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1、如何合理避税1参考书目n企业税收筹划何鸣昊等编企业管理出版社2002年9月税法难点解析高金平编中国财政经济出版社2001年11月税法中国财政出版社2002年版2每年避税300亿解读中国外企避税招数n中国经营报n中国在20世纪90年代后期，每年光跨国企业避税行为而损失的税收收入约为300亿元。换句话说，跨国企业避税在我国一年便高达300亿元，这约相当于去年中央财政收入的三十分之一。这还仅仅是跨国企业避税，若加上内资企业的避税，数字将会十分惊人。n300亿元如何算出？国家税务总局国际税务司反避税工作处处长苏晓鲁进一步解释说，目前，我国已批准成立了40多万家外企，相当数量的外企通过各种避税手段转移利
2、润，造成从账面上看，外企大面积亏损，亏损面达60%以上，年亏损金额达1200多亿元。按照税法的规定，以后的赢利是可以弥补前年度的亏损。因此，我国每年要少征外企所得税约300亿元。n根据国家税务总局的抽样调查，三分之一的亏损外企是由于经营不善等客观原因造成的，而六成以上的外企存在非正常亏损，实质上是虚亏实赢。照此推算，我国每年光外企所得税流失便达200亿元左右。3每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数一：外企的转让定价直接侵犯合资或合作企业中方利益n外企的主要避税手段是转让定价，这要占到避税金额的60%以上。n专家指出，所谓的转让定价是指集团内的关联企业之间，为了确保集团利益的最大化，在集团
3、内部人为地控制定价，这包括产品价格、贷款利息、无形资产转让价格、劳务费用等等。n跨国公司在利用转让定价进行避税方面有便利的条件。国际贸易总额中约有60%是通过跨国公司的内部贸易所形成的。跨国公司在制定内部交易价格时，往往可以便利地采用转让定价办法，达到减少税负从而增加利润的目的。n转让定价在中国主要表现为“高进低出”，即进口设备、进口材料、贷款利率等多方面的价格要高于国际市场，而出口产品的价格却低于国际市场。如此一来，跨国公司是一举两得：增加利润，减少汇率风险。n对中国来说，外企的转让定价无疑会损害国家的利益。而对与外商进行合资或合作的中方来说，转让定价将直接侵犯自己的利益。4每年避税300亿
4、解读中国外企避税招数n招数二：向银行贷款不仅仅是缺少资金也是一种避税办法n目前，许多外企到中国投资前后，向境内外的银行借大量的资金，其中不乏一些实力雄厚的著名国际公司。促使这些企业向银行贷款，不仅仅是缺少资金，这也是一种避税的办法。根据税法的规定，利息支出是在税前扣除。企业适度地负债，利用税前列支利息，先行分取企业利润而达到少交或免交企业所得税的目的。n外商投资中国的资金中，60%以上是借贷资金，自有资金比例并不高。这种资本弱化避税的手法实质是降低了资本最低回报率，为企业合理利用财务杠杆增加利润。5每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数三：在国际避税港建立公司也是避税的一种方法。n在国际避
5、税地建立公司，然后通过避税地的公司与其他地方的公司进行商业、财务运作，把利润转移到避税地，靠避税地的免税收或低税收减少税负。n国际避税地，也称为避税港或避税乐园，是指一国或地区政府为吸引外国资本流入，繁荣本国或本地区经济，在本国或本地区确定一定范围，允许外国人在此投资和从事各种经济贸易活动，取得收入或拥有财产而可以不必纳税或只需支付很少税款的地区。n世界上30多个被称为“避税天堂”的国家和地区：中美洲的巴拿马和伯利兹；非洲的利比里亚；印度洋地区的马尔代夫；太平洋地区的马绍尔群岛，汤加、库克群岛、瓦鲁阿图、西萨摩亚、塔仑、塔埃岛；中东地区的巴林；欧洲的列支敦士登、泽西岛、直布罗陀、费道尔、摩纳哥
6、；加勒比海地区的巴哈马、圣基茨和尼维斯、圣文森特和格林纳丁斯、英属维尔京群岛、美属维尔京群岛、安圭拉、安捷瓜和巴布达、巴巴多斯、圣卢西亚、特克斯和凯科斯、格林纳达、多米尼加共和国、蒙塞拉特、阿鲁巴。6每年避税300亿解读中国外企避税招数n招数四：钻税法漏洞是外企避税的另一个途径。n中国的税法并不完善，税法难免有许多漏洞，为企业的避税提供了空间。如现在，中国对消费税是按照出厂价进行征收。因此，一些厂家便成立自己的销售公司，用较低的出厂价把产品卖给销售公司，这样便可避税以增加利润。n招数五：利用税收优惠政策n招数六：增加工资发放的次数7合理避税的概念n合理避税：以合法的手段和方式来达到减少缴纳税款
7、的经济行为。即通过不违法的手段对经营活动和财务活动精心安排，尽量满足税法条文所规定的条件，以达到减轻税收负担的目的。避税的依据：非不应该和非不允许nBarrySpitz对避税的分类：以是否违背法律意图为依据分为可接受避税和不可接受避税n分类：合法避税(福利工厂)、非违法避税(从事兼营企业又发生混合销售行为的纳税企业，如果当年混合销售行为较多，企业有必要增加非应税劳务销售额，并超过年销售额的50%，不纳增值税)、欺诈避税n税收筹划的四大特征：n1.合法性n2.超前性n3.目的性低税负和滞延纳税时间n4.综合性考虑整体税负和资本收益最大化8合理避税的概念n关联概念n偷税：“大头小尾”、“移花接木”
8、、“瞒天过海”n漏税：n合理避税与偷漏税是有本质的区别，进行合理避税的人是尊重税法，只不过他们靠自己的智慧，利用了税法的漏洞获得了利益。这好比捕鱼，如果是因为鱼网有大洞，使得鱼跑掉了，这时候中国不能怪鱼而只能是抓紧时间将渔网补好。n节税：指在多种营利的经济活动方式中选择税负最轻或税收优惠最多的而为之，以达到减少纳税的目的。n变更企业形式节税n运用财务筹划节税n利用税收优惠政策节税9合理避税产生的客观条件n经济发展水平n税负轻重水平n税率高低水平n税法的详细条文n课税对象的叠叉性10合理避税的产生原因n一、避税产生的内部原因n价格=成本+利润+税收n在市场经济条件下，企业追求利润最大化是主要经济
9、规律之一。实现利润最大化的途径是实现收入的最大化和成本费用的最小化。税收是主要的社会费用，在法律许可的范围内降低税收成本，是纳税人追求利润最大化的重要途径，这种利润最大化是一种税后利润最大化。这是纳税人在市场地经济条件下生存和发展的需要，是企业提高经济效益的要求11合理避税的产生原因n二、避税产生的外部原因n1.就国内避税而，税法缺陷表现如下：n税收的地区差别n税收的部门、行业差别n纳税主体之间税收待遇的差别n2.国际避税产生的外部原因主要表现在：n各国税制的差别n跨国纳税人承受较重的税负与国际市场激烈竞争的矛盾。n给予跨国投资者优惠待遇n税收协定内容不同n税收征管的漏洞和税收征管人员素质不高
10、12合理避税引起的后果n一、减少税收收入n二、形成税负失平n三、造成福利损失n四、获得支配收入n五、导致再分配13纳税人的权利n了解国家税收法律、法规及有关纳税程序的权利n请求保密权n申请减、免、退税的权利n享有陈述权、申辩、申请行政复议、提起行政诉讼、请求国家赔偿权n控告权和检举权n延期申报权n延期缴纳税款的权利，三个月内n委托代理权n依法申请收回多缴税款并受补偿的权利(一是税务机关发现，二是纳税人发现)n有依法拒绝检查的权利n基本生活得到保障的权利14纳税人的义务n1.申报办理税务登记n领取营业执照或变更之日起30日内，办理税务登记。基本存款账户和其他存款账户告知税务机关。n2.按税收征管
11、法的要求管理账簿、凭证n3.纳税申报n4.按期缴纳税款(按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金)n5.接受、协助税务检查15企业合理避税的基本技术n1.免税技术n2.减税技术n3.税率差异技术n4.分割技术n5.扣除技术n6.抵免技术n7.延期纳税技术n8.退税技术16合理避税的基本程序n第一步 分析现有企业税收现状n第二步 具体分析，提供多种税收筹划方案n第三步 筛选税收筹划方案n第四步 各部门沟通协调，执行各税收筹划方案n第五步 分析、总结17纳税筹划的形式n纳税人自行筹划：由财务会计人员进行筹划。n纳税人委托中介机构进行筹划n委托中介机构进行税收筹划是多数纳税人进行税收筹划的主要形式。目前我国
12、从事税收筹划业务的中介机构主要是原各级税务机关成立的、现在已经脱钩分离的税务师务所和会计师事务所。n纳税人聘请税收顾问筹划n一般大企业、尤其是跨国公司，都聘请中介组织的税务专家、税务行政部门退休人员、高校和税务研究机构的专家等进行税收筹划。18纳税筹划的一般方法n一、纳税人的财务筹划法n税基递延法n加速折旧法（见案例1）n折旧年限孰短法n存货成本转出孰高法n提取准备金法n合并纳税法19合并纳税法20合并纳税法n2000年以各自适用的税率汇总纳税：100*24%+100*30%+100*15%=69万元n2001年如果南京亏损100万元，可以先用其他有盈利的机构的利润去弥补，以弥补后的余额再纳税
13、：100*15%=15万元n2002年因为2001年南京100万元的亏损由上海的盈利来弥补，所以n上海企业所得税：(100+100)*24%=48万元n南京企业所得税(200-100)*30%=30万元n珠海企业所得税100*15%=15万元21纳税筹划的一般方法n税基即期实现法（见案例2）n税基均衡法（见案例3）n税基最小法n收入最小法n税前费用扣除最大化n其它税基最小法n税基分别记帐法（1）前提是分别销售，如果不是分别销售，也不能分别记账。（2）如果企业将一企业完整的产品化整为零销售，分开发票，分别记账，适用不同的税率纳税，属于偷税行为。22纳税筹划的一般方法n避免违法纳税法n掌握和理解各
14、纳税义务发生的条件，防止因认定的错误而受到处罚。n掌握和理解各税有关计税依据的规定，防止因计税依据确认的错误而受处罚。n掌握和理解各税以及税收征管法有关纳税申报的规定，防止因申报错误而受到的处罚。n掌握和理解发票管理的有关规定，防止因违反发票管理的规定而受到的处罚。23纳税筹划的一般方法n财务安排法应当考虑的非税损益因素n价格变动；n时间价值；n资金成本；n其他非税损益因素24纳税筹划的一般方法n二、纳税人经营的筹划方法n购进的筹划n采购发票，减少违规发票的流入n供货单位的选择供货方买价进项税额销售价销项税额应纳税额一般纳税人1000170150025585小规模纳税人（6%）10006015
15、00255195小规模纳税人（无发票）10000150025525525纳税筹划的一般方法n代销与经销纳税方案的比较（见案例4）n财产出租与自用、投资纳税方案的比较（见案例5）n让利促销纳税方案的选择（见案例6）26纳税筹划的一般方法n一、企业投资的筹划n企业筹资渠道的选择n争取财政拨款和补贴；n企业自我积累；n金融机构信贷资金；n社会集资和企业间拆借；n企业内部集资27n股份公司的筹划：n深圳某股份公司是一个由企业员工出资组成的股份制企业，股份额为1000万股（原始股）。一年以后企业取得税后利润200万元。如果采取1元金额配股方式全部发给股东个人，那么股票持有者为新增股票每股支付0.2（20
16、%）的税，发放股息、红利也如此。如果现在企业改按四、六开配股，60%为集体股，40%为个人股，虽然个人股每股仍缴0.2元的税收，但：n1、集体股可以享受免税24万元（20060%20%）的优惠n2、相当于从国家手中取得24万元的投资；28n利用银行借款的筹划n辽宁某钢厂利用10年积累起500万元，用这500万元购买设备进行投资，收益期10年，每年平均盈利100万元，该钢厂适用所得税税率33%，则：该企业每年平均缴纳企业所得税：10033%=33万元；10年累计应纳企业所得税330万元。若企业用银行贷款的办法，贷款500万元，利息年支付额为5万元，则10年后企业累计缴纳企业所得税=（1005）3
17、3%10=313.5万元，那么10年减少税负16.5万元。29纳税筹划的一般方法n二、销售的筹划n销售结算方式的选择n销售形式的选择，单一、混合、兼营n销售价格的确定，转让定价n销售机构的选择，分公司、办事处n设立办事处；向总机构所在地主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明单，回总机构缴纳税收。n常设分支机构；流转税就地缴纳，所得税汇总缴纳。n独立核算机构。所有税收就地缴纳。30纳税筹划的一般方法三、企业设立的筹划n企业类型的选择n1、个人独资企业、合伙企业与股份公司的选择。n李某打算成立公司，预计年获利12万元，请问以何种方式组建公司可有最大税后收益？n方案1：成立有限责任公司n企业所
18、得税=1233%=3.96万元；n个人所得税=(123.96)*20%=1.608万元n税后收益=12-3.96-1.608=6.432万元n方案2：成立个人独资公司n个人所得税=1235%0.675=3.525万元n税后收益=123.525=8.475万元n应选择方案231n2、分公司与子公司的选择n投资方向的选择n应充分利用国家产业税收优惠政策，如对新办第三产业的税收优惠政策、对特殊行业的优惠政策、对利用“三废”产品税收优惠等。n注册地点的选择：n高新技术产业开发区、国家扶持贫困地区、保税区、经济特区、西部地区等32纳税筹划的一般方法n四、企业合并分立的筹划n1、企业合并与纳税筹划：n合并
19、产权支付方式的选择n关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知（国税发2000119号）规定，企业合并业务的所得税根据合并的具体方式处理：nA、一般情况下，被合并企业应视为按公允价值转让处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补。合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。33nB、当合并企业支付给被合并企业股东价款的方式不同时，其所得税的处理就不相同。即：合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面价值（或支付的股本的
20、账面价值）20%，经税务机构审核确认，当事各方可选择按下列规定进行所得税处理：na、被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的于被合并企业资产相关的所得弥补。nb、合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本，须以被合并企业原账面净值为基础确定34纳税筹划的一般方法n2、企业分立与纳税筹划n有混合销售的企业，应尽量考虑分立经营；n分立便于企业性质的认定，如福利企业、高科技企业、软件生产企业等；n有免税项目企业，可计算分析考虑分立n分立有利于获得低
21、所得税税率35纳税筹划的一般方法n3、企业股权重组与纳税筹划n股权转让；对转让所得，征收所得税n增资扩股。不涉及税收问题。n4、资本结构的选择（见案例7）36资产的合理避税方法-现金折扣的避税筹划技巧与案例n海南俊益电子公司销售商品100000元，付款条件：2/10，n/30。“净价法”和“备抵法”在确认“营业收入”时比“总价法”少记2000元，不仅少计交增值税，而且还推迟企业所得的实现。37资产的合理避税方法-现金折扣的避税筹划技巧与案例项目总价法净价法含义将未减现金折扣前的价款全数计入应收账款和营业收入帐户将扣减现金折扣后的价款净数记入应收账款和营业收入帐户销售时借：应收账款100000贷
22、：营业收入100000借：应收账款98000贷：营业收入98000十天付款借：银行存款98000销售折扣2000贷：应收账款100000借：银行存款98000贷：应收账款98000十天后付款借：银行存款100000贷：应收账款100000借：银行存款100000贷：应收账款98000丧失销售折扣2000报表处理“销售折扣”在损益表上有两种列示方法：一是作为营业收入的扣减项目；二是作为企业的理财费用。“丧失的销售折扣”在损益表上既可作为其他业务收入，也可作为理财费用的扣减项目。38资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例现购：应将丧失的折扣计入财务费用，而不是成本n借：固定资产98万n财
23、务费用2万n贷：银行存款100万赊购n1.一般赊购：现购价格与赊购价格的差额计入财务费用或到期应付设备款的现值作为固定资产的成本，其差额计作财务费用。n例有一台设备标价为现购5000元，赊购5500元。咸阳红旗灯锦公司在采用一般赊购方式购入该台设备时，应做如下分录：n借：固定资产5000n财务费用500n贷：应付账款550039资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例例：南京健伦纺织公司于2002年1月1日以面值50000元，票面利率10%、期限6个月的票据交换一台设备。假定市场利率为12%和10%两种情形，所做分录如下：(1)市场利率为12%，则月利率1%，1元6期利率1%的现值为0
24、.942。固定资产成本为：50000*(1+10%)*0.942=51810元购入时：借：固定资产51810贷：应付票据51810付款时：借：应付票据51810财务费用3190贷：银行存款5500040资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例(2)市场利率为10%，到期应付设备款的现值等于其面值，此时固定资产可按面值计价。购入时：借：固定资产50000贷：应付票据50000付款时：借：应付票据50000财务费用5000贷：银行存款5500041资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例2.分期付款赊购：以各次递延付款的现值总数作为固定资产的成本，付款总数与成本的差额计入财务费用。
25、例杭州志诚建筑工程公司分期付款方式于1997年1月1日购入一台设备，按规定需在5年内的每年12月31日支付40000元，利率为6%。1元5期利率6%的年金现值为4.2125。设备的成本=40000*4.2125=168492元则我们可以编制下表，表示每期应付设备款的计算过程和每年支付设备款的会计分录：42资产的合理避税方法-固定资产的避税筹划技巧与案例注：10110=168492*6%29890=40000-10110应付分期设备款逐期计算表应付分期设备款逐期计算表43资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例n坏账准备金提取比例不得超过年末应收账款余额的0.5%n下列是需要避税者注意的
26、条件：n1.债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；n2.债务人死亡，其财产确实不足清偿的应收账款；n3.债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产(包括保险赔款等)确实无法清偿的应收账款；n4.债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；n5.逾期3年以上仍未收回的应收账款。n直接冲销法和备抵法：备抵法将应纳税款滞后，等于享受到国家一笔无息贷款，增加了企业的流动资金。44资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例n温州宁娜服装公司1998年12月31日应收账款借方余额为453800元，坏账准备金按期末应收账款余额的0.5%提取。1999
27、年3月20日发生坏账损失1500元。1999年10月12日又重新收到前已确认的坏账损失1500元存入银行45资产的合理避税方法-坏账转销的避税筹划技巧与案例项目直接转销法备抵转销法含义根据实际发生的坏账损失，直接冲销客户的应收账款，同时把坏账损失作为当期费用处理按期估计坏账损失，计入期间费用，同时建立坏帐准备帐户，待坏账实际发生时冲减坏帐准备帐户提取无借：管理费用2269贷：坏帐准备2269确认借：管理费用1500贷：应收账款1500借：坏帐准备1500贷：应收账款1500重收回(1)借：应收账款1500贷：管理费用1500(2)借：银行存款1500贷：应收账款1500(1)借：应收账款150
28、0贷：坏帐准备1500(2)借：银行存款1500贷：应收账款150046资产的合理避税方法-票据入账额的避税筹划技巧与案例n某公司收到不带息的一年期一张2000元的商业票据，出票日2000年1月1日，此时的市场利率为7%n面值计价法n现值计价法n收票时n借：应收票据1867.02n贷：营业收入1867.02n借：应收票据10.89n贷：财务费用10.89(采用实际利率法)n收款时n借：银行存款2000n贷：应收票据200047资产的合理避税方法-票据入账额的避税筹划技巧与案例项目面值计价法现值计价法含义不论票据上是否带息，一律都在收到或开出承兑票据时，以其票面金额入账不论票据上是否带息，都一律
29、将票据面值换算成现值计价，以现值列示于资产负债表上适用短期应收票据，因为期限短，现值与面值的差额不大长期应收票据，期限长，考虑货币时间价值和通货膨胀等因素对票据面值的影响，长期票据以现值入账，合理科学，法律上也允许处理(1)附息票据，应按期确认利息收入(数额较小时，可到期一次计入当期损益)(2)应计未收利息应于确认时，增加应收票据的票面金额(1)票据按现值入账，或者按面值入账，并同时设置一个称为“应收票据折价”的对销账户，以核算面值与现值的差额。(2)现值与面值的差额，在票据持有期间内按实际利息法摊销，计入各期损益。举例收票时：借：应收票据2000贷：营业收入2000收票时：借：应收票据186
30、7.02贷：营业收入1867.02借：应收票据10.89贷：财务费用10.89(每个月的调整同此)收款时：借：银行存款2000贷：应收票据2000收款时：借：银行存款2000贷：应收票据2000应收票据计价方法避税筹划比较应收票据计价方法避税筹划比较48资产的合理避税方法-短期投资的避税筹划技巧与案例n成本与市价孰低法有利避税，但值得商榷。n成本法和市价法以及成本与市价孰低法49资产的合理避税方法-存货盘存的避税筹划技巧与案例n采用定期盘存制有利于企业避税，因为非销售和非耗用的存货计入销售成本或耗用成本中，可以增大企业营业成本，减少企业利润。下面两例子计算结果利润相差1000元，相差率为25%
31、。50资产的合理避税方法-存货盘存的避税筹划技巧与案例项目定期盘存制永续盘存制含义期末通过存货的实地盘点来确定存货数量，并据以计算出销货成本和期末存货成本。对存货设置明细账，逐笔或逐日地登记收入和发出数，并随时计列其结存数。特点(1)平时对存货只记购进，不记发出。(2)以期末盘点数作为存货的实际库存数，以此倒算本期发出数。(1)按品种设置存货明细账，并登记收发存的数量和金额。(2)期末根据账面上的期初数，本期收入和发出数，计算出期末结存数量和金额。帐务(1)借：存货10000贷：银行存款10000(2)借：银行存款12000贷：营业收入12000(3)借：营业成本10000贷：存货10000借
32、：存货1000贷：营业成本1000(1)借：存货10000贷：银行存款10000(2)借：银行存款12000贷：营业收入12000(3)借：营业成本8000贷：存货8000借：待处理财产损益1000贷：存货1000计算毛利=12000-(10000-1000)=3000毛利=12000-8000=4000评述帐务手续简便，因为平时只记收入，而且明细记录只分大类或根本不分类，但是：(1)不能随时反映存货收发存的动态，管理和控制不严密。(2)非销售和非耗用的存货计入销售成本或耗用成本中，利润计算不准确。(3)适用性差，主要用于品种多，价值低，尤其是损耗大、数量不定的鲜活品。(1)有利于加强存货的管
33、理。(2)随时反映每一存货的收发存动态，可控制其数量和金额。(3)通过盘点，可查明存货溢缺的原因，保证企业利润计算的准确性。但是，这种方法存货明细记录工作量较大。存货数量盘存方法避税筹划比较存货数量盘存方法避税筹划比较51资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例n毛利率法和售价成本法n选用售价成本法更有利于企业合理避税52资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例例：重庆祥明德塑料制品公司过去三年的毛利率均占销售净额的30%，同时，期中的销售净额为80000元，期初存货为20000元，期中的购货净额为50000元，则期末存货价值可计算所示如下表：期初存货20000本期购货净额5000
34、0可供销售的商品成本70000销售净额80000估计的毛利(30%*80000)24000估计的商品销售成本56000估计的期末存货14000毛利率法的存货价值计算毛利率法的存货价值计算53资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例例：上海中联精细化工品公司的期初存货：成本价为14000元，售价为21000元，本期购货净额：成本价为70000元，售价为99000元，为适应市场销售情况，某些存货售价共提高了2000元，某些存货售价共降低了5000元。据此，可将期末存货的价值计算如下：注：下表中A假定标定的售价没有变化；B售价成本率的计算只考虑售价提高数，不考虑降低数，因为这里假定凡是本期内售
35、价降低的商品都已售出；C售价成本率的计算包括提高数和降低数。54资产的合理避税方法存货估计的避税筹划技巧与案例售价成本法下的存货价值计算售价成本法下的存货价值计算55资产的合理避税方法-股权投资的避税筹划技巧与案例n比例为25%，但主要标准是产生重大影响n投资企业采用成本法核算其股票长期投资，如果其应得股利在2000年底未分回，而是留在被投资企业作为追加投资，或挪作他用，那么投资企业已实现的投资收益在账面上就反映不出来，从而规避了企业的这部分所得税。n采用成本法核算长期股权投资可以滞纳所得税56资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n材料价格上涨。如果企业处于免税期，采用先进先出法，
36、如果处于征税期，则采用后进先出法n某厂2001年度共耗用材料5000万元，差异率为-5%，材料成本差异为250万元，其中管理费用应分摊50万元，已销产品100万元，库存产品100万元。n(1)购买原材料n借：材料采购n贷：银行存款n(2)原材料验收入库后n若计划价格小于真实价格n借：原材料n材料成本差异n贷：材料采购57资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n若计划价格大于真实价格n借：原材料n贷：材料采购n材料成本差异n(3)领用原材料进行生产后，结转成本n先计算出“材料成本差异率”，再按领用材料的数量，将材料成本差异分摊入成本费用n若“材料成本差异”借方有余额，则：n借：生产成本
37、n贷：原材料n借：生产成本n贷：材料成本差异58资产的合理避税方法-材料计价的避税筹划技巧与案例n若“材料成本差异”贷方有余额，则：n借：生产成本n贷：原材料n借：材料成本差异n贷：生产成本n将材料采购的计划价格定得远远高于真实价格，且长期不对计划价格进行调整。59负债的合理避税方法-债券发行的避税筹划技巧与案例n对可转换债券的发行，有两种会计处理：一种是认为转换权有价值，而将此价值作为资本公积处理；另一种将全部收入作为发行债券所得。n福州天海电子公司于1996年1月1日发行50000元债券，利率为8%，2001年12月31日到期，每年6月30日及12月31日各付息一次。若不附转换权，市场利率
38、为10%，售价46139元，折价3861元。因此债券允许在发行两年后按每1000元债券面值转换成该公司普通股50股，每股面值10元，同类可转换债券市场利率7%，债券售价52079元，转换权价值为5940元(520792-46139)n方法一：确认转换权价值：n借：银行存款52079n应付债券-债券折价3861n贷：应付债券50000n资本公积594060负债的合理避税方法-债券发行的避税筹划技巧与案例n方法二：不确认转换权价值：n借：银行存款52079n贷：应付债券50000n应付债券债券溢价2076n在采用直线摊销法下，确认转换权价值时，每年摊销772元(3861元/5年)的债券折价，并在每
39、年支付4000元利息基础下，再增加772元的债券折价摊销，企业实际上承担4772元的利息费用；而在不确认转换权价值时，每年摊销415元(2076元/5年)的债券溢价，并在每年支付4000元利息基础上减少415元的债券溢价摊销，企业实际承担3585元的利息费用。n在确认转换权价值的会计处理过程中，会导致企业实际承担的利息增多，企业所得额从而减少，起到了合理避税的目的，因此从有利于企业避税角度出发，应该选用确认转换权价值方法进行会计处理。上例中两种方法之间相差数额为4772-3585=1187元，其相差率为25%。61负债的合理避税方法-债券转换的避税筹划技巧与案例n采用账面价值法时，将被转换债券
40、的账面价值作为转换股票的价值，不确认转换损益。采用市价法时，换得股票的价值基础，是其市价或被转换债券的市价中较可靠者，并确认转换损益。n上例债券于1997年6月30日全部被转换为普通股2500股(50000/1000*50)，当时市价每股25元。福州天海电子公司用实际利率法摊销溢价，至1997年6月30日尚有未摊销额700元，其账面价值为500700，则在两种方法下，转换的分录为n方法一：账面价值法n借：应付债券50000n应付债券溢价700n贷：股本25000n资本公积2570062负债的合理避税方法-债券转换的避税筹划技巧与案例n方法二：市价法：n借：应付债券50000n应付债券溢价700
41、n债券转换损失11800n贷：股本25000n资本公积37500n从企业避税角度出发，应选择市价法比较有利。本例中“债券转换损失”11800元，按所得税率33%计算，可避税额3894元。63负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例n所得税的会计处理方法有两种：应付税款法和纳税影响会计法，其中纳税影响会计法又分为递延法和债务法。在不同的会计处理方法下，企业的所得税费用是不一样的，但应交税金应交所得税是相同的。64负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例例：昆明金巨龙休闲设备有限公司设备按照税法规定使用10年，按照会计规定使用5年，该项设备原值500万元(不考虑残值)，假设该企业每
42、年实现利润1250万元，该企业所得税率：前3年为15%，从第4年起改为33%。根据这一资料，该企业所得税金额可计算如下表所示：65负债的合理避税方法-应付税款的避税筹划技巧与案例年限应付税款政策纳税影响会计政策递延法负债法1-3年借：所得税195贷：应付税金应交所得税195借：所得税187.5递延税款7.5贷：应付税金应交所得税195借：所得税187.5递延税款7.5贷：应付税金应交所得税1954年借：所得税429贷：应付税金应交所得税429借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税429借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税429借：递延税款9贷：所得税9
43、5年同第4年同第4年借：所得税412.5递延税款16.5贷：应付税金应交所得税4296-8年同第4年借：所得税436.5贷：递延税款7.5应付税金应交所得税429借：所得税445.5贷：递延税款16.5应付税金应交所得税4299-10年同第4年借：所得税445.5贷：递延税款16.5应付税金应交所得税429同第6年所得税金额比较计算表所得税金额比较计算表注：9=(50+50+50)*(33%-15%)66负债的合理避税方法-税负转嫁的避税筹划技巧与案例n税负转嫁主要有三种：n前转：税负转嫁给买方n后转：税负转嫁给卖方。如批发商纳税之后，因商品价格下跌，不能前转，就后转嫁给销售的生产厂商负担。n
44、影响税负转嫁的因素：n1.物价变动价格不变，税负无转嫁可能；价格提高，税负可能由卖方转嫁给买方。n2.供求弹性商品需求弹性越大，税负向后转嫁给卖方，反之，为买方。67负债的合理避税方法-欠账代销的避税筹划技巧与案例n收取手续费n委托方将1000万元的货物交受托方代销，手续费为20%，营业税税率为5%。n委托方：收入增加800万，增值税销项170万n受托方：收入增加200万元，应交增值税为0，应交营业税为200万元*5%=10万元。n买断n委托方：增入增加800万元，增值税销项税额增加136万元n受托方：收入增加200万元，增值税销项税额为170万元，进项税额为136万元。n委托方与受托方合计n
45、收入增加了1000万元，应交税金170万元。n与采取收取手续费方式相比，在视同买断方式下，双方虽然共节约税款10万元，但委托方节约34万元，受托方要多交24万元。68所有者权益的合理避税方法-资本结构的避税筹划技巧与案例n方案ABCDEn负债比率01：12：13：14：1n应纳所得税1981381056431n权益资本收益率6.7%9.38%10.7%8.71%5.36%n只要企业息税前投资收益率高于负债成本率，增加负债额度，提高负债比重，就必然会带来权益资本收益水平提高的效应。n方案E的避税效应最大，但如避税机会成本超过了其避税的收益，会导致企业最终利益的损失。69所有者权益的合理避税方法-
46、资本结构的避税筹划技巧与案例项目方案A方案B方案C方案D方案E负债比率01:12:13:14:1负债成本率06%7%9%10.5%息税前投资收益率10%10%10%10%10%负债额0300000400000450000480000权益资本额600000300000200000150000120000普通股股数60003000200015001200年息税前利润额6000060000600006000060000减：负债利息成本018000280004050050400年税前净利600004200032000195009600应纳所得税19800138601056064353168权益资本收益
47、率税前10%14%16%13%8%税后6.7%9.38%10.72%8.71%5.36%普通股每股收益额税前101416138税后6.79.3810.728.715.36资本结构与税负水平的比较资本结构与税负水平的比较例：沈阳时白利奥钟表有限公司拟定资本结构备选如下，所得税率均为33%。70所有者权益的合理避税方法-资金时间价值的避税筹划技巧与案例n某公司基建投资预算方案有两个：一是第一年初一次性投资1000万元，二是根据施工进度于各年初分别投入300万元、300万元和400万元，固定资产投资方向调节税30%，贷款利率20%。在第一种方案下，应纳的调节税现值为300万元，而在第二种方案下，各年
48、应纳的调节税现值仅为248万元，税负较第一种方案减轻52万元，幅度为17.33万元。n加速折旧法：n(1)可以加快投资的收回速度，从而在节省未来不确定性风险损失的同时，将补偿的折旧基金投入企业再增值过程，以创造更多的财富。n(2)折旧速度的加快，必须有利于前期的折旧成本取得更多的税收规避额，从而取得延缓纳税的效应。71所有者权益的合理避税方法-筹资的避税筹划技巧与案例n筹资方式有：财政拨款和补贴，金融机构贷款，自我积累法，社会集资和企业间拆借，企业内部集资。n自我积累筹资方法所承受的税收负担要重于向金融机构贷款所承受的税收负担，贷款筹资所承受的税收负担重于企业之间相互拆借所承受的税收负担，企业
49、之间相互拆借所承受的税收负担重于企业内部集资所承受的税收负担。72所有者权益的合理避税方法-横向联合的避税筹划技巧与案例n国家税务总局(1994)财税字第001号文件规定：经济联合组织实现的利润，采用“先分后税”的办法，以联合各方按协议规定从联合组织分得利润，拿回原地并入企业利润一并征收所得税。n湖北一家公司与江西和湖南公司联合，根据协议，江西公司和湖南公司为湖北公司提供零部件，两公司进原材料款可由各自负担，不够时由湖北公司支付，平时所需日常管理费用由湖北公司暂借，年中和末进行两次利润分配，实行先分后税的办法，平时江西和湖南公司按移库移交办理。n从税收情况分析，国家的所得税和增值税未少交，只是
50、交纳的时间有些推迟，从而形成了大量税金滞留企业周转。n对交通、能源、老少边穷地区投资分得的利润在5年内减半征收所得税。为了获得以上税收的好处，作为企业尽可能挂靠“老少边穷”和交通能源，以联合形式求避税之实。73所有者权益的合理避税方法-横向联合的避税筹划技巧与案例n深圳万达电子器材公司，与邮电局某生产企业联营，成立一个专门寻呼台。生产企业以寻呼网络投资，而电子公司则以寻呼机作为投资，寻呼台经批准开始营运。按规定，既销售寻呼器材，又为客户提供有关的电信劳务服务的，不缴纳增值税而缴纳营业税，税率为3%。而单独销售寻呼器材，不提供有关的电信劳务服务的应缴纳增值税。这样，经过联合，电子器材公司销售该批
51、寻呼器材，仅按3%的营业税率缴税，税负大大低于预计的缴纳增值税的税负。74所有者权益的合理避税方法-技术引进的避税筹划技巧与案例n优惠政策主要有二条：n一是内地企业引进技术的改造，生产制造新设备、新产品而必须引进的关键设备免征关税和增值税n二是开放地区的企业进行技术改造进口的仪器设备免征关税和增值税。n有三种避税的可能：n一是非内地企业通过接靠内地企业，以内地企业的名义进口先进技术设备避征进口关税。n二是非开放地区企业以开放地区企业享受开放地区免征进口关税和增值税。n三是不是先进进口设备享受免征待遇来避税75所有者权益的合理避税方法-挂靠科研的避税筹划技巧与案例n根据国家税务总局(2000)国
52、税发第024号文件规定：对国有大中型企业集体科研机构进口的仪器、仪表等，享受科研用品免税方法规定的优惠，即免征关税和增值税。n广东八达实业总公司与北京尖端研究所联合，以北京尖端研究所的名义，进口大量高新技术的仪器仪表及配套设备和附件，免了税收。但这些仪器一方面研究所在科研使用，但绝大部分时间是被八达实业公司借用，用于产品生产校验上，从而为企业避免了高额进口关税，按当时汇率计算，进口一套F型仪器及配套设备和附件，须人民币320万元，应交关税等税额计160万元，而八达公司仅对北京尖端研究所投资30万元，其中获利130万元。76所有者权益的合理避税方法-调整组织机构的避税筹划技巧与案例n我国的所得税
53、是按不同企业的情况分别按15%、18%、27%和33%计征。77所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n两种优惠处理办法：n(一)外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得各的40%税款。n(二)外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资于海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年的，可全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。
54、n退税额=再投资额/(1-原实际适用的企业所得税与地方所得税率之和)*原实际适用的企业所得税率*退税率78所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n某设在经济特区的生产性外商投资企业(独资)，经营期限为20年，自投资年度被认定为先进技术企业，开业后12年，经营状况如下所示，免征地方所得，计算12年应交的所得税。79所有者权益的合理避税方法-再投资的避税筹划技巧与案例n可享受的优惠：2免3减半n特区：15%n先进技术企业：延长3年减半，但不低于10%n获利年度：第3年n第5、6年的利润先用来弥补第4年的亏损n第8、9年弥补第7年的亏损n第9年弥补亏损还剩20万元：20*10%n第10
55、年：100*10%n第11、12年：(120+150)*15%n如果第10年将税后利润追加本企业的注册资本，则第10年退税额为：100*10%*40%n追加本企业注册资本一律按40%退税80所有者权益的合理避税方法-实物投资的避税筹划技巧与案例n1.在合营合同中，中外双方投资的房屋设备等作价都很高n2.通过买卖投资企业所需引进的设备，从中获利。n根据2000年的国家统计资料表明，外商投资企业中的投资额中超过72%的投资是实物投资。一些外商以实物方式投资其主要目的就是目的就是避税，或者假借自己作为投资方拥有的权力，利用中方某些人不学法、不懂法、不研究法的弱点，通过签订合同将设备的采购权在自己手中
56、，把引资设备的委托代理关系变为买卖关系，以便在买卖中利用转移定价实施避税。由于外商投资的价格和技术性能档次基本上由外商自报自定，而合资中方又往往缺乏对国际市场行情的了解，加上在一些合资立项，进口设备签约时间比较仓促，使某些外商在设备投资或引进上大做文章。他们从境外以低价购买设备，采取以次充好，以旧充新，低价高报等方法，从中渔利。这种多报的设备价格，不仅使外商轻易赚取巨额利润，且外商还以此巧占股权和利润份额，提高设备折旧费，造成合资企业所得甚微甚至亏损。81所有者权益的合理避税方法-实物投资的避税筹划技巧与案例n如果采用固定资产投资，则采取虚报投资价款的方法，通过增加股权比例，一方面多计列折旧，
57、另一方面还可以分到股息和红利；如果采用的是现金投资方式，则采用虚报资金来源的方法，将自有资金虚报为借入资金，从而虚增利息支出，冲减应税所得额。82收入的合理避税方法-外币交易的避税筹划技巧与案例n即期确认法和递延摊销法n某公司2000年12月1日从美国某公司购入商品一批，价值100000美元，双方约定在2001年1月31日结算货款。假设有关汇率如下：n2000年12月1日1美元8.255人民币n2000年12月31日1美元8.287人民币n2001年1月31日1美元8.308人民币83收入的合理避税方法-外币交易的避税筹划技巧与案例日期一笔交易观二笔交易观2000121借：存货825500贷：
58、应付账款825500借：存货825500贷：应付账款82550020001231借：存货3200贷：应付账款3200借：财务费用3200贷：应付账款32002001131借：存货2100贷：应付账款2100借：应付账款830800货：银行存款830800借：财务费用2100贷：应付账款2100借：应付账款830800贷：银行存款83080084收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n流动与非流动性法n货币与非货币性法n现行汇率法n时态法85收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n例：北京某总公司在美国设有一子公司用美元记账和编制财务报表。假定该总公司2000年12月31日资
59、产负债表和2000年度损益表如表1和表2的第一行所示，假定有关汇率资料如下(US$100:RMB)：n(1)2000年12月31日现行汇率813.40n(2)2000年平均汇率784.30n(3)资本投入日汇率804.50n(4)向投资者分配利润日汇率768.60n(5)固定资产购之日汇率760.80n(6)无形资产购入日汇率782.40n(7)长期借款取得日汇率800.50n(8)应付债券发行日汇率812.20n根据以上资料，用以上四种折算方法的资产负债表结果及损益表结果如下：86资产负债表折算结果比较表87损益表折算结果比较表88收入的合理避税方法-外币报表的避税筹划技巧与案例n可以看出，
60、采用“货币与非货币法”时会计核算出应纳税所得额最少，其次是“时态法”，最多的应纳税所得额属于“现行汇率法”，应纳税所得额为117650元，它与最少的应纳税所得额1064970元相差111480元，按33%税率计算，避税额为36788元。89收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n一、销售定价避税法的原理n主要表现形式如下：n（1）通过控制零部件和原材料的价格高低来影响产品的成本；n（2）通过固定资产或使用年限的确定来影响产品成本；n（3）通过产品销售价格以及销售佣金、回扣来影响产品销售收入；n（4）利用控制的运输系统，收取较高或较低的运输装卸、保险费来影响产品销售成本；n（5）通过对
61、专利、专有技术、商标、厂商名称等无形资产转让收取特许权使用费的高低，来影响企业的成本和利润；n（6）通过技术、管理、广告、咨询等劳务费用来影响企业生产成本和利润；n（7）通过提取管理费的的高低来影响企业的成本；n来影响企业的成本费用；n（8）通过提供贷款和利息的高低n（9）通过人为地制造呆账、损失赔偿，以此增加企业的费用支出。90收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n（1）机械设备购销业务中的转让定价n江西昌顺利铁球有限公司，注册资本为600万美元，南昌厦声实业股份占75%，为450万美元；深圳长盛实业发展公司以240万美元的价格将一套生产线卖给江西昌顺利铁球有限公司，其中150万
62、美元作为投资。但经有关部门评估，认定该生产线按市场正常价格合80万美元。这就是说，深圳长盛实业发展有限公司不仅通过转让定价收回了投资，还白赚了25%的股本。而且深圳长盛实业有限公司多收的价款，计入固定资产原值，在生产中要逐渐提取折旧摊销，计入成本费用，从而也冲减了一部分企业利润，相应减少了国家税款。91收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n（2）原材料购销业务中的转让定价n兴旺达型材有限公司与台商满达电子公司新投资兴办康旺达实业公司，康旺达实业公司符合国家有关优惠规定，可享受三年的免税待遇；同时康旺达实业公司以兴旺达型材有限的产品为原材料；这样兴旺达型材有限公司就可以通过低价供给所
63、属康旺达实业公司原材料，转移利润，逃避税收。92收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n租赁业务中的转让定价n租赁业务中的转让定价主要表现在关联企业在租赁业务中对租金的调整上。一般地，关联企业一方出于降低税负目的，将赢利的生产项目连同设备一起转租给另一方，并按有关规定收取足够高的租金，最终达到关联企业整体所享受的税收待遇最为优惠，税负最低。n即使不考虑转让定价这一因素，租赁业务仍是企业减轻税负的重要方式。首先，对承租人来说，不仅可以避免因长期拥有机器设备而承担的负担和风险，而且可以以支付租金方式冲减利润，减少税基。其次，对出租人来说，可以较轻易地获得租金收入，而租金收入比一般的经营利
64、润收入也可享受较多的税收优惠。n外国租赁公司向我国公司、企业融资租赁设备，取得的扣除设备价款后的租赁中所包括的贷款利息，如果能够提供贷款协议合同和支付利息的单据凭证，足以证明是由对方国家银行提供的出口信贷的利息，可以按扣除利息后的余额征收10%的所得税。93收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n二、销售定价避税法的案例解析n例1中外合资永昌电子塑料公司，它主要生产儿童玩具车，除产品包装用品外，其余材料如电子元器件、小马达等材料均为进口，产品97%外销，进口材料和产品外销均由香港金门玩具公司负责，生产的儿童玩具车平均单位成本20.49元，平均售价15.94元，单位成本高出售价4.55
65、元，1997年永昌公司开业投产以来年年亏损，而企业规模却年年扩大，1999年永昌公司注册资本的75万元增加了一倍。这样，永昌公司将所得移至香港，避免了我国税收。而香港又是一个天然避税港，它实行的税收管辖权为收入来源地管辖权，只对来自香港特别行政区内的所得征收，对来自中国大陆的所得即可免除征税。94收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n例2石家庄一家集体性质的小型生产企业天宏工厂，专门制造煤炉，2001年产量为5万个，每个成本30元，加工利润每个7元，商业利润每个3元。该工厂在石家庄设立了4个销售网点，专门出售该厂制造的煤炉。这4个销售网点是独立经营的。2001年天宏工厂生产的5万个
66、煤炉，当年全部售出。按所得税优惠税率，n天宏工厂利润水平为：7元5万个35万元,应纳税额：3533%11.55万元n各商业网点平均利润为：3元5万个/43.75万元，应纳税额合计为：43.7527%4.05万元n天宏工厂与商业网点应纳税额合计为：11.554.0515.6万元n税负总水平为：15.60/5031.2%95收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n如果天宏工厂每个煤炉的加工利润为2元，这时商业网点每个煤炉的销售利润就上涨为每个8元。n天宏工厂的利润为：2元5万10万元，应纳税额为10万27%2.7万元天宏工厂的利润率为6.67%n各商业网点的利润为：8元5万/410万元，
67、应纳税额合计为：10万元*27%*4=10.8万元n天宏工厂与各商业网点共纳税额为：10.8+2.7=13.5万元n总的税负水平为：13.5/50=27%96收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n例3江西某集团公司生产一种W电子光学产品，每件市场最终接受价格为100元，每件生产成本40元，销售费用30元，则该公司应交所得税额为：n(100-40-30)*33%=9.9元n该集团公司经市场调查发现，其W电子光学产品主要是销往广东、香港、澳门、广西、海南，因此经董事会讨论同意，在广东深圳设立一家具有独立法人资格的销售公司，一切产品均由该销售公司负责销售，集团公司只重生产。为此定价如下：
68、n集团公司销售给销售公司的价格为每件60元，则集团公司应交所得税为：n(60-40)*33%=6.6元n销售公司应纳税额为：n(100-60-30)*15%=1.5元n共计纳税为：6.6+1.5=8.1元，比未设销售公司前每件产品少交税1.8元n如集团公司将每件售价压至50元，则避税更佳。利润率为25%。n价格转让避税法的基本前提是n1.两个企业存在两个不同的税率；n2.两个企业必须同属于一个利益集团。97收入的合理避税方法-销售定价的避税筹划技巧与案例n例4云南望春达烟草集团下属的卷烟厂生产的乙类卷烟，市场售价为每箱500元，该厂以每箱400元的价格销售以其独立核算的销售部门100箱。卷烟厂
69、转移定价前：应纳消费税税额为500*100*40%=20000元n卷烟厂转移定价后：应纳消费税税额为400*100*40%=16000元。98收入的合理避税方法技术改造的避税筹划技巧与案例n对在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。n允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营性设备，不包括进口的和“三来一补”的设备。n企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年此设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企
70、业此设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。99收入的合理避税方法技术改造的避税筹划技巧与案例n例：武汉友兴电脑制作公司拥有固定资产价值万元，使用期十年，且该公司实行平均使用年限法提取折旧。当机器正常运转且是满负荷工作时，该机器设备十年内生产产品的收入和利润如下表所示：（外商：二免三减半）。该公司十年内折旧、销售收入及利润分配年表该公司十年内折旧、销售收入及利润分配年表免税额20万元缴税额：2415%3.6万元2033%6.6万元100第三年技术改造后该公司年折旧、销售收入、利润、税金表免税额万元交税额：42.5*15%=6.375万元52.5*33%=17.
71、375万元101第四年技术改造后该公司年折旧、销售收入、利润、税金表免税额万元交税额：(9+30.42)*15%=5.913万元58.55*33%=19.32万元102第五年技术改造后该公司年折旧、销售收入、利润、税金表免税额万元交税额：35.33*15%=5.30万元71.65*33%=23.64万元103第七年技术改造后该公司年折旧、销售收入、利润、税金表免税额万元交税额：24*15%=3.6万元(6+58.7)*33%=21.35万元104收入的合理避税方法技术改造的避税筹划技巧与案例n由此可见，该企业在第四年进行设备的技术改造最为有利，此时税负最轻。105收入的合理避税方法租赁的避税筹
72、划技巧与案例n租赁或利用业务是减轻税负的重要方法之一。它不但可以得到税收方面的优惠，还可以使租赁企业以支付租金的方式冲减企业利润，减少纳税额。跨国公司常利用租赁进行国际税收筹划。n外国租赁公司向我国公司、企业融资租赁设备，取得的扣除设备价款后的租赁费中所包括的贷款利息，如果能够提供贷款协议合同和支付利息的单据凭证，可以按扣除利息后的余额征收10%的所得税。n如果外国租赁公司用租赁贸易方式向我国公司、企业提供设备，由我国公司、企业用产品返销或交付产品等供货方式偿还租赁费的，可免征所得税。106收入的合理避税方法租赁的避税筹划技巧与案例n一、租赁避税法的原理n1.同一利益集团内部，通过机器设备租赁
73、进行避税n(1)利用自定租金来转移利润n如处在高税负地方的公司借入资金后购买机械设备，以最低价格给处于低税区的另一家关联公司，后者再以更高价格租给处于高税负的另一家关联公司。n例如华北制药总厂(其注册地在石家庄)在深圳和沈阳通过控股形式建立两家子公司，所得税率分别为15%和33%。其用800万元资金购入设备后，先以每年40万元租金价格租给在深圳的子公司，深圳子公司通过每年70万元较高的价格将设备租给设在沈阳的子公司，从而将租金收入的大部分转移到设在深圳的子公司，享受了较宽的特区税收优惠。107收入的合理避税方法租赁的避税筹划技巧与案例n(2)利用国家之间或地区之间的折旧规定的差异进行避税n主要
74、发生在跨国的经营活动中，有的国家如美国规定按机器设备的经营所有权计提折旧。两个处于不同规定的国家的关联公司之间，就可以利用设备租赁业务，重复计提两次折旧。n2.采取融资租赁形式，通过支付利息转移利润。n例珠海中达有限公司，是生产性的公司，在公司开办之初，并没有投资进行固定资产的购置，将投入的注册资本购买了原材料，企业在生产经营中所需要的生产设备向其母公司深港达实业有限总公司以融资租赁形式租入，设备价格250万美元，年息为7%，仅一个纳税年度就向母公司支付利息达17万余元。108收入的合理避税方法租赁的避税筹划技巧与案例n二、租赁避税法的案例解析n长春康丽达实业有限公司一年可获利20万元，税率为
75、33%；长春保利隆陶艺公司一年可盈利2000元，税率为15%，在未付租金时两个企业应纳税款合计为：200000*33%+2000*15%=66300元n假设长春保利隆陶艺公司租给长春康丽达实业有限公司一台设备，每年收租金90000元，则交付租金后两个企业应纳税款合计为：(200000-90000)*33%+(2000+90000)*15%=50100n采用租赁法，两公司共少缴税款为：66300-50100=10200元109收入的合理避税方法补偿贸易的避税筹划技巧与案例n“三来一补”，进料加工n进料加工项下进口的品种不受限制，也不受出口成品中所含料件的总值百分比的限制，均免征或减征进口关税和增
76、值税。这样，很多企业出于避税目的，对加工过程中产生的副产品和由于其他原因不能出口转作内销的部分产品也随之少交或免交进口关税和增值税。当然，边角料及其副产品采用现金结算较为合适。110收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例一、出口退税避税法的原理n(一)“进料加工”虚拟进项会降低企业税负，应何时采取进料加工更有利于企业n1.如果不考虑“进料虚拟进项税额”。n出口产品应退税额=出口产品离岸价格*退税率n出口产品不予抵扣的进项税额=出口产品离岸价格*(征税率-退税率)n2.出口产品应退税额=(出口产品离岸价-海关核销免税进口料件)*征税率n出口产品不予抵扣进项税额=(出口产品离岸价-海关核
77、销免税进口料件)*(征税率-退税率)111收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例n大连海联实业公司是具有进出口权业务的生产型企业，国内产品销售额为100万元，国内采购材料进项税额为17万元，出口货物离岸销售额为900万元，海关核销免税进口料件金额为600万元，征税率为17%，退税率为10%，且出口销售不能单独记账，出口退税采取免抵退税政策。n出口产品不予抵扣进项税额=(900-600)*(17%-10%)=21万元n出口产品应退税额=(900-600)*10%=30万元n当期应纳税额=100*0.17+21-17=21万元n应收出口退税=0万元n当期产品成本=600+17/0.17+
78、21=721万元n若进口料件全部转为国内采购，采购同等数量、质量的材料需支付的价款568万元，取得进项税额96.56万元，则：112收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例n出口产品不予抵扣进项税额=900*(17%-10%)=63万元n出口产品应退税额=900*10%=90万元n当期应纳税额=100*0.17+63-(17+96.56)=-33.56万元n应收出口退税=33.56万元n当期产品成本=568+17/0.17+63=721万元n通过计算，可以断定：只有当国内采购价格小于568万元时，从国内采购材料才会对企业有利。n其数学模型如下：n进口料件金额-同数量、质量国内采购金额进
79、口料件*征退税率差113收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例n(二)老外商投资企业应如何选择退免税政策n青岛创益通有限公司是具有进出口退税业务的老外商投资企业，国内产品销售额为GN，国内采购材料进项税额为JX1，海关代征增值税为JX2，出口货物离岸销售额为CK，海关核销免税进口料件金额为JL，征税率为ZS，退税率为TS，且出口销售不能单独记账。n1.如果采取直接减免税政策n当期不予抵扣的进项税额BD1=(JX1+JX2)*CK/(CK+GN)n2.如果采取免抵退税政策n当期不予抵扣的进项税额BD2=(CK-JL)*(ZS-TS)n当BD1BD2时，企业应采取免抵退税政策n当BD10
80、时应采取进料加工，LRBJ0n可求得TS13.67%时，对企业采取进料加工更为有利。117收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例二、出口退税避税法的案例解析生产企业直接或委托外贸企业出口产品应退税款1.退税率小于征税率的情况例：上海伟达精细化工公司系出口型生产企业，采用进料加工方式为美国劳顿公司加工化工产品一批，进口保税料件价值1000万元，加工完成后返销美国劳顿公司售价1800万元，为加工该批产品耗用辅料、备件、动能费等的进项税额为20万元，该化工产品征税率17%，退税率13%出口退税=进项税额-(出口销售额-保税进口材料)*(17%-13%)=20-(1800-1000)*4%=
81、-12万元即该企业应纳税额12万元。上海伟达精细化工公司改为来料加工方式，由于来料加工方式实行免税（不征税也不退税），则比进料加工方式少纳税12万元。118收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例例：深圳百特精细化工公司系出口型生产企业，采用进料加工方式为英国莱顿公司加工化工产品一批，进口保税料件价值1000万元，加工完成后返校英国莱顿公司售价1300万元，为加工该批产品耗用辅料、备件、动能费等的进项税额为20万元，该化工产品征税率17%，退税率13%按进料加工方式：出口退税=进项税额-(出口销售额-保税进出口材料)*(17%-13%)=20-(1300-1000)*4%=8万元显然改
82、方案比来料加工方式的不征不退方式更优惠，应选用进料加工方式。通过以上案例可以看出，对于利润率较小的出口货物宜采用进料加工方式，对于利润率较高的出口货物宜采用来料加工方式则税负更低，采用上述计算方法，我们还可以将“老外商投资企业”采用不同退税方法的税负举例比较：119收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例例：广州康利德精细化工公司系1990年来粤投资的“老外商投资企业”，2001年11月20日出口化工产品，离岸价5000万元，生产产品耗用原料1000万元，进项税额170万元，耗用备品备件及动能等进项税额10万元，合计进项税额180万元，该产品征税率17%，退税率13%采用“免、抵、退”
83、方式：出口退税=进项税额-出口离岸价*(征税率-退税率)=180-5000*(17%-13%)=-20万元所以，该企业采用现行的“免税”办法比“免、抵、退”办法更优惠。120收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例n例：珠海鹏达祥精细化工公司系1991年来粤投资的“老外商投资企业”，2001年12月2日出口化工产品，离岸价1500万元，生产产品耗用原料1000万元，进项税额170万元，耗用备品备件及动能等进项税额10万元，合计进项税额180万元，该产品征税率17%，退税率13%n采用“免、抵、退”方式：n出口退税=进项税额-出口离岸价*(征税率-退税率)n=180-5000*(17%-
84、13%)n=120万元nn所以，该企业采用“免、抵、退”办法比现行的“免税”办法要多退税120万元。n由上面两个案例我们可以发现，退税率提高后，除了极少数利润率特别高的产品实行现行的“免税”政策税负较低外，对于其余达多数产品来说，现行的“免税”政策已经不是最优惠了，因为采用“免、抵、退”方式可能比“直接免税”更优惠。121收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例2.退税率等于征税率的情况例：辽宁东方红进出口外贸企业4月结汇报关出口金属家具602件，报关出口销售收入18060美元，折合人民币99423.91元，出口商品进价总额为117390元；出口吊扇1200台，报关出口销售收入4200
85、0美元，折合人民币231218.40元，出口商品进价总额为298360元，上述两项产品均属从企业购进，计算应退税款并作会计处理。金属家具应退税款=117390*14.3%=16786.77元吊扇应退税款=297360*20.3%=60363.08元企业4月份应退税款=16786.77+60363.08=77150.85元122收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例会计处理：企业按照规定的方法计算填写出口退税申请表后，并依此入账时：借：国内账款结算77150.85元贷：出口退税收入77150.85元经主管退税机关审核并开出收入退还书，通过金库退税划拨到企业开户银行，企业得到退税时：借：
86、银行存款77150.85元贷：国内账款结算应收退税77150.85元123收入的合理避税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例例：维斯特工贸公司4月份报关出口石蜡25吨，报关出口销售收入9000美元，折合人民币48760.15元，出口商品进价总额为61875元，该商品从商品批发企业购入，厂批差率为15%，计算应退税金并作会计处理。应退税款=61875*(1-15%)*28.82%=15157.52元企业预估出口退税时：借：国内账款结算应收退税15157.52元贷：出口退税收入15157.52元企业得到退税时：借：银行存款15157.52元贷：国内账款结算应收退税15157.52元124收入的合理避
87、税方法-出口退税的避税筹划技巧与案例如企业收到实际退税少于预估数时，对差额部分应红字冲回原来的帐务处理：若收到退税15000元时：借：国内账款结算应收退税（红字）157.52元贷：出口退税收入（红字）157.52元如企业收到实际退税多于预估数时，对差额部分应补记“出口退税收入”：若收到退税16157.52元时：借：银行存款1000元贷：国内账款结算应收退税1000元125收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例一、兼营与混合销售的避税筹划原理设经营收入总额为Y，增值率为D，增值税税率为t1，营业税税率为t2，则有：应纳增值税税额=Y*D*t1应纳营业税税额=Y*t2当二者税负相等时有：Y*
88、D*t1=Y*t2，则D=t2/t1。由此可以得出结论：当实际的增值率大于D时，纳税人筹划缴纳营业税比较合算；当实际的增值率等于D时，缴纳增值税和营业税税负完全一样；当实际的增值率小于D时，缴纳增值税比较合算。纳税人实际增值率=增值额/经营收入总额=(经营收入总额-允许扣除项目金额)/经营收入总额126收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例n税法规定兼营行为的征税办法：纳税人若能分开核算的，则分别征收增值税和营业税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征营业税。n兼营行为的产生有两种可能：n1.增值税的纳税人为加强售后服务或扩大自己的经营范围，涉足营业税的征税范围，提供营业税的应税劳务；n
89、2.营业税的纳税人为增强获利能力转而也销售增值税的应税商品或提供增值税的应税劳务。127收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例n在前一种情况下，若该企业是增值税的一般纳税人，因为提供应税劳务时，可以得到的允许抵扣进项税额也就少，所以选择分开核算分别纳税有利；若该企业是增值税小规模纳人，则要比较一下增值税的含税征收率和该企业所适用的营业税税率，如果企业所适用的营业税税率高于增值税的含税征收率，选择不分开核算有利。n在第二种情况下，由于企业原来是营业税纳税人，转而从事增值税的货物销售或劳务提供时，一般是按增值税小规模纳税人方式来征税，这和小规模纳税人提供营业税的应税劳务筹划方法一样。128收
90、入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例n例深圳紫明澳计算机公司是增值税小规模纳税人。该公司既销售计算机硬件，也从事软件的开发与转让，2月硬件销售额为18万元，另接受委托开发并转让软件取得收入2万元，该企业应作何种纳税筹划？(硬件销售的税率为4%，转让无形资产的营业税税率为5%)n不分开核算：n应纳增值税=200000/(1+4%)*4%=7692(元)n分开核算：n应纳增值税=180000/(1+4%)*4%=6923(元)n应纳营业税=20000*5%=1000(元)，所以不分开核算可以节税231元129收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例n三、混合销售的避税筹划n混合销售行为是
91、指企业的同一项销售行为既涉及增值税应税货物又涉及营业税的应税劳务，而且提供应税劳务的目的是直接为了销售这批货物而做出的，二者是紧密相连的从属关系。n对混合销售行为的税务处理方法是：从事货物的生产、批发或零售的企业以及从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非应税劳务的企业的混合销售行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。n后者是指纳税人年货物销售额与非应税劳务营业额的合计数中，年货物销售额超过50%，非应税劳务额不到50%。n在实际经营活动中，纳税人的兼营和混合销售往往同时进行，纳税人只要使应税货物的销售额能占到总销售额的50%以上，则
92、缴纳增值税；反之，若应税劳务占到销售额的50%以上，则缴纳营业税。130收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例例：江苏庐峰建筑材料商店，在主营建筑材料批发和零售的同时，还兼营对外承接安装、装饰工程作业。该商店是增值税一般纳税人，增值税税率为17%。本月对外发生一笔混合销售业务，销售建筑材料并代客户安装，这批建筑材料的购入价是100万元，该商店以115万元的价格销售并代为安装，该企业应如何进行税收筹划（营业税税率为3%）？企业实际增值率=(115-100)/115*100%=13.04%而D=3%/17%*100%=17.6%,企业实际增值率小于D，选择缴纳增值税合算，可以节税0.9万元1
93、15*3%-(115*17%-100*17%)。也就是企业应当设法使货物的销售额占到全部营业额的50%以上。131收入的合理避税方法-兼营的避税筹划技巧与案例例：浙江华岳建筑公司主营建筑工程施工业务，同时也兼营建筑材料的批发。当年承接浙江万发特公司的办公大楼建造工程，双方议定由建筑公司包工包料，合并定价，工程总造价为1200万元。工程完工后，建筑公司在施工中使用的建筑材料按市场价折算为1000万元，但该公司实际进价为800万元，工程建筑施工费为200万元。该公司应如何进行税收筹划（营业税税率为3%）？建筑材料销售的实际增值率=(1000-800)/1000*100%=20%D=3%/17%*1
94、00%=17.6%,企业实际增值率大于D，应当筹划缴纳营业税。即要使该公司当年总的营业额中应税劳务占50%以上，这样可以节税32万元(1200*17%-800*17%)-1200*3%。132成本费用的合理避税方法-开发成本的避税筹划技巧与案例n1.不递延法研究与开发费用当期费用化n2.递延法n研发费用资本化n新产品、新技术、新工艺研究开发费用n从事工业生产经营的内资企业和外资企业发生的技术开发费比上年实际发生额增长达到10%以上（含10%），其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，可再按其实际发生额的50%，直接抵扣当年应纳税所得额。n盈利企业研究开发费用比上年增长达到10%以上的，其实际发
95、生额的50%，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税额的部分，予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。133成本费用的合理避税方法-无形资产摊销的避税筹划技巧与案例n例珠海创四方电子公司用10000元购入微电机专利，预计使用10年，那么摊销率为：第1年1/10，第2年2/10，第10年10/10。n第1年摊销额=10000*1/10=1000元n第2年摊销额=9000*2/10=1800元n第3年摊销额=7200*3/10=2160元n第4年摊销额=5040*4/10=2016元n第5年摊销额=3024*5/10=1512元n第6年摊销额=1512*6/10=907.2元n第7年
96、摊销额=604.8*7/10=423.36元134成本费用的合理避税方法-无形资产摊销的避税筹划技巧与案例n第8年摊销额=181.44*8/10=145.15元n第9年摊销额=36.29*9/10=32.66元n第10年摊销额=3.66*10/10=3.66元n假定贴现率为10%，n各期摊销额的现值之和：n=1000*0.909+1800*0.826+3.63*0.386n=7145.72元n直线摊销法：n每期摊销额=10000/10=1000元n各期摊销的现值之和=1000*6.145=6145元n两种方法的差额：n=7145.72-6145=1000.72元135成本费用的合理避税方法纳税
97、成本的避税筹划技巧与案例n贵阳市雪花电器集团有限公司有A、B两个备选固定资产投资方案(寿命15年，设备专用)，投资额分别为230万元和370万元，年均直接投资收益率分别为18%和22%，资本市场平均收益率为16%，两方案的税率分别为33%和16.5%。根据市场分析，方案A、B的有效期分别为15年和10年，折旧率为10%，期满方案B的设备可变卖75万元，年均直接纳税成本大致相同。136成本费用的合理避税方法纳税成本的避税筹划技巧与案例方案A方案B年均应纳税收益额：230*18%=41.4万元应纳所得税：41.4*33%=13.662万元税后利润：41.4-13.662=27.738万元纳税金额与
98、税后利润的比值13.662/27.738=0.4925年均应纳税收益额：370*22%=81.4万元应纳所得税：81.4*16.5%=13.431万元税后利润：81.4-13.431=67.969万元纳税金额与税后利润的比值13.431/67.969=0.1976137成本费用的合理避税方法纳税成本的避税筹划技巧与案例n若单纯从1-5年账面反映的各方案情况看，方案B的投资效果大大高于方案A。但是，如果将该方案的机会成本考虑进来，则会得出不同的结果：n(1)方案A比方案B的投资额少140万元，如果将其加以合理利用，每年可为A方案带来140*16%=22.4万元的税前利润，或者得到15.008万元
99、的税后利润，使其年均税后利润总额达到42.746万元，从而使两方案1至5年年均的税后利润差距缩小大约25万元.n(2)年金现值计算：138成本费用的合理避税方法-委托加工的避税筹划技巧与案例n(一)委托加工方式的税负n1.委托加工的应税消费品收回后，继续加工成另一种应税消费品n丰收卷烟厂委托大华工厂将一批价值100万元的烟叶加工成烟丝，协议规定加工费75万元；加工的烟丝运回丰收卷烟厂后，丰收卷烟厂继续加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计95万元，该批卷烟售出价格700万元。烟丝消费税税率30%，卷烟消费税税率50%。在计算消费税的同时还应计算增值税，作为价外税，它与加工方式无关。n（1）丰收
100、卷烟厂向大华工厂支付加工费的同时，向受托方支付其代扣代缴的消费税：n消费税组成计税价格（10075）/（130%）250（万元）n应缴消费税25030%75（万元）139成本费用的合理避税方法-委托加工的避税筹划技巧与案例n（2）丰收卷烟厂销售卷烟后，应缴消费税：n70050%75275（万元）n（3）丰收卷烟厂的税后利润（所得税税率33%）n（700100757595275）（133%）8067%n2.委托加工的消费品收回后，直接对外销售n丰收卷烟厂委托大华工厂将烟叶加工成甲类卷烟，烟叶成本不变，加工费用为160万元；加工完毕，运回丰收卷烟厂后，丰收卷烟厂对外售价仍为700n（1）丰收卷烟厂
101、向大华工厂支付加工费的同时，向其支付代各代缴的消费税：n（100160）/（150%）50%260（万元）n（2）直接对外销售，不必再缴消费税。其税后利润如下：n（700100160260）（133%）n18067%120.6（万元）140成本费用的合理避税方法-委托加工的避税筹划技巧与案例n（二）自行加工方式的税负n如果生产者购入原料后，自行加工成应税消费品对外销售，其税负比委托加工方式是轻，还是重呢？n丰收卷烟厂将购入的价值100万元的烟叶自行加工成甲类卷烟，加工成本、分摊费用共计175万元，售价为700万元。有关计算如下：n应缴消费税70050%350（万元）n税后利润（70010017
102、5350）（133%）7567%50.25（万元）141成本费用的合理避税方法n折旧的避税筹划技巧与案例142成本费用的合理避税方法费用分摊的避税筹划技巧与案例n1.支付给总机构的管理费n纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费，须提供总机构的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除。n管理费提取采取比例和定额控制。提取比例一般不得超过总收入的2%。n2.借款利息支出n纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，包括纳税人之间相互拆借的利息支出，按照不高于金融机构同类、同期贷款利率计算的
103、数额以内的部分，准予扣除。n3.业务招待费n全年销售（营业）收入净额在1500万元及其以下的，不超过销售（营业收入）净额的5%；全年销售（营业）收入净额超过1500万元的部分，不超过该部分的3%。143成本费用的合理避税方法综合利用的避税筹划技巧与案例n企业利用废水、废气、废渣等废弃物为主要原材料进行生产的，可在5年内减征或者免征所得税。n例：2001年10月重庆香万里酿造公司下属独立核算的凯香白酒厂自该年1月以来，月应纳税额明显下降，尤其消费税应纳税额下降更大。n通过核查“产品销售收入”账户，发现在包装、质量、数量都没有变动的情况下，企业粮食酒类产品销售额2000年8月比2000年7月平均下
104、降30%多。n由于运输队也是市酿酒公司下属的独立核算单位，自2000年8月通过多收杂费的方式，将市白酒厂的部分销售收入转移出来，多收的部分，交完营业税后以上交管理费的形式交给市酿酒公司，市酿酒公司再以借款的方式拨给白酒厂。这样白酒厂通过外部配合，以只交3%营业税的极少代价，偷逃了17%的增值税和25%的消费税。144成本费用的合理避税方法运输费用的避税筹划技巧与案例n某企业属于一般纳税人，其拥有自营车辆若干。假设运费中的可扣税物耗的比率为R（不含税价），则相应的增值税抵扣率为17%R。n若该企业将自营车辆部门独立出来，成立一家新的企业。按现行税法规定可抵扣7%的进项税，同时运费收取方还应当缴纳
105、3%的营业税。实际上运费只有4%的抵扣率。n当两抵扣率相等时，就可求出R的数值。n17%R=4%n即R23.53%n当运费结构中可抵扣增值税的物耗比率达23.53%时，实际进项税抵扣率达4%。此时按运费全额7%抵扣与按运费中的物耗部分的17%抵扣，二者所抵扣的税额相等。R23.53%称为“运费扣税平衡点”145成本费用的合理避税方法运输费用的避税筹划技巧与案例n1.采购企业自营运费转变成外购运费，可能会降低税负（R23.53%时）。n2.售货企业将收取的运费补贴转成代垫运费，也能降低自己的税负，但要受到售货对象对制约n广州美华电器公司销给惠州皇明电子有限公司电器产品10000件，不含税售价10
106、0元/件，价外运费10元/件，则增值税销项税额为：1000010017%1000010/(1+17%)*17%=184529.91元n若进项税额为108000元（其中自营汽车耗用的油料及维修费抵扣进项税8000元），应纳增值税额184529.9110800076529.91元n如果将自营车辆独立出来设立二级法人广州美华运输公司，则广州美华电器公司纳税情况变为：n本期应纳增值税：17000010000070000元n运输子公司应缴的营业税：10000103%3000元n合计为73000元，比改变前的76529.91元，降低了3529.91元。146利润的合理避税方法财务成果的避税筹划技巧与案例n
107、一、推迟获利年度n对生产性外商投资企业，经营期在十年以上的，从开始获利的年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。外商投资企业实际经营不满十年的，应当补缴免征、减征的企业所得税。一是利用税法允许的资产计价摊销方法的选择权，在企业经营初期形成亏损，推迟开始获利年度，使“免二减三”开始计时的时间尽可能滞后，从而可以减轻税负；二是生产性外商投资企业设立时，尽可能申报经营期在十年以上，以取得减免优惠。即使将来实际经营期不足十年，再补交税款，也相当于从国家取得了一笔无息贷款。n二、利润弥补亏损n争取用税前利润弥补以前年度亏损的主要方法有：兼并账面上有亏损的企业，将盈补亏可以
108、达到免缴企业所得税的目的；利用税法允许的资产计价和摊销方法的选择权等多列税前扣除项目的扣除金额，在用税前利润弥补亏损的五年期限到期前，继续造成企业亏损，从而延长税前利润补亏这一优惠政策的期限。147利润的合理避税方法财务成果的避税筹划技巧与案例n三、利润不予分配n保留低税率地区被投资企业的税后利润不进行分配并转为投资资本，可以减轻投资者的税收负担。n四、再投资退税n(一)外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资开办其他外商投资企业，经营期不少于5年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得各的40%税款。再投资不满5年撤出的
109、，应当缴回已退的税款148利润的合理避税方法财务成果的避税筹划技巧与案例n(二)外国投资者在中国境内直接再投资举办、扩建产品出口企业或先进技术企业，以及外国投资者将从海南经济特区内的企业获得的利润直接再投资于海南经济特区内的基础设施建设项目和农业开发企业，经营期不少于5年的，可全部退还其再投资部分已缴纳的企业所得税税款。若三年内未达到出口标准或经考核不合格被撤销先进技术企业称号的，应当缴回已退税款的60%。n纳税筹划方案：一是外资企业可以在申请再投资退税时，将其再投资开办企业的经营期申报在五年以上，如在经济特区的生产性企业应申报在十年以上，以取得再投资退税和“免二减三”的所得税优惠；二是申请百
110、分之百退税时，应主动申报其为技术先进企业或产品出口企业，以多取得60%的退税款。至于实际经营期短于规定期限或者三年后经认定不符合技术先进企业或产品出口企业标准，不过是退还多退的税款而已，这相当于取得了一笔无息贷款。149利润的合理避税方法债券折价的避税筹划技巧与案例n例：合肥东光实业总公司于1998年1月1日发行年息7厘，每张面额1000元的企业债券300000元，从1月1日计息，每半年付息一次。该债券于2001年12月31日到期。n安庆法杰德化工公司购入期中250000元债券，1998年1月1日的市场利率为8厘。n结论：在实际利率摊销法下，债券利息收入逐期增加，而直线摊销法每期均等。因此在总
111、收益相同的情况下，实际利率法的收益是前期少后期多，有利于企业合理避税，因此，应尽量选用实际利率法。150利润的合理避税方法债券折价的避税筹划技巧与案例折价摊销法避税筹划比较表折价摊销法避税筹划比较表151利润的合理避税方法债券溢价的避税筹划技巧与案例n例：合肥东光实业总公司于1998年1月1日发行年息7厘，每张面额1000元的企业债券300000元，从1月1日计息，每半年付息一次。该债券于2001年12月31日到期。n安庆法杰德化工公司购入期中250000元债券，1998年1月1日的市场利率为6厘。152利润的合理避税方法债券溢价的避税筹划技巧与案例溢价摊销法避税筹划比较表溢价摊销法避税筹划比
112、较表153利润的合理避税方法销货毛利的避税筹划技巧与案例n例：镇江钜邦机电有限公司于1997年10月1日出售甲商品一件，售价15000元，成交时先收现金3000元，余额分12个月支付。每月1000元。n该商品的成本为10500元，现销价为13500元。n会计处理的基本过程如下表：154利润的合理避税方法销货毛利的避税筹划技巧与案例项目全部毛利法毛利百分比法差价摊销法出售时计列销货收入和销货成本借：现金3000借：应收分期账款12000贷：分期收款销货15000借：分期收款销货成本10500贷：存货10500同“全部毛利法”同“全部毛利法”每月收取货款借：现金1000贷：应收分期账款1000同“
113、全部毛利法”同“全部毛利法”期末结账时借：分期收款销货15000贷：分期收款销货成本10500贷：分期收款销货毛利4500借：分期收款销货毛利4500贷：本年损益4500借：分期收款销货15000贷：分期收款销货成本10500贷：分期收款销货毛利4500借：分期销货递延毛利1500贷：分期收款销货毛利1500借：分期收款销货毛利1500贷：本年损益1500借：分期收款销货15000贷：分期收款销货成本10500贷：分期销货递延毛利(现销)3000贷：分期销货递延毛利(差价)1500借：分期销货递延毛利500贷：分期收款销货毛利500借：分期收款销货毛利3500贷：本年损益3500分期收款销货的
114、会计处理方法比较表分期收款销货的会计处理方法比较表155利润的合理避税方法税基不同的避税筹划技巧与案例例：南宁荣耀机械制造有限公司持有150万元资金，可选择投资产品A或B(增值税率均为17%，所得税率均为33%)，产品A：购进价税和销售价税分别为135万元和210万元，各项费用15万元，全部内销；产品B：进价总额和销售总额分别为138万元合202.5万元，出口比重为90%，各项费用12万元。根据以上资料，可以计算投资方案如下表：156利润的合理避税方法税基不同的避税筹划技巧与案例税基宽窄对税负的影响税基宽窄对税负的影响投资投资项目产品A产品B应纳增值税210/(1+17%)*17%-135/(
115、1+17%)*17%=10.91万元2.985-(20.051-18.046)=0.975万元税前利润210/(1+17%)-135/(1+17%)-15=49.095万元205.5/(1+17%)-135/(1+17%)-12=45.675万元应纳所得税49.095*33%=16.20万元45.675*33%=15.075万元纳税现金支出合计27.105万元16.05万元税后利润32.895万元32.895万元应计现金流入净增加量210-135-15-27.105=32.895万元205.5-138-12-16.05=39.45万元注2.985=205.5*(1-90%)/(1+17%)*1
116、7%(即销项税款)20.051=138/(1+17%)*17%(即进项税款)18.046=138*90%/(1+17%)*17%(即出口退项税款)157利润的合理避税方法税后净利的逆向避税筹划技巧与案例n1.以谋求即时税后净利最大化为目的的逆向避税n2.以有效实现某种必须的经营策略为目标的逆向避税n3.以降低政治风险为目标的逆向节税158利润的合理避税方法让利促销的避税筹划技巧与案例n例：商业企业目前较常见的让利促销活动主要有打折、赠送，其中赠送又可分为赠送实物（或购物券）和返还现金。不同的促销方式其税收负担不同，获得的税后利润也不同。n某商场商品销售利润率为40%，销售100元（含税价）商品
117、，其成本为60元（含税价），适用33%的企业所得税税率，商场是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，为促销欲采用三种方式：一是商品7折即70元销售；二是购物满100元者赠送价值30元的商品（成本18元，均为含价）；三是购物满100元者返还30元现金。n假定消费者同样是购买一件价值100元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下（城建税和教育费附加对结果影响较小，计算时未予考虑）：159利润的合理避税方法让利促销的避税筹划技巧与案例n方案一：7折销售nA、增值税n应纳增值税=70（1+17%）17%60（1+17%）17%=1.45（元）nB、企业所得税n利润额=70（
118、1+17%）60（1+17%）=8.55（元）n应纳所得税=8.5533%=2.82（元）n税后利润=8.552.82=5.73（元）160利润的合理避税方法让利促销的避税筹划技巧与案例n方案二：购物满100元赠送价值30元的商品nA、增值税n销 售 100元 商 品 时 应 纳 增 值 税 =100（ 1+17%） 17%60（1+17%）17%=5.81（元）n赠送30元商品视同销售应纳增值税=30（1+17%）17%（3060%）（1+17%）17%=1.74（元）n合计应纳增值税=5.81+1.74=7.55（元）nB、个人所得税n根据国税函200057号文件规定，为其他单位和部门有关
119、人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时商场需代顾客偶然所得缴纳的个人所得税额为：n30（120%）20%=7.5（元）161利润的合理避税方法让利促销的避税筹划技巧与案例nC、企业所得税n利润额=100（1+17%）60（1+17%）（3060%）（1+17%）7.5=11.30（元）n赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税额不允许税前扣除。n应纳企业所得税=100（1+17%）60（1+17%）33%=11.28（元）n税后利润=11.3011.28=0.
120、02（元）162利润的合理避税方法让利促销的避税筹划技巧与案例n方案三：购物满100元返还现金30元nA、增值税n应纳增值税=100（1+17%）60（1+17%）17%=5.81（元）nB、个人所得税n应代顾客缴纳个人所得税7.5（同上）nC、企业所得税n利 润 额 =100（ 1+17%） 60（ 1+17%） 307.5= 3.31（元）n应纳所得税额11.28元（同上）。n税后利润=3.3111.28=14.59（元）n分析：上述三个方案中，方案一最优、方案二次之，方案三最差。163我国现行的税种设置1.流转税类。包括增值税、消费税、营业税和关税等2.所得税类。包括企业所得税（适用于国
121、有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业等各类内资企业）、外商投资企业和外国企业所得税、个人所得税等种税。3.资源税类。包括资源税和城镇土地使用税等种税。4.特定目的税类。包括城市维护建设税、耕地占用税、固定资产投资方向调节税（目前暂停征收）、土地增值税、车辆购置税、燃油税5.财产税类。包括房产税、城市房地产税和遗产税(目前没有立法开征)6.行为税类。包括车船使用税、车船使用牌照税、船舶吨税、印花税、契税、证券交易税(未开征)、屠宰税和筵席税等8种税7.农牧业税类。包括农业税(含农业特产税)和牧业税等2种税1642002年税收宏观调控(中税报2003年2月18日)n1.进口减税的算术平
122、均税率从15.3%降至12%n2.从2002年1月起，增值税一律实行“免、抵、退”的管理办法，对出口棉花、大米、小麦、玉米的增值税实行零税率。9月1日，出口加工区内的生产企业所耗用的水、电、气准予退还所含的增值税。n3.财税2002208号关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知：(1)对新办的服务型企业(除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外)当年新招下岗失业人员达到职工总数30%以上，3年以上劳动合同，3年内免缴营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税。n不足30%的，但3年以上劳动合同的，3年减缴企业所得税。减征比例=(企业当年新招用的下岗失业人员/企业职工总数*100%)*2n新
123、办的商贸企业(批发除外)，与上类似。n对现有的服务型企业和现有的商贸企业，新招的失业人员达到职工总数30%以上的，3年内企业所得税减缴30%。165外国企业在华常驻代表机构所得税n珠海市某外国企业在华常驻代表机构，2001年经我国某税务机关审查确定，2000年度其经费支出额为1700000，其中包括：n1.税收滞纳金2000元，税务罚款5000元；n2.为总机构垫付的下列费用：n(1)总机构邀请访问，由常驻代表机构垫付的有关人员的机票费用10000元；n(2)总机构组织的代表团访华，由常驻代表机构垫付的该代表团人员在华食宿费用、交通费用以及交际应酬费用50000元(不含来华从事商务洽谈、签订合
124、同等代表团所垫付的上述费用)；n(3)总机构在华举办大型展览，由常驻代表机构垫付的有关布展费用、样品的关税、境内运输费用以及其他有关费用30000元；n(4)总机构在华召开与商务洽谈或签订合同等贸易活动无关的研讨会，由驻华代表机构垫付的有关会议场地的租金8000元；n(5)总机构为对华销售农药(特殊商品)，由驻华代表机构代制造商垫付的登记费用1000元，为总机构一客户垫付的广告宣传费199000元；167统借统还不缴营业税n财税字20007号文件：“为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位向金融机构贷款后，将所借资金分拨给下性单位，并按支付给金融机构的借款利率水平
125、向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税”；n国税函2002837文件规定：不属关联企业之间的借款，可以按规定税前扣除，企业所得税税前扣除办法第三十六条“纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除”。169中税报2003年2月25日n咨询公司提供的服务，往往要深入企业管理之中，对企业的经营内容、管理方法作出决定。n税务咨询是根据国家的税法、企业客观的经营情况进行的，具有很大的客观性、独立性，提供的方案是否可行，是由法律来进行评价的。n外商关心的是税法改革对其投资回报有什么影响。现在的工作是根据现行税法预测外商投资的税负。税收是影响投资回报率非
126、常重要的因素。n欧洲、日本的企业非常关心企业所得税筹划，而美国的企业并不关心。n美国的税法很严谨，一项业务、一项收入如何纳税都是明确而具体的。而我国税法比较概括，理解、执行的灵活性大，而且税法处在频繁的变动中，难以把握。n漏洞就意味着风险，灵活就是不确定性。税收筹划要求建立在确定的的不违法性、可预测性上，需要税法的完善和稳定。170出租变为合伙中税报2003年4月9日n王某，私人拥有门面两个，使用面积80平方米，月租6000元。李某，个体业户。王某、李某于2000年12月签订合伙经营协议，协议规定：李某出资从事时装销售业务，承担经营环节税及核定的双方应纳个人所得税，王某以其门面投资入股，承担门面应纳房产税及城镇土地使用税，双方每月按实际经营效益进行结算分利。王某已按原值60万元缴纳房产税600000*(1-0.3)*0.012=5040元，城镇土地使用税240元。加上个人所得税合计5952元。但按出租房屋的租金收入应纳税为：n营业税：3600元n城市维护建设税：252元n教育费附加：108元n房产税：6000*0.04*12=2880n个人所得税：6000*(1-0.2)*0.2*12=11520元171
