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1、固定资产的会税处理差异与纳税调整固定资产的会税处理差异与纳税调整一、固定资产界定的差异分析一、固定资产界定的差异分析1 1、会计准则规定、会计准则规定固定资产，指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营固定资产，指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用年限超过一个会计年度的有形资产。管理而持有的，使用年限超过一个会计年度的有形资产。2 2、企业所得税法规定、企业所得税法规定固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者经营管理而持有的、使用时间超过经营管理而持有的、使用时间超过1212个月的非货币性资个月的非货币性资产，包括房屋、建
2、筑物、机器、机械、运输工具以及其产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。注意：注意：对已出租的建筑物，会计上按照投资性房地产进对已出租的建筑物，会计上按照投资性房地产进行管理，税法上按照固定资产进行管理。行管理，税法上按照固定资产进行管理。固定资产会计与税法的差异固定资产会计与税法的差异二、固定资产初始计量时的差异与纳税调整二、固定资产初始计量时的差异与纳税调整外购的固定资产外购的固定资产赊购方式取得的固定资产赊购方式取得的固定资产投资者投入的固定资产投资者投入的固定资产自制的固定资产自制的固定资产存在弃置
3、费用的固定资产存在弃置费用的固定资产租入固定资产租入固定资产盘盈固定资产盘盈固定资产接受捐赠固定资产接受捐赠固定资产固定资产的初始计量固定资产的初始计量固定资产应该按照取得的成本进行初始计量固定资产应该按照取得的成本进行初始计量固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。包括了直接支付的价款，运杂费、保险费、支出。包括了直接支付的价款，运杂费、保险费、包装费、安装费等，也包括间接费用比如借款利包装费、安装费等，也包括间接费用比如借款利息资本化的部分。息资本化的部分。
4、注意：注意：2016年年5月月1日全面实行日全面实行“营改增营改增”，企业购，企业购建（建（包括购进、接受捐赠、实物投资、自制、改包括购进、接受捐赠、实物投资、自制、改扩建、安装等扩建、安装等）固定资产发生的增值税进项税额）固定资产发生的增值税进项税额可以抵扣（可以抵扣（不再区分动产或者不动产不再区分动产或者不动产），不再并），不再并入生产成本。入生产成本。1、外购固定资产、外购固定资产入账成本入账成本买价买价场地整理费场地整理费装卸费装卸费运输费运输费安装费安装费相关税费相关税费（如果是增值税则允许抵扣）（如果是增值税则允许抵扣）专业人员服务费专业人员服务费外购的固定资产分为需要安装的固定资
5、产和不需外购的固定资产分为需要安装的固定资产和不需要安装的固定资产。要安装的固定资产。提示：员工的培训费不计入固定资产的成本，应提示：员工的培训费不计入固定资产的成本，应予发生时计入当期损益予发生时计入当期损益会计处理会计处理（1）购入不需要安装的固定资产）购入不需要安装的固定资产借：固定资产借：固定资产 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 贷：贷： 银行存款等银行存款等（2）购入需要安装的固定资产）购入需要安装的固定资产通过通过“在建工程在建工程”科目核算科目核算借：在建工程借：在建工程 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 贷：银行存款、应
6、付职工薪酬等贷：银行存款、应付职工薪酬等达到预定可使用状态时：达到预定可使用状态时：借：固定资产借：固定资产 贷：在建工程贷：在建工程【例】甲公司为增值税一般纳税人，增值税率为【例】甲公司为增值税一般纳税人，增值税率为17%，2014年年3月月1日购入一台需要安装的生产用设备，买价为日购入一台需要安装的生产用设备，买价为100万元，进项税额为万元，进项税额为17万元，同时支付运费万元，同时支付运费10万元，装万元，装卸费卸费7万元，保险费万元，保险费1万元，取得货物运输的万元，取得货物运输的普通发票普通发票；安装过程中领用生产用的原材料安装过程中领用生产用的原材料20万元，其购进时的进万元，其
7、购进时的进项税额为项税额为3.4万元，领用企业的产品用于安装，产品的成万元，领用企业的产品用于安装，产品的成本为本为30万元，市场价为万元，市场价为40万元，万元，2014年年10月月1日设备达到日设备达到预定可使用状态。预定可使用状态。相关的会计分录如下：相关的会计分录如下：2010年年3月月1日购入设备时：日购入设备时：借：在建工程借：在建工程 118（1001071）应交税费应交税费应交增值税应交增值税17（进项税额）（进项税额）贷：银行存款贷：银行存款135领用原材料时：领用原材料时：借：在建工程借：在建工程20贷：原材料贷：原材料20领用产品时：领用产品时： 借：在建工程借：在建工程
8、 30贷：库存商品贷：库存商品30 固定资产达到预定可使用状态时：固定资产达到预定可使用状态时：借：固定资产借：固定资产168贷：在建工程贷：在建工程168注：以一笔款项购入多项没有单独标价的注：以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，应当按照各项固定资产的公允固定资产，应当按照各项固定资产的公允价值比例对总成本进行分配，分别确定各价值比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的成本。项固定资产的成本。税法与会计不存在差异税法与会计不存在差异【例】丁公司为增值税一般纳税人。【例】丁公司为增值税一般纳税人。2009年年3月月1日，为日，为降低采购成本，向甲公司一次购进了三套不同型号且有降低采购
9、成本，向甲公司一次购进了三套不同型号且有不同生产能力的设备不同生产能力的设备X、Y、Z。丁公司以银行存款支付。丁公司以银行存款支付货款货款480万元、增值税税额万元、增值税税额81.6万元、包装费万元、包装费4万元。万元。X设设备在安装过程中领用产成品账面成本备在安装过程中领用产成品账面成本3万元，该产成品万元，该产成品的不含税售价为的不含税售价为3.3万元，适用增值税税率万元，适用增值税税率17%，支付安，支付安装费装费2.5万元。假定设备万元。假定设备X、Y和和Z分别满足固定资产的定分别满足固定资产的定义及其确认条件，公允价值分别为义及其确认条件，公允价值分别为192.96万元、万元、25
10、9.48万元、万元、83.56万元。如不考虑其他相关税费，计算万元。如不考虑其他相关税费，计算X设备设备的入账价值。的入账价值。答案解析答案解析X设备的入账价值（设备的入账价值（4804）192.96/（192.96259.4883.56）（）（32.5）179.74（万元）。（万元）。税法规定：外购的固定资产，已购买价款和支付的相关税法规定：外购的固定资产，已购买价款和支付的相关税费以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支税费以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础。出为计税基础。会计和税法基本无差异会计和税法基本无差异2、赊销方式取得固定资产、赊销方式取得固定资产购入固
11、定资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上购入固定资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的具有融资性质的借：固定资产借：固定资产/在建工程（现值，即本金）在建工程（现值，即本金） 未确认融资费用（利息）未确认融资费用（利息） 贷：长期应付款（本金贷：长期应付款（本金+利息）利息）赊销方式赊销方式购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应当以折现值入账当以折现值入账未确认的融资费用如何摊销？未确认的融资费用如何摊销？未确认融资费用的摊销未确认融资费用
12、的摊销=期初长期应付款摊余成本期初长期应付款摊余成本实际利率实际利率=期初应付本金余额期初应付本金余额实际利率实际利率=（当期期初长期应付款账面余额当期期初未确认融资费用余额（当期期初长期应付款账面余额当期期初未确认融资费用余额) 实际利率实际利率=(当期期初长期应付款账面余额当期期初长期应付款账面余额累计已支付的长期应付款累计已支付的长期应付款)(未未确认融资费用总额累计已摊销未确认融资费用确认融资费用总额累计已摊销未确认融资费用) 实际利率实际利率税法对于分期付款的固定资产，计税基础为总价款。税法对于分期付款的固定资产，计税基础为总价款。会计和税法存在差异。会计和税法存在差异。例题：例题：
13、A公司公司2013年年1月月1日从日从C公司购入一台不公司购入一台不需要安装的需要安装的N型机器作为固定资产使用，该机器型机器作为固定资产使用，该机器已收到。购货合同约定，已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为型机器的总价款为2000万，分万，分3年支付，年支付，2013年年12月月31日支付日支付1000万，万，2014年年12月月31日支付日支付600万，万，2015年年12月月31日支付日支付400万，假定万，假定A公司公司3年期银行年期银行借款年利率为借款年利率为6%，不考虑固定资产折旧的计提，不考虑固定资产折旧的计提等其他因素，不考虑增值税。等其他因素，不考虑增值税。（P/F,6%
14、,1）=0.9434；（；（P/F,6%,2）=0.89；（P/F,6%,3）=0.8396要求：做出要求：做出A公司的会计处理与税务处理。公司的会计处理与税务处理。答案：答案：2013年年1月月1日，固定资产入账价值日，固定资产入账价值=1000*0.9434+600*0.8900+400*0.8396=1813.24元元长期应付款入账价值为长期应付款入账价值为2000万万未确认的融资费用未确认的融资费用=2000-1813.24=186.76万万借：固定资产借：固定资产 1813.24 未确认融资费用未确认融资费用 186.76 贷：长期应付款贷：长期应付款 20002013年年12月月3
15、1日，日，“未确认融资费用未确认融资费用”是是“长长期应付款期应付款”的备抵科目，的备抵科目，“未确认融资费用未确认融资费用”的的借方余额会减少借方余额会减少“长期应付款长期应付款”项目的余额。项目的余额。未确认融资费用的摊销未确认融资费用的摊销=（2000-186.7）*6%=108.79万万借：财务费用借：财务费用 108.79 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 108.79借：长期应付款借：长期应付款 1000 贷：银行存款贷：银行存款 10002014年年12月月31日日未确认融资费用的摊销未确认融资费用的摊销=【（【（2000-1000）-（186.76-108.79）】）】*6
16、%=55.32万万借：财务费用借：财务费用 55.32 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 55.32借：长期应付款借：长期应付款 600 贷：银行存款贷：银行存款 6002015年年12月月31日日未确认融资费用的摊销未确认融资费用的摊销=186.76-108.79-55.32=22.65万万借：财务费用借：财务费用 22.65 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 22.65借：长期应付款借：长期应付款 400 贷：银行存款贷：银行存款 400会计（账面价值）：会计（账面价值）： 1813.24税法税法 （计税基础）：（计税基础）：2000 假设：会计和税法都按照直线法假设：会计和税法都
17、按照直线法10年计提折旧，无残值。年计提折旧，无残值。税会差异税会差异P223例例5-2会计（账面价值）：会计（账面价值）： 9924880税法税法 （计税基础）：（计税基础）：10600000假设：会计和税法都按照直线法假设：会计和税法都按照直线法10年计提折旧，预计净残值年计提折旧，预计净残值100000。税会差异税会差异3、投资者投入固定资产、投资者投入固定资产P225例例5-34、自行建造固定资产、自行建造固定资产购入工程物资时购入工程物资时借：工程物资借：工程物资应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）贷：银行存款贷：银行存款领用工程物资时领用工程物资时借：在建工
18、程借：在建工程贷：工程物资贷：工程物资在建工程领用原材料在建工程领用原材料借：在建工程借：在建工程贷：原材料贷：原材料在建工程领用本企业生产的商品在建工程领用本企业生产的商品借：在建工程借：在建工程贷：库存商品贷：库存商品发生的工程人员工资等发生的工程人员工资等借：在建工程借：在建工程贷：应付职工薪酬贷：应付职工薪酬辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、运输等劳务理、运输等劳务借：在建工程借：在建工程贷：生产成本贷：生产成本辅助生产成本辅助生产成本在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件的的借
19、：在建工程借：在建工程贷：长期借款、应付利息贷：长期借款、应付利息自营工程达到预定可使用状态时，按其成本自营工程达到预定可使用状态时，按其成本借：固定资产借：固定资产贷：在建工程贷：在建工程试车净支出发生时应追加工程成本，试车净收入应试车净支出发生时应追加工程成本，试车净收入应冲减工程成本。冲减工程成本。企业的在建工程在达到预定可使用状态前，企业的在建工程在达到预定可使用状态前，因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按其实际销售收
20、入或预计售价冲减在建工程成本。按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。差异分析差异分析（1）固定资产完工时点不同。会计以）固定资产完工时点不同。会计以“达到预定可使用达到预定可使用状态状态”为标准，税法以为标准，税法以“办理竣工结算手续办理竣工结算手续”为标志。为标志。（2）试运行处理收入处理不同。会计冲减工程成本，税）试运行处理收入处理不同。会计冲减工程成本，税法做收入处理。法做收入处理。P225例例5-45、存在弃置费用的固定资产、存在弃置费用的固定资产（一）会计处理（一）会计处理借：固定资产借：固定资产 贷：在建工程（实际发生的建造成本）贷：在建工程（实际发生的建造成本） 预计负债（
21、弃置费用的现值）预计负债（弃置费用的现值）借：财务费用（每期期初预计负债的摊余成本借：财务费用（每期期初预计负债的摊余成本* 实际利率）实际利率） 贷：预计负债贷：预计负债借：预计负债借：预计负债 贷：银行存款（弃置费用支出发生时）贷：银行存款（弃置费用支出发生时）tips: 一般工商企业的固定资产发生的报废清一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用，不属于弃置费用，应当在发生时理费用，不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理。作为固定资产处置费用处理。 存在弃置费用时需要将弃置费用的现值存在弃置费用时需要将弃置费用的现值作为固定资产的入账价值。作为固定资产的入账价值。 弃置费用最
22、终发生的金额（终值）与计弃置费用最终发生的金额（终值）与计入固定资产的价值（现值）之间的差额按入固定资产的价值（现值）之间的差额按实际利率法计算的摊销金额作为每年的财实际利率法计算的摊销金额作为每年的财务费用计入当期损益。务费用计入当期损益。6、租入固定资产、租入固定资产（1）融资租赁）融资租赁会计分录会计分录借：固定资产融资租入固定资产借：固定资产融资租入固定资产未确认融资费用未确认融资费用（倒挤认定，本质上是待摊的倒挤认定，本质上是待摊的利息费用利息费用）贷：长期应付款贷：长期应付款（最低租赁付款额最低租赁付款额） 银行存款银行存款（初始直接费用初始直接费用）M租赁公司将一台大型设备以融资
23、租赁方式租赁给租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给N企业。企业。双方签订合同，该设备租赁期双方签订合同，该设备租赁期4年，租赁期届满年，租赁期届满N企业归企业归还给还给M公司设备。每公司设备。每6个月月末支付租金个月月末支付租金525万元，万元，N企业企业担保的资产余值为担保的资产余值为300万元，万元，N企业的母公司担保的资产企业的母公司担保的资产余值为余值为450万元，另外担保公司担保金额为万元，另外担保公司担保金额为450万元，未万元，未担保余值为担保余值为150万元，初始直接费用万元，初始直接费用10万元。则最低租赁万元。则最低租赁付款额为？付款额为？最低租赁付款额最低租赁付款额
24、52583004504950（万元）（万元）A公司与公司与B公司签订了设备租赁协议，双方约定，自公司签订了设备租赁协议，双方约定，自2008年年12月月31日日A公司租赁某设备公司租赁某设备8年，每年末支付租金年，每年末支付租金30万元，该设万元，该设备出租时的公允价值和账面价值均为备出租时的公允价值和账面价值均为190万元。预计租期届满万元。预计租期届满时资产余值为时资产余值为40万元，由万元，由A公司的母公司担保公司的母公司担保25万元，由担保万元，由担保公司担保公司担保10万元，合同约定的年利率为万元，合同约定的年利率为7%，A公司采用实际利公司采用实际利率法分摊租金费用。假定没有初始直
25、接费用。率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A公司采用直线公司采用直线法计提折旧，相关折现系数如下：法计提折旧，相关折现系数如下：P/A（8，7%）5.971299，P/S（8，7%）0.582009最低租赁付款额的折现值最低租赁付款额的折现值305.971299250.582009179.1389714.550225193.689195 190应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的较低者作为入应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的较低者作为入账价值，具体分录如下：账价值，具体分录如下：借：固定资产融资租入固定资产借：固定资产融资租入固定资产190未确认融资费用
26、未确认融资费用 75贷：长期应付款贷：长期应付款265（308+25）37税会存在差异税会存在差异与赊购方式取得固定资产类似与赊购方式取得固定资产类似6、租入固定资产、租入固定资产（2）经营租赁）经营租赁税法与会计不存在差异税法与会计不存在差异P229例例5-67、盘盈固定资产的差异与纳税调整、盘盈固定资产的差异与纳税调整P229例例5-78、接受捐赠的固定资产、接受捐赠的固定资产（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入账价值。上应支付的相关税费，作为入账价值。（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按同类或类似固定资）捐赠方没有提供有关凭据的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作为入账价值为入账价值税法：以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基税法：以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。础。
