企业重组并购中的纳税处理

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1、企业重组中的纳税处理企业重组中的纳税处理 1主要内容主要内容一一.税收与会计差异的主要难点简易分析税收与会计差异的主要难点简易分析三三. .企业资产评估增值、减值税收风险点企业资产评估增值、减值税收风险点四四. .企业股东股权与企业资产的税收关系企业股东股权与企业资产的税收关系五五. .收购（转让）股权征免税的选择分析收购（转让）股权征免税的选择分析六六. .资产收购（转让）征免税选择分析资产收购（转让）征免税选择分析二二. .时间性差异与暂时性差异的主要方面时间性差异与暂时性差异的主要方面2十十. .收购兼并企业的征免税分析收购兼并企业的征免税分析九九. .企业产权转让征免税解析企业产权转让

2、征免税解析八八. .企业和个人股权转让涉及的所得税问题企业和个人股权转让涉及的所得税问题七七. .股东身份选择对税收负担的影响股东身份选择对税收负担的影响十二十二. .债务重组的税收分析与运用债务重组的税收分析与运用十一十一. .子公司（分支机构）的税收效用子公司（分支机构）的税收效用3一一. .税收与会计差异的主要难点简易分析税收与会计差异的主要难点简易分析（一）政策依据（一）政策依据1.1.税收征管法税收征管法第二十条第二十条 纳税人、扣缴义务人的纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税

3、收的规定抵触的，者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、扣缴和代收代缴税款。的规定计算应纳税款、扣缴和代收代缴税款。 2.2.企业所得税法企业所得税法第二十一条第二十一条 在计算应纳税所得在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。规定计算。43.3.关于做好关于做好20092009年度企业所得税汇算清缴工作的通

4、知年度企业所得税汇算清缴工作的通知( (国税函国税函20101482010148号号) )第三条第三条根据企业所得税法精神，在计算应纳税根据企业所得税法精神，在计算应纳税所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与所得额及应纳所得税时，企业财务、会计处理办法与税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。税法规定不一致的，应按照企业所得税法规定计算。企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算。暂按企业财务、会计规定计算。 如成本计算方法、资产的组成部分判定、消耗性如成本计算方法、资产的组成部分判定、消耗性生物资产和公

5、益性生物资产核算、开发无形资产和借生物资产和公益性生物资产核算、开发无形资产和借款费用开始资本化时间、专门借款和一般借款利息费款费用开始资本化时间、专门借款和一般借款利息费用处理等。用处理等。 5（二）会计处理与税法两个差异（二）会计处理与税法两个差异税收与会计差异税收与会计差异 暂时性差异暂时性差异 永久性差异永久性差异6 永久性差异，永久性差异，是指一定时期的税前会计利润与是指一定时期的税前会计利润与纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种纳税所得之间由于计算口径不同而产生的差额，这种差额在本期发生，不会在以后各期转回扣除。如：业差额在本期发生，不会在以后各期转回扣除。如：业务招待费

6、、罚款、滞纳金、捐赠等。务招待费、罚款、滞纳金、捐赠等。 暂时性差异（时间性差异），暂时性差异（时间性差异），是指一定时期的是指一定时期的税前会计利润与纳税所得之间的差额，其发生是由于税前会计利润与纳税所得之间的差额，其发生是由于有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前有些收入和支出项目计入纳税所得的时间与计入税前会计利润的时间不一致所产生的会计利润的时间不一致所产生的，如折旧时间不同的，如折旧时间不同的差额、广告费结转以后年度等。时间性差额发生于某差额、广告费结转以后年度等。时间性差额发生于某一时期，但在以后的一期或若干期内可以转回扣除。一时期，但在以后的一期或若干期内可以转回扣除。7

7、思考问题：思考问题：1.1.资产会计基础与税法基础差异原因？资产会计基础与税法基础差异原因？2.2.是否注意这些差异？对差异的处理方法？没有处理是否注意这些差异？对差异的处理方法？没有处理的税收风险？的税收风险？81.1.差异主要原因分析：资产计税基础差异主要原因分析：资产计税基础 第五十六条企业的各项资产，包括固定资第五十六条企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，资产、存货等，以历史成本为计税基础以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支

8、出。时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，外，不得调整该资产的计税基础不得调整该资产的计税基础。9企业会计准则企业会计准则基本准则基本准则第四十二条规定，会计计量属性主要包括：第四十二条规定，会计计量属性主要包括：历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值价值。第四十三条规定，企业在对会计要素进行计第四十三条规定，企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本，采用重置成本、量时，一般应当采用历史成本，采

9、用重置成本、可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证可变现净值、现值、公允价值计量的，应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。102.2.处理差异必须坚持两个基本原则处理差异必须坚持两个基本原则 一是在进行会计核算时，所有企业应严格遵一是在进行会计核算时，所有企业应严格遵循企业会计制度的相关要求，进行会计要素的确循企业会计制度的相关要求，进行会计要素的确认、计量与记录，不得违反会计制度。认、计量与记录，不得违反会计制度。 二是在完成纳税义务时，必须按照税法的要二是在完成纳税义务时，必须按照税法的要求进行，如会计账务处理与税法规定不一致，应求进行

10、，如会计账务处理与税法规定不一致，应按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳按照税法的规定，采用相应的方法调整，完成纳税义务。税义务。113.3.企业会计准则第企业会计准则第1818号号所得税（所得税（20062006） 第七条第七条 暂时性差异，是指资产或负债的账暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。属于暂时性差异。 按照暂时性差异对

11、未来期间应税金额的影响，按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。12 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。生应税金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。生可抵扣金额的暂时性差异。 存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂

12、时性差异存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确认递延所得税负债或的，应当按照本准则规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。递延所得税资产。 13暂时性差异的处理暂时性差异的处理 （1 1）将应交所得税计入）将应交所得税计入“所得税费用所得税费用” 借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税（2 2）将暂时性差异对所得税影响计入）将暂时性差异对所得税影响计入“递延所得递延所得税资产负债税资产负债” 借：递延所得税资产借：递延所得税资产（可抵扣暂时性差异（可抵扣暂时性差异* *所得所得税率）税率） 贷：递延所得税负

13、债贷：递延所得税负债（应纳税暂时性差异（应纳税暂时性差异* *所得所得税率）税率） 所得税费用所得税费用递延所得税费用递延所得税费用（差额）（差额）14案例分析：某公司案例分析：某公司20092009年年1212月月3131日有关资料如下：日有关资料如下： 交易性金融资产公允价值变动为交易性金融资产公允价值变动为700700万元；万元； 计提存货跌价准备计提存货跌价准备300300万元；万元； 计提固定资产减值准备计提固定资产减值准备160160万元；万元； 投资性房地产采用公允价值后续计量模式，其公允价投资性房地产采用公允价值后续计量模式，其公允价值变动为值变动为800800万元；万元； 当

14、期确认预计负债当期确认预计负债200200万元；万元； 假设期初递延所得税负债和期初递延所得税资产无余假设期初递延所得税负债和期初递延所得税资产无余额，且资产负债表上其他资产、负债的账面价值与计税基额，且资产负债表上其他资产、负债的账面价值与计税基础不存在差异。础不存在差异。 该公司适用的所得税税率为该公司适用的所得税税率为2525。20092009年会计利润年会计利润12401240万元。万元。预计企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税预计企业会持续盈利，能够获得足够的应纳税所得额。所得额。15计算：计算：应纳税所得额应纳税所得额=1240-700+300+160+800+200=2000=1

15、240-700+300+160+800+200=2000应交所得税应交所得税200025200025500500应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异700700可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异30030016016080080020020014601460递延所得税负债递延所得税负债7002570025175175递延所得税资产递延所得税资产146025146025365365所得税费用所得税费用500500175-365175-365310310 账务处理：账务处理： 借：借：所得税费用所得税费用 31000003100000递延所得税资产递延所得税资产 36500003650000 贷：贷：应

16、交税费应交税费应交所得税应交所得税 5000000 5000000 递延所得税负债递延所得税负债 1750000175000016二二. . 时间性差异与暂时性差异的主要方面时间性差异与暂时性差异的主要方面思考题思考题1.1.本单位的永久性差异主要有哪些？本单位的永久性差异主要有哪些？2.2.本单位的暂时性差异主要有哪些？本单位的暂时性差异主要有哪些？17（一）费用支出类差异（一）费用支出类差异1.1.补充养老保险。按照规定标准扣除补充养老保险。按照规定标准扣除2.2.个人商业保险。不得扣除（除特殊职工人身安全保险费）个人商业保险。不得扣除（除特殊职工人身安全保险费）3.3.职工福利费。实际发

17、生不超过工资薪金职工福利费。实际发生不超过工资薪金14%14%以内以内4.4.工会经费。拨缴的不超过工资薪金工会经费。拨缴的不超过工资薪金2%2%以内以内5.5.职工教育经费。实际发生不超过工资薪金职工教育经费。实际发生不超过工资薪金2.5%2.5%以内。超以内。超过部分可以无限期结转。过部分可以无限期结转。6.6.业务招待费。发生额业务招待费。发生额60%60%内，内， 55内；内； 7.7.广告宣传费。销售收入广告宣传费。销售收入15%15%（30%30%）以内；超过部分无限）以内；超过部分无限期结转期结转 8.8.总机构管理费。非居民企业总机构支付的合理分摊的，总机构管理费。非居民企业总

18、机构支付的合理分摊的， 准许扣除。居民企业间不允许扣除准许扣除。居民企业间不允许扣除189.9.关联方超过规定标准的借款费用支出。关联方超过规定标准的借款费用支出。10.10.公益救济捐赠。不超过年度利润总额公益救济捐赠。不超过年度利润总额12%12%以内部分准予以内部分准予扣除。扣除。11.11.未经批准的资产损失支出。未经批准的资产损失支出。12.12.行政罚款，税收滞纳金，没收财物等。行政罚款，税收滞纳金，没收财物等。13.13.非相关性支出。如个人消费性支出、非本单位人员支非相关性支出。如个人消费性支出、非本单位人员支出。出。14.14.摊派、赞助支出。摊派、赞助支出。15.15.不征

19、税收入形成的费用和资产的支出。不征税收入形成的费用和资产的支出。16.16.不符合税法规定的、未取得符合规定票据的支出。不符合税法规定的、未取得符合规定票据的支出。17.17.非合法性支出。如回扣、贿赂支出等。非合法性支出。如回扣、贿赂支出等。19（二）资产类差异（二）资产类差异 1.1.自行建造的固定资产，以自行建造的固定资产，以竣工结算前竣工结算前发生的支发生的支出为计税基础；出为计税基础； 2.2.房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产的折房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产的折旧；旧； 3.3.与经营活动无关的固定资产；与经营活动无关的固定资产； 4.4.资产折旧年限资产折旧年限 5.5

20、.资产折旧方法资产折旧方法 6.6.外购外购商誉商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。准予扣除。20 7.7.融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，础，租赁合同未约定付款总额的，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础； 会计处理：会计处理： 按最低租赁付款现值和公允价值两

21、者中按最低租赁付款现值和公允价值两者中较低者作为入账价值。与付款额的差额作为较低者作为入账价值。与付款额的差额作为未实现融资费未实现融资费用用处理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。处理，在租赁期内按实际利率法摊入财务费用。 举例：某企业融资租赁租赁资产，该项资产公允价值举例：某企业融资租赁租赁资产，该项资产公允价值800800万元，租赁期万元，租赁期1010年，每年年，每年120120万元，合计付款总额万元，合计付款总额12001200万元。会计上按万元。会计上按800800万元入账，万元入账，400400万元为未实现融资费用，万元为未实现融资费用，按实际利率法分按实际利率法分1010年计

22、入财务费用年计入财务费用，税务上按，税务上按12001200万元作万元作为固定资产的计税基础。为固定资产的计税基础。218.8.长期待摊费用长期待摊费用 税法税法第十三条第十三条 在计算应纳税所得额时，企在计算应纳税所得额时，企业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销业发生的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除：的，准予扣除： （1 1）已足额提取折旧的固定资产的改建支出）已足额提取折旧的固定资产的改建支出 （2 2）租入固定资产的改建支出；）租入固定资产的改建支出； （3 3）固定资产的大修理支出；）固定资产的大修理支出； （4 4）其他应当作为长期待摊费用的支出。）其他

23、应当作为长期待摊费用的支出。229.9.开（筹）办费新旧税法衔接处理开（筹）办费新旧税法衔接处理国税函国税函200920099898号第九条号第九条新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一，但一经选定，不得改变。经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。也可根据上述规定处理。2310.长

24、期股权投资期初投资成本长期股权投资期初投资成本 同一控制同一控制 合并合并 非同一控制非同一控制长期股权投资长期股权投资 非合并非合并企业合并，是指将两个或两个以上的单独的企业企业合并，是指将两个或两个以上的单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。合并形成一个报告主体的交易或事项。24 企业企业合并形成的长期股权投资合并形成的长期股权投资，应当按照下，应当按照下列规定确定其初始投资成本：列规定确定其初始投资成本： (1)(1)同一控制下的企业合并，合并方以支付现同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当

25、在合并日价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。成本。思考分析：税收计税基础相同吗？思考分析：税收计税基础相同吗？25例例：A A公司以土地使用权投资取得公司以土地使用权投资取得B B公司公司70%70%的股权的股权（同一控制下合并）。投资资产土地使用权账面价（同一控制下合并）。投资资产土地使用权账面价56005600万元，公允价万元，公允价90009000万；万；并支付银行存款并支付银行存款16001600万万。合并日，合并日，B B公司账面所有者权益额为公司账面所有者权益额为

26、2000020000万元。万元。账务处理为：账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 1400014000（2000070%2000070%） 贷：无形资产贷：无形资产 56005600 银行存款银行存款 16001600 资本公积资本公积资本溢价资本溢价 6800680026 (2)(2)非同一控制下的企业合并，购买方在购买非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业的合并成本包括购买方付出初始投资成本。企业的合并成本包括购买方付出的的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券资产、发生或承担的

27、负债、发行的权益性证券的公允价值以及的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。相关费用之和。思考分析：税收计税基础相同吗？思考分析：税收计税基础相同吗？27例例：A A公司以土地使用权投资取得公司以土地使用权投资取得B B公司公司70%70%的股权的股权（非同一控制）。投资资产土地使用权账面价（非同一控制）。投资资产土地使用权账面价56005600万元，公允价万元，公允价90009000万；万；并支付银行存款并支付银行存款16001600万万。合。合并日，并日，B B公司账面所有者权益额为公司账面所有者权益额为2000020000万元。万元。账务处理为

28、：账务处理为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 1060010600 贷：无形资产贷：无形资产 56005600 银行存款银行存款 16001600 营业外收入营业外收入 3400340028 2.2.非企业合并形成的长期股权投资非企业合并形成的长期股权投资，应当按，应当按照下列规定确定其初始投资成本：照下列规定确定其初始投资成本： (1)(1)以支付现金取得的长期股权投资，应当按以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及

29、其他必要支出。用、税金及其他必要支出。 (2)(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资，以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。资成本。29 (3)(3)投资者投入的长期股权投资，应当按照投投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。合同或协议约定价值不公允的除外。 (4)(4)通过非货币性资产交换取得的长期股权投通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照资，其初始投资成本应当按照

30、企业会计准则第企业会计准则第7 7 号号非货币性资产交换非货币性资产交换确定。确定。 (5)(5)通过债务重组取得的长期股权投资，其初通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照始投资成本应当按照企业会计准则第企业会计准则第1212号号债债务重组务重组确定。确定。30举例：举例： 20072007年年4 4月，月，A A公司以支付银行存款方式取得公司以支付银行存款方式取得B B公司公司20%20%的股份的股份（非合并）（非合并）作为长期股权投资，实作为长期股权投资，实际支付价款际支付价款600600万元，另支付相关税费万元，另支付相关税费4 4万元。账万元。账务处理如下：务处理如下：

31、 借：长期股权投资借：长期股权投资 60400006040000 贷：银行存款贷：银行存款 60400006040000思考分析：税收计税基础多少？何时调整差异？思考分析：税收计税基础多少？何时调整差异？31分析分析： 某企业某企业20092009年预计负债年预计负债200200万元，会计处理：万元，会计处理：借记费用支出类科目借记费用支出类科目2020万元，贷记负债类科目万元，贷记负债类科目2020万元。万元。问题：属于什么差异？如何调整？问题：属于什么差异？如何调整？思考题：思考题：除上述差异外，还有那些差异？从哪些方面查找除上述差异外，还有那些差异？从哪些方面查找？32三三. .企业资产

32、评估增值、减值税收风险点企业资产评估增值、减值税收风险点（一）六类资产，以历史成本为计税基础（一）六类资产，以历史成本为计税基础实施条例实施条例第五十六条第五十六条 企业的各项资产，包括固企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得

33、务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。调整该资产的计税基础。33( (二二) )税收上确认资产销售的，可以调整计税基础税收上确认资产销售的，可以调整计税基础实施条例实施条例第七十五条除国务院财政、税务第七十五条除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交主管部门另有规定外，企业在重组过程中，应当在交易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资易发生时确认有关资产的转让所得或者损失，相关资产应当按照交易价格重新确定计税基础。产应当按照交易价格重新确定计税基础。思考题：思考题：税收上为何要确定资产的计税基础？企业资产评估的税收上为何要确定资产的计

34、税基础？企业资产评估的会计处理？对企业所得税的影响？对其他税收的影响会计处理？对企业所得税的影响？对其他税收的影响？ 34财税财税20081522008152号号对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会对依照房产原值计税的房产，不论是否记载在会计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳计账簿固定资产科目中，均应按照房屋原价计算缴纳房产税。房产税。房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行房屋原价应根据国家有关会计制度规定进行核算。核算。对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，对纳税人未按国家会计制度规定核算并记载的，应按规定予以调整或重新评估。应按规定予以调整或重新评估。国税发国税发199

35、41994025025号号 生产经营单位执行生产经营单位执行“两则两则”后后, ,其其“记载资金的记载资金的账簿账簿”的印花税计税依据改为的印花税计税依据改为“实收资本实收资本”与与“资本资本公积公积”两项的合计金额。两项的合计金额。35国税发国税发19971997198198号号一、股份制企业用资本公积金转增股本不属于一、股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。二、股份制企业用盈余公积金派发红股属于股二、股份制企业用盈余公积金派发红股

36、属于股息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，息、红利性质的分配，对个人取得的红股数额，应作为个人所得征税。应作为个人所得征税。36国税函发国税函发19981998289289号号一、在城市信用社改制为城市合作银行过程中一、在城市信用社改制为城市合作银行过程中, ,个人以现金或股份及其他形式取得的资产评估增个人以现金或股份及其他形式取得的资产评估增值数额，应当按值数额，应当按“利息、股息、红利所得利息、股息、红利所得”项目项目计征个人所得税，税款由银行负责代扣代缴。计征个人所得税，税款由银行负责代扣代缴。二、国税发二、国税发19971997198198号中所表述的号中所表述的“资本公资本公积

37、金积金”是指是指股份制企业股票溢价发行收入所形成股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。法征收个人所得税。37国税函发国税函发19981998333333号号 青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提青岛路邦石油化工有限公司将从税后利润中提取的取的法定公积金和任意公积金转增注册资本法定公积金和任意公积金转增注册资本，实际，实际上是该

38、公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，上是该公司将盈余公积金向股东分配了股息、红利，股东再以分得的股息、红利增加注册资本。股东再以分得的股息、红利增加注册资本。 因此，依据国税发因此，依据国税发19971997198198号精神，对属号精神，对属于个人股东分得再投入公司于个人股东分得再投入公司( (转增注册资本转增注册资本) )的部分的部分应按照应按照“利息、股息、红利所得利息、股息、红利所得”项目征收个人所项目征收个人所得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资，得税，税款由股份有限公司在有关部门批准增资，公司股东会决议通过后代扣代缴。公司股东会决议通过后代扣代缴。38( (三三) )转让

39、资产扣除资产净值转让资产扣除资产净值 第七十四条企业所得税法第十六条所称资第七十四条企业所得税法第十六条所称资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产的净值和第十九条所称财产净值，是指有关资产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折产、财产的计税基础减除已经按照规定扣除的折旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。旧、折耗、摊销、准备金等后的余额。39（四）计提减值准备不能税前扣除（四）计提减值准备不能税前扣除 第十条第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：（七）未经核定的准备金支出；扣除：（七）未经核定的准备金支出； 第五十五条企业所得税法第十条第（七）

40、项所第五十五条企业所得税法第十条第（七）项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。准备金支出。思考题：税务上不允许计提，会计上是否不计提减值思考题：税务上不允许计提，会计上是否不计提减值准备？计提的利弊分析？我们单位是否可以考虑计提准备？计提的利弊分析？我们单位是否可以考虑计提？40国税函国税函20082008635635号号 现就企业所得税月（季）度预缴纳税申报表的有现就企业所得税月（季）度预缴纳税申报表的有关填报口径问题明确如下：关填

41、报口径问题明确如下：企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A A类）类）第第4 4行行“利润总额利润总额”修改为修改为“实际利润额实际利润额”。填报。填报说明第五条第说明第五条第3 3项相应修改为：项相应修改为：“第第4 4行实际利润额：行实际利润额：填报按填报按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。亏损以及不征税收入、免税收入后的余额。事业单位、事业单位、社会团体、民办非企业单位比照填报。房地产开发企社会团体、民办非企业单位比照填报。房地产开发企业本期取得预售收入按规定计算出的预

42、计利润额计入业本期取得预售收入按规定计算出的预计利润额计入本行。本行。”41我们的观点：我们的观点： 1.1.资产评估增值实质上不影响企业所得税，资产评估增值实质上不影响企业所得税，但可以递延纳税。但可以递延纳税。 2.2.资产评估增值多缴纳印花税。如果是房屋资产评估增值多缴纳印花税。如果是房屋评估增值，还要多缴纳房产税。评估增值，还要多缴纳房产税。 3.3.资产评估增值转增个人股本，需要缴纳个资产评估增值转增个人股本，需要缴纳个人所得税。人所得税。 4.4.资产减值会可以少预缴企业所得税，对其资产减值会可以少预缴企业所得税，对其他税收无影响。他税收无影响。42A A企业企业固定固定资产资产货

43、币货币资产资产股东股东1 1股东股东2 2股权股权A1A1股权股权A2A2四四. .股东股权与企业资产的税收关系股东股权与企业资产的税收关系股权股权其他其他资产资产43思考题：思考题： 1236612366税务咨询人员经常接到这样的咨询地税务咨询人员经常接到这样的咨询地电话：我单位将一子公司以评估价卖给了其他企电话：我单位将一子公司以评估价卖给了其他企业业( (或个人或个人) )，需要缴纳哪些税收？怎么回答这类，需要缴纳哪些税收？怎么回答这类问题？咨询问题本身存在什么问题吗？问题？咨询问题本身存在什么问题吗？44( (一一) )国税函国税函20009612000961号号 深圳市能源集团有限公

44、司和深圳能源投资股深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司共同在你区钦州市投资创办了深圳能份有限公司共同在你区钦州市投资创办了深圳能源（钦州）实业开发有限公司源（钦州）实业开发有限公司, ,两家分别占有钦州两家分别占有钦州公司公司75%75%和和25%25%的股份。由于受国家产业政策调整的股份。由于受国家产业政策调整的影响，这两家公司（转让方）于的影响，这两家公司（转让方）于20002000年年5 5月将其月将其拥有的钦州公司的全部股份转让给中国石油化工拥有的钦州公司的全部股份转让给中国石油化工股份有限公司和广西壮族自治区石油总公司（受股份有限公司和广西壮族自治区石油总公司（受让方）。

45、在签定股权转让合同时，在合同中注明让方）。在签定股权转让合同时，在合同中注明钦州公司原有的债务仍由转让方负责清偿。钦州公司原有的债务仍由转让方负责清偿。45在上述企业股权转让行为中，转让方并未先将在上述企业股权转让行为中，转让方并未先将钦州公司这一独立法人解散，在清偿完钦州公司的钦州公司这一独立法人解散，在清偿完钦州公司的债权债务后，只是将其拥有的钦州公司的股权转让债权债务后，只是将其拥有的钦州公司的股权转让给受让方。不论是转让方转让股权以前，还是在转给受让方。不论是转让方转让股权以前，还是在转让股权以后，钦州公司的独立法人资格并未取消，让股权以后，钦州公司的独立法人资格并未取消，原属于钦州公

46、司各项资产，均仍属于钦州公司这一原属于钦州公司各项资产，均仍属于钦州公司这一独立法人所有。独立法人所有。钦州公司股权转让行为发生后并未钦州公司股权转让行为发生后并未发生销售不动产或转让无形资产的行为。发生销售不动产或转让无形资产的行为。 因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦因此，按照税收法规规定，对于转让方转让钦州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不州公司的股权行为，不论债权债务如何处置，均不属于营业税的征收范围，不征收营业税。属于营业税的征收范围，不征收营业税。46( (二二) )国税函国税函19995541999554号号 你局你局关于关于*请示请示收悉。文中反映深圳市收悉。文中

47、反映深圳市华新股份有限公司华新股份有限公司19981998年年6 6月以月以1250012500万元万元收购广收购广东冠华饲料实业公司的全部股权，广东冠华饲料东冠华饲料实业公司的全部股权，广东冠华饲料实业公司经评估确认的实业公司经评估确认的净资产价值为净资产价值为97899789万万。 据了解，广东冠华饲料实业公司是广东省顺据了解，广东冠华饲料实业公司是广东省顺德市容奇镇经济开发总公司投资德市容奇镇经济开发总公司投资46004600万万创办的全创办的全资子公司，该公司资子公司，该公司19971997年年1212月月3131日的资产日的资产帐面净帐面净值为值为66706670万万，经评估确认后的

48、价值为，经评估确认后的价值为97899789万元万元。对这笔交易涉及的当事各方所得税的处理问题，对这笔交易涉及的当事各方所得税的处理问题，经研究，批复如下：经研究，批复如下：47（1 1）华新公司长期股权投资的税务处理问题）华新公司长期股权投资的税务处理问题 根据税收法规的规定，根据税收法规的规定，企业为取得另一企业企业为取得另一企业的股权支付的全部代价，的股权支付的全部代价，属股权投资支出不得计属股权投资支出不得计入投资企业的当期费用，也不得通过折旧或摊销入投资企业的当期费用，也不得通过折旧或摊销方式分期计入投资企业的费用，方式分期计入投资企业的费用，应作为股权投资应作为股权投资的计税成本，

49、的计税成本，待将来转让股权或收回投资时，用待将来转让股权或收回投资时，用以计算股权转让所得或投资收益。因此，华新公以计算股权转让所得或投资收益。因此，华新公司取得此项长期股权投资的司取得此项长期股权投资的计税成本应该是实际计税成本应该是实际支付的支付的1250012500万，万，不论会计上采取何种方法核算，不论会计上采取何种方法核算，除追加或减少投资外，一律不得调整。除追加或减少投资外，一律不得调整。48（2 2）广东顺德市容奇镇经济开发总公司转让持有广东顺德市容奇镇经济开发总公司转让持有的冠华饲料实业公司的的冠华饲料实业公司的100%100%股权取得的股权投资股权取得的股权投资收入收入125

50、0012500万，与其投资成本万，与其投资成本46004600万之间的差额万之间的差额，应确认为转让当期的股权投资转让所得，依法缴应确认为转让当期的股权投资转让所得，依法缴纳企业所得税。纳企业所得税。（3 3）冠华公司作为独立核算企业仍继续经营，只冠华公司作为独立核算企业仍继续经营，只是股东发生变化，对其净资产进行评估，是股东是股东发生变化，对其净资产进行评估，是股东为了确定股权转让收入的目的，为了确定股权转让收入的目的，冠华公司的资产冠华公司的资产不得按经评估确认的价值调整不得按经评估确认的价值调整。49（三）初步结论：股权转让只涉及所得税问题，（三）初步结论：股权转让只涉及所得税问题，不涉

51、及被转让股权企业的资产，不需要缴纳增值不涉及被转让股权企业的资产，不需要缴纳增值税和营业税。税和营业税。但是否涉及缴纳土地增值税？但是否涉及缴纳土地增值税？50国税函国税函19977001997700号号陕西省地方税务局：陕西省地方税务局：你局你局关于陕西省电力建设投资开发公司转让资产有关关于陕西省电力建设投资开发公司转让资产有关税收问题的请示税收问题的请示收悉。关于陕西省电力建设投资开发公司收悉。关于陕西省电力建设投资开发公司（简称投资公司）将所拥有的陕西渭河电厂新厂（简称电厂）（简称投资公司）将所拥有的陕西渭河电厂新厂（简称电厂）的部分股权，转让给香港旭兴发展有限公司的行为应否征收的部分股

52、权，转让给香港旭兴发展有限公司的行为应否征收营业税和土地增值税的问题，经研究，现批复如下：营业税和土地增值税的问题，经研究，现批复如下：一、关于营业税问题。在投资公司将其拥有的电厂的部一、关于营业税问题。在投资公司将其拥有的电厂的部分股权转让给香港旭兴发展有限公司这一过程中，只涉及到分股权转让给香港旭兴发展有限公司这一过程中，只涉及到电厂在电厂在2020年经营期限中部分的股权转移，而作为独立核算的年经营期限中部分的股权转移，而作为独立核算的电厂，其不动产的所有权并未发生转移，也不存在发生销售电厂，其不动产的所有权并未发生转移，也不存在发生销售不动产的行为。因此，不动产的行为。因此，对投资公司转

53、让电厂股权的行为不应对投资公司转让电厂股权的行为不应征收营业税。征收营业税。二、关于土地增值税问题。对陕西电力建设投资开发公二、关于土地增值税问题。对陕西电力建设投资开发公司将其拥有的部分股权转让的行为，司将其拥有的部分股权转让的行为，暂不征收土地增值税。暂不征收土地增值税。51国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复收土地增值税问题的批复国税函国税函20006872000687号号广西壮族自治区地方税务局：广西壮族自治区地方税务局：你局你局关于以转让股权名义转让房地产行为征收关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值

54、税问题的请示土地增值税问题的请示（桂地税报（桂地税报200032 200032 号）号）收悉。鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资收悉。鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业股份有限公司一次性共同转让深圳能源（钦州）实业有限公司有限公司100100的股权，且这些以股权形式表现的资的股权，且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物，经研究，对此应按土地增值税的规定征税。对此应按土地增值税的规定征税。52思考题：思考题：转让股权所得可以不纳企业所得税和个人所得税转让股权所得可以不

55、纳企业所得税和个人所得税吗？有没有策划空间？吗？有没有策划空间？53五五. .收购股权征免税的选择分析收购股权征免税的选择分析 ( (一一) )股权收购，是指股权收购，是指一家企业一家企业购买另一家企业的股购买另一家企业的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括价的形式包括: :股权支付、股权支付、非股权支付或非股权支付或两者的两者的组合。组合。 股权支付股权支付，是指企业重组中购买、换取资产的一方，是指企业重组中购买、换取资产的一方支付的对价中，以支付的对价中，以本企业或其控股企业的股权、股份本企业或其控股企业的股权、股份

56、作作为支付的形式；为支付的形式；非股权支付非股权支付，是指以本企业的现金、银，是指以本企业的现金、银行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以行存款、应收款项、本企业或其控股企业股权和股份以外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及外的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债承担债务务等作为支付的形式。等作为支付的形式。54 重组前重组前 重组后重组后股东股东B B股东股东A A被收购被收购企业企业B B收购收购企业企业A A股东股东A A股东股东B B收购收购企业企业A A被收购被收购企业企业B B55（二）涉税分析及选择（二）涉税分析及选择1.1.一般性税务处理一般性税务处理被收

57、购方被收购方应确认股权转让所得或损失应确认股权转让所得或损失收购方收购方取得股权的计税基础应以公允价值为基取得股权的计税基础应以公允价值为基础确定。础确定。被收购企业被收购企业的相关所得税事项原则上保持不变。的相关所得税事项原则上保持不变。56上例：顺德容奇开发公司持有广东冠华公司上例：顺德容奇开发公司持有广东冠华公司100%100%股股权，计税基础权，计税基础46004600万元。深圳华新公司收购顺德容万元。深圳华新公司收购顺德容奇开发公司全部股权，价款奇开发公司全部股权，价款1250012500。假如全部支付。假如全部支付深圳华新公司股权深圳华新公司股权1250012500，按，按一般性税

58、务处理一般性税务处理被收购方被收购方顺德容奇开发公司应确认股权转让所得顺德容奇开发公司应确认股权转让所得79007900万元（万元（12500-460012500-4600）收购方收购方深圳华新公司取得股权的计税基础应以深圳华新公司取得股权的计税基础应以1250012500万元为基础确定。万元为基础确定。被收购企业被收购企业广东冠华公司的相关所得税事项原则广东冠华公司的相关所得税事项原则上保持不变。上保持不变。572.2.特殊性税务处理特殊性税务处理 收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的的75%75%，且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金，

59、且收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的额不低于其交易支付总额的85%85%，可以选择按以下规定，可以选择按以下规定处理：处理： 被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，础，以被收购股权的原有计税基础确定以被收购股权的原有计税基础确定 收购企业取得被收购企业股权的计税基础，收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被以被收购股权的原有计税基础确定收购股权的原有计税基础确定 股权支付不确认有关资产的转让所得或损失股权支付不确认有关资产的转让所得或损失 收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的收购企业、被收购企业的原有各项资产和负

60、债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。计税基础和其他相关所得税事项保持不变。 58例：顺德容奇开发公司持有广东冠华公司例：顺德容奇开发公司持有广东冠华公司100%100%股权，股权，计税基础计税基础46004600万元，公允价万元，公允价1250012500。深圳华新公司收购。深圳华新公司收购顺德容奇开发公司全部股权，价款顺德容奇开发公司全部股权，价款1250012500。假如全部支。假如全部支付深圳华新公司股权付深圳华新公司股权1250012500，股权支付比例超过，股权支付比例超过85%85%，选择特殊性税务处理选择特殊性税务处理：被收购企业容奇开发公司取得深圳华新公司被收购企业容奇开

61、发公司取得深圳华新公司1250012500股股权的计税基础是权的计税基础是46004600收购企业深圳华新公司取得广东冠华公司股权的计收购企业深圳华新公司取得广东冠华公司股权的计税基础是税基础是1250012500还是还是46004600？顺德容奇开发公司股权增值顺德容奇开发公司股权增值79007900不纳税。不纳税。深圳公司、冠华公司资产计税基础深圳公司、冠华公司资产计税基础(6670(6670万元万元) )及所及所得税事项（包括亏损弥补）不变得税事项（包括亏损弥补）不变593.3.关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得关于非货币性资产评估增值暂不征收个人所得税的批复税的批复国税函国税函2

62、0053192005319号号考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税考虑到个人所得税的特点和目前个人所得税征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进征收管理的实际情况，对个人将非货币性资产进行评估后投资于企业，其行评估后投资于企业，其评估增值取得的所得在评估增值取得的所得在投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税投资取得企业股权时，暂不征收个人所得税。在。在投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规投资收回、转让或清算股权时如有所得，再按规定征收个人所得税，其定征收个人所得税，其“财产原值财产原值”为资产评估为资产评估前的价值前的价值。604.4.非股权支付额不免税非股权支付额不免税 如上例，假

63、如深圳公司股权支付如上例，假如深圳公司股权支付1200012000万元，非万元，非股权支付为股权支付为500500万元。则其中与万元。则其中与500500万元相对应的股万元相对应的股权要视同销售缴纳企业所得税。权要视同销售缴纳企业所得税。财税财税200959200959号号：重组交易各方对交易中股权支付：重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。失，并调整相应资产的计税基础。 非股权支付对应的资产转让所得

64、或损失（被非股权支付对应的资产转让所得或损失（被转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）转让资产的公允价值被转让资产的计税基础）（非股权支付金额（非股权支付金额被转让资产的公允价值）被转让资产的公允价值）61 上例，顺德容奇转让上例，顺德容奇转让100%100%股权；股权支付比例为股权；股权支付比例为96%96%。1200012000万股权对应增值不纳税，但万股权对应增值不纳税，但500500万非股权支付要视万非股权支付要视同销售确认所得。同销售确认所得。 顺德容奇公司股权计税基础顺德容奇公司股权计税基础46004600万，取得对价支付万，取得对价支付1250012500万，增值万，增值790

65、07900万。其中，与万。其中，与500500万元非股权支付对万元非股权支付对应的部分为应的部分为316316万元（万元（797900/12500*50000/12500*500），需要缴纳企业），需要缴纳企业所得税所得税7979万（万（316*25%316*25%）。）。顺德公司取得深圳华新公司新股权的计税基础不是顺德公司取得深圳华新公司新股权的计税基础不是1200012000万，而是以被收购股权的计税基础计算确定，新股万，而是以被收购股权的计税基础计算确定，新股权的计税基础为：权的计税基础为：4600-500+316=44164600-500+316=4416。深圳华新公司收购广东冠华公司

66、的股权支付的对价是深圳华新公司收购广东冠华公司的股权支付的对价是1250012500万，长期股权投资的计税基础是万，长期股权投资的计税基础是1250012500万元。万元。62我们的观点：我们的观点：1.1.企业股权收购有两种税收处理方式：一般性处企业股权收购有两种税收处理方式：一般性处理和特殊性处理。理和特殊性处理。2.2.特殊性处理不是惟一有利的选择。选择递延纳特殊性处理不是惟一有利的选择。选择递延纳税时，要结合税收优惠政策和弥补亏损综合考虑。税时，要结合税收优惠政策和弥补亏损综合考虑。3.3.个人将股权投资可以递延纳税。个人将股权投资可以递延纳税。63六六.资产投资涉及的征免税选择分析资

67、产投资涉及的征免税选择分析（一）情况描述（一）情况描述 资产收购，是指一家企业购买另一家企业资产收购，是指一家企业购买另一家企业实实质经营性资产质经营性资产的交易。受让企业支付对价的形式的交易。受让企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。包括股权支付、非股权支付或两者的组合。税收分析：税收分析：资产收购，是否净资产？资产收购，是否净资产？ 单项资产投资视同销售处理，全部整体资产投单项资产投资视同销售处理，全部整体资产投资需要视同销售处理吗？资需要视同销售处理吗？ 6465 新浪科技讯新浪科技讯 8 8月月1111日，阿里巴巴与雅虎在北京召开新日，阿里巴巴与雅虎在北京召开新闻发布

68、会，宣布双方已签署合作协议。阿里巴巴收购雅虎闻发布会，宣布双方已签署合作协议。阿里巴巴收购雅虎中国全部资产，同时获雅虎中国全部资产，同时获雅虎1010亿美元投资，并享有雅虎品亿美元投资，并享有雅虎品牌及技术在中国的独家使用权；牌及技术在中国的独家使用权；雅虎获阿里巴巴雅虎获阿里巴巴40%40%的经的经济利益和济利益和35%35%的投票权。的投票权。阿里巴巴收购的雅虎中国资产包括：雅虎的门户、一阿里巴巴收购的雅虎中国资产包括：雅虎的门户、一搜、搜、IMIM产品，产品，37213721以及雅虎在一拍网中的所有资产。以及雅虎在一拍网中的所有资产。66 重组前重组前 重组后重组后转让转让企业甲企业甲股

69、东乙股东乙甲资产甲资产收购收购企业乙企业乙股东乙股东乙转让转让企业甲企业甲收购收购企业乙企业乙甲资产甲资产67（二）涉税分析（二）涉税分析1.1.企业将全部资产进行投资的业务属于资产收购行企业将全部资产进行投资的业务属于资产收购行为，为，由于资产的所有权发生转移，原则上要视同销由于资产的所有权发生转移，原则上要视同销售处理。售处理。 第二十五条企业发生非货币性资产交换，以第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同

70、销售货物、转让财产或者提供劳务，但国应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。务院财政、税务主管部门另有规定的除外。68举例：举例： 为扩展生产经营规模，三元公司决定收购三为扩展生产经营规模，三元公司决定收购三鹿公司。为避免整体合并后承担过高债务的风险，鹿公司。为避免整体合并后承担过高债务的风险，三元决定收购三鹿的核心资产。三元决定收购三鹿的核心资产。20092009年年5 5月，双方月，双方达成收购协议，三鹿所有资产经评估后的资产总达成收购协议，三鹿所有资产经评估后的资产总额为额为1730017300万元（计税基础万元（计税基础1470014700万元

71、）万元）税收处理：税收处理：三鹿公司确认资产转让所得三鹿公司确认资产转让所得26002600万万元元三元公司收购资产计税基础为三元公司收购资产计税基础为1730017300万元万元三三鹿公司所得税与三元公司无关。鹿公司所得税与三元公司无关。以上称之为以上称之为一般一般性税务处理性税务处理。692 2、资产收购可以暂时不纳企业所得税、资产收购可以暂时不纳企业所得税财税财税200959200959号号 资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企资产收购，受让企业收购的资产不低于转让企业全部资产的业全部资产的75%75%，且受让企业在该资产收购发生，且受让企业在该资产收购发生时的股权支付金额不低于其交

72、易支付总额的时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%85%，可以选择按以下规定处理：可以选择按以下规定处理：转让企业取得受让企业股权的计税基础，转让企业取得受让企业股权的计税基础，以被转以被转让资产的原有计税基础确定。让资产的原有计税基础确定。受让企业取得转让企业资产的计税基础，受让企业取得转让企业资产的计税基础，以被转以被转让资产的原有计税基础确定。让资产的原有计税基础确定。双方双方不确认转让资产所得或损失不确认转让资产所得或损失。70上例中，如果三元向三鹿支付了以下两项对价：现金上例中，如果三元向三鹿支付了以下两项对价：现金13001300万元；其控股公司万元；其控股公司20%20%的

73、股权公允价的股权公允价1600016000万元，万元，计税基础计税基础1000010000万元。则股权支付比例为万元。则股权支付比例为92.5%92.5%，超过超过85%85%，两公司可以选择：，两公司可以选择：三鹿转让资产所得三鹿转让资产所得26002600万元可以暂不纳税万元可以暂不纳税三鹿取得新公司股权的计税基础不是三鹿取得新公司股权的计税基础不是1600016000万元，而万元，而是按是按1470014700万元作为计税基础计算万元作为计税基础计算三元支付其控股公司股权三元支付其控股公司股权60006000万增值也不确认转让万增值也不确认转让所得所得三元收购三鹿资产的入账计税基础，按自

74、己被转让三元收购三鹿资产的入账计税基础，按自己被转让资产的计税基础即资产的计税基础即1130011300（10000+130010000+1300）确定。）确定。71不动产投资问题不动产投资问题财税财税20021912002191号号一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投一、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。收营业税。二、对股权转让不征收营业税。二、对股权转让不征收营业税。本通知自本通知自20032003年年1 1月月1 1日起执行。日起执行。72财税字财税字199519954848号号 对于以房

75、地产进行投资、联营的，投资、联营对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地的一方以土地( (房地产房地产) )作价入股进行投资或作为联作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。地产再转让的，应征收土地增值税。财税财税200621200621号号 对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，营的，凡所投资、联营的企业

76、从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用财税字联营的，均不适用财税字19951995048048号暂免征收土号暂免征收土地增值税的规定。地增值税的规定。 73 江中药业一直以来都租赁使用着湾里生产区江中药业一直以来都租赁使用着湾里生产区做为公司的药品生产基地，而这块地又是江中药做为公司的药品生产基地，而这块地又是江中药业的控股母公司江中集团所有。业的控股母公司江中集团所有。 按照上年签署的协议，约为每年按照上年签署的协议，约为每年600600万元租金。万元租金。由于近年来土地租赁价格大幅度提升，这笔土地由于近年来

77、土地租赁价格大幅度提升，这笔土地租赁费到了租赁费到了20082008年可能会被调整到每年年可能会被调整到每年20002000多万多万元。元。问题：如何购得该土地使用权？直接购买涉税哪问题：如何购得该土地使用权？直接购买涉税哪些税收？些税收？ 74操作过程：操作过程： 第一、江中集团先注册成立全资子公司第一、江中集团先注册成立全资子公司“南昌南昌江中资产管理有限公司江中资产管理有限公司”； 第二、江中集团将湾里的生产用地以增加注册第二、江中集团将湾里的生产用地以增加注册资本的方式置入南昌江中资产管理有限公司，并完资本的方式置入南昌江中资产管理有限公司，并完成土地使用权转让手续及公司注册资本变更手

78、续；成土地使用权转让手续及公司注册资本变更手续； 第三、江中药业与江中集团签订股权转让协议，第三、江中药业与江中集团签订股权转让协议，受让南昌江中资产管理有限公司的全部股权，完成受让南昌江中资产管理有限公司的全部股权，完成股权变更登记手续。股权变更登记手续。效果分析：效果分析：营业税营业税企业所得税企业所得税土地增值税土地增值税契税契税75财税财税20081752008175号：号： 两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房

79、屋权对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。属，免征契税。财税字财税字19951995048048号号 在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。兼并企业中的，暂免征收土地增值税。财税财税20031832003183号号 以以合并或分立合并或分立方式成立的新企业，其新启用的方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。76思考题：江中不动产资产成

80、思考题：江中不动产资产成功转移过户案例给我们的启功转移过户案例给我们的启示？是否还有更好的办法？示？是否还有更好的办法？是否可以复制？是否可以复制？77七七. .股东身份选择对税收负担的影响股东身份选择对税收负担的影响（一）个人股息的税收处理（一）个人股息的税收处理个人所得税法个人所得税法 第二条第七项第二条第七项 利息、股息、红利所得，应纳利息、股息、红利所得，应纳个人所得税。个人所得税。 第五条第五项规定，利息、股息、红利所得，第五条第五项规定，利息、股息、红利所得，财产转让所得等，适用比例税率，税率为财产转让所得等，适用比例税率，税率为20%20%。(94)(94)财税字第财税字第020

81、020号号第二条第二条 下列所得下列所得, ,暂免征收个人所得税：暂免征收个人所得税： ( (八八) )外籍个人从外商投资企业取得的股息、外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。红利所得。78（二）企业股息收入处理问题（二）企业股息收入处理问题1.1.中华人民共和国企业所得税法中华人民共和国企业所得税法 第二十六条第二十六条 企业的下列收入为免税收入：企业的下列收入为免税收入： （一）国债利息收入；（一）国债利息收入； （二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；权益性投资收益； （三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业（三）在中国

82、境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；红利等权益性投资收益； （四）符合条件的非营利组织的收入。（四）符合条件的非营利组织的收入。 79实施条例实施条例国债利息收入，是指企业持有国债利息收入，是指企业持有国务院财政部国务院财政部门发行的国债取得的利息收入门发行的国债取得的利息收入。符合条件的居民企业之间的股息、红利等权符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居直接投资于其他居民企业取得的投资收益。民企业取得的投资收益。免税的股

83、息、红利等权益性投资收益，免税的股息、红利等权益性投资收益，不包不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足不足1212个月取得的投资收益。个月取得的投资收益。802.2.非居民企业股息所得要纳税非居民企业股息所得要纳税企业所得税法企业所得税法第三条第三款第三条第三款 非居民企业在中国境内未设立机非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。其来源于中国境内的所

84、得缴纳企业所得税。 企业所得税法实施条例企业所得税法实施条例第六条企业所得税法第三条所称所得，包括销第六条企业所得税法第三条所称所得，包括销售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、售货物所得、提供劳务所得、转让财产所得、股股息红利等权益性投资所得息红利等权益性投资所得、利息所得、租金所得、利息所得、租金所得、特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。特许权使用费所得、接受捐赠所得和其他所得。81国税函国税函20081122008112号号 20082008年年1 1月月1 1日起，非居民企业从我国居民企日起，非居民企业从我国居民企业获得的股息将按照业获得的股息将按照10%10%的税率征收预提所

85、得税，的税率征收预提所得税，但是，我国政府同外国政府订立的关于对所得避但是，我国政府同外国政府订立的关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、免双重征税和防止偷漏税的协定以及内地与香港、澳门间的税收安排，与国内税法有不同规定的，澳门间的税收安排，与国内税法有不同规定的，依照协定的规定办理，并就有关问题通知如下：依照协定的规定办理，并就有关问题通知如下：一、协定税率高于我国法律法规规定税率的，一、协定税率高于我国法律法规规定税率的，可以按国内法律法规规定的税率执行。可以按国内法律法规规定的税率执行。二、纳税人申请执行协定税率时必须提交享二、纳税人申请执行协定税率时必须提交享受协定待

86、遇申请表。受协定待遇申请表。82国家税务总局关于非居民企业取得国家税务总局关于非居民企业取得B B股等股票股息股等股票股息征收企业所得税问题的批复征收企业所得税问题的批复 国税函国税函20093942009394号号根据根据企业所得税法企业所得税法及其实施条例规定，及其实施条例规定，在中国境内外公开发行、上市股票（在中国境内外公开发行、上市股票（A A股、股、B B股和股和海外股）的中国居民企业，在向非居民企业股东海外股）的中国居民企业，在向非居民企业股东派发派发20082008年及以后年度股息时，应统一按年及以后年度股息时，应统一按1010的的税率代扣代缴企业所得税。非居民企业股东需要税率代

87、扣代缴企业所得税。非居民企业股东需要享受税收协定待遇的，依照税收协定执行的有关享受税收协定待遇的，依照税收协定执行的有关规定办理。规定办理。83财税财税2008120081号号 20082008年年1 1月月1 1日之前外商投资企业形成的累积日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在未分配利润，在20082008年以后分配给外国投资者的，年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；免征企业所得税；20082008年及以后年度外商投资企年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。所得税。 财税财税200969200969号号 2

88、0082008年年1 1月月1 1日以后，居民企业之间分配属于日以后，居民企业之间分配属于20072007年度及以前年度的累积未分配利润而形成的年度及以前年度的累积未分配利润而形成的股息、红利等权益性投资收益，均应按照企业所股息、红利等权益性投资收益，均应按照企业所得税法第二十六条及实施条例第十七条、第八十得税法第二十六条及实施条例第十七条、第八十三条的规定处理。三条的规定处理。84企业股息征免税情况表企业股息征免税情况表 个个 人人 企企 业业 居居 民民 非居民非居民 居居 民民 非居民非居民 非上市非上市 公司公司 20% 20% 外企外企 免税免税 免税免税 10%10%（协定除外（协

89、定除外) ) 上市上市 公司公司 10% 10% 免税免税 1212月之月之 内征税内征税 10% 10% （协定除外（协定除外) )85税负分析：税负分析： 某有限公司由个人股东投资设立，当年实现某有限公司由个人股东投资设立，当年实现所得所得100100，缴纳企业所得税，缴纳企业所得税2525，税后利润，税后利润7575全部分全部分配，缴纳个人所得税配，缴纳个人所得税1515，合计纳税，合计纳税4040（外资企业（外资企业外籍个人不纳税）。外籍个人不纳税）。税负率税负率=40%=40% 如由自己设立的公司任股东，则税后利润分如由自己设立的公司任股东，则税后利润分配属于免税收入（非居民企业缴纳

90、预提所得税）。配属于免税收入（非居民企业缴纳预提所得税）。税负率税负率=25%=25%？86思考题：思考题： 我公司是一个改制企业，股东人数很多，涉及我公司是一个改制企业，股东人数很多，涉及到股息红利发放，如何做到少缴个税？到股息红利发放，如何做到少缴个税？（补充说明：由于股东人数过多，由独立个人股（补充说明：由于股东人数过多，由独立个人股东转入到成立的个人公司似乎不太现实和科学，东转入到成立的个人公司似乎不太现实和科学，请问还有别的方式来合理避税吗？）请问还有别的方式来合理避税吗？）87八八. .企业和个人股权转让涉及的所得税问题企业和个人股权转让涉及的所得税问题( (一一) )企业股权转让

91、征税问题企业股权转让征税问题1.1.居民企业居民企业 国税函国税函20043902004390号号 一、企业在一般的股权买卖中，股权转让人应分一、企业在一般的股权买卖中，股权转让人应分享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认享的被投资方累计未分配利润或累计盈余公积应确认为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。为股权转让所得，不得确认为股息性质的所得。 二、企业进行清算或转让全资子公司以及持股二、企业进行清算或转让全资子公司以及持股95%95%以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未以上的企业时，投资方应分享的被投资方累计未分配利润和累计盈余公积应确认为投资方股息性质的分配利润和累计盈

92、余公积应确认为投资方股息性质的所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活所得。为避免对税后利润重复征税，影响企业改组活动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收动，在计算投资方的股权转让所得时，允许从转让收入中减除上述股息性质的所得。入中减除上述股息性质的所得。882.2.非居民企业非居民企业 国税发国税发19971997071071号号( (一一) )股权转让收益的处理股权转让收益的处理 股权转让收益或损失是指，股权转让价减除股权转让收益或损失是指，股权转让价减除股权成本价后的差额。股权成本价后的差额。 股权转让价是指，股权转让人就转让的股权股权转让价是指，股权转让人就转让的股权所收

93、取的包括现金，非货币资产或者权益等形式所收取的包括现金，非货币资产或者权益等形式的金额；如被持股企业有未分配利润或税后提存的金额；如被持股企业有未分配利润或税后提存的各项基金等股东留存收益的，股权转让人随转的各项基金等股东留存收益的，股权转让人随转让股权一并转让该股东留存收益权的金额让股权一并转让该股东留存收益权的金额( (以不超以不超过被持股企业账面的分属为股权转让人的实有金过被持股企业账面的分属为股权转让人的实有金额为限额为限) )，属于该股权转让人的，属于该股权转让人的投资收益额，不计投资收益额，不计为股权转让价。为股权转让价。893.3.新法规定新法规定 实施条例实施条例 第七十一条企

94、业所得税法第十四条所称投资资第七十一条企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：投资资产按照以下方法确定成本：（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购（一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；买价款为成本；（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，（二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。以该资产的公

95、允价值和支付的相关税费为成本。90清算时可以扣除股息清算时可以扣除股息条例第十一条企业所得税法第五十五条所条例第十一条企业所得税法第五十五条所称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或称清算所得，是指企业的全部资产可变现价值或者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税者交易价格减除资产净值、清算费用以及相关税费等后的余额。费等后的余额。投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，投资方企业从被清算企业分得的剩余资产，其中相当于其中相当于从被清算企业累计未分配利润和累计从被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息所得得；剩余资产减除

96、上述股息所得后的余额，超过；剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产或者低于投资成本的部分，应当确认为投资资产转让所得或者损失。转让所得或者损失。91国税函国税函20096982009698号号 三、股权转让所得是指股权转让价减除股权三、股权转让所得是指股权转让价减除股权成本价后的差额成本价后的差额。股权转让价是指股权转让人就转让的股权所股权转让价是指股权转让人就转让的股权所收取的包括现金、非货币性资产或者权益等形式收取的包括现金、非货币性资产或者权益等形式的金额。如被投资企业有未能分配的利润或税后的金额。如被投资企业有未能分配的利润或税后提存的各项基金

97、等，股提存的各项基金等，股权转让人随股权一并转让权转让人随股权一并转让该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中该股东留存收益权的金额，不得从股权转让价中扣除。扣除。股权成本价是指股权转让人投资入股时向中股权成本价是指股权转让人投资入股时向中国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股国居民企业实际交付的出资金额，或购买该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让金额。额。92国税函国税函201079201079号号三、关于股权转让所得确认和计算问题三、关于股权转让所得确认和计算问题企业转让股权收入，应于转让协议生效、且企业转让股权收入，应于转让协议生

98、效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。该项股权所可能分配的金额。思考题：企业转让股权之前应考虑的税收问题是思考题：企业转让股权之前应考虑的税收问题是什么？什么？93( (二二) )个人股权转让征税问题个人股权转让征税问题1.1.中华人民共和国个人所得税法中华人民共和国个

99、人所得税法 第二条下列各项个人所得，应纳个人所得税：第二条下列各项个人所得，应纳个人所得税：九、财产转让所得；九、财产转让所得；中华人民共和国个人所得税法实施条例中华人民共和国个人所得税法实施条例第八条税法第二条所说的各项个人所得的范围：第八条税法第二条所说的各项个人所得的范围：（九）财产转让所得，是指个人转让有价证券、（九）财产转让所得，是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。他财产取得的所得。第二十二条财产转让所得，按照一次转让财产的收第二十二条财产转让所得，按照一次转让财产的收入额减除财产原值和合

100、理费用后的余额，计算纳税。入额减除财产原值和合理费用后的余额，计算纳税。942.2.财政部、国家税务总局关于个人转让股票所得财政部、国家税务总局关于个人转让股票所得继续暂免征收个人所得税的通知继续暂免征收个人所得税的通知 财税字财税字199861199861号号为了配合企业改制，促进股票市场的稳健发为了配合企业改制，促进股票市场的稳健发展，经报国务院批准，从展，经报国务院批准，从19971997年年1 1月月1 1日起，对个日起，对个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人转让上市公司股票取得的所得继续暂免征收个人所得税。人所得税。953.3.国税函国税函20092852009285号号一

101、、股权交易各方在签订股权转让协议并完成一、股权交易各方在签订股权转让协议并完成股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有股权转让交易以后至企业变更股权登记之前，负有纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到纳税义务或代扣代缴义务的转让方或受让方，应到主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机主管税务机关办理纳税（扣缴）申报，并持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或完税凭证或免税、不征税证明，免税、不征税证明，到工商部门办理股权变更登记到工商部门办理股权变更登记手续。手续。二、股权交易各方已签订股权转让协议，但未二、股权交易各方已签订股权转让

102、协议，但未完成股权转让交易的，完成股权转让交易的，企业企业在向工商部门申请股权在向工商部门申请股权变更登记时，应填写变更登记时，应填写个人股东变动情况报告表个人股东变动情况报告表并并向主管税务机关申报。向主管税务机关申报。96 三、个人股东股权转让所得个人所得税以发生三、个人股东股权转让所得个人所得税以发生股权变更股权变更企业所在地地税机关为主管税务机关企业所在地地税机关为主管税务机关。 四、税务机关应加强对股权转让所得计税依据四、税务机关应加强对股权转让所得计税依据的评估和审核。对扣缴义务人或纳税人申报的股权的评估和审核。对扣缴义务人或纳税人申报的股权转让所得相关资料应认真审核，判断股权转让

103、行为转让所得相关资料应认真审核，判断股权转让行为是否符合独立交易原则，是否符合合理性经济行为是否符合独立交易原则，是否符合合理性经济行为及实际情况。及实际情况。对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转对申报的计税依据明显偏低（如平价和低价转让等）且无正当理由的，主管税务机关可让等）且无正当理由的，主管税务机关可参照每股参照每股净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产净资产或个人股东享有的股权比例所对应的净资产份额核定。份额核定。974.4.财税财税20092009167167号号 一、一、自自20102010年年1 1月月1 1日起日起，对个人转让限售股取得的，对个人转让限售股取得的所得，

104、按照所得，按照“财产转让所得财产转让所得”适用适用20%20%的税率征收个人的税率征收个人所得税。所得税。二、本通知所称限售股，包括：二、本通知所称限售股，包括： 1.1.上市公司股权分置改革完成后股票复牌日之前股上市公司股权分置改革完成后股票复牌日之前股东所持原非流通股股份，以及股票复牌日至解禁日期间东所持原非流通股股份，以及股票复牌日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股（统称股改限售股）；由上述股份孳生的送、转股（统称股改限售股）； 2.20062.2006年股权分置改革新老划断后，首次公开发行年股权分置改革新老划断后，首次公开发行股票并上市的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁股票并上市

105、的公司形成的限售股，以及上市首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股（新股限售股）；日期间由上述股份孳生的送、转股（新股限售股）； 。98 三、个人转让限售股，以每次限售股转让收入，三、个人转让限售股，以每次限售股转让收入，减除股票原值和合理税费后的余额，为应纳税所减除股票原值和合理税费后的余额，为应纳税所得额。即：得额。即： 应纳税所得额限售股转让收入（限售股应纳税所得额限售股转让收入（限售股原值原值+ +合理税费）合理税费） 应纳税额应纳税额 = = 应纳税所得额应纳税所得额20% 20% 如果纳税人未能提供完整、真实的限售股原如果纳税人未能提供完整、真实的限售股原值凭证的，不能准确计算限

106、售股原值的，主管税值凭证的，不能准确计算限售股原值的，主管税务机关一律按限售股转让收入的务机关一律按限售股转让收入的15%15%核定限售股核定限售股原值及合理税费。原值及合理税费。99避税案例：避税案例：某自然人持有某家上市公司限售股某自然人持有某家上市公司限售股100100万股，万股，限售期结束后的股价是每股限售期结束后的股价是每股2020元，股票出售后将按照元，股票出售后将按照20002000万元的限售股转让收入予以征税。万元的限售股转让收入予以征税。避税思路：避税思路：在限售期结束之后，公司在半年报和年报连在限售期结束之后，公司在半年报和年报连续进行两次续进行两次1010转转1010的高

107、比例转股，该自然人持有的股份数的高比例转股，该自然人持有的股份数量变为量变为400400万股，对应股价除权之后变成每股万股，对应股价除权之后变成每股5 5元，其中有元，其中有100100万股属于限售股，而其余万股属于限售股，而其余300300万股由于属于在限售期结万股由于属于在限售期结束后获得的流通股，转让所得不予征收个人所得税。束后获得的流通股，转让所得不予征收个人所得税。避税结果：避税结果：自然人如果将全部股票出售，只需按照自然人如果将全部股票出售，只需按照500500万元的限售股转让收入进行征税。万元的限售股转让收入进行征税。100思考题：思考题：1.根据前面学会的税收负担分析知识，分析

108、考虑：根据前面学会的税收负担分析知识，分析考虑：如果你的企业准备上市，由于上市后股权增值巨如果你的企业准备上市，由于上市后股权增值巨大，需要怎样的股权结构才能使税收利益最大化大，需要怎样的股权结构才能使税收利益最大化？“平安税务门平安税务门”事件给我们的启示？事件给我们的启示？2.股权转让损失可以税前扣除吗？股权转让损失可以税前扣除吗？101关于做好关于做好20072007年度企业所得税汇算清缴工作的补充年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知通知( (国税函国税函20082008264264号号) ) 二、关于股权投资转让所得和损失的所得税处二、关于股权投资转让所得和损失的所得税处理问题理问题（

109、一）企业因收回、转让或清算处置股权投资（一）企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，而发生的权益性投资转让损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过年实现的股权投资收益和股权投资转让所得，超过部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转部分可向以后纳税年度结转扣除。企业股权投资转让损失连续向后结转让损失连续向后结转5 5年仍不能从股权投资收益和年仍不能从股权投资收益和股权投资转让所得中扣除的，准予在该股权投资转股权投资转让所得中扣除的，准予在该股

110、权投资转让年度后第让年度后第6 6年一次性扣除。年一次性扣除。102国家税务总局关于做好国家税务总局关于做好20092009年度企业所得税汇算清年度企业所得税汇算清缴工作的通知缴工作的通知( (国税函国税函20101482010148号号) ) （五）投资损失扣除填报口径。（五）投资损失扣除填报口径。根据根据国家税务总国家税务总局关于印发局关于印发企业资产损失税前扣除管理办法企业资产损失税前扣除管理办法的通的通知知（国税发（国税发200920098888号）的规定，企业发生的投号）的规定，企业发生的投资（转让）损失应按实际确认或发生的当期扣除，填资（转让）损失应按实际确认或发生的当期扣除，填报

111、企业所得税年度纳税申报表附表三报企业所得税年度纳税申报表附表三“纳税调整明细纳税调整明细表表”相关行次，相关行次，对于长期股权投资发生的损失，企业对于长期股权投资发生的损失，企业所得税年度纳税申报表附表十一所得税年度纳税申报表附表十一“长期股权投资所得长期股权投资所得损失损失”“”“投资损失补充资料投资损失补充资料”的相关内容不再填报。的相关内容不再填报。103九九. .企业产权转让征免税解析企业产权转让征免税解析案例分析：借壳案例分析：借壳( (鑫新股份鑫新股份) )上市主要步骤上市主要步骤股份转让：某出版集团收购某实业公司所持有上市股份转让：某出版集团收购某实业公司所持有上市公司全部股份。

112、公司全部股份。资产出售：某实业公司将以现金购买上市公司截至资产出售：某实业公司将以现金购买上市公司截至20092009年年6 6月月3030日经审计评估的全部资产（含对子公司日经审计评估的全部资产（含对子公司股权）及负债，同时承接原上市公司的所有员工和业股权）及负债，同时承接原上市公司的所有员工和业务。务。发行股份购买资产发行股份购买资产( (增发扩股增发扩股) )。上市公司向某出版。上市公司向某出版集团发行股份购买出版集团的出版文化传媒类主营业集团发行股份购买出版集团的出版文化传媒类主营业务资产及下属企业股权。务资产及下属企业股权。重组完成后，上市公司控股股东由某实业公司变更为重组完成后，上

113、市公司控股股东由某实业公司变更为某出版集团。某出版集团。104国税函国税函20022002420420号号江西省国家税务局：江西省国家税务局： 你局你局关于江西省电力公司转让上犹江水电厂全关于江西省电力公司转让上犹江水电厂全部产权是否征收增值税问题的请示部产权是否征收增值税问题的请示收悉。经研究，收悉。经研究，现批复如下：现批复如下： 根据根据增值税暂行条例增值税暂行条例及其实施细则的规定，及其实施细则的规定，增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修增值税的征收范围为销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物。配劳务以及进口货物。转让企业全部产权是整体转让转让企业全部产权是整体转让企

114、业资产、债权、债务及劳动力的行为企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，的征税范围，不征收增值税。不征收增值税。105国税函国税函【20022002】165165号号 海南省地方税务局：海南省地方税务局： 你局你局关于海南省金城国有资产经营管理公司转让富关于海南省金城国有资产经营管理公司转让富岛化工有限公司全部产权是否征收营业税问题的请示岛化工有限公司全部产权是否征收营业税问题的请示收收悉。经研究，现批复如下：悉。经研究，现批复如下： 根据根据营业税暂行条例营业税暂行条例及

115、其实施细则的规定，营业及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。售不动产的行为。转让企业产权是整体转让企业资产、债转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，权、债务及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产，转让无形资产的行为完全值决定的，与企业销售不动产，转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围，不应征收营业税。不应征收营业税。106国家税务总局

116、关于鞍山钢铁集团转让部分资产产权不征营国家税务总局关于鞍山钢铁集团转让部分资产产权不征营业税的批复（业税的批复（国税函国税函20043162004316号号）辽宁省地方税务局：辽宁省地方税务局：你局你局关于企业部分产权转让是否征收营业税问题的请示关于企业部分产权转让是否征收营业税问题的请示收悉。经研究，现批复如下：收悉。经研究，现批复如下： 根据根据中华人民共和国营业税暂行条例中华人民共和国营业税暂行条例及其实施细及其实施细则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让则的规定，营业税的征收范围为有偿提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的行为。鞍钢新轧钢股份有限公无形资产或者销售不动产

117、的行为。鞍钢新轧钢股份有限公司是鞍山钢铁集团公司的控股子公司，鞍山钢铁集团公司司是鞍山钢铁集团公司的控股子公司，鞍山钢铁集团公司先后将鞍钢第一炼铁厂、鞍钢大型轧钢厂、鞍钢第一初轧先后将鞍钢第一炼铁厂、鞍钢大型轧钢厂、鞍钢第一初轧厂的房屋产权、土地使用权和机器设备厂的房屋产权、土地使用权和机器设备划转划转给鞍钢新轧钢给鞍钢新轧钢股份有限公司，其资产调整属于企业重组改制，股份有限公司，其资产调整属于企业重组改制，资产重新资产重新划定，不是一般意义的企业间转让不动产、无形资产的行划定，不是一般意义的企业间转让不动产、无形资产的行为，因此，不征收营业税。为，因此，不征收营业税。107思考题：思考题：什

118、么是产权转让？什么是产权转让？产权转让的主体是产权转让的主体是企业本身还是企业企业本身还是企业产权所有者？产权所有者？108咨询问题：股东咨询问题：股东准备把连续亏损的公司包括资产、债权、债准备把连续亏损的公司包括资产、债权、债务整体转让给另一家企业。请问，务整体转让给另一家企业。请问，该公司该公司转让存货、固定资转让存货、固定资产时应缴纳增值税吗？产时应缴纳增值税吗？答：根据国税函答：根据国税函20022002420420号规定，转让企业全部产号规定，转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及

119、应税货物的转让不属于增值税的征税转让企业全部产权涉及应税货物的转让不属于增值税的征税范围，不征收增值税。根据上述规定，如果范围，不征收增值税。根据上述规定，如果该公司该公司是是转让企转让企业全部产权，即整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的业全部产权，即整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为行为，涉及的存货、固定资产转让不征收增值税。如果不属，涉及的存货、固定资产转让不征收增值税。如果不属于转让企业全部产权，涉及的存货、固定资产转让应按规定于转让企业全部产权，涉及的存货、固定资产转让应按规定征收增值税。征收增值税。 国家税务总局纳税服务司国家税务总局纳税服务司 20092009年年0909

120、月月2828日日109企业国有产权转让管理暂行办法企业国有产权转让管理暂行办法（国务院国有资产监督管理委员会、中华人民共和国财政（国务院国有资产监督管理委员会、中华人民共和国财政部部令第令第3 3号号） 第二条国有资产监督管理机构、持有国有资本的企第二条国有资产监督管理机构、持有国有资本的企业业( (以下统称转让方以下统称转让方) )将所持有的企业国有产权有偿转让给将所持有的企业国有产权有偿转让给境内外法人、自然人或者其他组织境内外法人、自然人或者其他组织( (以下统称受让方以下统称受让方) )的活的活动适用本办法。动适用本办法。本办法所称本办法所称企业国有产权企业国有产权，是指国家对企业以各

121、种形，是指国家对企业以各种形式投入形成的式投入形成的权益权益、国有及国有控股企业各种投资所形成、国有及国有控股企业各种投资所形成的应享有的的应享有的权益权益，以及依法认定为国家所有的其他，以及依法认定为国家所有的其他权益权益。110第十九条企业国有产权转让合同应当包括下列主要内容：第十九条企业国有产权转让合同应当包括下列主要内容：( (一一) )转让与受让双方的名称与住所；转让与受让双方的名称与住所；( (二二) )转让标的企业国有产权的基本情况转让标的企业国有产权的基本情况；( (三三) )转让标的企业涉及的职工安置方案；转让标的企业涉及的职工安置方案；( (四四) )转让标的企业涉及的债权

122、、债务处理方案；转让标的企业涉及的债权、债务处理方案；( (五五) )转让方式、转让价格、价款支付时间和方式及付款转让方式、转让价格、价款支付时间和方式及付款条件；条件；( (六六) )产权交割事项；。产权交割事项；。转让企业国有产权导致转让方不再拥有控股地位的转让企业国有产权导致转让方不再拥有控股地位的，在，在签订产权转让合同时，转让方应当与受让方协商提出企业重签订产权转让合同时，转让方应当与受让方协商提出企业重组方案，包括在同等条件下对转让标的企业职工的优先安置组方案，包括在同等条件下对转让标的企业职工的优先安置方案。方案。111关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复（国税函关于纳税人

123、资产重组有关增值税政策问题的批复（国税函20092009585585号）号） 大连市国家税务局：大连市国家税务局： 你局你局关于大连金牛股份有限公司资产重组过程关于大连金牛股份有限公司资产重组过程中相关增值税政策问题的请示中相关增值税政策问题的请示收悉。经研究，批复如下：收悉。经研究，批复如下： 一、一、纳税人在资产重组过程中将所属资产、负债纳税人在资产重组过程中将所属资产、负债及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格的行为，不属于国税函的行为，不属于国税函20022002420420号规定的整体转让企号规定的整体转让企业产权行为。业

124、产权行为。对其资产重组过程中涉及的应税货物转让等对其资产重组过程中涉及的应税货物转让等行为，应照章征收增值税。行为，应照章征收增值税。 二、上述控股公司将受让获得的实物资产再投资二、上述控股公司将受让获得的实物资产再投资给其他公司的行为，应照章征收增值税。给其他公司的行为，应照章征收增值税。 三、纳税人在资产重组过程中所涉及的固定资产三、纳税人在资产重组过程中所涉及的固定资产征收增值税问题，应按照财税征收增值税问题，应按照财税20082008170170号、财税号、财税200920099 9号及相关规定执行。号及相关规定执行。112十十. .收购兼并企业的征免税分析收购兼并企业的征免税分析思考

125、题：思考题： 1.1.江中制药采取什么方式兼并南昌资产管理江中制药采取什么方式兼并南昌资产管理公司？公司？ 2.2.上海华庭连锁酒店总公司将全国各地子公上海华庭连锁酒店总公司将全国各地子公司转为分公司需要采取什么方式？是否有什么税司转为分公司需要采取什么方式？是否有什么税收策划？收策划？ 3.3.收购资产评估增值收购资产评估增值( (或减值或减值) )的企业，需要的企业，需要注意什么税收问题？注意什么税收问题？113国内控股公司国内控股公司BVIBVI公司公司上市公司上市公司国内公司股东国内公司股东国内实体公司国内实体公司国内实体公司国内实体公司国内实体公司114（一）企业合并的确认（一）企业

126、合并的确认1.1.企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。并形成一个报告主体的交易或事项。2.2.财税财税200959200959号号 合并，是指一家或多家企业将其合并，是指一家或多家企业将其全部资产和负债全部资产和负债转让给另一家转让给另一家现存或新设现存或新设企业，企业，被合并企业股东被合并企业股东换取换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。企业的依法合并。 115（二）企业合并的分类（二）企业合并的分类1.1.控股合并控股合并：合并方在企

127、业合并中取得对被合并方的控制：合并方在企业合并中取得对被合并方的控制权，被合并方在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经权，被合并方在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营，合并方确认企业合并形成的对被合并方的投资。营，合并方确认企业合并形成的对被合并方的投资。 A BA B2.2.吸收合并吸收合并：合并方通过企业合并取得被合并方的全部净：合并方通过企业合并取得被合并方的全部净资产，合并后注销被合并方的法人资格，被合并方原有的资产，合并后注销被合并方的法人资格，被合并方原有的资产、负债，在合并后成为合并方的资产、负债。资产、负债，在合并后成为合并方的资产、负债。 A+B=AA+B=A3.3.新设

128、合并新设合并：参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，：参与合并的各方在合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业。重新注册成立一家新的企业。 A+B=CA+B=C116东方航空东方航空股份公司于股份公司于20092009年年7 7月月1010日董事会通过关于公司日董事会通过关于公司换股吸收合并上海航空股份公司议案：换股吸收合并上海航空股份公司议案： 公司拟以换股方式吸收合并上航，吸收合并完成后，公司拟以换股方式吸收合并上航，吸收合并完成后，上航将终止上市并注销法人资格，东航作为合并完成后的上航将终止上市并注销法人资格，东航作为合并完成后的存续公司，将依照双方签署的存续公司，将依照双方签

129、署的换股吸收合并协议换股吸收合并协议，接，接收上航的所有资产、负债、业务、人员及其它一切权利与收上航的所有资产、负债、业务、人员及其它一切权利与义务。东航、上航的换股价格分别为义务。东航、上航的换股价格分别为5.285.28元元/ /股、股、5.505.50元元/ /股。双方同意在实施换股时将给予上航股东约股。双方同意在实施换股时将给予上航股东约25%25%的风险的风险溢价，由此确定换股比例为溢价，由此确定换股比例为1:1.31:1.3，即每股上航股份可换，即每股上航股份可换取取1.31.3股公司股份股公司股份。（5.5*1.25=6.875,6.875/5.28=1.3025.5*1.25=

130、6.875,6.875/5.28=1.302） 117 重组前重组前 重组后重组后股东股东B B股东股东A A被合并被合并企业企业B B合并合并企业企业A A股东股东A A股东股东B B合并合并企业企业A A被合并被合并企业企业B B118（三）合并涉及的税收处理（三）合并涉及的税收处理 合并的实质是被合并企业的资产转移给合并企业，合并的实质是被合并企业的资产转移给合并企业，涉及到资产的转移需要评估（或增值或减值）。但是涉及到资产的转移需要评估（或增值或减值）。但是被合并企业注销解散，没有获得任何收益，被合并企业注销解散，没有获得任何收益，获得收入获得收入方是股东。方是股东。涉税分析：涉税分析

131、：1.1.动产增值税动产增值税2.2.不动产营业税不动产营业税3.3.所得税所得税: :企业所得税、个人所得税企业所得税、个人所得税4.4.土地增值税土地增值税5.5.契税契税119国家税务总局关于天津万科集团进行天津市东丽湖土国家税务总局关于天津万科集团进行天津市东丽湖土地使用权交易及存续分立过程中有关营业税问题的批地使用权交易及存续分立过程中有关营业税问题的批复复( (国税函国税函2003110820031108号号) )天津市地方税务局：天津市地方税务局： 你局你局关于万科集团进行东丽湖土地使用权交易关于万科集团进行东丽湖土地使用权交易及存续分立过程中涉及营业税问题的请示及存续分立过程中

132、涉及营业税问题的请示收悉，经收悉，经研究，现批复如下：研究，现批复如下： 一、万科兴业一、万科兴业( (集团集团) )有限公司有限公司( (以下简称兴业集以下简称兴业集团团) )以其自有及其所属万科兴业发展有限公司以其自有及其所属万科兴业发展有限公司( (以下简以下简称兴业发展称兴业发展) )和万科万业管理有限公司和万科万业管理有限公司( (以下简称万科以下简称万科物业物业) )的股权、债权抵充其应当支付给天津市东丽湖的股权、债权抵充其应当支付给天津市东丽湖区土地局的土地转让金行为，不征收营业税。区土地局的土地转让金行为，不征收营业税。120 二、兴业发展分立为二、兴业发展分立为“万科兴业发展

133、有限公司万科兴业发展有限公司”和和“万科中心大厦有限公司万科中心大厦有限公司”，万科物业分立为，万科物业分立为“万科物业管理有限公司万科物业管理有限公司”和和“世贸广场有限公司世贸广场有限公司”后，后，万科中心大厦写字楼属拥有法人资格的万科中心大厦万科中心大厦写字楼属拥有法人资格的万科中心大厦有限公司的资产，世贸广场有限公司的资产，世贸广场A A座座7 7层属拥有法人资格的层属拥有法人资格的世贸广场有限公司的资产。世贸广场有限公司的资产。这一企业分立行为发生后，这一企业分立行为发生后，兴业集团和兴业发展、兴业物业均没有发生销售和赠兴业集团和兴业发展、兴业物业均没有发生销售和赠与万科中心大厦写字

134、楼、世贸广场与万科中心大厦写字楼、世贸广场A A座行为，均不应座行为，均不应征收营业税。征收营业税。121（五）应税兼并与免税兼并举例（五）应税兼并与免税兼并举例 东方航空公司合并上海航空公司，上航公司被合并时东方航空公司合并上海航空公司，上航公司被合并时账面净资产为账面净资产为66706670万元，评估公允价值万元，评估公允价值97899789万元。上航公万元。上航公司某股东投资计税成本为司某股东投资计税成本为46004600万元。万元。 上航股东收到合并后东航公司股权上航股东收到合并后东航公司股权1250012500万元，其他非万元，其他非股权支付股权支付0 0，则股权支付额占全部支付额比

135、例为，则股权支付额占全部支付额比例为100%100%, ,超过超过85%85%，双方可以选择免税合并，即上航股东股权增值和上航，双方可以选择免税合并，即上航股东股权增值和上航公司资产增值部分都不缴纳企业所得税。公司资产增值部分都不缴纳企业所得税。称之为称之为“特殊性特殊性税收处理税收处理” 如果此比例低于如果此比例低于85%85%，则上航公司资产评估增值部分，则上航公司资产评估增值部分31193119万（万（9789-66709789-6670），必须要先缴纳企业所得税；上航股），必须要先缴纳企业所得税；上航股东股权换股增值也要纳税。东股权换股增值也要纳税。称之为称之为“一般性税务处理一般性税

136、务处理”。122（六）相关税收法规（六）相关税收法规企业所得税规定企业所得税规定财税财税200959200959号号 1.1.一般性税务处理规定一般性税务处理规定企业合并，当事各方应按下列规定处理：企业合并，当事各方应按下列规定处理：合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产和负债的计税基础。资产和负债的计税基础。被合并被合并企业及其股东企业及其股东都应按清算进行所得税处理。都应按清算进行所得税处理。被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。123如上例：东航公司合并上航公司，上航公司被合并时账面净如上例：东航

137、公司合并上航公司，上航公司被合并时账面净资产计税基础为资产计税基础为66706670万元，评估公允价万元，评估公允价97899789万元。上航股万元。上航股东股权投资计税成本为东股权投资计税成本为46004600万元。万元。如股权支付低于如股权支付低于85%85%，选选择一般性税务处理，则：择一般性税务处理，则：东航公司取得上航净资产按东航公司取得上航净资产按97899789万元作为计税基础，差额万元作为计税基础，差额27112711万元计入商誉万元计入商誉上航公司清算所得上航公司清算所得31193119万元，纳税万元，纳税780780万元，税后留存收万元，税后留存收益益44094409（23

138、39+20702339+2070），股东按分配税后所得处理。），股东按分配税后所得处理。上航股东股权转让所得：上航股东股权转让所得：12500-4600-4409=12500-4600-4409=34913491上航公司所得税事项（如亏损）不结转至东航公司。上航公司所得税事项（如亏损）不结转至东航公司。1242.特殊性税务处理规定特殊性税务处理规定 企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：规定：具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。纳税款为主要目的。被收购、合并或分

139、立部分的资产或股权比例符合本通被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。知规定的比例。企业重组后的连续企业重组后的连续1212个月内不改变重组资产原来的实个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。质性经营活动。重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。例。企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续续1212个月内，不得转让所取得的股权。个月内，不得转让所取得的股权。125 企业合并，企业股东在该企业合并发生时企业合并，企业股东在该企业合并发生时取得的股取得的股权支付金额不

140、低于其交易支付总额的权支付金额不低于其交易支付总额的85%85%，以及，以及同一控制同一控制下且不需要支付对价的企业合并下且不需要支付对价的企业合并，交易各方对其交易中的，交易各方对其交易中的股权支付部分股权支付部分，可以选择按以下规定处理：，可以选择按以下规定处理：合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原有计税基础确定。被合并企业的原有计税基础确定。被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额= =被

141、合并企被合并企业净资产公允价值业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家发行截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。的最长期限的国债利率。126被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并企业股权的计税基础确定。原持有的被合并企业股权的计税基础确定。重组交易各方对交易中重组交易各方对交易中股权支付暂不确认有关资产的股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失转让所得或损失的，其的，其非股权支付仍应在交易当期确认相非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。应的资产转让所得或损失，并调整

142、相应资产的计税基础。在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税在企业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合并前一年的应纳税所得额（亏损计为零）计算。的应纳税所得额（亏损计为零）计算。127举例：举例：假如假如1250012500万元全部为股权支付，则：万元全部为股权支付，则：1.1.上航股东取得东航公司新股的计税成本不是上航股东取得东航公司新股的计税成本不是1250012500，而是而是460046

143、00。将来以。将来以1250012500转让该项股权时，再确认实现转让该项股权时，再确认实现转让所得转让所得79007900。2.2.东航公司接收资产时是按原上航公司资产账面计税东航公司接收资产时是按原上航公司资产账面计税基础价值作为计税基础。东航公司合并上航公司，尽基础价值作为计税基础。东航公司合并上航公司，尽管上航公司净资产公允价管上航公司净资产公允价97899789，但账面计税基础价为，但账面计税基础价为66706670，兼并后的东航只能以，兼并后的东航只能以66706670为新公司资产的计税为新公司资产的计税基础。基础。128契税免税规定契税免税规定财税财税20081752008175

144、号：号： 两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合两个或两个以上的企业，依据法律规定、合同约定，合并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企并改建为一个企业，且原投资主体存续的，对其合并后的企业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。业承受原合并各方的土地、房屋权属，免征契税。土地增值税免税规定土地增值税免税规定财税字财税字19951995048048号号 在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。中的，暂免征收土地增值税。印花税印花税 财税财税20031832003183号号 以以合并或分立合

145、并或分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。和以后新增加的资金按规定贴花。129我们的观点：我们的观点： 1.1.外资企业兼并免城建税教育费附加。外资企业兼并免城建税教育费附加。 2.2.亏损企业可以兼并盈利企业；企业合并后可以亏损企业可以兼并盈利企业；企业合并后可以实现盈亏相抵。实现盈亏相抵。 3.3.盈利企业合并亏损企业可以限额弥补亏损盈利企业合并亏损企业可以限额弥补亏损。可。可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额由合并企

146、业弥补的被合并企业亏损的限额= =被合并企被合并企业净资产公允价值业净资产公允价值截至合并业务发生当年年末国家截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。发行的最长期限的国债利率。1304.4.应税合并资产增值企业，免税合并资产减值企业应税合并资产增值企业，免税合并资产减值企业。 如甲企业合并乙企业，乙企业账面净资产为如甲企业合并乙企业，乙企业账面净资产为50005000万元，公允价万元，公允价80008000万元。采用免税方式，甲企业并入万元。采用免税方式，甲企业并入资产计税价资产计税价50005000，可抵税，可抵税12501250。采用应税方式，甲企。采用应税方式，甲企业并入资

147、产计税价业并入资产计税价80008000，可抵税，可抵税20002000。 对于被合并对于被合并方乙企业来说，应税合并要缴资产增值部分的所得税方乙企业来说，应税合并要缴资产增值部分的所得税750750（3000*25%3000*25%），而免税合并可以暂时不纳税。），而免税合并可以暂时不纳税。1315.5.享受优惠政策企业分析采取合并政策享受优惠政策企业分析采取合并政策。企业合并业。企业合并业务中，如果合并双方有一方或双方享受税收优惠政策务中，如果合并双方有一方或双方享受税收优惠政策的情况下，应该结合分析。合并方双方可以选择采取的情况下，应该结合分析。合并方双方可以选择采取应税或免税合并的方式

148、，即使符合免税合并条件，税应税或免税合并的方式，即使符合免税合并条件，税法也允许企业选择应税方式处理，只要不向税务机关法也允许企业选择应税方式处理，只要不向税务机关申报免税合并审核即可。申报免税合并审核即可。6.6.被合并企业的增值税进项税金要及时处理被合并企业的增值税进项税金要及时处理。企业合。企业合并后，被合并企业的资产要转入新企业，其没有抵扣并后，被合并企业的资产要转入新企业，其没有抵扣的增值税进项税金也要一并转入。的增值税进项税金也要一并转入。132十一十一. .子公司（分支机构）的税收效用子公司（分支机构）的税收效用思考题：思考题：与合并相反，企业设立分支机构的架构税收效用与合并相反

149、，企业设立分支机构的架构税收效用在哪些方面？如：大型房地产企业为何要设立上在哪些方面？如：大型房地产企业为何要设立上下游链条公司？下游链条公司？133瞰都卖楼避税内情瞰都卖楼避税内情经济观察报经济观察报 2009-9-22009-9-2 北京北四环东风桥北有一个项目叫瞰都北京北四环东风桥北有一个项目叫瞰都领仕馆，目前领仕馆，目前在售的房源精装修并有全套家具家电，均价在售的房源精装修并有全套家具家电，均价22000-2400022000-24000元元/ /平方米。记者咨询买房事宜时，问售楼员能否办理二成首付。平方米。记者咨询买房事宜时，问售楼员能否办理二成首付。售楼员直言不讳地告诉记者，在实际

150、操作中，最低首付约相售楼员直言不讳地告诉记者，在实际操作中，最低首付约相当于总价的三四成。售楼员解释说：当于总价的三四成。售楼员解释说：“为了避税，我们在订为了避税，我们在订立买房合同时把房款和装修款分开来算，装修款按照立买房合同时把房款和装修款分开来算，装修款按照30003000元元/ /平方米价格计算。平方米价格计算。” 在在5151万元房款被计入装修款之后，每平方米大约可以少万元房款被计入装修款之后，每平方米大约可以少缴上千元土地增值税，一套缴上千元土地增值税，一套170170平方米住房省下的土地增值税平方米住房省下的土地增值税款达十多万元。款达十多万元。 134 瞰都瞰都领仕馆项目生动

151、地说明了房地产开发商避税的领仕馆项目生动地说明了房地产开发商避税的巧妙操作手法。不过，这种做法只是巧妙操作手法。不过，这种做法只是“毛毛细雨毛毛细雨”，更多，更多的房地产公司，采取了开具假发票、设立上下游公司等操的房地产公司，采取了开具假发票、设立上下游公司等操作手法。作手法。 设立上下游公司是大公司常用的做法，设立上下游公司是大公司常用的做法，包括设立装修包括设立装修公司、设计公司、园林绿化公司、建筑公司、工程管理咨公司、设计公司、园林绿化公司、建筑公司、工程管理咨询公司、甲供材贸易公司等询公司、甲供材贸易公司等，由于这些上下游公司都不需，由于这些上下游公司都不需要缴纳土地增值税，因此可以将

152、利润外移至上下游公司以要缴纳土地增值税，因此可以将利润外移至上下游公司以便避税。以富力为例，集团旗下设有住宅建筑设计院、工便避税。以富力为例，集团旗下设有住宅建筑设计院、工程监理公司、物业公司、担保公司、创业投资公司、园林程监理公司、物业公司、担保公司、创业投资公司、园林绿化公司、市政公司、广告公司、门窗制造公司、会所公绿化公司、市政公司、广告公司、门窗制造公司、会所公司等众多下属公司。司等众多下属公司。 135外企一般避税方法外企一般避税方法转让定价转让定价 总部设在国外分部设在国内的加工制造企业，总部设在国外分部设在国内的加工制造企业，总部有意提高原材料成本价格，使分部收益减低，甚至出现总

153、部有意提高原材料成本价格，使分部收益减低，甚至出现亏损后，还会增加投资。亏损后，还会增加投资。抬高设备价格和技术转让价格抬高设备价格和技术转让价格，将企业利润向境外转移。，将企业利润向境外转移。在抬高设备价款的同时，把技术转让价款隐藏在设备价款中，在抬高设备价款的同时，把技术转让价款隐藏在设备价款中，以躲避特许权使用费收入应纳的预提税。以躲避特许权使用费收入应纳的预提税。关联企业之间相互提供服务或劳务关联企业之间相互提供服务或劳务，通常是境外公司收费，通常是境外公司收费高，境内公司收费低甚至不收费。有的还虚列境外公司费用。高，境内公司收费低甚至不收费。有的还虚列境外公司费用。在国际避税地建立公

154、司在国际避税地建立公司，然后通过避税地的公司与其他地，然后通过避税地的公司与其他地方的公司进行商业、财务运作，把利润转移到避税地，靠避方的公司进行商业、财务运作，把利润转移到避税地，靠避税地的免税收或低税收减少税负。税地的免税收或低税收减少税负。向境内外银行借大量资金，利用税前列支利息向境内外银行借大量资金，利用税前列支利息，达到少交，达到少交或免交企业所得税的目的。或免交企业所得税的目的。136（一）分公司和子公司设立选择（一）分公司和子公司设立选择增设机构有两种形式：子公司、分公司。增设机构有两种形式：子公司、分公司。1 1、子公司单独缴纳企业所得税，分公司合并缴纳企业、子公司单独缴纳企业

155、所得税，分公司合并缴纳企业所得税。一般来说，机构设立之初，费用较大，亏损所得税。一般来说，机构设立之初，费用较大，亏损的可能性较大，设立分公司有利；如果分支机构盈利的可能性较大，设立分公司有利；如果分支机构盈利或所在地可以享受税收优惠的情况下，设立子公司有或所在地可以享受税收优惠的情况下，设立子公司有利。利。选择：机构之间需要相互抵补亏损的情况下，设立分选择：机构之间需要相互抵补亏损的情况下，设立分公司有利。公司有利。1372 2、分支机构有条件的在机构所在地缴纳增值税、分支机构有条件的在机构所在地缴纳增值税国税发国税发19981998137137号：号： “ “设有两个以上机构并实行统一核算

156、的纳税人，将货物设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外（市）的除外”，是指受货机构发生以下情形之一的经营行，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：为：向购货方开具发票；向购货方开具发票；向购货方收取货款向购货方收取货款。受货机构受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。一缴纳增值税。

157、选择：机构之间移送货物注意纳税地点的调整。选择：机构之间移送货物注意纳税地点的调整。138案例分析：案例分析： 济南一家制造型企业为一般纳税人，在武汉开设济南一家制造型企业为一般纳税人，在武汉开设一家制造型分公司，因分公司无注册资本，济南总公一家制造型分公司，因分公司无注册资本，济南总公司将司将20092009年年1 1月月1 1日以后购买一批设备，免费提供给武日以后购买一批设备，免费提供给武汉分公司使用，该批设备的进项税额总公司已抵扣，汉分公司使用，该批设备的进项税额总公司已抵扣，现分公司注销，将该批设备就地卖给武汉一家公司，现分公司注销，将该批设备就地卖给武汉一家公司，向税务局申请开具向税

158、务局申请开具17%17%增值税专用发票给买方，但税增值税专用发票给买方，但税务局不让开具专用发票，而是让开具普通发票给对方，务局不让开具专用发票，而是让开具普通发票给对方，并且要将之前已抵扣进项税额调出，并且要将之前已抵扣进项税额调出，139税务局的理由是：税务局的理由是： （1 1）因所卖设备不是自用，而是提供给分公司使用，）因所卖设备不是自用，而是提供给分公司使用，所以该行为属于非增值税应税项目（税务局认为我们行所以该行为属于非增值税应税项目（税务局认为我们行为属租赁行为，只是没有收取租金而已）。为属租赁行为，只是没有收取租金而已）。 (2)(2)因增值税是属地征收原则，因增值税是属地征收

159、原则， 武汉分公司所得税是武汉分公司所得税是汇总到济南总公司交纳，但增值税在武汉交纳，所以税汇总到济南总公司交纳，但增值税在武汉交纳，所以税局认为分公司所卖产品收入在当地核算，但生产产品的局认为分公司所卖产品收入在当地核算，但生产产品的设备是总公设备是总公司提供的，所以认为该设备的进项税额不能司提供的，所以认为该设备的进项税额不能抵扣，销售需开普通发票。抵扣，销售需开普通发票。 我想问一下当地税务局答复税法依据是否充分？为我想问一下当地税务局答复税法依据是否充分？为了减少损失，该设备拉回济南使用一段时间后再出售是了减少损失，该设备拉回济南使用一段时间后再出售是否能开具增值税专用发票？否能开具增

160、值税专用发票？思考题：或者还有其他办法？思考题：或者还有其他办法？140（二）代理机构分立（二）代理机构分立1.1.价外收费要计税，但代理机构可按实际收入纳税价外收费要计税，但代理机构可按实际收入纳税。 国税发国税发19951995076076号号：代理业的营业额为纳税：代理业的营业额为纳税人从事代理业务向委托方实际收取的报酬（海口案例）人从事代理业务向委托方实际收取的报酬（海口案例）。 国税函国税函20079082007908号号：纳税人从事代理业务，应：纳税人从事代理业务，应以其向委托人收取的全部价款和价外费用减除现行税以其向委托人收取的全部价款和价外费用减除现行税收政策规定的可扣除部分后

161、的余额为计税营业额。收政策规定的可扣除部分后的余额为计税营业额。 企业设立代理机构可以分解代收收入，房地产企业设立代理机构可以分解代收收入，房地产企业还可以解决售后回租问题。企业还可以解决售后回租问题。1412.2.房地产企业设立关联建筑公司、装饰公司分析房地产企业设立关联建筑公司、装饰公司分析土地增值税土地增值税扣除项目包括开发成本，开发成本也是扣除项目包括开发成本，开发成本也是所得税的主要成本。所得税的主要成本。装饰装饰公司可以采取包工不包料方式承包工程；可以公司可以采取包工不包料方式承包工程；可以分解装修房的部分收入；可以起到与建筑公司同样的分解装修房的部分收入；可以起到与建筑公司同样的

162、抵税效应。抵税效应。142分解收入案例分解收入案例 某房地产公司开发一幢写字楼销售给某商业银行，某房地产公司开发一幢写字楼销售给某商业银行，建筑成本建筑成本80008000万元，装修成本万元，装修成本60006000万元，销售价格万元，销售价格2000020000万元（各万元（各1000010000万元）。按照正常销售纳税情况万元）。按照正常销售纳税情况如下：如下：营业税及相关税费营业税及相关税费200005.5200005.511001100万元万元土地增值额土地增值额2000020000（8000800060006000）（）（8000800060006000）30301100110070

163、0700万元万元增值率增值率700/20000100700/200001003.53.5，税率为，税率为3030土地增值税土地增值税7003070030210210万元。万元。合计应缴纳税收合计应缴纳税收13101310万元万元。143筹划思路筹划思路： 将装修分开计价，分别签订房屋销售合同与装修将装修分开计价，分别签订房屋销售合同与装修合同（装修公司签订）。合同（装修公司签订）。筹划结果筹划结果： 营业税营业税= =（100005.5100005.5100003.3100003.3）= = 880880万元万元 销售房屋增值额销售房屋增值额10000100008000800055055024

164、002400950950，不缴纳土地增值税。，不缴纳土地增值税。与与13101310万元比较，节约税收万元比较，节约税收430430万元。万元。分析：策划主要风险点在哪里？分析：策划主要风险点在哪里？144国税函国税函199853199853号号 纳税人将销售房屋的行为分解成销售房屋与纳税人将销售房屋的行为分解成销售房屋与装修房屋两项行为，分别签订两份契约装修房屋两项行为，分别签订两份契约( (合同合同) )，向对方收取两份价款。鉴于其装修合同中明确规向对方收取两份价款。鉴于其装修合同中明确规定，装修合同为房地产买卖契约的一个组成部分，定，装修合同为房地产买卖契约的一个组成部分，与买卖契约共同

165、成为认购房产的全部合同。因此，与买卖契约共同成为认购房产的全部合同。因此，对纳税人向对方收取的装修及安装设备的费用，对纳税人向对方收取的装修及安装设备的费用，应一并列人房屋售价征收营业税。应一并列人房屋售价征收营业税。1453.3.消费税由生产企业缴纳，销售环节不纳税消费税由生产企业缴纳，销售环节不纳税消费税法规定，消费税由生产企业在销售消费税应税消费税法规定，消费税由生产企业在销售消费税应税产品时按销售收入缴纳，而销售机构购进的消费税产品产品时按销售收入缴纳，而销售机构购进的消费税产品在二次销售时，不纳消费税（金银首饰除外）。企业一在二次销售时，不纳消费税（金银首饰除外）。企业一般都会设立自

166、己的营销机构，以合理的低价销售给自己般都会设立自己的营销机构，以合理的低价销售给自己的营销机构，再由营销机构加价后按正常价格销售出去。的营销机构，再由营销机构加价后按正常价格销售出去。企业设立独立核算的销售公司，将产品先销售给销售企业设立独立核算的销售公司，将产品先销售给销售公司，再由销售公司对外销售，还增加了一道销售（营公司，再由销售公司对外销售，还增加了一道销售（营业）收入，扩展了费用扣除空间。业）收入，扩展了费用扣除空间。选择：生产消费税应税产品的企业，设立自己的营销代选择：生产消费税应税产品的企业，设立自己的营销代理机构理机构 146国税总局关于加强白酒消费税征收管理的通知国税总局关于

167、加强白酒消费税征收管理的通知 国税函国税函20092009380380号号 四、为保全税基，对设立销售公司的白酒生产企业，税四、为保全税基，对设立销售公司的白酒生产企业，税务总局制定了务总局制定了白酒消费税最低计税价格核定管理办法（试白酒消费税最低计税价格核定管理办法（试行）行），对计税价格偏低的白酒核定消费税最低计税价格对计税价格偏低的白酒核定消费税最低计税价格。各地要集中力量做好白酒消费税最低计税价格核定工作，各地要集中力量做好白酒消费税最低计税价格核定工作，确保确保自自20092009年年8 8月月1 1日起，执行日起，执行核定的白酒消费税最低计税价核定的白酒消费税最低计税价格。格。白酒

168、消费税最低计税价格核定管理办法（试行）白酒消费税最低计税价格核定管理办法（试行） 第二条白酒生产企业销售给销售单位的白酒，第二条白酒生产企业销售给销售单位的白酒，生产企生产企业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格（不含增值税，业消费税计税价格低于销售单位对外销售价格（不含增值税，下同）下同）70%70%以下的以下的，税务机关应核定消费税最低计税价格。，税务机关应核定消费税最低计税价格。 147是否可以设置二级三级销售单位？是否可以设置二级三级销售单位？ 销售公司销售公司一公司一公司二公司二公司三公司三公司白酒生产企业白酒生产企业1484.4.增值税企业的混合销售缴纳增值税。如果将营业税增值税

169、企业的混合销售缴纳增值税。如果将营业税劳务缴纳营业税，则可以分设机构，单独代办营业税劳务缴纳营业税，则可以分设机构，单独代办营业税劳务，这样就可以分开纳税。劳务，这样就可以分开纳税。举例：举例： 某公司销售空调，同时为客户安装。年总收入某公司销售空调，同时为客户安装。年总收入30003000万，其中安装费万，其中安装费300300万（耗用进项税金万（耗用进项税金1010万）。万）。安装费缴纳增值税安装费缴纳增值税43.643.6万万300/300/（1+17%1+17%）* *17%-1017%-10。公司成立安装公司，则安装费收入只纳营业税公司成立安装公司，则安装费收入只纳营业税9 9万万（

170、300*3%300*3%），但不能抵扣进项税），但不能抵扣进项税1010万元，少缴税收万元，少缴税收24.624.6万元（万元（43.6-1943.6-19）。）。149（三）设立废旧物资回收机构（三）设立废旧物资回收机构1. 1. 如不属于自己的公司，回收公司实际负担税款的如不属于自己的公司，回收公司实际负担税款的30%30%，转嫁给下家。则调整售价，假如调整为，转嫁给下家。则调整售价，假如调整为A A，则：，则： A-A/A-A/（1+17%1+17%）* *17%*30%=10017%*30%=100，计算结果为：，计算结果为： A=104.56A=104.56 抵扣方获利抵扣方获利=1

171、04.56/1.17*17%-10-4.56=0.63=104.56/1.17*17%-10-4.56=0.632.2.如按如按50%50%退税，则：退税，则： A-A/A-A/（1+17%1+17%）* *17%*50%=10017%*50%=100，计算结果为：，计算结果为： A=107.83A=107.83 抵扣方获利抵扣方获利=107.83/1.17*17%-10-7.83=-2.16=107.83/1.17*17%-10-7.83=-2.16结论：自己设立可以获得结论：自己设立可以获得70%70%或或50%50%的退税的退税。150（四）农产品加工企业设立农产品生产基地公司（四）农产

172、品加工企业设立农产品生产基地公司第八条纳税人购进货物或者接受应税劳务支付或者负第八条纳税人购进货物或者接受应税劳务支付或者负担的增值税额，为进项税额。担的增值税额，为进项税额。下列进项税额准予从销项税额中抵扣：下列进项税额准予从销项税额中抵扣：(1)(1)从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税。从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税。(2)(2)从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。的增值税额。(3)(3)购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品口增值税

173、专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售收购发票或者销售发票发票上注明的农产品买价和上注明的农产品买价和13%13%的扣除率计算的进项税的扣除率计算的进项税额。进项税额计算公式：进项税额额。进项税额计算公式：进项税额= =买价买价扣除率扣除率151关于农民专业合作社有关税收政策关于农民专业合作社有关税收政策 财税财税200881200881号号 一、对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产一、对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税农业生产者销售自产农业产品免征增值税。 二、增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免二、增值税一般纳税人从农民专

174、业合作社购进的免税农业产品，可税农业产品，可按按13%13%的扣除率计算抵扣增值税进项税的扣除率计算抵扣增值税进项税额额。 三、对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种三、对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。 本通知自本通知自20082008年年7 7月月1 1日起执行。日起执行。152实战问题实战问题1 1 温州某县一农业项目开发公司自己生产蔬菜、水产温州某县一农业项目开发公司自己生产蔬菜、水产等农业产品，专门提供超市商场销售，采取密封包装销等农业产品，专门提供超市商场销售，采取密封包装销售。无法享受增值税免

175、税和企业所得税中的农产品初加售。无法享受增值税免税和企业所得税中的农产品初加工免税优惠。工免税优惠。财税字财税字19951995052052号号 各种蔬菜罐头（各种蔬菜罐头（罐头是指以金属罐、玻璃瓶和其他罐头是指以金属罐、玻璃瓶和其他材料包装，经排气密封的各种食品。材料包装，经排气密封的各种食品。）不属于本货物的）不属于本货物的征税范围。征税范围。熟制的水产品和各类熟制的水产品和各类水产品的罐头水产品的罐头，不属于本货物的，不属于本货物的征税范围。征税范围。153财税财税20082008149149号号 享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（试行）享受企业所得税优惠政策的农产品初加工范围（

176、试行）（20082008年版）年版） 1.1.蔬菜初加工蔬菜初加工* * 以蔬菜为原料制作的各类蔬菜罐头（以蔬菜为原料制作的各类蔬菜罐头（罐头是指罐头是指以金属罐、玻璃瓶、经排气密封的各种食品以金属罐、玻璃瓶、经排气密封的各种食品。）及碾。）及碾磨后的园艺植物（如胡椒粉、花椒粉等）不属于初加磨后的园艺植物（如胡椒粉、花椒粉等）不属于初加工范围。工范围。（一）水生动物初加工（一）水生动物初加工* * 熟制的水产品和各类熟制的水产品和各类水产品的罐头水产品的罐头以及调味烤以及调味烤制的水产食品不属于初加工范围。制的水产食品不属于初加工范围。154实战问题实战问题2 2国税函国税函200956720

177、09567号号江西省地方税务局：江西省地方税务局：你局你局关于资源综合利用企业享受企业所得税税收优关于资源综合利用企业享受企业所得税税收优惠政策问题的请示惠政策问题的请示（赣地税发（赣地税发20092009131131号）收悉。号）收悉。经研究，批复如下：经研究，批复如下：江西泰和玉华水泥有限公司旋窑余热利用电厂利用该江西泰和玉华水泥有限公司旋窑余热利用电厂利用该公司旋窑水泥生产过程中产生的余热发电，其生产活动虽公司旋窑水泥生产过程中产生的余热发电，其生产活动虽符合符合资源综合利用企业所得税优惠目录（资源综合利用企业所得税优惠目录（20082008年版）年版）的规定范围，但由于旋窑余热利用电厂

178、属于江西泰和玉华的规定范围，但由于旋窑余热利用电厂属于江西泰和玉华水泥有限公司的内设非法人分支机构，不构成企业所得税水泥有限公司的内设非法人分支机构，不构成企业所得税纳税人，且其余热发电产品直接供给所属公司使用，不计纳税人，且其余热发电产品直接供给所属公司使用，不计入企业收入，因此，旋窑余热利用电厂利用该公司旋窑水入企业收入，因此，旋窑余热利用电厂利用该公司旋窑水泥生产过程中产生的余热发电业务不能享受资源综合利用泥生产过程中产生的余热发电业务不能享受资源综合利用减计收入的企业所得税优惠政策。减计收入的企业所得税优惠政策。问题：玉华公司如何可以享受税收优惠？问题：玉华公司如何可以享受税收优惠？1

179、55我们的观点：我们的观点：1.1.税收优惠税收优惠2.2.地域优惠地域优惠3.3.管理差异管理差异( (查账征收与核定征收查账征收与核定征收) )4.4.关联交易关联交易( (分解收入、扩大成本分解收入、扩大成本) )思考：我单位是否也可以设立分支机构进行税收思考：我单位是否也可以设立分支机构进行税收策划？策划？156十二十二. .债务重组的税收分析与运用债务重组的税收分析与运用（一）债务重组的确认（一）债务重组的确认 财税财税200959200959号号：债务重组，是指在债务人发生：债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书财务困难的情况下，债权人按照其与债务

180、人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项。的事项。 债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金的债务人现在或者将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。额或者价值偿还债务。157( (二二) )债务重组的方式债务重组的方式1 1以低于债务计税成本的现金清偿债务以低于债务计税成本的现金清偿债务2 2以非现金资产清偿债务以非现金资产清偿债务3 3债务转换为资本，包括国有企业债转股债务转换为资本，包括国有企业债转股 4 4修改其他债务条件

181、，如延长债务偿还期限、延长债修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等务本金或债务利息等5 5以上述两种或者两种以上方式组合进行的混合重组以上述两种或者两种以上方式组合进行的混合重组158百年通用申请破产保护百年通用申请破产保护159破产重组方式破产重组方式 根据美国政府先前态度，联邦政府已根据美国政府先前态度，联邦政府已向通用注资约向通用注资约200200亿美元帮助其维持经营亿美元帮助其维持经营。如果实施破产重组，通用。如果实施破产重组，通用将在这一过程中额外将在这一过程中额外接受

182、大约接受大约300300亿美元政府注资亿美元政府注资，用，用以清偿拖欠担保债权人债务以及提供破产保护融资和退以清偿拖欠担保债权人债务以及提供破产保护融资和退出融资。出融资。作为交换，美政府对重组后通用公司的持有股份比作为交换，美政府对重组后通用公司的持有股份比例将提高至最多例将提高至最多70%70%。此外，通用还欠下政府。此外，通用还欠下政府8080亿美元亿美元债务。债务。思考题：如债务重组，通用公司需要缴纳什么税收？思考题：如债务重组，通用公司需要缴纳什么税收？160（三）政策规定（三）政策规定一般处理规定一般处理规定1.1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货以非货币资产清偿债务，

183、应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。确认相关资产的所得或损失。2.2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失债务清偿所得或损失。3.3.债务人债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，础的差额，确认债务重组所得确认债务重组所得；债权人债权人应当按照收到的应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，债务清偿额低于债权计税基础的

184、差额，确认债务重组损确认债务重组损失。失。161【实例分析实例分析】 某稽查局对甲公司进行检查时，发现某稽查局对甲公司进行检查时，发现“资本公积资本公积”增加了增加了215000215000元。审核元。审核 “ “资本公积资本公积”明细账，增加是由明细账，增加是由于债务重组业务引起的。甲公司以一批库存商品抵偿所于债务重组业务引起的。甲公司以一批库存商品抵偿所欠乙公司的债务欠乙公司的债务7070万元，该库存商品账面成本为万元，该库存商品账面成本为4040万元，万元，市场价格市场价格( (不含税不含税) )为为5050万元，记账如下：万元，记账如下：借：应付账款借：应付账款乙公司乙公司 700 0

185、00700 000贷：库存商品贷：库存商品 400 000400 000 应交税费应交税费增值税增值税( (销项税销项税) 85 000) 85 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 215 000215 000分析：甲公司的税收风险点在哪里？分析：甲公司的税收风险点在哪里？162特殊处理规定特殊处理规定 企业重组符合规定条件的，交易各方对其交易中的企业重组符合规定条件的，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应占该企业当年应纳税所得额纳税所得额50%50%以上，可以在以上，可以在5 5个纳税年度的期间内，均个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关。企业的其他相关所得税事项保持不变。所得税事项保持不变。163