接 2 2、融资租赁、融资租赁 在中国境内未设立机构、场所的非居民企在中国境内未设立机构、场所的非居民企业，以融资租赁方式将设备等租给境内企业使业，以融资租赁方式将设备等租给境内企业使用，应以租赁费扣除设备价款后的余额，按用，应以租赁费扣除设备价款后的余额，按利息利息所得
10、缴纳企业所得税。所得缴纳企业所得税。特许权使用费风险点特许权使用费风险点 1 1、贸易项下隐含的技术费。、贸易项下隐含的技术费。 链接链接链接链接 2 2、服务合同下的商标使用费。、服务合同下的商标使用费。 链接链接链接链接 3 3、技术转让合同中的服务费。、技术转让合同中的服务费。 链接链接链接链接 4 4、房地产设计合同。、房地产设计合同。 链接链接链接链接股权转让收益风险点股权转让收益风险点 1 1、转让价格中是否包含留存收益。、转让价格中是否包含留存收益。链接链接链接链接 2 2、利用协定人为调节非居民企业所持、利用协定人为调节非居民企业所持境内公司股份的比例，以逃避纳税。境内公司股份
11、的比例，以逃避纳税。链接链接链接链接 3 3、非居民企业间接转让境内公司、非居民企业间接转让境内公司股权股权。 4 4、股权转让计算的汇率差异。、股权转让计算的汇率差异。链接链接链接链接租金风险点租金风险点 非居民企业出租境内房产取得的租金，即非居民企业出租境内房产取得的租金，即使未在境内支付，也应缴纳企业所得税。使未在境内支付，也应缴纳企业所得税。 举例：举例：举例：举例：日本一非居民企业日本一非居民企业日本一非居民企业日本一非居民企业A A A A拥有华南一处房产，拥有华南一处房产，拥有华南一处房产，拥有华南一处房产，将其出租给日本另一非居民企业将其出租给日本另一非居民企业将其出租给日本另
12、一非居民企业将其出租给日本另一非居民企业B B B B，B B B B将此房产用于短将此房产用于短将此房产用于短将此房产用于短期来华出差人员居住，期来华出差人员居住，期来华出差人员居住，期来华出差人员居住，B B B B按期在日本向按期在日本向按期在日本向按期在日本向A A A A支付租金。如支付租金。如支付租金。如支付租金。如果按支付地标准，该租金来源于日本，但按照国际税果按支付地标准，该租金来源于日本，但按照国际税果按支付地标准，该租金来源于日本，但按照国际税果按支付地标准，该租金来源于日本，但按照国际税收协定，不动产租金应在不动产所得地征税，因此，收协定，不动产租金应在不动产所得地征税，
13、因此，收协定，不动产租金应在不动产所得地征税，因此，收协定，不动产租金应在不动产所得地征税，因此，A A A A应该在中国申报缴纳企业所得税。应该在中国申报缴纳企业所得税。应该在中国申报缴纳企业所得税。应该在中国申报缴纳企业所得税。 源泉扣缴时点的判定源泉扣缴时点的判定 1 1、提前支付的，即实际支付日期早于合同提前支付的，即实际支付日期早于合同或协议约定日期的，应在或协议约定日期的，应在实际支付时实际支付时扣缴税款。扣缴税款。 2 2、到期应支付而未支付，但支付人按权责到期应支付而未支付，但支付人按权责发生制原则已将应付款项发生制原则已将应付款项计入相关成本、费用计入相关成本、费用的，并在企
14、业所得税年度纳税申报中作税前扣的，并在企业所得税年度纳税申报中作税前扣除的，应在企业所得税除的，应在企业所得税年度纳税申报时年度纳税申报时按照企按照企业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。业所得税法有关规定代扣代缴企业所得税。链接链接链接链接源泉扣缴时点的判定（续）源泉扣缴时点的判定（续） 3 3、到期应对付而未支付，但支付人上述到到期应对付而未支付，但支付人上述到期未支付的所得款项，期未支付的所得款项，计入相应资产原价计入相应资产原价或企或企业筹办费，并分期摊入成本、费用，分年度在业筹办费，并分期摊入成本、费用，分年度在企业所得税前扣除的企业所得税前扣除的, , 应在企业计入相关资产应在企业
15、计入相关资产的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企的年度纳税申报时就上述所得全额代扣代缴企业所得税。业所得税。链接链接链接链接源泉扣缴时点的判定（续）源泉扣缴时点的判定（续） 4 4、到期应支付而未对付，如支付款项涉及股到期应支付而未对付，如支付款项涉及股息、红利等权益性投资收益，应以被投资企业股息、红利等权益性投资收益，应以被投资企业股东会或股东大会东会或股东大会作出利润分配决定作出利润分配决定的日期，确定的日期，确定非居民企业收入的实现及由支付企业代扣代缴企非居民企业收入的实现及由支付企业代扣代缴企业所得税。业所得税。链接链接链接链接 5 5、到期应支付而未支付，如支付款项非居民到期应支
16、付而未支付，如支付款项非居民企业直接转让中国境内居民企业股权的，应于合企业直接转让中国境内居民企业股权的，应于合同生效且完成同生效且完成股权变更手续股权变更手续时，确认收入实现及时，确认收入实现及扣缴义务的发生。扣缴义务的发生。包税合同包税合同 境内企业与非居民企业签订合同时经境内企业与非居民企业签订合同时经常会出现常会出现“包税包税”条款，即非居民企业不条款，即非居民企业不负担其所得在中国的纳税义务，而是由境负担其所得在中国的纳税义务，而是由境内扣缴义务人承担。对于这类合同，应将内扣缴义务人承担。对于这类合同，应将不含税的合同价换算为含税所得计算企业不含税的合同价换算为含税所得计算企业所得税
17、。所得税。包税合同：源泉扣缴类包税合同：源泉扣缴类 大连大连大连大连A A A A公司与日本公司与日本公司与日本公司与日本B B B B公司签订技术合同，价款公司签订技术合同，价款公司签订技术合同，价款公司签订技术合同，价款100100100100万元。万元。万元。万元。第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本B B B B公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款 应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税= = = =100*10%100*10
18、%= = = =10101010万元。万元。万元。万元。 营业税营业税营业税营业税=100=100=100=1005%=55%=55%=55%=5元元元元 城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加=5=5=5=5（7%+3%+2%7%+3%+2%7%+3%+2%7%+3%+2%）=0.6=0.6=0.6=0.6万元万元万元万元 非居民企业实际收到技术费非居民企业实际收到技术费非居民企业实际收到技术费非居民企业实际收到技术费100100100100(10(10(10(105 5 5 50.6)=84.40.6)=84.40.6)=84.40.6)=84.4万元。万
19、元。万元。万元。第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税条款，境内税款A A A A公司承担公司承担公司承担公司承担 应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税= = = =100100100100111110%10%10%10%5%5%5%5%（1 1 1 112%12%12%12%） 10%=10%=10%=10%=11.8511.8511.8511.85元元元元 营业税营业税营业税营业税=118.5*5%=5.925=118.5*5%=5.925
20、=118.5*5%=5.925=118.5*5%=5.925万元万元万元万元 城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加=5.925*12%=0.711=5.925*12%=0.711=5.925*12%=0.711=5.925*12%=0.711万元万元万元万元 非居民企业实收技术费非居民企业实收技术费非居民企业实收技术费非居民企业实收技术费118.5-11.85-5.925-0.711=100118.5-11.85-5.925-0.711=100118.5-11.85-5.925-0.711=100118.5-11.85-5.925-0.711=100万元。万
21、元。万元。万元。包税合同：源泉扣缴类（续）包税合同：源泉扣缴类（续） 按上述计算方法源泉扣缴型包税合同中，企按上述计算方法源泉扣缴型包税合同中，企业所得税的计算公式为：业所得税的计算公式为： 扣缴企业所得税扣缴企业所得税= =支付金额支付金额11非居民企非居民企业所得税实际征收率营业税税率业所得税实际征收率营业税税率（1 1各地各地方税税率和）方税税率和） 非居民企业所得税实际征收率非居民企业所得税实际征收率包税合同：提供劳务类包税合同：提供劳务类 大连大连大连大连A A A A 公司与日本公司与日本公司与日本公司与日本B B B B公司签订检验合同，价款公司签订检验合同，价款公司签订检验合同
22、，价款公司签订检验合同，价款100100100100万万万万第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本第一种情况：合同约定日本B B B B公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款公司承担中国境内的税款 应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税= = = =100*20%*25%100*20%*25%100*20%*25%100*20%*25%= = = =5 5 5 5万元。万元。万元。万元。 营业税营业税营业税营业税=100=100=100=1005%=55%=55%=55%=5元元元元
23、 城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加=5=5=5=5（7%+3%+2%7%+3%+2%7%+3%+2%7%+3%+2%）=0.6=0.6=0.6=0.6万元万元万元万元 非居民企业实际收到检验费为非居民企业实际收到检验费为非居民企业实际收到检验费为非居民企业实际收到检验费为100100100100(5(5(5(55 5 5 50.6)=89.40.6)=89.40.6)=89.40.6)=89.4万元。万元。万元。万元。第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税条款，境内税款第二种情况：合同约定包税
24、条款，境内税款A A A A公司承担公司承担公司承担公司承担 应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税应扣缴非居民企业所得税= = = =100100100100111120%*25%20%*25%20%*25%20%*25%5%5%5%5%（1 1 1 112%12%12%12%） 20%20%20%20%25%25%25%25%= = = =5.595.595.595.59元元元元 营业税营业税营业税营业税=111.86*5%=5.59=111.86*5%=5.59=111.86*5%=5.59=111.86*5%=5.59万元万元万元万元 城建税及教育费附加城建
25、税及教育费附加城建税及教育费附加城建税及教育费附加=5.59*12%=0.67=5.59*12%=0.67=5.59*12%=0.67=5.59*12%=0.67万元万元万元万元 非居民企业实收检验费为非居民企业实收检验费为非居民企业实收检验费为非居民企业实收检验费为111.86-5.59-5.59-0.67=100111.86-5.59-5.59-0.67=100111.86-5.59-5.59-0.67=100111.86-5.59-5.59-0.67=100万元。万元。万元。万元。包税合同：提供劳务类（续）包税合同：提供劳务类（续） 按上述计算方法劳务型包税合同中，企业按上述计算方法劳务
26、型包税合同中，企业所得税的计算公式为：所得税的计算公式为： 扣缴企业所得税扣缴企业所得税= =支付金额支付金额11企业所得企业所得税税核定利润率核定利润率企业所得税税率营业税税率企业所得税税率营业税税率（1 1各地方税税率和）各地方税税率和） 企业所得税核定企业所得税核定利润率利润率企业所得税税率企业所得税税率 核定利润率按税局机关确认的比例计算。核定利润率按税局机关确认的比例计算。三万美元以下付汇风险点三万美元以下付汇风险点 现象：现象：向外单笔支付三万美元以下外向外单笔支付三万美元以下外汇无需税务开具汇无需税务开具对外付汇税务证明对外付汇税务证明，但并不意味着不纳税。有些企业人为拆分但并不
27、意味着不纳税。有些企业人为拆分付汇款项，向境外支付应税款项而未纳税。付汇款项，向境外支付应税款项而未纳税。 监管手段：监管手段：外汇管理局定期提供企业外汇管理局定期提供企业向外汇款的信息。企业对支付款项是否纳向外汇款的信息。企业对支付款项是否纳税不清楚的可以咨询税务机关。税不清楚的可以咨询税务机关。关联申报关联申报 1 1、申报注意事项和技巧、申报注意事项和技巧 二次修改年度报表二次修改年度报表 网上申报保存后未提交网上申报保存后未提交 年中注销未进行关联申报年中注销未进行关联申报 申报信息不完全申报信息不完全 2 2、申报说明参照、申报说明参照申报指南申报指南链接链接链接链接谢谢谢谢经费支出
28、的归集经费支出的归集 购置固定资产的支出，应在发生时一次性计入当期购置固定资产的支出，应在发生时一次性计入当期购置固定资产的支出，应在发生时一次性计入当期购置固定资产的支出，应在发生时一次性计入当期经费支出。经费支出。经费支出。经费支出。 利息收入不得冲抵经费支出。利息收入不得冲抵经费支出。利息收入不得冲抵经费支出。利息收入不得冲抵经费支出。 交际应酬费以实际发生额计入经费支出。交际应酬费以实际发生额计入经费支出。交际应酬费以实际发生额计入经费支出。交际应酬费以实际发生额计入经费支出。 货币性捐赠、滞纳金等不作为经费支出。货币性捐赠、滞纳金等不作为经费支出。货币性捐赠、滞纳金等不作为经费支出。
29、货币性捐赠、滞纳金等不作为经费支出。 注：注：注：注：经费支出换算收入计算所得税是在代表处无法经费支出换算收入计算所得税是在代表处无法经费支出换算收入计算所得税是在代表处无法经费支出换算收入计算所得税是在代表处无法准确核算收入与成本的情况下采取的缴纳方式，如果代准确核算收入与成本的情况下采取的缴纳方式，如果代准确核算收入与成本的情况下采取的缴纳方式，如果代准确核算收入与成本的情况下采取的缴纳方式，如果代表处可以准确核算收入或成本，应采取据实申报或按收表处可以准确核算收入或成本，应采取据实申报或按收表处可以准确核算收入或成本，应采取据实申报或按收表处可以准确核算收入或成本，应采取据实申报或按收入
30、、成本核定方式缴纳税款。入、成本核定方式缴纳税款。入、成本核定方式缴纳税款。入、成本核定方式缴纳税款。辅助性商社辅助性商社 举例：举例：日本一公司在大连设立的办事日本一公司在大连设立的办事处，主要负责为总部提供信息、接洽等辅处，主要负责为总部提供信息、接洽等辅助性服务，我们在对代表处进行常规检查助性服务，我们在对代表处进行常规检查时发现一份购销合同为办事处负责人签时发现一份购销合同为办事处负责人签署，经调查，该办事处同时从事替总部签署，经调查，该办事处同时从事替总部签订合同、存储货物等业务，应该对归属于订合同、存储货物等业务，应该对归属于该办事处的所得缴纳企业所得税。该办事处的所得缴纳企业所得
31、税。混合劳务的判定混合劳务的判定 举例：举例：日本一非居民企业与大连某企业签订日本一非居民企业与大连某企业签订机器设备销售合同，同时提供安装、技术培训、机器设备销售合同，同时提供安装、技术培训、指导服务等活动，如果上述活动超过一定期限指导服务等活动，如果上述活动超过一定期限（6 6个月或个月或183183天），则构成在我国的常设机构，天），则构成在我国的常设机构，应该就该劳务所得缴纳企业所得税。应该就该劳务所得缴纳企业所得税。 合同约定劳务所得的，按合同约定金额纳合同约定劳务所得的，按合同约定金额纳税，未约定的，参照同类劳务的计价标准纳税，税，未约定的，参照同类劳务的计价标准纳税，无参照标准的
32、，由税务机关按不低于销售合同总无参照标准的，由税务机关按不低于销售合同总价款的价款的10%10%核定该劳务所得。核定该劳务所得。劳务与特许权使用费的区别劳务与特许权使用费的区别 举例：举例：举例：举例：大连某公司欲建造一车间，与德国公司签大连某公司欲建造一车间，与德国公司签大连某公司欲建造一车间，与德国公司签大连某公司欲建造一车间，与德国公司签订车间建造服务合同，申请按一般劳务所得缴纳企业订车间建造服务合同，申请按一般劳务所得缴纳企业订车间建造服务合同，申请按一般劳务所得缴纳企业订车间建造服务合同，申请按一般劳务所得缴纳企业所得税。税务人员在审阅合同时发现如下疑点：所得税。税务人员在审阅合同时
33、发现如下疑点：所得税。税务人员在审阅合同时发现如下疑点：所得税。税务人员在审阅合同时发现如下疑点： 第一，服务项目列举中包括大量类似隔热系统、第一，服务项目列举中包括大量类似隔热系统、第一，服务项目列举中包括大量类似隔热系统、第一，服务项目列举中包括大量类似隔热系统、冷却系统等的冷却系统等的冷却系统等的冷却系统等的技术项目技术项目技术项目技术项目； 第二，在知识产权条款中明确规定技术服务过程第二，在知识产权条款中明确规定技术服务过程第二，在知识产权条款中明确规定技术服务过程第二，在知识产权条款中明确规定技术服务过程中涉及的专有技术德国公司保有中涉及的专有技术德国公司保有中涉及的专有技术德国公司
34、保有中涉及的专有技术德国公司保有知识产权知识产权知识产权知识产权，大连公司，大连公司，大连公司，大连公司只拥有使用权。只拥有使用权。只拥有使用权。只拥有使用权。 我们判定此合同属于混合合同，应该按归属于劳我们判定此合同属于混合合同，应该按归属于劳我们判定此合同属于混合合同，应该按归属于劳我们判定此合同属于混合合同，应该按归属于劳务和特许权使用费所得分别缴纳企业所得税，而不能务和特许权使用费所得分别缴纳企业所得税，而不能务和特许权使用费所得分别缴纳企业所得税，而不能务和特许权使用费所得分别缴纳企业所得税，而不能将技术费混同于劳务一并纳税。将技术费混同于劳务一并纳税。将技术费混同于劳务一并纳税。将
35、技术费混同于劳务一并纳税。修理修配劳务的增值税修理修配劳务的增值税 举例：举例：非居民企业非居民企业A A承包大连某船厂的承包大连某船厂的船舶修理修配工程，在修理过程中提供部船舶修理修配工程，在修理过程中提供部分进口的辅助零部件等。对此业务，非居分进口的辅助零部件等。对此业务，非居民企业应按归属于境内的劳务所得缴纳企民企业应按归属于境内的劳务所得缴纳企业所得税，同时按修理修配劳务所得及销业所得税，同时按修理修配劳务所得及销售零部件所得缴纳增值税。售零部件所得缴纳增值税。中外合作办学中外合作办学 举例：举例：FYCFYC语言学院是语言学院是F F省教育学院与美国省教育学院与美国Y Y大学合作创办
36、的一所培养高级经贸英语人才的专大学合作创办的一所培养高级经贸英语人才的专业学院。中美双方协议实行业学院。中美双方协议实行“双轨制双轨制”教学，学教学，学生在中方学习，教学由中外双方共同承担，取得生在中方学习，教学由中外双方共同承担，取得双学历。双学历。Y Y大学派教师来大学派教师来FYCFYC语言学院任教，外方语言学院任教，外方按学生缴费收入的按学生缴费收入的43%43%提成。此种情况应视为提成。此种情况应视为Y Y大大学在学在FYCFYC学院设立了机构场所，其取得的归属于学院设立了机构场所，其取得的归属于境内的所得按营业利润征收企业所得税。境内的所得按营业利润征收企业所得税。涉案企业关系图涉
37、案企业关系图大连子公司大连子公司C C香港香港A A公司公司投投资A A法人代表法人代表出资公司出资公司D D支付支付款项款项分分红红0707年股息免税案例年股息免税案例 ZSZS集团是外资企业，拟向投资方集团是外资企业，拟向投资方YXYX公司支公司支付付0707年股息约年股息约3.353.35亿元人民币，申请免税并对外亿元人民币，申请免税并对外付汇。付汇。税务人员在查阅税务人员在查阅ZSZS集团提交的资料时，发集团提交的资料时，发现其现其0707年的企业所得税年报为年的企业所得税年报为内资内资企业适用报企业适用报表，而表，而ZSZS集团却为集团却为外资外资企业，两者矛盾。企业，两者矛盾。 经
38、调查发现，经调查发现，ZSZS集团集团20072007年仍为内资企业，年仍为内资企业，YXYX公司在公司在0808年才取得年才取得ZSZS的股权，因此不符合免税的股权，因此不符合免税条件，即外商投资企业的主体资格，不能享受免条件，即外商投资企业的主体资格，不能享受免税优惠，应按税优惠，应按10%10%的税率全额缴纳企业所得税。的税率全额缴纳企业所得税。利息税前扣除注意事项利息税前扣除注意事项 检查其借款利息是否超额税前扣除，对超检查其借款利息是否超额税前扣除，对超额部分纳税调整；额部分纳税调整； 企业支付给关联方的利息支出，税前扣除企业支付给关联方的利息支出，税前扣除时不得超过规定比例计算的部
39、分，超过部分纳时不得超过规定比例计算的部分，超过部分纳税调整。（金融企业税调整。（金融企业5:15:1；其他企业；其他企业2:12:1） 注册资本不到位部分的借款利息不得税前注册资本不到位部分的借款利息不得税前扣除，对扣除部分进行纳税调整。扣除，对扣除部分进行纳税调整。贸易项下隐含的技术费贸易项下隐含的技术费 境内企业在进口设备的同时引进技境内企业在进口设备的同时引进技术，并将技术使用费并入设备采购合同术，并将技术使用费并入设备采购合同中，由于是贸易项下的对外支付行为，中，由于是贸易项下的对外支付行为，可能存在逃避缴纳技术使用费的可能。可能存在逃避缴纳技术使用费的可能。服务合同中的商标使用费服
40、务合同中的商标使用费 举例：举例：09090909年年年年10101010月，某高尔夫俱乐部与美国一国际月，某高尔夫俱乐部与美国一国际月，某高尔夫俱乐部与美国一国际月，某高尔夫俱乐部与美国一国际管理集团签订了管理顾问协议，合同总金额为管理集团签订了管理顾问协议，合同总金额为管理集团签订了管理顾问协议，合同总金额为管理集团签订了管理顾问协议，合同总金额为132132132132万美万美万美万美元。俱乐部按劳务所得向税务局申请扣缴税款。元。俱乐部按劳务所得向税务局申请扣缴税款。元。俱乐部按劳务所得向税务局申请扣缴税款。元。俱乐部按劳务所得向税务局申请扣缴税款。 实地调查发现，球场并没有美国专家团队
41、参与管理实地调查发现，球场并没有美国专家团队参与管理实地调查发现，球场并没有美国专家团队参与管理实地调查发现，球场并没有美国专家团队参与管理的证据，却多处使用美国公司的商标。的证据，却多处使用美国公司的商标。的证据，却多处使用美国公司的商标。的证据，却多处使用美国公司的商标。 约谈后获悉，美国管理公司实行会员制，俱乐部支约谈后获悉，美国管理公司实行会员制，俱乐部支约谈后获悉，美国管理公司实行会员制，俱乐部支约谈后获悉，美国管理公司实行会员制，俱乐部支付其付其付其付其132132132132万美元的顾问费是会费，以使用其商标宣传。万美元的顾问费是会费，以使用其商标宣传。万美元的顾问费是会费，以使
42、用其商标宣传。万美元的顾问费是会费，以使用其商标宣传。虽然签订的是服务合同，实则属于商标使用费，应按全虽然签订的是服务合同，实则属于商标使用费，应按全虽然签订的是服务合同，实则属于商标使用费，应按全虽然签订的是服务合同，实则属于商标使用费，应按全额以额以额以额以10%10%10%10%的税率纳税。的税率纳税。的税率纳税。的税率纳税。技术转让合同下的服务费技术转让合同下的服务费 非居民企业在转让技术的同时，伴随提供非居民企业在转让技术的同时，伴随提供相关的技术服务、人员培训等劳务。应将相关相关的技术服务、人员培训等劳务。应将相关的图纸资料费、技术服务与人员培训费等全部的图纸资料费、技术服务与人员
43、培训费等全部作为特许权使用费征税。作为特许权使用费征税。 举例：美国举例：美国A A公司向我国公司向我国B B公司转让一项专公司转让一项专有技术，合同规定，技术使用费有技术，合同规定，技术使用费100100万美元，派万美元，派人短期到人短期到B B公司对该项技术提供技术服务费为公司对该项技术提供技术服务费为2020万美元，。则应认定特许权使用费为万美元，。则应认定特许权使用费为120120万美元。万美元。房地产设计合同房地产设计合同 现象：现象：现象：现象：房地产设计合同金额巨大，且存在以下条款：房地产设计合同金额巨大，且存在以下条款：房地产设计合同金额巨大，且存在以下条款：房地产设计合同金额
44、巨大，且存在以下条款：外方设计成果所有权归境内房地产公司所有，外方保留外方设计成果所有权归境内房地产公司所有，外方保留外方设计成果所有权归境内房地产公司所有，外方保留外方设计成果所有权归境内房地产公司所有，外方保留著作权。房地产公司申请按设计劳务扣缴税款。著作权。房地产公司申请按设计劳务扣缴税款。著作权。房地产公司申请按设计劳务扣缴税款。著作权。房地产公司申请按设计劳务扣缴税款。 判定：判定：判定：判定：根据我国房地产行业常规、外国对知识产权根据我国房地产行业常规、外国对知识产权根据我国房地产行业常规、外国对知识产权根据我国房地产行业常规、外国对知识产权的保护，税务机关认为该设计合同有可能是房
45、地产公司的保护，税务机关认为该设计合同有可能是房地产公司的保护，税务机关认为该设计合同有可能是房地产公司的保护，税务机关认为该设计合同有可能是房地产公司为了减少扣缴所得税而有意签署的所有权归中方的表面为了减少扣缴所得税而有意签署的所有权归中方的表面为了减少扣缴所得税而有意签署的所有权归中方的表面为了减少扣缴所得税而有意签署的所有权归中方的表面合同，外方很有可能仍保有该项成果的所有权，境内公合同，外方很有可能仍保有该项成果的所有权，境内公合同，外方很有可能仍保有该项成果的所有权，境内公合同，外方很有可能仍保有该项成果的所有权，境内公司仅有使用权，因此判定设计合同属于特许权使用费。司仅有使用权，因
46、此判定设计合同属于特许权使用费。司仅有使用权，因此判定设计合同属于特许权使用费。司仅有使用权，因此判定设计合同属于特许权使用费。 此类合同已引起税务机关的重视，并会通过相关渠此类合同已引起税务机关的重视，并会通过相关渠此类合同已引起税务机关的重视，并会通过相关渠此类合同已引起税务机关的重视，并会通过相关渠道和手段进一步核实设计合同相关条款的真实性。道和手段进一步核实设计合同相关条款的真实性。道和手段进一步核实设计合同相关条款的真实性。道和手段进一步核实设计合同相关条款的真实性。股权转让涉及的留存收益股权转让涉及的留存收益 国税函国税函国税函国税函200969820096982009698200
47、9698号文规定，股权转让中约定留存号文规定，股权转让中约定留存号文规定，股权转让中约定留存号文规定，股权转让中约定留存收益一并转让的，留存收益不得从股权转让价中扣除。收益一并转让的，留存收益不得从股权转让价中扣除。收益一并转让的，留存收益不得从股权转让价中扣除。收益一并转让的，留存收益不得从股权转让价中扣除。 举例：举例：举例：举例：非居民企业非居民企业非居民企业非居民企业A A A A投资投资投资投资100100100100万元人民币成立境内万元人民币成立境内万元人民币成立境内万元人民币成立境内子公司子公司子公司子公司B B B B，2011201120112011年年年年5 5 5 5月
48、按出资额月按出资额月按出资额月按出资额100100100100万元人民币将其所持万元人民币将其所持万元人民币将其所持万元人民币将其所持股权转让给境内股权转让给境内股权转让给境内股权转让给境内C C C C公司，并将其享有的公司，并将其享有的公司，并将其享有的公司，并将其享有的B B B B公司留存收益公司留存收益公司留存收益公司留存收益一并转让。一并转让。一并转让。一并转让。B B B B公司账面留存收益余额公司账面留存收益余额公司账面留存收益余额公司账面留存收益余额20202020万元人民币。万元人民币。万元人民币。万元人民币。 从表面看，从表面看，从表面看，从表面看，A A A A公司无股
49、权转让收益不需纳税，但股公司无股权转让收益不需纳税，但股公司无股权转让收益不需纳税，但股公司无股权转让收益不需纳税，但股权转让价格中应包含留存收益权转让价格中应包含留存收益权转让价格中应包含留存收益权转让价格中应包含留存收益20202020万元，股权转让收益万元，股权转让收益万元，股权转让收益万元，股权转让收益应为应为应为应为100+20100+20100+20100+20100=20100=20100=20100=20万元，应缴纳企业所得税万元，应缴纳企业所得税万元，应缴纳企业所得税万元，应缴纳企业所得税2 2 2 2万元。万元。万元。万元。人为调节非居民企业所持境内人为调节非居民企业所持境
50、内公司股份的比例公司股份的比例 按照中新税收协定，非居民企业转让境内按照中新税收协定，非居民企业转让境内企业股权，如果持股比例低于企业股权，如果持股比例低于25%25%，则取得的转，则取得的转让收益无需在中国纳税。某些非居民企业为了让收益无需在中国纳税。某些非居民企业为了逃避纳税，在股权转让前人为拆分持股比例，逃避纳税，在股权转让前人为拆分持股比例，分两次进行转让，使得持股比例低于分两次进行转让，使得持股比例低于25%25%。 对于此种以避税为目的的恶意税收筹划行对于此种以避税为目的的恶意税收筹划行为，属于滥用税收协定，税务机关有权对其进为，属于滥用税收协定，税务机关有权对其进行反避税调查并调
51、整。行反避税调查并调整。股权转让计算的汇率差异股权转让计算的汇率差异 国税函国税函国税函国税函698698698698号文规定，计算股权转让所得时，以非居民企号文规定，计算股权转让所得时，以非居民企号文规定，计算股权转让所得时，以非居民企号文规定，计算股权转让所得时，以非居民企业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股业向被转让股权的中国居民企业投资时或向原投资方购买该股权时的币种计算转让价和成本价。权时的币种计算转让价和成本价。权时的币种计算转让价和成本价。权时的币种计算转
52、让价和成本价。 举例：举例：举例：举例：美国美国美国美国A A A A公司于公司于公司于公司于2004200420042004年投资年投资年投资年投资300300300300万美元（折合人民币约万美元（折合人民币约万美元（折合人民币约万美元（折合人民币约2400240024002400万）参股境内万）参股境内万）参股境内万）参股境内B B B B公司，股权比例公司，股权比例公司，股权比例公司，股权比例30%30%30%30%。2010201020102010年年年年10101010月，月，月，月，A A A A公司以公司以公司以公司以4000400040004000万元人民币转让其所持股权。万
53、元人民币转让其所持股权。万元人民币转让其所持股权。万元人民币转让其所持股权。A A A A公司按股权转让收益公司按股权转让收益公司按股权转让收益公司按股权转让收益（4000-2400=16004000-2400=16004000-2400=16004000-2400=1600万元）缴纳企业所得税万元）缴纳企业所得税万元）缴纳企业所得税万元）缴纳企业所得税160160160160万元。万元。万元。万元。 按照规定，按照规定，按照规定，按照规定，A A A A公司应将转让价格公司应将转让价格公司应将转让价格公司应将转让价格4000400040004000万元人民币换算成美元万元人民币换算成美元万元
54、人民币换算成美元万元人民币换算成美元再计算转让收益，按股权变更当日汇率（再计算转让收益，按股权变更当日汇率（再计算转让收益，按股权变更当日汇率（再计算转让收益，按股权变更当日汇率（1:6.62521:6.62521:6.62521:6.6252）折算为）折算为）折算为）折算为603.76603.76603.76603.76万美元。则股权转让收益为万美元。则股权转让收益为万美元。则股权转让收益为万美元。则股权转让收益为603.76 -300=303.76603.76 -300=303.76603.76 -300=303.76603.76 -300=303.76万美万美万美万美元，按扣缴当日汇率（
55、元，按扣缴当日汇率（元，按扣缴当日汇率（元，按扣缴当日汇率（1:6.44451:6.44451:6.44451:6.4445）折合成人民币）折合成人民币）折合成人民币）折合成人民币1957.581957.581957.581957.58万元，万元，万元，万元，应扣缴企业所得税应扣缴企业所得税应扣缴企业所得税应扣缴企业所得税195.758195.758195.758195.758万元。万元。万元。万元。A A A A公司少缴纳税款公司少缴纳税款公司少缴纳税款公司少缴纳税款35.75835.75835.75835.758万元。万元。万元。万元。扣缴时点：计入成本费用扣缴时点：计入成本费用 举例：举
56、例：A A企业为内资企业，企业为内资企业，20102010年年7 7月向月向境外境外B B企业借入资金企业借入资金200200万元，年利率万元，年利率6%6%，由，由于资金困难，延期支付款项。当年列支财务于资金困难，延期支付款项。当年列支财务费用费用6 6万元，万元，20112011年年5 5月月1010日完成年度所得税日完成年度所得税申报。因此，申报。因此，B B企业应在企业应在5 5月月1010日扣缴利息税日扣缴利息税款款0.60.6万元。万元。扣缴时点：计入资产价值扣缴时点：计入资产价值 举例：举例：A A企业为内资企业，企业为内资企业，20102010年年6 6月向境月向境外外B B企
57、业购买设备价款企业购买设备价款200200万元，同时支付技术万元，同时支付技术使用费使用费100100万元。由于资金困难，延期支付款项。万元。由于资金困难，延期支付款项。同年同年1111月，设备投入使用，当年计提折旧月，设备投入使用，当年计提折旧5 5万元万元（200+100200+100）/60/60。20112011年年5 5月月1010日完成年度所得日完成年度所得税申报，因此，税申报，因此，B B企业应在企业应在5 5月月1010日扣缴特许权日扣缴特许权使用费税款使用费税款1010万元。万元。扣缴时点：取得股息、红利扣缴时点：取得股息、红利 举例：举例：A A企业为中外合资企业。其中，境企业为中外合资企业。其中，境外外B B企业占企业占60%60%的股份，境内的股份，境内C C企业占企业占40%40%的股的股份。份。A A企业企业20112011年度实现税后利润年度实现税后利润10001000万元万元( (无以前年度亏损无以前年度亏损) )。A A企业董事会企业董事会20122012年年3 3月月份决定按股权比例向股东分配份决定按股权比例向股东分配20112011年度利润年度利润10001000万元。则万元。则A A公司应在公司应在20122012年年3 3月代扣代缴月代扣代缴B B企业的企业所得税企业的企业所得税600600万元。万元。
