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1、北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-9689120122012 年注册会计师考试年注册会计师考试会计前导课讲义会计前导课讲义主主编：马编：马贞贞森科会计培训机构森科会计培训机构20122012 年年 4 4 月月北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-96892目录第一章总论.2第二章资产.8第一节货币资金.8第二节交易性金融资产.10第三节应收
2、及预付款项.12第四节存货.18第五节固定资产.25第六节投资性房地产.34第三章负债.37第一节应付款项.37第三节应付职工薪酬.39第四节应交税费.41第五节长短期借款.44第六节应付债券.46第四章所有者权益.47第一节实收资本.47第二节资本公积.49第三节留存收益.50第五章收入、费用和利润.53第一节收入.53第二节费用.59第三节利润.62第六章财务报表.67第一节财务报表概述.67第二节资产负债表.67第三节利润表.71第四节现金流量表.73北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-624
3、16544400-019-96893第一章第一章总论总论一、会计的概念一、会计的概念会计是以货币为主要的计量单位，反映和监督一个单位经济活动的一种经济管理工作。在企业，会计主要反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，并对企业经营活动和财务收支进行监督。二、财务报告的主要目标二、财务报告的主要目标财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。三三、会计要素、会计要素会计要素是根据交易或事项的经济特征所确定的会计对象的基本分类。会计要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润六个要素。（
4、一）资产（一）资产资产的定义：是指过去的交易或者事项形成的、并由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据资产的定义，资产具有以下几个方面的特征：1.资产应为企业拥有或者控制的资源；2.资产预期会给企业带来经济利益；3.资产是由企业过去的交易或者事项形成的。（二）负债（二）负债负债的定义：是指过去的交易或者事项所形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据负债的定义，负债具有以下几个方面的特征：1.负债是由企业过去的交易或事项形成；2.负债预期会导致经济利益流出企业；3.负债是企业承担的现时义务。（三）所有者权益（三）所有者权益1.所有者权益的定义：又称为股东权益，也称为净
5、资产，是指企业资产扣除负债后，由所有者享有的剩余权益。2.所有者权益的来源构成所有者权益按其来源主要包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。所有者投入的资本， 是指所有者投入企业的资本部分， 它既包括构成企业注册资本或者股本部分的金额，也包括投入资本超过注册资本或者股本部分的金额，即资本公积资本溢价或者股本溢价。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失，即资产公积其他资本公积。留存收益是企业历年实现的净利润留存于企业的部分，主要包括计提的盈余公积和未分配利润。（四）收入
6、（四）收入实收资本（股本）所有者权益未分配利润法定盈余公积任意盈余公积资本公积盈余公积资本（或股本）溢价其他资本公积北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968941.收入的定义：是指企业在日常活动中所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。2.分类收入可以分为主营业务收入和其他业务收入。主营业务收入主要包括：销售商品取得的收入、服务企业提供服务（工业性服务）取得的收入。其他业务收入主要包括：材料销售收入、包装物出租收入、固定资产出租收入
7、、无形资产使用权转让收入和提供非工业性劳务收入等。（五）费用（五）费用1.费用的定义：是指企业在日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。2.分类费用按其经济用途不同，可以分为成本费用和期间费用。成本费用包括主营业务成本、其他业务成本和营业税金及附加；期间费用包括销售费用、管理费用、和财务费用。（六）利润（六）利润利润是指企业在一定会计期间的经营成果。企业的利润一般包括收入减去费用后的净额、直接计入当期损益的利得和损失等。利润的实现表现为所有者权益增加，而亏损的发生则表现为所有者权益减少。四四、会计等式、会计等式会计等式是指反映各项会计要素之间基本关系的
8、表达式。（一）资产负债所有者权益（一）资产负债所有者权益第一会计等式。静态会计等式。它是会计的基本等式，也是复式记账法、试算平衡和编制资产负债表的理论基础，在会计核算中占有极为重要的地位。（二）收入（二）收入- -费用费用= =利润利润第二会计等式。动态会计等式。反映企业经营成果，第二等式是编制利润表的理论依据。（三）资产负债所有者权益（收入费用）（三）资产负债所有者权益（收入费用）又称为第三会计等式。第三会计等式动态地反映了企业财务状况和经营成果之间的关系。五、五、会计科目会计科目和会计账户和会计账户（一）会计科目（一）会计科目会计科目是按照经济内容对各会计要素的具体内容作进一步分类核算的项
9、目。按提供信息的详细程度及其统驭关系不同进行分类，分为总分类科目与明细分类科目。1.总分类科目：总分类科目又称一级科目，是对会计要素具体内容进行总括分类、提供总括信息的会计科目。2.明细分类科目：明细分类科目又称为二级科目，或明细科目，是对总分类科目作进一步分类、提供更详细、更具体会计信息的科目，它是反映会计要素的具体内容的科目。例如：明细账例如：明细账应收账款张三100应交税费应交所得税200李四200应交税费应交增值税（销项税额）1 500王五300应交税费应交营业税800赵六400应交税费应交消费税500总账：应收账款1000总账：应交税费3 000（二）会计（二）会计账户账户北京森科培
10、训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-96895账户是根据会计科目设置的、具有一定格式和结构、用以分类反映会计要素增减变动情况及其结果的载体。账户按提供信息的详细程度不同进行分类，分为总分类账户和明细分类账户。1.1.账户的结构账户的结构表 11原材料总账2010 年凭证编号摘要借方贷方借贷余额6 月日1月初余额借20 00O2购进原材料11 00010领用原材料10 60030本月合计11 00010 60020 400表 1-2A 原材料明细分类账2010 年凭证编号摘要单价
11、借方贷方余额6 月日数量金额数量金额数量金额1月初余额104004 00021购进原材料102002 000102领用原材料105005 00030本月合计2002 0005005 0001001 0002.2.账户的简化结构账户的简化结构账户的基本结构通常可以简化为丁字账户（或 T 型账户）表示。图 1-1 账户的基本结构账户通常分为左右两方，一方记增加，另一方记减少。具体哪一方记增加，哪一方记减少，则取决于账户的性质和经济业务的类型。本期期初余额本期增加发生额本期减少发生额本期期末余额（三）（三）借贷记账法下的账户结构借贷记账法下的账户结构在借贷记账法下，不同类别账户的借贷方所反映的经济内
12、容是不同的。1.1.资产类账户的结构资产类账户的结构（1）借加，贷减，余额在借方。（2）计算公式：借方期末余额借方期初余额借方本期发生额贷方本期发生额例如：库存现金期初余额 1 000 元，本期增加 5 000 元，减少 4 000 元，期末余额 2000 元。1 0005 0004 0002 000（元）左方（借方）右方（贷方）账户名称（会计科目）北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968962.2.负债类账户的结构负债类账户的结构（1）贷加，借减，余额在贷方。（2
13、）计算公式：贷方期末余额贷方期初余额贷方本期发生额借方本期发生额例如：应付账款期初余额 2 000 元，本期增加 8 000 元，减少 7 000 元，期末余额 3 000 元。2 0008 0007 0003 000（元）（三）所有者权益类账户的结构（与负债类账户相同）（三）所有者权益类账户的结构（与负债类账户相同）（1）贷加，借减，余额在贷方。（2）计算公式：贷方期末余额贷方期初余额贷方本期发生额借方本期发生额4.4.损益类账户损益类账户（1）收入类账户的结构（与所有者权益类账户类似，但期末没有余额）（2）费用类账户的结构借加，贷减，期末一般无余额。【规律总结规律总结】北京森科培训机构20
14、12 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-96897费用资产负债所有者权益收入方法：等号左要素，借加；等号右要素，贷加。六六、借贷记账法的记账原则：有借必有贷，借贷必相等、借贷记账法的记账原则：有借必有贷，借贷必相等记录一个账户的借方，同时必须记录另一个账户或几个账户的贷方；记录一个账户的贷方，同时必须记录另一个或几个账户的借方。记入借方的金额与记入贷方的金额必须相等。1.同加例如：从工行取得短期借款 1 000 元，存入银行。借：银行存款1 000贷：短期借款1 0002.同减例如：归还工行
15、短期借款 2 000 元。借：短期借款2 000贷：银行存款2 0003.一加一减例如：从银行提取现金 1 000 元。借：库存现金1 000贷：银行存款1 000七七、借贷记账法下会计分录和登记账户的举例、借贷记账法下会计分录和登记账户的举例【例【例 1-11-1】假设 2010 年 12 月 31 日华明公司的会计要素和项目余额如表 1-3 所示，会计等式的平衡关系成立。表 1-3会计科目余额表单位：元资产类科目金额负债金额库存现金1 000短期借款30 000银行存款199 000应付账款50 000盈余公积20 000实收资本100 000合计200 000合计200 000华明公司
16、2011 年 1 月份发生的经济业务如下：（1）华明公司从银行提取现金 20 000 元备用。这项业务表现为一项资产减少 20 000 元，另一项资产增加 20 000 元，资产总金额不变，会计等式左右相等。借：库存现金20 000贷：银行存款20 000（2）华明公司向银行借款 40 000 元归还到期的应付账款 40 000 元。这项业务表现为一项负债增加 40 000 元，另一项负债减少 40 000 元，负债的总金额不变，会计等式左右相等。借：应付账款40 000贷：短期借款40 000（3）华明公司召开董事会，决定从盈余公积中拿出 12 000 元转增实收资本，办理转账手续。此项业务
17、表现为一项所有者权益项目减少 12 000 元，另一项所有者权益项目增加 12 000 元，所有者权益的总金额不变，会计等式左右相等。借：盈余公积12 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-96898贷：实收资本12 000（4）一位新的投资者向华明公司增加货币投资 100 000 元，资金已存入银行。此项业务表现为资产增加 100 000 元， 所有者权益增加 100 000 元。 会计等式的左右两边同时增加 100 000元，会计恒等式左右相等。借：银行存款1
18、00 000贷：实收资本100 000（5）华明公司向银行短期借款 100 000 元存入银行。这项业务表现为资产增加 100 000 元，负债增加 100 000 元。会计等式的左右两边同时增加 100 000 元，会计等式左右相等。借：银行存款100 000贷：短期借款100 000（6）华明公司的原投资者之一减少对华明公司的投资 50 000 元，用银行存款支付。此项业务表现为资产减少 50 000 元，所有者权益减少 50 000 元。会计等式的左右两边同时减少 50 000元，会计恒等式左右相等。借：实收资本50 000贷：银行存款50 000（7）华明公司归还短期借款 30 000
19、 元，用银行存款支付。此项业务表现为资产减少 30 000 元，负债减少 30 000 元。会计等式的左右两边同时减少 30 000 元，会计恒等式左右相等。借：短期借款30 000贷：银行存款30 000（8） 投资者代华明公司偿还到期的银行短期贷款 100 000 元， 并同意作为对华明公司的追加投资 100 000元，已办理有关手续。此项业务表现为一项负债减少 100 000 元，一项所有者权益增加 100 000 元。会计等式的右边的两个会计要素一增一减，会计恒等式左右相等。借：短期借款100 000贷：实收资本100 000期末华明公司在上述业务结束后，会计要素的和余额如表 1-4
20、所示：表 1-4会计科目余额表单位：元资产类科目金额负债金额库存现金21 000短期借款40 000银行存款299 000应付账款10 000盈余公积8 000实收资本262 000合计320 000合计320 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-96899第二章第二章资产资产第一节第一节货币货币资金资金货币资金是指企业生产经营过程中处于货币形态的资产，包括库存现金、银行存款或其他货币资金。一、一、库存现金库存现金库存现金：是指存放于企业财会部门由出纳人员经管的
21、货币，它是企业流动性最强的一项资产。“库存现金”账户：借方登记库存现金的增加数；贷方登记库存现金的减少数。期末余额在借方，反映期末库存现金的实有数。（一）（一）库存现金收入的核算库存现金收入的核算借：库存现金贷：来源（银行存款、应收账款、主营业务收入、其他业务收入、其他应收款等）【例【例 2-2-1 1】从银行提取库存现金 5 000 元。编制会计分录如下：借：库存现金5 000贷：银行存款5 000【例【例 2-22-2】出售多余材料收入现金 200 元。编制会计分录如下：借：库存现金200贷：其他业务收入200（二）（二）库存现金支出的核算库存现金支出的核算借：去向（管理费用、银行存款、应
22、付账款、应付职工薪酬等）贷：库存现金【例【例 2-32-3】用库存现金 610 元购买办公用品。编制会计分录如下：借：管理费用610贷：库存现金610【例【例 2-42-4】以库存现金 35 000 元发放职工工资。编制会计分录如下：借：应付职工薪酬35 000贷：库存现金35 000【例【例 2-52-5】向银行送存库存现金 4 000 元。编制会计分录如下：借：银行存款4 000贷：库存现金4 000（三）现金的清查（三）现金的清查如果账款不符，发现的有待查明原因的现金短缺或溢余，应先通过“待处理财产损溢”科目核算。按管理权限报经批准后，分别以下情况处理：1.1.现金短缺现金短缺属于应由责
23、任人赔偿或保险公司赔偿的部分，计入其他应收款；属于无法查明的其他原因，计入管理费用。借：待处理财产损溢贷：库存现金借：其他应收款管理费用贷：待处理财产损溢2.2.现金溢余现金溢余北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968910属于应支付给有关人员或单位的，计入其他应付款；属于无法查明原因的，计入营业外收入。借：库存现金贷：待处理财产损溢借：待处理财产损溢贷：其他应付款营业外收入【例【例 2-62-6】库存现金清查中，发现实存数大于账面余额 l00 元。编制会计分录如下
24、：借：库存现金100贷：待处理财产损溢100如果核查后属于应支付给其他单位：借：待处理财产损溢100贷：其他应付款单位100如果核查后原因不明，经批准作为营业外收入：借：待处理财产损溢100贷：营业外收入100【例【例 2-72-7】库存现金清查中，发现现金短缺 80 元。编制会计分录如下：借：待处理财产损溢80贷：库存现金80如果属于出纳人员的责任，应由出纳人员赔偿：借：其他应收款出纳员80贷：待处理财产损溢80如果属于无法查明原因的，应作为管理费用处理：借：管理费用80贷：待处理财产损溢80【例【例 2-82-8 单选题】单选题】企业现金清查中，经检查仍无法查明原因的现金溢余，经批准后应计
25、入()。A.营业外收入B.管理费用C.其他业务收入D.营业外支出【答案】【答案】D D二、二、银行存款银行存款银行存款：是指企业存放于银行或其他金融机构的货币资金，是企业货币资产的重要组成部分。“银行存款”账户：借方登记银行存款的增加数；贷方登记银行存款的减少数。期末余额在借方，反映期末银行存款的实有数。（一）银行存款收入的核算（一）银行存款收入的核算借：银行存款贷：来源（库存现金、应收账款、主营业务收入、其他业务收入、长短期借款等）【例【例 2 2- -9 9】从银行取得短期借款 200 000 元。编制会计分录如下：借：银行存款200 000贷：短期借款200 000【例【例 2-102-
26、10】企业销售产品收到支票一张，存入银行，货款 50 000 元，增值税 8 500 元。借：银行存款58 500贷：主营业务收入50 000应交税费应交增值税（销项税额）8 500（二）银行存款支出的核算（二）银行存款支出的核算北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968911借：去向（管理费用、银行存款、应付账款、应付职工薪酬、短期借款等）贷：银行存款【例【例 2-2-1 11 1】企业从外地采购材料，价款 300 000 元，增值税 51 000 元，均以银行存款
27、支付，材料已入库。编制会计分录如下：借：原材料300 000应交税费应交增值税（进项税额）51 000贷：银行存款351 000【例【例 2-2-1 12 2】用银行存款偿还应付账款 100 000 元。编制会计分录如下：借：应付账款100 000贷：银行存款100 000第第二节二节交易性金融资产交易性金融资产一、交易性金融资产一、交易性金融资产的概念的概念交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，例如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。二、交易性金融资产二、交易性金融资产的的账务处理账务处理( (一）一）交易性金融资产的交易性金融资产的取得取得1初始确认
28、金额：按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产成本”科目(借记）。2交易费用：发生的相关交易费用应当在发生时计入投资收益(借记），不计入交易性金融资产的成本。3.价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到期尚未发放的债券利息：应收利息或应收股利，不计入交易性金融资产的成本借：交易性金融资产成本(购买的公允价值）投资收益(发生的交易费用）应收股利或应收利息贷：其他货币资金存出投资款【例【例 2-132-13】2010 年 3 月 9 日，甲公司以赚取差价为目的委托证券公司从上海证券交易所购入乙公司股票 500 000 股，甲公司将其划归为交易性金融资产。该股票买价
29、为每股 6 元（含已宣告但尚未发放的现金股利每股 0.1 元）。另支付相关交易费用为 11 000 元。根据股票成交过户交割凭单及相关付款凭证，甲公司编制的会计分录如下：购买时：借：交易性金融资产成本2 950 000应收股利50 000投资收益11 000贷：其他货币资金存出投资款3 011 000现金股利收到时：借：其他货币资金存出投资款50 000贷：应收股利50 000【例【例 2-142-14 单选题单选题】某企业购入 W 上市公司股票 180 万股，并划分为交易性金融资产，共支付款项 2 830万元，其中包括已宣告但尚未发放的现金股利 126 万元。另外，支付相关交易费用 4 万元
30、。该项交易性金融资产的入账价值为()万元。A.2 700B.2 704北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968912C.2 830D.2 834【答案】【答案】B B( (二）二）交易性金融资产的交易性金融资产的期末计量期末计量资产负债表日， 交易性金融资产应当按照公允价值计量， 公允价值与账面余额之间的差额计入当期损益。1公允价值上升，按公允价值上升的差额借：交易性金融资产公允价值变动贷：公允价值变动损益2公允价值下降，按公允价值下降的差额借：公允价值变动损益贷：
31、交易性金融资产公允价值变动【例【例 2-152-15】承【例 2-13】，假定 2010 年 6 月 30 日，甲公司购买的该笔乙公司股票的市价为 3 100 000元；2010 年 12 月 31 日，甲公司购买的该笔乙公司股票的市价为 3 070 000 元。甲公司应作如下会计处理：（1）2010 年 6 月 30 日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：借：交易性金融资产公允价值变动150 000贷：公允价值变动损益150 000（2）2010 年 l2 月 31 日，确认该笔债券的公允价值变动损益时：借：公允价值变动损益30 000贷：交易性金融资产公允价值变动30 000（三）持有期间
32、（三）持有期间交易性金融资产的现金股利和利息交易性金融资产的现金股利和利息企业持有交易性金融资产期间对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按债券投资的票面利率计算的利息，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目，并计入当期“投资收益” 。借：应收股利、应收利息贷：投资收益收到股利或利息时：借：其他货币资金存出投资款贷：应收股利、应收利息【例【例 2-162-16】承【例 2-13】，2011 年 2 月 1 日，乙公司宣告 2010 年的现金股利，每股 0.2 元，甲公司应作如下会计处理：借：应收股利100 000贷：投资收益100 000该笔股利于 2011 年
33、2 月 25 日收到，甲公司应作如下会计处理：借：其他货币资金存出投资款100 000贷：应收股利100 000( (四四) )交易性金融资产的交易性金融资产的处置处置出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其账面价值之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动损益。借：其他货币资金存出投资款贷：交易性金融资产成本公允价值变动(也可能在借方)投资收益(差额倒挤，也可能在借方)北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968913同时：借：公允价值变动损益贷
34、：投资收益(或反之)【例【例 2-172-17】承【例 2-13】【例 2-15】【例 2-16】，假定 2011 年 3 月 10 日，甲公司将持有的乙公司股票全部出售，实际收到出售价款 3 110 000 元，甲公司应作如下会计处理：借：其他货币资金3 110 000贷：交易性金融资产成本2 950 000公允价值变动120 000投资收益40 000同时：借：公允价值变动损益120 000贷：投资收益120 000【例【例 2-182-18 单选题】单选题】甲公司将其持有的交易性金融资产全部出售，售价为 3 000 万元；出售前该金融资产的账面价值为 2 800 万元（其中成本 2 50
35、0 万元，公允价值变动 300 万元）。假定不考虑其他因素，甲公司对该交易应确认的投资收益为（）万元。A.200B.-200C.500D.-500【答案】C【例【例 2-192-19 单选题单选题】甲公司 2010 年 l0 月 10 日自证券市场购入乙公司发行的股票 l00 万股，共支付价款860 万元，其中包括交易费用 4 万元。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股 0.16 元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。2010 年 12 月 2 日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款 960 万元，假定现金股利已于出售金融资产前收到。甲公司 2010 年利润表中因该交
36、易性金融资产应确认的投资收益为()。A.100 万元B.116 万元C.120 万元D.132 万元【答案】B【解析】 甲公司出售交易性金融资产应确认的投资收益=960-(860-4-1000.16)=120 万元。 甲公司 2010年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益=120-4=116 万元。第第三节三节应收及预付款项应收及预付款项应收及预付款项是指企业在日常生产经营过程中发生的各项债权，包括应收款项和预付款项。应收款项包括应收票据、应收账款和其他应收款等；预付款项则是指企业按照合同规定预付的款项，如预付账款等。一一、应收账款的、应收账款的概念和概念和入账价值入账价值应收账款：是指
37、企业因销售商品、材料或提供劳务等经营活动，应向购货单位或接受劳务单位收取的款项。应收账款的入账价值包括：销售货物或提供劳务的价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。( (一一) )商业折扣商业折扣(商品标价上给予的扣除)由于商业折扣在销售发生时即已确定， 企业只需按扣除商业折扣后的实际售价确认销售收入和应收账款。( (二二) )现金折扣现金折扣它是企业为了鼓励客户提前偿付货款而向客户提供的债务扣除。现金折扣一般用符号“折扣率/付款期限”来表示。例如，“210，120，N30”。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1
38、段 305电话：010-62416544400-019-968914企业的应收账款应按总价法确认。总价法是将未扣减现金折扣前的金额(即总价)作为应收账款的入账价值，在现金折扣实际发生时计入财务费用。（三）应收账款的会计处理（三）应收账款的会计处理1销售商品或提供劳务时：借：应收账款贷：主营业务收入(价款)应交税费应交增值税(销项税额)(增值税)银行存款、库存现金(代购货方垫付的包装费、运杂费等)2收回应收账款时：借：银行存款财务费用(实际发生的现金折扣)贷：应收账款【例【例 2-202-20】甲企业采用托收承付结算方式向乙公司销售产品一批，货款 l00 000 元，增值税额 l7 000元，以
39、银行存款代垫运杂费 5 000 元，已办理托收手续。借：应收账款乙公司5 000贷：银行存款5 000借：应收账款乙公司117 000贷：主营业务收入l00 000应交税费应交增值税（销项税额）17 000甲企业接到银行收款通知，上述应收乙公司款项已收到入账。借：银行存款l22 000贷：应收账款乙公司122 000【例【例 2 2- -2121】甲公司为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为 17%。2008 年 3 月 1 日，甲公司向乙公司销售一批商品，按价目表上标明的价格计算，其不含增值税的售价总额为 20 000 元。因属批量销售，甲公司同意给予乙公司 10%的商业折扣；同时，为鼓励
40、乙公司及早付清货款，甲公司规定的现金折扣条件(按含增值税的售价计算)为：2/10，1/20，n/30。假定甲公司 3 月 8 日收到该笔销售的价款。甲公司应编制如下会计分录：（1）销售商品时：借：应收账款乙公司21 060贷：主营业务收入18 000（20 000（1-10%）应交税费应交增值税（销项税额）3 060（18 00017%）（2）实际收到货款时：借：银行存款20 638.8财务费用421.2（21 0602%）贷：应收账款21 060（3）如果甲公司规定的现金折扣是按不含增值税的售价计算借：银行存款20 700财务费用360（18 0002%）贷：应收账款21 060【例【例 2
41、-222-22 多选题】多选题】下列各项中，构成应收账款入账价值的有()。A.确认商品销售收入时尚未收到的价款B.代购货方垫付的包装费C.销售货物发生的现金折扣D.销售货物发生的商业折扣【答案】ABC北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968915二二、应收票据、应收票据应收票据仅指企业因销售商品、提供劳务等而收到的商业汇票。商业汇票按承兑人不同，分为商业承兑汇票和银行承兑汇票。1取得应收票据借：应收票据贷：主营业务收入应交税费应交增值税(销项税额)2取得应收票据抵偿
42、应收账款借：应收票据贷：应收账款3收回到期票款借：银行存款贷：应收票据4商业承兑汇票到期，承兑人违约拒付或无力支付票款借：应收账款贷：应收票据【例【例 2-232-23】甲公司销售一批产品给 B 公司，货已发出，货款 10 000 元，增值税额为 1 700 元。按合同约定 3 个月以后付款，B 公司交给甲公司一张 3 个月到期的商业承兑汇票，票面金额 11 700 元。（1）甲公司收到该票据时，作会计分录如下：借：应收票据11 700贷：主营业务收入10 000应交税费应交增值税（销项税额）1 700（2）3 个月后，该应收票据到期，甲公司收回款项 11 700 元，存入银行。借：银行存款1
43、1 700贷：应收票据11 700（3）如果该票据到期，B 公司无力偿还票款，甲公司应将到期票据的票面金额转入“应收账款”账户。借：应收账款11 700贷：应收票据11 700三、预付账款三、预付账款预付账款是指企业按照合同规定预付的款项。预付款项情况不多的企业，可以不设置“预付账款”科目，而直接通过“应付账款”科目核算。1.1.企业向供应单位预付款项时企业向供应单位预付款项时借：预付账款贷：银行存款2.2.企业收到所购物资企业收到所购物资借：原材料、材料采购、库存商品应交税费应交增值税(进项税额)贷：预付账款3.3.补付货款时补付货款时借：预付账款贷：银行存款【例【例 2-242-24】甲公
44、司向乙公司采购材料 5 000 公斤，每公斤单价 10 元，所需支付的款项总额 50 000 元。按照合同规定向乙公司预付货款的 50%，验收货物后补付其余款项。甲公司应编制如下会计分录：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968916(1)预付 50%的货款时：借：预付账款乙公司25 000贷：银行存款25 000(2)收到乙公司发来的 5 000 公斤材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为 50 000 元，增值税税额为 8 500 元，以银行存款补付所欠货款
45、 33 500 元。甲公司应在编制如下的会计分录：借：原材料50 000应交税费应交增值税(进项税额)8 500贷：预付账款乙公司58 500借：预付账款乙公司33 500贷：银行存款33 500四、其他应收款四、其他应收款其他应收款的内容：1.应收的各种赔款、罚款；2.应收的出租包装物租金；3.应向职工收取的各种垫付款项（职工预借的差旅费） ；4.存出保证金，如租入包装物支付的押金；5.其他各种应收、暂付款项。【例【例 2-252-25】甲公司以银行存款替副总经理垫付应由其个人负担的医疗费 5 000 元，拟从其工资中扣回，应编制如下会计分录：（1）垫付时：借：其他应收款5 000贷：银行存
46、款5 000（2）扣款时：借：应付职工薪酬5 000贷：其他应收款5 000【例【例 2-262-26】甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金 10 000 元，应编制如下会计分录：借：其他应收款存出保证金10 000贷：银行存款10 000租入包装物按期如数退回，甲公司收到出租方退还的押金 10 000 元，已存入银行。借：银行存款10 000贷：其他应收款存出保证金10 000五、五、应收款项减值应收款项减值企业应当在资产负债表日对应收款项的账面价值进行检查，有客观证据表明该应收款项发生减值的，应当将该应收款项的账面价值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认减值损失，计提坏账
47、准备。应当计提坏账准备的科目：应收账款、应收票据、预付账款和其他应收款，都需要计提减值准备。( (一一) )科目设置科目设置“坏账准备”科目：属于应收账款的备抵科目。贷方登记当期计提（补提）的坏账准备金额、已确认并转销的坏账又收回的金额， 借方登记实际发生的坏账损失金额和冲减的坏账准备金额， 期末余额一般在贷方，反映企业已计提但尚未转销的坏账准备。( (二二) )减值损失的会计处理减值损失的会计处理1 1提取提取( (补提补提) )坏账准备坏账准备借：资产减值损失北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-
48、62416544400-019-968917贷：坏账准备2 2发生坏账损失发生坏账损失借：坏账准备贷：应收账款3 3已确认并转销的坏账又收回已确认并转销的坏账又收回借：应收账款贷：坏账准备借：银行存款贷：应收账款4 4冲减冲减多计提的坏账准备多计提的坏账准备借：坏账准备贷：资产减值损失( (三三) )应提取应提取坏账准备坏账准备的计算的计算当期应提取的坏账准备当期按应收账款计算应计提的坏账准备金额本账户的贷方余额当期按应收账款计算应计提的坏账准备金额本账户的贷方余额( (或借方余额或借方余额) )1当期按应收账款计算应计提的坏账准备金额大于本账户的贷方余额，(即应有已提)应按其差额提取坏账准备
49、；2当期按应收账款计算应计提的坏账准备金额小于本账户的贷方余额，(即应有已提)应按其差额冲减已计提的坏账准备；3已提为负(坏账准备为借方余额)，则：应提应有借余【例【例 2-272-27】甲公司采用余额百分比法计提坏账准备,坏账准备的提取比例为 5%。（1）甲公司 2008 年首次计提坏账准备。年末应收账款余额为 400 000 元，2008 年年末提取坏账准备的会计分录为：应有准备：400 0005%20 000（元），已提准备：初次计提，已提金额为 0。借：资产减值损失20 000贷：坏账准备20 000（2）甲公司 2009 年实际发生坏账损失 28 000 元。甲公司 2009 年年末
50、应收账款余额为 600 000 元，坏账准备年初余额为 20 000 元。实际发生坏账:借：坏账准备28 000贷：应收账款28 000年末提取坏账准备的会计分录为：应有准备：600 0005% 30 000（元）已提准备：已提准备为借余 8 000（元）应提准备30 0008 00038 000（元）借：资产减值损失38 000贷：坏账准备38 000（3）甲公司 2010 年 5 月 28 日收到年已转销的坏账 15 000 元，已存入银行。2010 年 8 月 23 日，又确认坏账损失 24 000 元，甲公司 2010 年末应收账款余额为 500 000 元，坏账准备年初余额为 30
51、000 元。收到已转销的坏账时：借：应收账款15 000贷：坏账准备l5 000借：银行存款l5 000贷：应收账款15 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968918新确认坏账损失时：借：坏账准备24 000贷：应收账款24 000年末提取坏账准备的会计分录为：应有准备：500 0005% 25 000（元）已提准备： 30 000+15 000-24 000=21 000（元）应提准备25 00021 0004 000（元）借：资产减值损失4 000贷：坏
52、账准备4 000【例【例 2-282-28】某企业有关应收账款和坏账准备的事项如下：(1)2007.12.31 应收账款余额 200 万元，按 10%比例计提坏账准备。(2)2008.3.1 发生坏账 10 万元。(3)2008.12.31 应收账款余额 150 万元，按 10%比例计提坏账准备。(4)2009.3.1 收回以前确认为坏账的应收账款 10 万元。(5)2009.12.31 应收账款余额 200 万元，按 10%比例计提坏账准备。(6)2010.3.1 发生坏账 30 万元。(7)2010.12.31 应收账款余额 100 万元，按 10%比例计提坏账准备。该企业应编制如下的会计
53、分录：(1)借：资产减值损失20贷：坏账准备20(2)借：坏账准备10贷：应收账款10(3)借：资产减值损失5贷：坏账准备5(4)借：应收账款10贷：坏账准备10借：银行存款10贷：应收账款10(5)借：坏账准备5贷：资产减值损失5(6)借：坏账准备30贷：应收账款30(7)借：资产减值损失20贷：坏账准备20【例【例 2-292-29 多选题】多选题】下列各项中，应计提坏账准备的有()。A.应收账款B.应收票据C.预付账款D.其他应收款【答案】ABCD【例【例2-302-30多选题】多选题】下列各项业务中，应记入“坏账准备”科目贷方的有()。A.冲回多提的坏账准备B.当期确认的坏账损失C.当
54、期应补提的坏账准备D.已转销的坏账当期又收回【答案】CD北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968919第四节第四节存货存货一、存货的种类一、存货的种类存货属于企业的流动资产。存货包括各类材料、在产品、半成品、产成品或库存商品以及包装物、低值易耗品、周转材料、在途物资、发出商品、材料成本差异、生产成本、委托加工物资、委托销售商品等。【注意注意】为建造固定资产等各项工程而储备的各种材料(工程物资)不属于存货。二二、存货的初始计量、存货的初始计量企业会计准则第 l 号存货
55、规定：“存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本”。1.1.存货的成本包括存货的成本包括：购买价款、运输费、装卸费、保险费、包装费、进口关税、进口消费税、不能抵扣的增值税进项税额、运输途中的合理损耗(按实际剩余的存货数量入库)、入库前的挑选整理费用、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。2.2.存货的采购成本不包括存货的采购成本不包括：运输途中的不合理损耗(按实际剩余的存货数量入库)、非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用(应计入营业外支出)、仓储费用(在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本)。3.3.增值税的处理增值税的处理（1）增值
56、税一般纳税人采购货物取得增值税专用发票的，货物的增值税不计入货物成本，而是作为增值税进项抵扣。（2）增值税小规模纳税人采购货物，货物的增值税应计入货物成本，不能作为增值税进项抵扣。【例【例 2-312-31 单选题单选题】 某企业为增值税小规模纳税人， 本月购入甲材料 2060 公斤， 每公斤单价(含增值税)50元，另外支付运杂费 3500 元，运输途中发生合理损耗 60 公斤，入库前发生挑选整理费用 620 元。该批材料入库的实际单位成本为每公斤()元。A.50B.51.81C.52D.53.56【答案】D【解析】该批材料入库的实际单位成本=(2 060503 500620)/(2 0606
57、0)5356(元/公斤)。【例【例 2-322-32 多选题】多选题】下列项目中，应计入存货成本的有()。A.商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费B.非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用C.在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用D.存货的加工成本【答案】ACD【例【例 2-332-33 单选题】单选题】下列税金中，不应计入存货成本的是（） 。A.一般纳税企业进口原材料支付的关税B.一般纳税企业购进原材料支付的增值税C.小规模纳税企业购进原材料支付的增值税D.一般纳税企业进口应税消费品支付的消费税【答案】B三三、发出存货的计价方法、发出存货的计价方法企业会计准则第 l 号存货规
58、定，企业应当采用先进先出法、加权平均法(包括移动平均法和月末一次加权平均法)或者个别计价法确定发出存货的实际成本。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968920（一）（一）先进先出法先进先出法先进先出法是假定先收到的存货先发出(销售或耗用)，以此计算发出存货和期末结存存货的方法。优点：随时结出存货发出成本和结存存货成本；而且期末存货成本接近于市价。缺点：业务较多且单价不稳定时，工作量大。物价持续上涨时，发出存货成本偏低，利润偏高期末结存存货成本偏高。物价持续下跌时，
59、发出存货成本偏高，利润偏低，期末结存存货成本偏低。【例【例 2-2-3434】假设某企业 2010 年 7 月份甲材料的入库、发出和结存资料如表 2-1 所示。现以表 2-1 资料为例，运用先进先出法计算发出材料成本，结果如表 2-2 所示。表 2-1材料明细账2010 年摘要收入发出数量结存数量月日数量（公斤）单位（元）71期初存货24 00075购入6 00021010 000710领用8 0002 000718购入4 0002156 000723领用4 0002 000728购入2 0002204 000表 2-2材料明细账2008 年凭证编号摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额
60、数量单价金额71期初余额4 00028 00075略购入6 00021012 6004 0006 00022108 00012 600710领用4 0004 00022108 0008 4002 0002104 200718购入4 0002158 6002 0004 0002102154 2008 600723领用2 0002 0002102154 2004 3002 0002154 300728购入2 0002204 4002 0002 0002152204 3004 400731本期发出额及期末余额12 00025 600 12 00024 9002 0002 0002152204 300
61、4 400（二）（二）加权平均法加权平均法( (全月一次加权平均法全月一次加权平均法)()(月末加权平均法月末加权平均法) )平时收入时按数量、单价、金额登记，本期耗用或出售的存货，平时只登记数量，不登记单价和金额；月末时，再按此加权平均单价确定其金额。加权平均单价(月初结存存货实际成本本月收入存货实际成本)/(月初结存存货数量本月收入存货数量)本月发出存货实际成本=本月发出存货数量加权平均单价月末结存存货实际成本=月末结存存货数量加权平均单价或月末结存存货实际成本月初结存存货实际成本本月收入存货实际成本本月发出存货实际成本优点：简化成本计算工作；北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前
62、导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968921缺点：平时无法反映发出和结存成本，不利于存货成本的日常管理与控制。【例【例 2-2-3535】沿用表【2-34】的资料，运用月末一次加权平均法计算发出材料成本，结果如表 2-3 所示。表 2-3材料明细账2010 年凭证编号摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额71期初余额4 00028 00075略购入6 00021012 60010 000710领用8 0002 000718购入4 0002158 6006 000723领用4 0002 000
63、728购入2 0002204 4004 000731本期发出额及期末余额12 00025 600 12 0002125 2004 000218 400甲材料的平均单价=（8 000+25 600）/（4 000+12 000）=210（元）发出材料的金额=12 000210=25 200（元）期末结存材料金额=4 000210=8 400（元）（三）（三）移动平均法移动平均法移动平均法与月末一次加权平均法的计算原理基本相同。在每次(批)收入存货时重新计算一次加权平均单价。【例【例 2-2-3636】沿用表【2-34】的资料，运用移动平均法计算发出材料成本，结果如表 2-4 所示。表 2-4材料
64、明细账2010 年凭证编号摘要收入发出结存月日数量单价金额数量单价金额数量单价金额71期初余额4 00028 00075略购入6 0002.1012 60010 0002.0620 600710领用8 0002.0616 480 2 0002.064 120718购入4 0002.158 6006 0002.1212 720723领用4 0002.128 4802 0002.124 240728购入2 0002.204 4004 0002.168 640731本期发出额及期末余额12 00025 600 12 00024 900 4 0002.168 640（8 000+12 600）/（4
65、000+6 000）=2.06（元）（4 120+8 600）/（2 000+4 000）=2.12（元）（4 240+4 400）/（2 000+2 000）=2.16（元）（四）（四）个别计价法个别计价法个别计价法，又称个别认定法、具体辨认法、分批实际法。假设存货的成本流转与实物流转相一致。【例【例 2-372-37 单选题】单选题】某企业采用先进先出法计算发出原材料的成本。2011 年 9 月 1 日，甲材料结存 200千克，每千克实际成本为 300 元；9 月 7 日购入甲材料 350 千克，每千克实际成本为 310 元；9 月 21 日购入甲材料 400 千克，每千克实际成本为 29
66、0 千克，每千克实际成本为 290 元；9 元 28 日发出甲材料 500 千克。9 月份甲材料发出成本为()元。A.145 000B.150 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968922C.153 000D.155 000【答案】C【解析】发出材料成本=200300+300310=153 000(元)【例【例 2-382-38 单选题单选题】 某企业采用月末一次加权平均法计算发出材料成本。 2010 年 3 月 1 日结存甲材料 200件，单位成本 40
67、元；3 月 15 日购入甲材料 400 件，单位成本 35 元；3 月 20 日购入甲材料 400 件，单位成本 38 元；当月共发出甲材料 500 件。3 月份发出甲材料的成本为（）元。A.18 500B.18 600C.19 000D.20 000【答案】B【解析】甲材料平均单位成本=（20040+40035+40038）/(200+400+400)=37.2 元/件，3 月份发出甲材料成本=37.2500=18 600 元四四、材料收入的核算材料收入的核算1.货款已经支付或开出、承兑商业汇票，同时材料已验收入库借：原材料应交税费应交增值税(进项税额)贷：银行存款【例【例 2-392-39
68、】企业为一般纳税人，该企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为12 600 元，增值税额为 2 142 元，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，材料已验收入库。借：原材料12 600应交税费应交增值税（进项税额）2 142贷：银行存款14 7422.货款已经支付或开出、承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库借：在途物资应交税费应交增值税(进项税额)贷：银行存款、应付票据材料到达验收入库时：借：原材料贷：在途物资【例【例 2-402-40】企业为一般纳税人，该企业购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为12 600 元，增值税额为 2 142 元
69、，发票等结算凭证已经收到，货款已通过银行转账支付，但材料尚未运到。企业应于收到发票等结算凭证时作如下会计分录：（1）采购：借：在途物资12 600应交税费应交增值税（进项税额）2 142贷：银行存款14 742（2）上述材料到达验收入库时，再作如下分录：借：原材料12 600贷：在途物资12 600五、五、材料发出的核算材料发出的核算借：生产成本(生产部门生产产品领用原材料)制造费用(生产部门一般性耗、机物料消耗)管理费用(管理部门领用原材料)北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-6241654440
70、0-019-968923销售费用(销售部门领用原材料)在建工程（在建工程领用材料）贷：原材料【例【例 2-412-41】某企业“发料凭证汇总表”如表 2-5 所示。表 25发料凭证汇总表应贷账户应借账户生产成本制造费用管理费用合计原料及主要材料43 43043 430辅助材料2 737101 07565747404 56015外购半成品7 615407 61540修理用备件3 181503 18150包装材料燃料合计56 9641 075657474058 78705借：生产成本56 964制造费用1 075.65管理费用747.40贷：原材料58 787.05六、委托加工物资六、委托加工物资
71、设置“委托加工物资”科目，核算委托加工物资的成本。( (一一) )委托加工物资成本的内容委托加工物资成本的内容1.加工中实际耗用物资的成本；2.支付的加工费用及应负担的运杂费等；3.需要交纳消费税的委托加工物资，加工物资收回后直接用于销售的，由受托方代收代交的消费税应计入加工物资成本。（二）委托加工物资的成本不包括：（二）委托加工物资的成本不包括：1.加工费的增值税进项税额；2.需要交纳消费税的委托加工物资，加工物资收回后用于继续加工的，由受托方代收代交的消费税应先记入“应交税费应交消费税”科目的借方，按规定用以抵扣加工的消费品销售后所负担的消费税，不计入加工物资成本。( (三三) )委托加工
72、物资的核算委托加工物资的核算1.发给外单位加工的物资，按实际成本借：委托加工物资贷：原材料2.支付加工费用、应负担的运杂费等借：委托加工物资应交税费应交增值税(进项税额)(加工费的增值税=加工费17%)贷：银行存款等3.需要交纳消费税的委托加工物资，收回后直接用于销售的，应将受托方代收代交的消费税计入委托加工物资成本借：委托加工物资贷：应付账款、银行存款4.收回后用于连续生产的物资，按规定准予抵扣的，按受托方代收代交的消费税借计“应交税费-应交北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-6241654440
73、0-019-968924消费税” 。借：应交税费应交消费税贷：应付账款、银行存款等5.收到加工完成验收入库的物资和剩余物资借：原材料贷：委托加工物资【例【例 2-422-42】甲公司委托丁公司加工商品一批(属于应税消费品)100 000 件，有关经济业务如下：(1)1 月 20 日，发出材料一批，实际成本为 5 820 000 元。借：委托加工物资5 820 000贷：原材料5 820 000(2)2 月 20 日，支付商品加工费 120 000 元，支付应当交纳的消费税 660 000 元，该商品收回后用于连续生产，消费税可抵扣，甲公司和丁公司均为一般纳税人，适用增值税税率为 17%。借：委
74、托加工物资120 000应交税费应交消费税660 000应交增值税(进项税额)20 400(12000017%=20400)贷：银行存款800 400(3)3 月 4 日，用银行存款支付往返运杂费 10 000 元。借：委托加工物资10 000贷：银行存款10 000(4)3 月 5 日，上述商品 100 000 件加工完毕，公司已办理验收入库手续。借：库存商品5 950 000贷：委托加工物资5 950 000【例【例 2-432-43 单选题】单选题】甲公司为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批应交消费税的商品，以银行存款支付加工费 200 万元、增值税 34 万元、消费税 30 万元，该
75、加工商品收回后将直接用于销售。甲公司支付上述相关款项时，应编制的会计分录是()。A.借：委托加工物资264贷：银行存款264B.借：委托加工物资230应交税费34贷：银行存款264C.借：委托加工物资200应交税费64贷：银行存款264D.借：委托加工物资264贷：银行存款200应交税费64【答案】B七、七、存货清查的核算存货清查的核算( (一一) )存货盘盈的核算存货盘盈的核算审批前：借：库存商品贷：待处理财产损溢审批后：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-9689
76、25借：待处理财产损溢贷：管理费用(冲减财务费用)【例【例 2-442-44】某企业进行存货清查时，发现某产品盘盈 100 千克，单位成本为 95 元，计 950 元。审批前：借：库存商品950贷：待处理财产损溢950审批后：借：待处理财产损溢950贷：管理费用950( (二二) )存货盘亏和毁损的核算存货盘亏和毁损的核算审批前：借：待处理财产损溢贷：原材料审批后：借：其他应收款(责任人或保险公司赔偿)管理费用(管理不善造成、定额内损耗、一般经营损失或收发计量差错)营业外支出(非常损失)贷：待处理财产损溢【例【例 2 2-45-45】某企业进行存货清查时，发现材料短缺 5 000 千克，其单位
77、成本为 3.元，计 18 000 元。审批前：借：待处理财产损溢18 000贷：原材料18 000审批后：材料短缺中属于责任过失人造成 2 000 元损失，应由其予以赔偿。属于定额内合理耗损部分，价值 500元，应计入费用。属于非常损失部分，价值 15 500 元，其中，收回残料 200 元，保险公司给予赔款 15 000元，剩余 300 元经批准转为营业外支出。借：其他应收款过失责任人2 000管理费用500原材料200其他应收款保险公司15 000营业外支出非常损失300贷：待处理财产损溢15 500【例【例 2-462-46 单选题】单选题】企业对于已记入“待处理财产损溢”科目的存货盘亏
78、及毁损事项进行会计处理时，应计入管理费用的是()。A.管理不善造成的存货净损失B.自然灾害造成的存货净损失C.应由保险公司赔偿的存货损失D.应由过失人赔偿的存货损失【答案】A八、存货减值八、存货减值( (一一) )存货跌价准备的计提和转回存货跌价准备的计提和转回资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。可变现净值是指在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段
79、305电话：010-62416544400-019-968926以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。( (二二) )存货跌价准备的会计处理存货跌价准备的会计处理1.当存货成本高于其可变现净值时，企业应当按照存货可变现净值低于成本的差额借：资产减值损失贷：存货跌价准备2.转回已计提的存货跌价准备金额时，按恢复增加的金额借：存货跌价准备贷：资产减值损失3.企业结转存货销售成本时，对于已计提存货跌价准备的借：存货跌价准备贷：主营业务成本【例【例 2-472-47】2008 年 12 月 31 日，甲公司 A 材料
80、的账面金额为 100 000 元，由于市场价格下跌，预计可变现净值为 80 000 元，由此应计提的存货跌价准备为 20 000 元。甲公司应编制如下会计分录：借：资产减值损失20 000贷：存货跌价准备20 000假设 2009 年 6 月 30 日，由于市场价格有所上升，使得 A 材料的预计可变现净值为 95 000 元。借：存货跌价准备15 000贷：资产减值损失15 000假设 2009 年 12 月 31 日，由于市场价格有所上升，使得 A 材料的预计可变现净值为 110 000 元。借：存货跌价准备5 000贷：资产减值损失5 000【例【例 2-482-48 单选题】单选题】某企
81、业 2010 年 3 月 31 日，乙存货的实际成本为 100 万元，加工该存货至完工产成品估计还将发生成本为 20 万元，估计销售费用和相关税费为 2 万元，估计用该存货生产的产成品售价为 110万元。假定乙存货月初“存货跌价准备”科目余额为 0，2010 年 3 月 31 日应计提的存货跌价准备为()万元。A.10B.0C.10D.12【答案】D【解析】存货可变现净值=110-20-2=88 万元，应计提的存货跌价准备=100-88=12 万元。第五节第五节固定资产固定资产一、固定资产的定义一、固定资产的定义固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理
82、而持有。(2)使用寿命一般超过一个会计年度。【注意】【注意】1固定资产的各组成部分具有不同使用寿命或者以不同方式为企业提供经济利益，适用不同折旧率或折旧方法的，应当分别将各组成部分确认为单项固定资产。2融资租入固定资产，在租赁期内，应视为自有固定资产进行管理。二二、外购固定资产、外购固定资产( (一一) )外购固定资产成本的确定外购固定资产成本的确定成本买价相关税费装卸费运输费安装费专业人员服务费等北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968927相关税费：计入固定资产
83、的相关税费包括进口关税等，不包括税法允许抵扣的增值税进项税额。如果企业为增值税一般纳税人，则企业购入的生产经营用的动产(如机器设备等)支付的进项税额是可以抵扣的，不需要计入到购入的固定资产成本中。如果企业为增值税小规模纳税人，则企业购入的生产经营用的动产(如机器设备等)支付的进项税额不允许抵扣，需要计入到购入的固定资产成本中。( (二二) )外购固定资产的账务处理外购固定资产的账务处理1外购不需要安装的固定资产借：固定资产(买价、相关税费、装卸费、运输费、安装费等)应交税费应交增值税(进项税额)(可以抵扣的增值税的进项税额)贷：银行存款【例【例 2 2- -4949】某企业购入不需要安装的设备
84、一台，价款 10 000 元，支付的增值税为 1 700 元，另支付运输费 300 元，包装费 500 元。款项以银行存款支付。假定该企业为增值税一般纳税人，相关的会计处理如下：该固定资产的原价10 00030050010 800（元）借：固定资产10 800应交税费应交增值税（进项税额）1 700贷：银行存款12 5002外购需要安装的固定资产购入需要安装的固定资产，先通过“在建工程”科目核算，待安装完毕达到预定可使用状态时，再由“在建过程”科目转入“固定资产”科目。(1)采购需要安装的固定资产时：借：在建工程(买价、相关税费、装卸费、运输费、安装费等)应交税费应交增值税(进项税额)(可以抵
85、扣的增值税的进项税额)贷：银行存款(2)支付安装费时：借：在建工程贷：银行存款(3)固定资产达到可使用状态时：借：固定资产贷：在建工程【例【例 2 2- -5050】某公司购入一台需要安装的设备，取得的增值税专用发票上注明的设备买价为 50 000 元，增值税额为 8 500 元，支付的运输费为 1 300 元，设备由供货商安排，支付安装费 4 300 元。款项均以银行存款支付。假设该企业为增值税一般纳税人，编制会计分录如下：（1）支付设备价款、税金、运输费时：金额合计50 0001 30051 300（元）借：在建工程51 300应交税费应交增值税（进项税额）8 500贷：银行存款59 80
86、0（2）支付安装费时：借：在建工程4 300贷：银行存款4 300（3）设备安装完毕交付使用时：固定资产入账价值51 300+4 30055 600（元）借：固定资产55 600贷：在建工程55 600（三）企业自建固定资产（三）企业自建固定资产北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968928企业自行建造固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。自建固定资产应先通过“在建工程”科目核算，工程达到预定可使用状态时，再从“在建工程
87、”科目转入“固定资产”科目。来源设备动产房屋不动产外购固定资产增值税进项税额可抵扣借：固定资产应交税费应交增值税(进项税额)贷：银行存款不涉及增值税借：固定资产贷：银行存款自建固定资产外购工程物资工程物资的增值税进项税额可以抵扣借：工程物资应交税费应交增值税(进项税额)贷：银行存款等工程物资的增值税进项税额不可以抵扣借：工程物资应交税费应交增值税(进项税额)贷：银行存款等领用生产用原材料原材料增值税进项税额不须转出，可以抵扣借：在建工程贷：原材料原材料的增值税进项税额须转出， 不可抵扣借：在建工程贷：原材料应交税费应交增值税(进项税额转出)（原材料成本17%）领用产品不须视同销售，不确认增值税
88、销项税额借：在建工程贷：库存商品（存货成本）视同销售，确认增值税销项税额借：在建工程贷：库存商品（成本）应交税费应交增值税(销项税额)（计税价格17%）剩余工程物资转为生产用材料不需要价税分离借：原材料贷：工程物资需要价税分离借：原材料应交税费应交增值税(进项税额)贷：工程物资发生在建工程人员工资借：在建工程贷：应付职工薪酬借：在建工程贷：应付职工薪酬工程达到预定可使用状态借：固定资产贷：在建工程借：固定资产贷：在建工程【例【例 2-512-51】某企业自建厂房一幢，购入为工程准备的各种物资 500 000 元，支付的增值税额为 85 000元，全部用于工程建设。领用本企业生产的水泥一批，实际
89、成本为 80 000 元，税务部门确定的计税价格为100 000 元，增值税税率 17%；工程人员应计工资 100 000 元，支付的其他费用 30 000 元。工程完工并达到预定可使用状态。该企业应作如下会计处理：(1)购入工程物资时：借：工程物资585 000贷：银行存款585 000(2)工程领用工程物资时：借：在建工程585 000贷：工程物资585 000(3)工程领用本企业生产的水泥，确定应计入在建工程成本的金额为：80 000+100 00017%=97 000(元)北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 3
90、05电话：010-62416544400-019-968929借：在建工程97 000贷：库存商品80 000应交税费应交增值税(销项税额)17 000(4)分配工程人员工资时：借：在建工程100 000贷：应付职工薪酬100 000(5)支付工程发生的其他费用时：借：在建工程30 000贷：银行存款等30 000(6)工程完工转入固定资产成本=585 000+97 000+100 000+30 000=812 000(元)借：固定资产812 000贷：在建工程812 000【例【例 2-522-52】某企业自建生产线一台，购入为工程准备的各种物资 500 000 元，支付的增值税额为 85
91、000元，全部用于工程建设。领用本企业生产的水泥一批，实际成本为 80 000 元，税务部门确定的计税价格为100 000 元，增值税税率 17%；工程人员应计工资 100 000 元，支付的其他费用 30 000 元。工程完工并达到预定可使用状态。该企业应作如下会计处理：(1)购入工程物资时：借：工程物资500 000应交税费应交增值税(进项税额)85 000贷：银行存款585 000(2)工程领用工程物资时：借：在建工程500 000贷：工程物资500 000(3)工程领用本企业生产的水泥借：在建工程80 000贷：库存商品80 000(4)分配工程人员工资时：借：在建工程100 000贷
92、：应付职工薪酬100 000(5)支付工程发生的其他费用时：借：在建工程30 000贷：银行存款等30 000(6)工程完工转入固定资产成本=500 000+80 000+100 000+30 000=710 000(元)借：固定资产710 000贷：在建工程710 000三三、固定资产折旧、固定资产折旧（一）固定资产折旧的概念（一）固定资产折旧的概念折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。（二）（二）固定资产折旧的范围固定资产
93、折旧的范围1.1.折旧的空间范围折旧的空间范围除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968930（1）已提足折旧仍继续使用的固定资产；（2）单独计价入账的土地。2.2.折旧的时间范围折旧的时间范围固定资产一般应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。固定资产提足折旧后，不论能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。3
94、.3.在确定计提折旧的范围时应注意在确定计提折旧的范围时应注意的的几几个问题个问题：（1）已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。（2）处于更新改造过程停止使用的固定资产，应将其账面价值转入在建工程，不再计提折旧。更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按照重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用寿命计提折旧。（3）因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧额应计入相关资产成本或当期损益。（4）经营租出的固定资产应当计提折旧。融资租入的固定资产应
95、当计提折旧。经营租入的固定资产和融资租出的固定资产不计提折旧。【例【例 2-532-53 多选题】多选题】下列各项固定资产，应当计提折旧的有()。A.闲置的固定资产B.单独计价入账的土地C.经营租出的固定资产D.已提足折旧仍继续使用的固定资产【答案】AC【例【例 2-542-54 多选题】多选题】下列各项固定资产，应当计提折旧的有()。A.更新改造的固定资产B.大修理的固定资产C.融资租入的固定资产D.已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产【答案】BCD（三）（三）固定资产的折旧方法固定资产的折旧方法1 1年限平均法年限平均法年限平均法又称直线法， 是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊
96、到固定资产预计使用寿命内的一种方法。使用这种方法计算的每期折旧额均是相等的。年折旧率(1预计净残值率)预计使用寿命(年)月折旧率年折旧率12月折旧额固定资产原值月折旧率或：年折旧额(原值预计净残值)预计使用寿命(年)月折旧额年折旧额12【例【例 2-552-55】某企业有一设备，原值为 200 000 元，预计可使用 10 年，按照有关规定，该设备报废时的净残值率为 2%。该设备的折旧率和月折旧额的计算如下：年折旧率（12%）/109.8%月折旧率98%/120.82%月折旧额200 0000.82%1 640（元）2 2工作量法工作量法工作量法是根据固定资产的实际工作量计提固定资产折旧的一种
97、方法。每单位工作量折旧额固定资产原值(1预计净残值率)预计总工作量某项固定资产月折旧额该项固定资产当月工作量单位工作量折旧额【例【例 2-562-56】某企业的一辆运货卡车原值 100 000 元，预计行驶里程 50 万公里，其报废时预计净残值率5%，本月行驶 4 000 公里。该汽车的月折旧额计算如下：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968931单位里程折旧额100 000（15%）500 0000.19（元/公里）本月折旧额4 0000.19760（元）3 3
98、双倍余额递减法双倍余额递减法双倍余额递减法是指在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面净值 (固定资产账面余额减累计折旧)和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。年折旧率2预计使用寿命(年)月折旧率年折旧率12月折旧额固定资产账面净额月折旧率实行双倍余额递减法计提折旧的固定资产，应在其折旧年限到期前两年内，将固定资产净值扣除预计净残值后的余额平均摊销。【例【例 2-572-57】某企业进口设备一台，价值 80 000 元，预计使用年限为 5 年，预计净残值收入为 3 000 元。该设备采用双倍余额递减法计算折旧额如下：双倍直线折旧率25100%40%第 1 年应提的折旧
99、额80 000 40%32 000（元）第 2 年应提的折旧额（80 00032 000）40%19 200（元）第 3 年应提的折旧额（80 00032 00019 200）40%11 520（元）从第 4 年起改用年限平均法计提折旧，第 4 年、第 5 年的年折旧额：（80 00032 00019 20011 5203 000）/27 140（元）每年各月折旧额根据年折旧额除以 12 来计算。4 4年数总和法年数总和法年数总和法是以固定资产的原值减去预计净残值后的净额为基数，乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表预计使用年限的逐年合计数。
100、年折旧率(预计使用寿命已使用年限)预计使用寿命逐年合计数100%年折旧额=(固定资产原值-预计净残值)年折旧率【例【例 2-582-58】承【例 257】，仍以上例为例，该设备应计提折旧总额为 77 000（80 000-3 000）元， 各年年数合计为 1+2+3+4+5=15。表 26折旧计算表金额单位：元【例【例 2-592-59 单选题】单选题】甲公司为增值税一般纳税人，2009 年 12 月 31 日购入不需要安装的生产设备一台，当日投入使用。该设备价款为 360 万元，增值税税额为 61.2 万元，预计使用寿命为 5 年，预计净残值为零，采用年数总和法计提折旧。该设备 2010 年
101、应计提的折旧为()万元。A.72B.120C.140.4D.168.48【答案】B【解析】购入的生产设备增值税进项税额是可以抵扣的，不计入固定资产成本，所以固定资产入账价值是 360 万，采用年数总和法计提折旧，2010 年应该计提的折旧是 3605/(1+2+3+4+5)=120 万元。年份尚可使用年限原价一净残值折旧率年折旧额累计折旧1577 0005/1525 666.6725 666.672477 0004/1520 533.3346 2003377 0003/1515 40061 6004277 0002/1510 266.6771 866.675177 0001/155 133.3
102、377 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968932【例【例 2-602-60 单选题单选题】2009 年 12 月 31 日，甲公司购入一台设备并投入使用，其成本为 25 万元，预计使用年限 5 年，预计净残值 1 万元，采用双倍余额递减法计提折旧。假定不考虑其他因素，2010 年度该设备应计提的折旧为（）万元。A.4.8B.8C.9.6D.10【答案】D【解析】2010 年该设备应计提的折旧为 252/5=10（万元）（四）（四）固定资产折旧的账务处理固
103、定资产折旧的账务处理借：制造费用（生产部门生产产品用固定资产的折旧）销售费用（销售部门用固定资产的折旧）管理费用（管理部门用固定资产的折旧）在建工程（在建工程用固定资产的折旧）其他业务成本（经营租出固定资产的折旧）贷：累计折旧【例【例 2-612-61】某企业采用年限平均法对固定资产计提折旧。2010 年 8 月份“固定资产折旧计算表”中确定的应提折旧额为：车间 15 000，厂部管理部门 6 000 元。编制会计分录如下：借：制造费用15 000管理费用6 000贷：累计折旧21 000四、固定资产的后续支出四、固定资产的后续支出固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、
104、修理费用等。1.1.固定资产的更新改造等后续支出固定资产的更新改造等后续支出-资本化资本化满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除。(1)企业应将该固定资产的原价、已计提的累计折旧和减值准备转销，将固定资产的账面价值转入在建工程。借：在建工程累计折旧固定资产减值准备贷：固定资产(2)固定资产发生的更新改造的后续支出，通过“在建工程”科目核算。借：在建工程贷：银行存款等(3)存在被替换部分，将被替换部分的账面价值转出“在建工程”借：原材料（可以回收的残料价值）营业外支出（倒挤）贷：在建工程（被替换部分的账面价值）(4
105、)在固定资产发生的后续支出完工并达到预定可使用状态时，从“在建工程”科目转入“固定资产” 科目借：固定资产贷：在建工程2.2.固定资产修理费用固定资产修理费用-费用化费用化不满足固定资产确认条件，应当在发生时计入当期损益。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968933借：管理费用(生产部门、管理部门用固定资产的修理费)销售费用(销售部门用固定资产的修理费)贷：银行存款等【例【例 2-622-62】甲航空公司 2000 年 12 月购入一架飞机总计花费 8 000 万
106、元(含发动机)，发动机当时的购价为 500 万元。公司未将发动机作为一项单独的固定资产进行核算。2009 年初，公司开辟新航线，航程增加。为延长飞机的空中飞行时间，公司决定更换一部性能更为先进的发动机。新发动机购价为 700 万元，另需支付安装费 5.1 万元。假定飞机的年折旧率为 3%，不考虑预计净残值和相关税费的影响，甲公司应编制如下会计分录：(1)2009 年初飞机的累计折旧金额=80 000 0003%8=19 200 000(元)，将固定资产转入在建工程。借：在建工程60 800 000累计折旧19 200 000贷：固定资产80 000 000(2)安装新发动机借：在建工程7 05
107、1 000贷：工程物资7 000 000银行存款51 000(3)2009 年初老发动机的账面价值=5 000 000-5 000 0003%8=3 800 000(元)，终止确认老发动的账面价值：借：营业外支出3 800 000贷：在建工程3 800 000(4)发动机安装完毕，投入使用，固定资产的入账价值=60 800 000+7 051 000-3 800 000=64 051 000(元)：借：固定资产64 051 000贷：在建工程64 051 000【例【例 2-632-63】2009 年 6 月 1 日，甲公司对其现有的一台管理用的设备进行日常修理，修理过程中应支付维修人员工资为
108、 20 000 元。借：管理费用20 000贷：应付职工薪酬20 000【例【例 2-642-64 单选题】单选题】某企业对一座建筑物进行改建。该建筑物的原价为 100 万元，已提折旧为 60 万元。改建过程中发生支出 30 万元。被替换部分固定资产的账面价值为 5 万元。该建筑物改建后的入账价值为()万元。A.65B.70C.125D.130【答案】A【解析】该建筑物改建后的入账价值=100-60+30-5=65 万元。五五、固定资产处置、固定资产处置固定资产处置包括固定资产的出售、转让、报废和毁损等。固定资产处置一般通过“固定资产清理”科目核算。借：固定资产清理累计折旧固定资产减值准备贷：
109、固定资产(将固定资产的账面价值转入固定资产清理科目)借：固定资产清理贷：银行存款(支付清理费用计入固定资产清理科目)北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968934应交税费应交营业税(支付的营业税)借：银行存款(取得的处置收入)原材料(取得的残料入库)其他应收款(应收的保险公司或过失人赔偿金)贷：固定资产清理借：营业外支出或借：固定资产清理贷：固定资产清理贷：营业外收入【例【例 2-652-65】宏远股份有限公司 2010 年 12 月将一辆吉普车对外销售，收到款项
110、84 000 元存入银行，该固定资产原价为 125 000 元，已计提折旧为 36 360 元，根据销售发票、银行存款收款凭证等编制会计分录如下：（1）固定资产转入清理：借：固定资产清理88 640累计折旧36 360贷：固定资产125 000（2）收到价款：借：银行存款84 000贷：固定资产清理84 000（3）结转固定资产清理后的净损益：借：营业外支出4 640贷：固定资产清理4 640【例【例 2-662-66】企业出售一幢建筑物，原价 2 000 000 元，已使用 6 年，计提折旧 300 000 元，支付清理费用 10 000 元，出售收入为 1 900 000 元，营业税率 5
111、%。根据房屋销售发票、银行存款收款和付款凭证，编制会计分录如下：（1）固定资产转入清理：借：固定资产清理1 700 000累计折旧300 000贷：固定资产2 000 000（2）支付清理费用：借：固定资产清理10 000贷：银行存款10 000（3）收到价款：借：银行存款1 900 000贷：固定资产清理1 900 000（4）计算应交纳的营业税（1 900 0005%=95 000 元）借：固定资产清理95 000贷：应交税费应交营业税95 000（5）结转固定资产清理后的净损益借：固定资产清理95 000贷：营业外收入95 000【例【例 2-672-67 单选题单选题】某企业转让一台旧
112、设备，取得价款 56 万元，发生清理费用 2 万元。该设备原值为 60万元，已提折旧 10 万元。假定不考虑其他因素，出售该设备影响当期损益的金额为()万元。A.4B.6C.54D.56【答案】A北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968935【解析】出售该设备影响当期损益的金额56(6010)24(万元)，是固定资产清理净收益，应该计入营业外收入科目。第六节第六节投资性房地产投资性房地产一、投资性房地产的范围一、投资性房地产的范围1.已出租的土地使用权2.持有并准备
113、增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。3.不属于投资性房地产的：自用房地产、作为存货的房地产。【例【例2-682-68多选题】多选题】下列属于企业投资性房地产的有()。A.企业出租的土地使用权B.自用的房地产C.房地产开发企业将作为存货的商品房以经营租赁方式出租D.企业开发完成后用于出租的房地产【答案】ACD二、投资性房地产的取得的会计核算二、投资性房地产的取得的会计核算投资性房地产初始入账成本按实际成本计量。1.购买的投资性房地产：借：投资性房地产贷：银行存款2.自建的投资性房地产(1)发生实际支出时：借：在建工程贷：银行存款、应付职工薪酬等(2)投资性房地产达到预定可使用状态时：借：投资
114、性房地产贷：在建工程三、投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量两种后续计量的模式：成本模式和公允价值模式。企业可以选择一种模式，但不得同时采用两种计量模式。企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。符合条件时，成本模式可以转换为公允价值模式。但公允价值模式不得转换为成本模式。( (一一) )采用成本模式的后续计量采用成本模式的后续计量采用成本模式的后续计量，与固定资产、无形资产的处理原则相同，都需要折旧和摊销，都需要进行减值测试。1.计提折旧借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧(摊销)2.取得租金时借：银行存款贷：其他业务收入3.计提减值损失北京森科培训机构2012 注册会
115、计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968936借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备4.处置投资性房地产借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本投资性房地产累计折旧(摊销)投资性房地产减值准备贷：投资性房地产【例【例2-692-69】甲企业的一栋自用办公楼出租给乙企业使用5年，确认为投资性房地产，采用成本模式计量，租赁开始日的办公楼的账面价值为1 200万元，已提折旧200万元。作为投资性房地产核算后，仍然按照直线法计提折旧，使用寿命仍未为20年，预计净残值仍为零，按照经营租赁合同，乙企业每
116、月支付甲企业租金6万元。租赁期满后，甲公司将该办公楼出售给乙公司，合同价款为1 500万元，乙公司已用银行存款付清。出售时该办公楼已提折旧500万元。（1）租赁开始日，按照账面价值从固定资产转为投资性房地产（固定资产转为投资性房地产，累计折旧转为投资性房地产累计折旧）借：投资性房地产1 200累计折旧200贷：固定资产1 200投资性房地产累计折旧200(2)每月计提折旧每月计提的折旧=1 2002012=5(万元)借：其他业务成本50 000贷：投资性房地产累计折旧50 000(3)每月确认租金借：银行存款60 000贷：其他业务收入60 000（4）出售时借：银行存款1 500贷：其他业务
117、收入1 500借：其他业务成本700投资性房地产累计折旧500贷：投资性房地产1 200【例【例2-702-70单选题】单选题】甲企业为房地产开发企业，现有存货商品房一栋，实际开发成本为9 000万元，2009年3月31日，甲公司将该商品房以经营租赁方式提供给乙公司使用，租赁期为10年。甲公司对该商品房采用成本模式进行后续计量并按年限平均法计提折旧，预计使用寿命为50年，预计净残值为零。假定不考虑其他因素，下列关于甲公司2009年12月31日资产负债表项目列报正确的是()。A.存货为9000万元B.固定资产8865万元C.投资性房地产为8820万元D.投资性房地产为8865万元【答案】D【解析
118、】2009年3月至12月投资性房地产的累计折旧=9 000/50(9/12)=135(万元)，投资性房地产的账面价值=9 000-135=8 865(万元)，所以2009年12月31日资产负债表项目列报的金额为8 865万元。( (二二) )采用公允价值模式的后续计量采用公允价值模式的后续计量北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-9689371.不对投资性房地产计提折旧或摊销，也不计提投资性房地产减值准备。2.取得租金时借：银行存款贷：其他业务收入3.资产负债表日，投资
119、性房地产按公允价值计量(1)公允价值高于成本借：投资性房地产公允价值变动贷：公允价值变动损益(2)公允价值低于成本借：公允价值变动损益贷：投资性房地产公允价值变动4.处置投资性房地产借：银行存款贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：投资性房地产成本投资性房地产公允价值变动（或借方）同时借：公允价值变动损益贷：其他业务成本(或反之)【例【例2-712-71】2007年1月1日某企业用银行存款购买了一项对外出租的土地使用权，购买价款为1 000万元，发生的相关税费为20万元。该企业采用公允价值模式对该投资性房地产进行后续计量。2007年12月31日的公允价值为1 100万元。2008年12月31日的
120、公允价值为980万元。2009年12月31日的公允价值为1 090万元。该企业与2010年2月1日将该土地使用权转让，转让价款为1 300万元。要求：编制该企业相关的会计分录。该企业应编制如下会计分录：借：投资性房地产成本1 020贷：银行存款1 020借：投资性房地产公允价值变动80贷：公允价值变动损益80借：公允价值变动损益120贷：投资性房地产公允价值变动120借：投资性房地产公允价值变动110贷：公允价值变动损益110借：银行存款1 300贷：其他业务收入1 300借：其他业务成本1 090贷：投资性房地产成本1 020公允价值变动70借：公允价值变动损益70贷：其他业务成本70北京森
121、科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968938第第三三章章负债负债第一节第一节应付应付款项款项一、应付账款一、应付账款（一）（一）应付账款应付账款概念概念和入账价值和入账价值应付账款是指企业因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。应付账款的入账价值=购买价款+增值税+运杂费应付账款附有商业折扣的，应按照扣除商业折扣后的净额入账。应付账款附有现金折扣的，应按照扣除现金折扣前的应付款总额入账。因在折扣期限内付款而获得的现金折扣，应在偿付应付账款时冲减财务费用。（二）（二
122、）应付账款的账务处理应付账款的账务处理1所购物资验收入库后，确认应付账款时：借：原材料应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付账款（价款、增值税、运杂费等）2偿还应付账款借：应付账款贷：银行存款财务费用（实际享受的现金折扣）3无法支付应付，转销应付账款时借：应付账款贷：营业外收入【例【例 3-3-1 1】高强公司向 A 公司购入一批材料，价款 50 000 元，增值税 17%，付款条件为 2/10,1/20，n/30（假设计算现金折扣考虑增值税）。材料已验收入库，货款暂欠。高强公司应作如下会计分录：（1）借：原材料50 000应交税费应交增值税（进项税额）8 500贷：应付账款A 公司58 50
123、0（2）若 10 天之内付款借：应付账款A 公司58 500贷：银行存款57 330财务费用1 170【例【例 3-23-2】2010 年 9 月，乙企业确定一笔应付账款 6 000 元为无法支付的款项，应予以转销。该企业的有关会计处理如下：借：应付账款6 000贷：营业外收入6 000【例【例 3-33-3 单选题】单选题】企业发生赊购商品业务，下列各项中不影响应付账款入账金额的是（）。A.商品价款B.增值税进项税额C.现金折扣D.销货方代垫运杂费【答案】C二二、应付票据、应付票据（一）应付票据的概念（一）应付票据的概念北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区
124、中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968939应付票据是指企业购买材料、商品和接受劳务供应等而开出、承兑的商业汇票，包括商业承兑汇票和银行承兑汇票。（二）（二）应付票据的账务处理应付票据的账务处理1企业开出、承兑的商业汇票借：原材料、在途物资应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付票据2企业支付的银行承兑汇票手续费时：借：财务费用贷：银行存款3收到银行支付到期票据的付款通知时：借：应付票据贷：银行存款4商业承兑汇票到期，企业无力支付时：借：应付票据贷：应付账款5为银行承兑汇票到期，企业无力支付时：（银行垫款，应付票据转为对银行的短期贷款）
125、借：应付票据贷：短期借款【例【例 3-43-4】某企业为增值税一般纳税人。2010 年 2 月 1 日，开出一张面值为 351 000 元、期限为三个月的不带息商业承兑汇票，用以采购一批原材料，材料已经验收入库，材料采用实际成本法核算。收到的增值税专用发票上注明的材料价款为 300 000 元，增值税额为 51 000 元。该公司应作如下会计处理：（1）2010 年 2 月 1 日购入材料时：借：原材料300 000应交税费应交增值税（进项税额）51 000贷：应付票据351 000（2）2010 年 5 月 1 日票据到期付款时：借：应付票据351 000贷：银行存款351 000（3）票据
126、到期无力付款时：如为商业承兑汇票：借：应付票据351 000贷：应付账款351 000如为银行承兑汇票：借：应付票据351 000贷：短期借款351 000三、预收款项三、预收款项预收账款是指企业按照合同规定向购货单位预收的款项。预收账款情况不多的，可不设“预收账款”科目，将预收的款项直接记入“应收账款”科目的贷方。1.取得预收账款借：银行存款贷：预收账款2.发货北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968940借：预收账款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）
127、3.收到补付货款借：银行存款贷：预收账款【例【例 3-53-5】甲公司为增值税一般纳税人。209 年 6 月 3 日，甲公司与乙企业签订供货合同，向其出售一批产品，货款金额共计 100 000 元，应交纳增值税 17 000 元。根据购货合同规定，乙企业在购货合同签订一周内，应当向甲公司预付货款 60 000 元，剩余货款在交货后付清。209 年 6 月 9 日，甲公司收到乙企业交来的预付款 60 000 元并存入银行，6 月 19 日甲公司将货物发到乙企业并开出增值税发票，乙企业验收合格后付清了剩余货款。甲公司的有关会计处理如下：(1)6 月 9 日收到乙企业交来预付款 60 000 元：借
128、：银行存款60 000贷：预收账款乙企业60 000(2)6 月 19 日按合同规定，向乙公司发出货物：借：预收账款乙企业117 000贷：主营业务收入100 000应交税费应交增值税(销项税额)17 000（3）收到乙公司补付的货款借：银行存款57 000贷：预收账款乙企业57 000四、其他应付款四、其他应付款其他应付款包括应付租入包装物租金、存入保证金、应付的经营租入固定资产租金等。【例【例 3-63-6】甲公司从 209 年 1 月 1 日起，以经营租赁方式租入管理用办公设备一批，每月租金 5 000元，按季支付。3 月 31 日，甲公司以银行存款支付应付租金。(1)1 月 31 日计
129、提应付经营租入固定资产租金：借：管理费用5 000贷：其他应付款5 0002 月底计提应付经营租入固定资产租金的会计处理同上。(2)3 月 31 日支付租金：借：其他应付款10 000管理费用5 000贷：银行存款15 000【例【例 3-73-7 多选题】多选题】下列各项中，应通过“其他应付款”科目核算的有（）。A.应付的租入包装物租金B.应付的社会保险费C.应付的客户存入保证金D.应付的经营租入固定资产租金【答案】ACD第第三节三节应付职工薪酬应付职工薪酬一、职工薪酬的概念一、职工薪酬的概念和内容和内容职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬主要包
130、括以下几个方面的内容：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-9689411职工工资、奖金、津贴和补贴。2职工福利费。3医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。4住房公积金。5工会经费和职工教育经费。6非货币性福利。7因解除与职工的劳动关系给予的补偿。【例【例 3-83-8 多选题】多选题】下列各项中，应确认为应付职工薪酬的有（）。A.非货币性福利B.社会保险费和辞退福利C.职工工资、福利费D.工会经费和职工教育经费【答案】ABCD二二、货
131、币性职工薪酬、货币性职工薪酬企业应当在职工为其提供服务的会计期间， 根据职工提供服务的受益对象， 将应确认的职工薪酬(包括货币性薪酬和非货币性福利)计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬。1 1确认货币性职工薪酬确认货币性职工薪酬借：生产成本（生产车间生产人员）制造费用（生产车间管理人员）管理费用（行政管理部门人员、福利部门人员）销售费用（销售部门人员）在建工程（工程建造人员）贷：应付职工薪酬2 2发放发放或支付或支付货币性职工薪酬货币性职工薪酬借：应付职工薪酬贷：库存现金、银行存款其他应收款（企业从应付职工薪酬中扣还的代垫的医药费、房租等）应交税费应交个人所得税（企业从应付职工薪
132、酬中代扣代缴的个人所得税）【例【例 3-93-9】某公司本月应付工资总额 205 000 元，其中，车间生产人员工资为 150 000 元，车间管理人员工资为 20 000 元，厂部行政管理人员工资为 15 000 元，从事专项工程人员工资 10 000 元，福利人员工资 5 000 元，生产工人其他福利 5 000 元。该公司月末应进行如下会计处理：借：生产成本基本生产成本155 000制造费用20 000管理费用20 000在建工程10 000贷：应付职工薪酬工资205 000【例【例 3-103-10】承【例 3-9】，该公司当月扣回为职工代垫的医药费 3 000 元，实发工资 202
133、000 元，提取现金发放工资。该公司有关的会计处理如下：（1）向银行提取现金借：库存现金202 000贷：银行存款202 000（2）发放工资，支付现金借：应付职工薪酬202 000贷：库存现金202 000（3）扣除垫付的款项北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968942借：应付职工薪酬3 000贷：其他应收款3 000三三、非货币性职工薪酬、非货币性职工薪酬企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值（含税价），计入相关资
134、产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目。借：生产成本管理费用贷：应付职工薪酬（产品的含税价）借：应付职工薪酬贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品【例【例 3-113-11】甲公司为一家彩电生产企业，共有职工 200 名，2010 年 2 月，公司以其生产的每台成本为 1000 元的电视机作为福利发放给公司每名职工。 该型号电视机的售价为每台 1 400 元， 适用的增值税率为 17%。假定公司职工中 170 名为直接参加生产的人员，30 名为总部管理人员。该公司的有关会计处理如下
135、：借：生产成本278 460管理费用49 140贷：应付职工薪酬非货币性福利327 600本例中，应确认的应付职工薪酬200140017%2001 400327 600（元）应记入“生产成本”科目的金额1701 40017%1701 4000278 460（元）应记入“管理费用”科目的金额301 40017%301 40049 140（元）【例【例 3-123-12】承【例 3-11】该公司向职工发放电视机作为福利，同时根据相关税收规定，计算增值税销项税额。该公司的有关会计处理如下：借：应付职工薪酬非货币性福利327 600贷：主营业务收入280 000应交税费应交增值税（销项税额）47 60
136、0借：主营业务成本200 000贷：库存商品200 000甲公司应确认的主营业务收入2001 400280 000（元）甲公司应确认的增值税销项税额2001 40017%47 600（元）甲公司应结转的销售成本2001 000200 000（元）【例【例 3-133-13 单选题】单选题】某饮料生产企业为增值税一般纳税人，年末将本企业生产的一批饮料发放给职工作为福利。该饮料市场售价为 12 万元（不含增值税），增值税适用税率为 17%，实际成本为 10 万元。假定不考虑其他因素，该企业应确认的应付职工薪酬为（）。A.10B.11.7C.12D.14.04【答案】D第第四节四节应交税费应交税费一
137、、应交税费一、应交税费的核算内容的核算内容北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968943应交税费核算企业按照税法规定计算应交纳的各种税费，包括增值税、消费税、营业税、所得税、资源税、土地增值税、城市维护建设税、房产税、土地使用税、车船税、教育费附加、矿产资源补偿费等。【注意】【注意】企业交纳的印花税、耕地占用税等不需要预计应交的税金，不通过“应交税费”科目核算。二、应交增值税二、应交增值税（一）增值税概述（一）增值税概述增值税是指对我国境内销售货物、进口货物、或提供
138、加工、修理修配劳务的增值额征收的一种流转税。（二）一般纳税企业的会计处理（二）一般纳税企业的会计处理为了核算企业应交增值税的发生、 抵扣、 交纳、 退税以及转出等情况， 应在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，并在“应交增值税”明细账内设置“进项税额”、“销项税额”、“进项税额转出”和“已交税金”等专栏。1进项税额借：原材料、固定资产应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款、应付账款【注意】进项税额的计算抵扣（1）企业购入免税农产品（买入时没有负担增值税），按照买价和规定的扣除率（13%）计算进项税额。（买价的 87%计入存货的成本）（2）运输费用结算单据上（运输发票）注明的运输费
139、用金额和规定的扣除率（7%）计算进项税额。（运费的 93%进入存货的成本）2销项税额借：应收账款、银行存款贷：主营业务收入应交税费-应交增值税（销项税额）3交纳增值税借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款【例【例 3 3- -1414】某企业为增值税一般纳税企业，购入原材料一批，增值税专用发票上注明货款 50 000 元，增值税额 8 500 元，货物尚未到达，款项已用银行存款支付。该企业采用实际成本对原材料进行核算。该企业有关的会计分录如下：借：在途物资50 000应交税费应交增值税（进项税额）8 500贷：银行存款58 500【例【例 3-153-15】A 商场购入免税农产品一批，
140、价款 100 000 元，规定的扣除率为 13%，货物尚未到达，货款已用银行款支付。A 商场的有关会计分录如下：借：材料采购87 000应交税费应交增值税(进项税额)13 000贷：银行存款100 000【例【例 3-163-16】某企业从外地购入原材料一批，增值税专用发票上注明货款 10 000 元，另外向运输企业支付运输费用 5 000 元，取得运输发票。货物已运抵并验收入库，按实际成本核算。货款、进项税额和运输费用已用银行存款支付。增值税税率为 17%，运输费用的进项税额的扣除率为 7%。该企业的有关会计分录如下：借：原材料14 650（10 000+5 00093%）应交税费应交增值税
141、（进项税额）2050（10 00017%+5 0007%）贷：银行存款16 700北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968944【例【例 3 3- -1717】某企业以银行存款交纳本月增值税 60 000 元。该企业有关的会计分录如下：借：应交税费应交增值税（已交税金）60 000贷：银行存款60 000（三三）小规模纳税企业的账务处理）小规模纳税企业的账务处理小规模纳税企业应当按照不含税销售额和规定的增值税征收率计算交纳增值税，销售货物或提供应税劳务时只能开具普通
142、发票，不能开具增值税专用发票。小规模纳税企业不享有进项税额的抵扣权，其购进货物或接受应税劳务支付的增值税直接计入有关货物或劳务的成本。因此，小规模纳税企业只需在“应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目，不需要在“应交增值税”明细科目中设置专栏。【例【例 3 3- -1818】某小规模纳税企业购入材料一批，取得的专用发票中注明货款 30 000 元，增值税 5 100 元，款项以银行存款支付，材料已验收入库，该企业按实际成本计价核算。该企业有关的会计分录如下：借：原材料35 100贷：银行存款35 100【例【例 3 3- -1919】某小规模纳税企业销售产品一批，所开出的普通发票中注明的价
143、款（含税）为 51 500 元，增值税征收率为 3%，款项已存入银行。该企业有关的会计分录如下：借：银行存款51 500贷：主营业务收入50 000应交税费应交增值税1 500不含税销售额=含税销售额（1+征收率）=51 500（1+3%）=50 000 元应纳增值税=不含税销售额征收率=50 0003%=1 500 元三、应交营业税三、应交营业税营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或销售不动产的单位和个人征收的流转税。应纳营业税的税额=营业额营业税税率1提供应税劳务时借：营业税金及附加贷：应交税费应交营业税2出售不动产时借：固定资产清理贷：应交税费应交营业税3实际交纳营业税时借：应
144、交税费应交营业税贷：银行存款【例【例 3 3- -2020】某运输公司当月运营收入为 600 000 元，适用的营业税税率为 3%。公司应交营业税的有关会计分录如下：应交营业税=60 00003%=18 000（元）借：营业税金及附加18 000贷：应交税费应交营业税18 000四、应交消费税四、应交消费税1.销售应税消费品借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税2.委托加工应税消费品北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968945由受托方代扣代交的委托加工继续用于生
145、产应纳消费税的商品负担的消费税，计入“应交税费-应交消费税”借方。可以抵扣。由受托方代扣代交的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税，计入委托加工物资的成本，不能抵扣。【例【例 3-213-21】某企业销售所生产的化妆品，价款 2 000 000 元(不含增值税)，适用的消费税税率为 30%。借：营业税金及附加600 000贷：应交税费应交消费税600 000【例【例 3-223-22 多选题】下多选题】下列税金中，应计入存货成本的有（）。A.由受托方代扣代交的委托加工直接用于对外销售的商品负担的消费税B.由受托方代扣代交的委托加工继续用于生产应纳消费税的商品负担的消费税C.进口原材料交纳
146、的进口关税D.小规模纳税企业购买材料交纳的增值税【答案】ACD第第五节五节长长短期借款短期借款一、短期借款一、短期借款企业的借款主要包括短期借款和长期借款。短期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在一年（含一年）以下的各种借款。（一）短期借款借入和归还的账务处理一）短期借款借入和归还的账务处理企业从银行或其他金融机构取得短期借款时，借：银行存款贷：短期借款企业短期借款到期偿还本金时，借：短期借款贷：银行存款（二）计提短期借款利息以及支付利息的账务处理（二）计提短期借款利息以及支付利息的账务处理企业应当在资产负债表日按照计算确定的短期借款利息费用，借：财务费用贷：应付利息实际支付利息时，如
147、果支付的是已经计提的利息，借：应付利息贷：银行存款如果支付的是尚未计提的利息，借：财务费用贷：银行存款【例【例 3-233-23】A 股份有限公司于 209 年 1 月 1 日向银行借入一笔生产经营短期借款，共计 120 000 元，期限为 9 个月，年利率为 4%。根据与银行签署的借款协议，该项借款的本金到期后一次归还；利息分月预提，按季支付。A 股份有限公司的有关会计处理如下：(1)1 月 1 日借入短期借款时：借：银行存款120 000贷：短期借款120 000(2)1 月末，计提 1 月份应计利息时：借：财务费用400贷：应付利息400北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课
148、讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968946本月应计提的利息金额=120 0004%12=400(元)(3)3 月末支付第一季度银行借款利息时：借：财务费用400应付利息800贷：银行存款1 200(4)10 月 1 日偿还银行借款本金时：借：短期借款120 000贷：银行存款120 000二二、长期借款、长期借款长期借款是指企业从银行或其他金融机构借入的期限在一年以上（不含一年）的借款。（一）（一）取得取得长期借款长期借款企业借入长期借款，应按实际收到的金额，借：银行存款贷：长期借款本金（二）长期借款的利息（二
149、）长期借款的利息借：管理费用（筹建期间利息）财务费用（生产经营期间利息）在建工程（资本化利息）贷：应付利息【注意】利息资本化是有严格条件限制的，只有是购建固定资产的专项借款，而且必须在固定资产未达到可使用状态前，利息才能资本化。不符合条件的利息不能资本化（不是专项借款或属于专项借款但固定资产已经达到预定可使用状态），只能费用化，计入财务费用。（三）归还长期借款（三）归还长期借款企业归还长期借款的本金时，按应归还的金额，借：长期借款本金贷：银行存款【例【例 3 3- -2424】假设甲企业于 2007 年 11 月 30 日从银行借入资金 3 000 000 元，借款期限为 3 年，年利率为 8
150、%（到期一次还本，每月付息，不计复利）。所借款项己存入银行。甲企业 2007 年 12 月 31 日及 2008 年1 月至 2010 年 10 月每月末计提长期借款利息。2010 年 11 月 30 日，甲企业偿还了该笔银行借款本金和最后一个月的利息。甲企业应编制会计分录如下：（1）取得借款时：借：银行存款3 000 000贷：长期借款本金3 000 000（2）甲企业于 2007 年 12 月 31 日计提长期借款利息时：借：财务费用20 000贷：应付利息20 0002007 年 12 月 31 日计提的长期借款利息=3 000 0008%1220 000（元）实际支付 2007 年 1
151、2 月的借款利息时借：应付利息20 000贷：银行存款20 000（3）2008 年 1 月至 2010 年 10 月每月末计提利息的会计分录同上。（4）2010 年 11 月 30 日，甲企业偿还该笔银行借款本金和最后一个月的利息：借：长期借款本金3 000 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968947财务费用20 000贷：银行存款3 020 000【例【例 3-253-25 多选题】多选题】下列对长期借款利息费用的会计处理，正确的有（）。A.筹建期间的
152、借款利息计入管理费用B.筹建期间的借款利息计入长期待摊费用C.日常生产经营活动的借款利息计入财务费用D.符合资本化条件的借款利息计入相关资产成本【答案】ACD第六节第六节应付债券应付债券一、应付债券一、应付债券企业应设置“应付债券”科目，并在该科目下设置“面值”、“应计利息”等明细科目。1.1.发行债券（按面值发行）发行债券（按面值发行）借：银行存款贷：应付债券面值2.2.债券的利息债券的利息借：在建工程（资本化的利息）财务费用（费用化的利息）贷：应付利息（到期还本，按期付息的债券）应付债券应计利息（到期一次还本付息的债券）3.3.分期支付债券利息分期支付债券利息借：应付利息贷：银行存款4 4
153、. .债券到期还本付息债券到期还本付息借：应付债券面值应计利息贷：银行存款【例【例 3-263-26】甲公司于 2007 年 7 月 1 日发行三年期、到期时一次还本付息、年利率为 6%（不计复利） 、发行面值总额为 2 000 万元的债券。该债券按面值发行。发行债券所筹资金全部用于建造固定资产，工程项目于 2008 年 6 月 30 日达到预定可使用状态。要求： （1）编制 2007 年 7 月 1 日发行债券的会计分录； （2）编制 2007 年 12 月 31 日计提债券利息的会计分录； （3）编制 2008 年 6 月 30 日和 12 月 31 日计提债券利息的会计分录； （4）编制
154、 2010 年 7 月 1 日债券还本付息的会计分录。甲公司应编制如下会计分录：(1)借：银行存款2 000贷：应付债券面值2 000(2)借：在建工程60贷：应付债券应计利息60(3)借：在建工程60贷：应付债券应计利息60借：财务费用60贷：应付债券应计利息60(4)借：应付债券面值2 000应计利息360贷：银行存款2 360北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968948第第四四章章所有者权益所有者权益所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，公
155、司所有者权益又称为股东权益，其金额为资产减去负债后的余额。所有者权益包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等，通常由实收资本（或股本）、资本公积（含资本溢价或股本溢价、其他资本公积）、盈余公积和未分配利润构成。其中，盈余公积和未分配利润又合称为留存收益。第第一一节节实收资本实收资本一一、实收资本的核算、实收资本的核算股份有限公司应通过“股本”科目核算股份有限公司核定的股本总额及在核定的股份总额范围内实际发行股票的面值，除股份有限公司以外的企业应设置“实收资本”科目核算企业资本的增减变动情况及其结果。（一）接受现金资产投资的账务处理（一）接受现金资产投资的账务处理1.1.
156、有限责任公司有限责任公司借：银行存款贷：实收资本（按合同或协议约定的投资者在企业注册资本中所占份额）资本公积资本溢价2.2.股份有限公司股份有限公司借：银行存款贷：股本（按每股股票面值（每股一元）发行总股数）资本公积股本溢价【例【例 4-14-1】甲、乙、丙共同投资设立 A 有限责任公司，注册资本为 2 000 000 元，甲、乙、丙持股比例分别为 60%，25%和 15%。按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为 1 200 000 元、500 000 元和 300 000元。A 公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。A 有限责任公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下：借：银行存款2 000
157、 000贷：实收资本甲1 200 000乙500 000丙300 000【例【例 4-24-2】B 股份有限公司发行普通股 10 000 000 股，每股面值 1 元，每股发行价格 5 元。假定股票发行成功，股款 50 000 000 元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。根据上述资料，B 股份有限公司应作如下账务处理：借：银行存款50 000 000贷：股本10 000 000资本公积股本溢价40 000 000（二）接受非现金资产投资（二）接受非现金资产投资企业接受存货、固定资产、无形资产等非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）作为存货、固定资产、无形资产的入
158、账价值，按投资合同或协议约定的投资者在企业注册资本或股本中所占份额的部分作为实收资本或股本入账，投资合同或协议约定的价值（不公允的除外）超过投资者在企业注册资本或股本中所占份额的部分，计入资本公积。借：原材料、固定资产、无形资产（按合同约定的公允价值）应交税费应交增值税（进项税额）贷：股本、实收资本（按合同约定的投资者在注册资本或股本中所占份额）资本公积股本或资本溢价北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968949【例【例 4-34-3】甲有限责任公司于设立时收到乙公
159、司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为 2 000 000 元，增值税进项税额为 340 000 元。合同约定的固定资产价值与公允价值相符。借：固定资产2 000 000应交税费应交增值税（进项税额）340 000贷：实收资本乙公司2 340 000（三）实收资本（或股本）的增减变动（三）实收资本（或股本）的增减变动1.实收资本（或股本）的增加（1）企业采用资本公积转增资本借：资本公积资本溢价或股本溢价贷：实收资本或股本（2）企业采用盈余公积转增资本借：盈余公积贷：实收资本或股本2.股份有限公司采用收购本公司股票方式减少股本（1）回购公司股票时：借：库存股（回购价
160、格股数）贷：银行存款（回购价格股数）（2）注销股票时借：股本（股票面值 1 元股数）资本公积股本溢价（按差额倒挤，首先冲减资本公积，不够冲减的，再冲减盈余公积，还不够冲减的，冲减利润分配未分配利润）贷：库存股（回购价格股数）【注意】如果购回股票支付的价款低于面值总额的，应按股票面值总额借记“股本”科目，按所注销的库存股账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额贷记“资本公积股本溢价”科目。【例【例 4-44-4】承【例 4-1】，因扩大经营规模需要，经批准，A 公司按原出资比例将资本公积 1 000 000 元转增资本。A 公司会计分录如下：借：资本公积1 000 000贷：实收资本甲600 00
161、0乙250 000丙150 000【例【例 4-54-5】A 公司 2001 年 12 月 31 日的股本为 100 000 000 股，面值为 1 元，资本公积(股本溢价)30 000000 元，盈余公积 40 000 000 元。经股东大会批准，A 公司以现金回购本公司股票 20 000 000 股并注销。假定 A 公司按每股 2 元回购股票，不考虑其他因素，A 公司的会计处理如下：(1)回购本公司股票时：借：库存股40 000 000贷：银行存款40 000 000(2)注销本公司股票时：借：股本20 000 000资本公积股本溢价20 000 000贷：库存股40 000 000【例【
162、例 4-64-6】承【例 4-5】，假定 A 公司按每股 3 元回购股票，其他条件不变，A 公司的会计处理如下：北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968950(1)回购本公司股票时：借：库存股60 000 000贷：银行存款60 000 000(2)注销本公司股票时：借：股本20 000 000资本公积股本溢价30 000 000盈余公积10 000 000贷：库存股60 000 000【例【例 4-74-7】承【例 4-5】，假定 A 公司按每股 09 元回购股票
163、，其他条件不变，A 公司的会计处理如下：(1)回购本公司股票时：借：库存股18 000 000贷：银行存款18 000 000(2)注销本公司股票时：借：股本20 000 000贷：库存股18 000 000资本公积股本溢价2 000 000第第二二节节资本公积资本公积一、资本公积概述一、资本公积概述资本公积包括资本溢价（或股本溢价）和其他资本公积（直接计入所有者权益的利得和损失）。资本溢价是指投资者缴付企业的出资额大于其在企业注册资本中所占份额的数额。股本溢价是指股份有限公司溢价发行股票时实际收到的款项超过股票面值总额的数额。直接计入所有者权益的利得和损失是指不应计入当期损益、会导致所有者权
164、益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。二、二、资本溢价资本溢价在企业创立时，投资者认缴的出资额与注册资本一致，一般不会产生资本溢价。但在企业创立后，如有新的投资者加入时，其出资额未必全部作为实收资本处理，投资者投入的资本大于按其投资比例计算的实收资本额部分，企业应记入“资本公积”账户。借：银行存款贷：实收资本（按照双方约定的份额）资本公积资本溢价三、三、股本溢价股本溢价股份有限公司是以发行股票的方式筹集资金的，股票可按面值发行，也可溢价发行，我国目前不准折价发行。与其他类型的企业不同，股份有限公司在成立时可能会溢价发行股票，因而在成立之初，就可能会产生股本溢
165、价。借：银行存款贷：股本（按照面值确定）资本公积股本溢价【注意【注意】股份有限公司发行股票发生的手续费、佣金等交易费用，如果溢价发行股票的，应从溢价中抵扣，冲减资本公积（股本溢价）；无溢价发行股票或溢价金额不足以抵扣的，应将不足抵扣的部分冲减盈余公积和未分配利润。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968951【例【例 4-84-8】A 股份有限公司发行普通股 20 000 000 股，每股面值 1 元，每股发行价格为 5 元。A 公司按发行收入的 1%支付发行手续费
166、、咨询费等费用。假定股票发行成功，发行收入已经全部收到，发行费用已经全部支付，假定不考虑其他因素。A 公司的会计处理如下：借：银行存款99 000 000贷：股本20 000 000资本公积股本溢价79 000 000【例【例 4-94-9 单选题单选题】 甲股份有限公司委托乙证券公司发行普通股， 股票面值总额 4000 万元， 发行总额 16000万元，发行费按发行总额的 2%计算（不考虑其他因素），股票发行净收入全部收到。甲股份有限公司该笔业务记入“资本公积”科目的金额为（）万元。A.4 000B.11 680C.11 760D.12 000【答案】【答案】B B【解析】【解析】该笔业务记
167、入“资本公积”科目的金额=16 000-4 000-16 0002%=11 680(万元)。第第三三节节留存收益留存收益留存收益包括盈余公积和未分配利润两类。一、盈余公积一、盈余公积的核算的核算1盈余公积的提取盈余公积是指企业按照有关规定从净利润中提取的积累资金。盈余公积包括法定盈余公积和任意盈余公积。根据公司法有关规定，公司制企业应按照净利润（减弥补以前年亏损）的 10%提取法定盈余公积。法定盈余公积累计额已达注册资本的 50%时可以不再提取。值得注意的是，在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。借：利润分配提取法定盈余公积、任意盈余公积贷：盈余公积法定盈余公积、任意盈余
168、公积2盈余公积弥补亏损企业经股东大会或类似机构决议，用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积”账户，贷记“利润分配盈余公积补亏”账户。借：盈余公积贷：利润分配盈余公积补亏3盈余公积转增资本经股东大会决议，企业可将盈余公积转增资本或股本。用盈余公积转增资本或股本后，留存的盈余公积不得少于（转增前）注册资本的 25%。借：盈余公积贷：实收资本、股本4用盈余公积发放现金股利或利润借：盈余公积贷：应付股利5盈余公积的用途：弥补亏损、转增资本或股本、发放现金股利或利润。【例【例 4 4- -1010】长江股份公司 2010 年的税后利润为 23 000 000 元，根据公司法的规定，按 10%是我比例提取法定
169、盈余公积。同时，公司章程规定，按 5%的比例计提任意盈余公积。编制会计分录如下：借：利润分配提取法定盈余公积2 300 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968952提取任意盈余公积1 150 000贷：盈余公积法定盈余公积2 300 000任意盈余公积1 150 000【例【例 4 4- -1111】经股东大会批准，E 股份有限公司用以前年提取的盈余公积弥补当年亏损，当年弥补亏损的数额为 300 000 元。假定不考虑其他因素，E 公司的会计分录如下：借：盈
170、余公积300 000贷：利润分配盈余公积补亏300 000【例【例 4 4- -1212】F 股份公司为了扩大经营规模，经股东大会批准，将 600 000 元盈余公积转增股本。假定不考虑其他因素，F 公司的会计分录如下：借：盈余公积600 000贷：股本600 000二、未分配利润二、未分配利润企业应设置“本年利润”账户，期末将各损益类账户的余额转入“本年利润”账户。结转后，“本年利润”账户如为贷方余额，即为当期实现的利润；如为借方余额，则为当期发生的亏损。年度终了应将“本年利润”账户的余额转入“利润分配未分配利润”账户，年终结转后“本年利润”账户无余额。1当期实现盈利借：本年利润贷：利润分配
171、未分配利润2当期亏损借：利润分配未分配利润贷：本年利润3计提盈余公积借：利润分配提取法定盈余公积、任意盈余公积贷：盈余公积法定盈余公积、任意盈余公积借：利润分配未分配利润贷：利润分配提取法定盈余公积、任意盈余公积4分配现金股利或利润借：利润分配应付现金股利贷：应付股利借：利润分配未分配利润贷：利润分配应付现金股利5.宣告股票股利时不需作会计分录支付股票股利：借：利润分配转作股本的股利贷：股本借：利润分配未分配利润贷：利润分配转作股本的股利【注意】【注意】1.期末，只有“利润分配未分配利润”有余额，“本年利润”、“利润分配”的其他明细科目期末都得转入利润分配未分配利润。2.“利润分配未分配利润”
172、明细科目的余额就是资产负债表中的未分配利润的填写金额。【例【例4-134-13多选题】多选题】下列各项，不会引起所有者权益总额发生增减变动的有（）。A.宣告发放股票股利B.资本公积转增资本北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968953C.盈余公积转增资本D.接受投资者追加投资【答案】ABC【例【例 4-144-14 单选题】单选题】某公司 2009 年初所有者权益总额为 1 360 万元，当年实现净利润 450 万元，提取盈余公积 45 万元，向投资者分配现金股利
173、200 万元，本年内以资本公积转增资本 50 万元，投资者追加现金投资 30 万元。该公司年末所有者权益总额为（）万元。A.1 565B.1 595C.1 640D.1 795【答案】C【解析】以资本公积转增资本、提取盈余公积是所有者权益内部项目的变化，并不影响所有者权益总额，向投资者分配利润减少所有者权益总额，实现净利润、接受现金投资增加所有者权益，因此该企业年末所有者权益总额为 1 360+450-200+30=1 640（万元） 。【例【例4-154-15多选题】多选题】下列各项中，年度终了需要转入“利润分配未分配利润”科目的有（）。A.本年利润B.利润分配应付现金股利C.利润分配盈余公
174、积补亏D.利润分配提取法定盈余公积【答案】ABCD【例【例 4-164-16】B 公司 2008 年 1 月 1 日的所有者权益为 2 000 万元（其中：股本为 1 500 万元，资本公积为 100 万元，盈余公积为 100 万元，未分配利润为 300 万元）。B 公司 2008 年实现净利润为 200 万元，按实现净利润的 10提取法定盈余公积金。2009 年 B 公司发生亏损 50 万元，用以前年度的未分配利润每股分派现金股利 0.1 元，每 10 股分派股票股利 1 股。B 公司应编制如下会计分录结转 2008 年实现净利 200 万元：借：本年利润200贷：利润分配未分配利润200提
175、取盈余公积：借：利润分配提取法定盈余公积20贷：盈余公积法定盈余公积20借：利润分配未分配利润20贷：利润分配提取法定盈余公积20结转 2009 年发生亏损 50 万元：借：利润分配未分配利润50贷：本年利润50宣告现金股利：借：利润分配应付现金股利150贷：应付股利150宣告股票股利时不需作会计分录。支付股票股利：借：利润分配转作股本的股利150贷：股本150结转未分配利润：借：利润分配未分配利润300贷：利润分配应付现金股利150转作股本的股利150(2)B 公司 2009 年 12 月 31 日所有者权益的余额股本 1 650 万元资本公积 100 万元盈余公积 120万元未分配利润 1
176、30 万元2 000 万元。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968954第第五五章章收入收入、费用和利润费用和利润第一节第一节收入收入一、收入一、收入的概念的概念和分类和分类收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。企业代第三方收取的款项，应当作为负债处理，不应当确认为收入。主营业务收入：销售产品所得，提供工业性劳务所得收入其他业务收入：出售原材料、出租固定资
177、所得、出租无形资产所得收入不包括：出售固定资产、出售无形资产、取得政府补助利得、投资收益。二、二、销售商品收入的销售商品收入的核算核算1.销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。2.交款提货销售商品的，在开出发票账单收到货款时确认收入。3.采用预收货款方式销售商品的，应该在发出商品的时候确认收入4.采用分期收款方式销售商品的，在发出商品的时候就可以确认收入。5.委托代销方式销售商品，应该在收到代销清单时确认收入。借：应收账款、应收票据等贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：库存商品借：银行存款财务费用贷：应收账款【例【例 5 5- -1 1】某企业于
178、2010 年 2 月 16 日销售一批商品，增值税专用发票上注明售价为 100 000 元，增值税税额为 17 000 元；款项暂未收到，但已符合收入确认条件，确认为收入。该批商品的成本为 70 000 元。编制会计分录如下：借：应收账款117 000贷：主营业务收入100 000应交税费应交增值税（销项税额）17 000借：主营业务成本70 000贷：库存商品70 000（一）（一）商业折扣的会计处理商业折扣的会计处理商业折扣，是指企业为了促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。销售商品涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。北京森科培训机构2012 注册会计师考
179、试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968955（二）（二）现金折扣的会计处理现金折扣的会计处理销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额。现金折扣在实际发生时计入当期损益（财务费用）。【例【例 5 5- -2 2】某企业 2010 年 3 月 1 日销售一批商品，增值税专用发票上注明商品售价 20 000 元，增值税3 400 元，企业在合同中规定的现金折扣条件为：2/10，1/20，n/30。（假定计算现金折扣时不考虑增值税。 ）（1）3 月 1 日销售实现时，应按总售价
180、确认收入，编制会计分录如下：借：应收账款23 400贷：主营业务收入20 000应交税费应交增值税（销项税额）3 400（2）不同付款时间下，取得货款时的会计处理：买方 10 天内付款。3 月 8 日买方付清货款，按售价 20 000 元的 2%享受 400 元的现金折扣，实际付款23 000 元。编制会计分录如下：借：银行存款23 000财务费用400贷：应收账款23 400买方 10 天以后，20 天以内付款。3 月 19 日买方付清货款，按售价 20 000 元的 1%享受 200 元的现金折扣，实际付款 23 200 元。编制会计分录如下借：银行存款23 200财务费用200贷：应收账
181、款23 400买方 20 天以后付款。3 月 30 日买方付清货款，则应按全额收款。编制会计分录如下借：银行存款23 400贷：应收账款23 400（三）（三）销售折让的会计处理销售折让的会计处理销售折让是指企业因售出产品质量不合格等原因而在售价上给予的减让。对于企业在销售收入确认之后发生的销售折让时（除资产负债表日后事项外），冲减当期的收入，如按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费应交增值税”账户的“销项税额”专栏。销售折让属于资产负债表日后事项的，适用会计准则第 29 号资产负债表日后事项。借：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）贷：应收账款、银行存款【例【例 5
182、5- -3 3】某企业销售一批商品，增值税专用发票上注明的商品售价为 300 000 元，增值税税额 51 000元，货到后买方发现商品质量不合格，要求在价格上给予 3%的折让。其会计处理如下：（1）销售实现时:借：应收账款351 000贷：主营业务收入300 000应交税费应交增值税（销项税额）51 000（2）发生销售折让时：借：主营业务收入9 000（300 0003%）应交税费应交增值税（销项税额）1 530贷：应收账款10 530（3）实际收到款项时：借：银行存款340 470贷：应收账款340 470北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区
183、善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968956( (四四) )销售退回的会计处理销售退回的会计处理销售退回是指企业售出的商品，由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。如企业确认收入后，又发生销售退回的，不论是当年销售的，还是以前年度销售的（除资产负债表日后事项外），一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本；如该项销售已经发生现金折扣或销售折让的，应在退回当月一并调整；企业发生销售退回时，如按规定允许扣减当期销项税额的，应同时用红字冲减“应交税费应交增值税”账户的“销项税额”专栏。销售退回属于资产负债表日后事项的，适用会计准则第
184、 29 号资产负债表日后事项。借：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）贷：应收账款、银行存款财务费用借：库存商品贷：主营业务成本【例【例 5 5- -4 4】某企业 2007 年 12 月 26 日销售商品一批，售价 500 000 元，增值税税额是 85 000 元，成本为 330 000 元。2008 年 2 月 8 日，该批商品因质量不合格被退回，货款已退回购货方，编制会计处理如下：（1）销售实现时：借：应收账款585 000贷：主营业务收入500 000应交税费应交增值税（销项税额）85 000借：主营业务成本330 000贷：库存商品330 000（2）收到货款时借：银行存款5
185、85 000贷：应收账款585 000（3）销售退回时：借：主营业务收入500 000应交税费应交增值税（销项税额）85 000贷：银行存款585 000借：库存商品330 000贷：主营业务成本330 000【例【例 5-55-5 单选题】单选题】某企业某月销售商品发生商业折扣 20 万元、现金折扣 15 万元、销售折让 25 万元。该企业上述业务计入当月财务费用的金额为（）万元。A.15B.20C.35D.45【答案】B（五）采用支付手续费方式委托代销商品（五）采用支付手续费方式委托代销商品委托方在发出商品时不能确认销售收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确认收入，同时将应支付的手续费计
186、入销售费用。1.发出商品时：借：委托代销商品贷：库存商品2.收到代销清单时：借：应收账款贷：主营业务收入北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968957应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本贷：委托代销商品借：销售费用贷：应收账款3.收到货款时：借：银行存款贷：应收账款【例【例 5-65-6】甲公司委托丙公司销售商品 200 件，商品已经发出，每件成本为 60 元。合同约定丙公司应按每件 100 元对外销售，甲公司按售价的 10%向丙公司支付手续费。丙公司对外
187、实际销售 100 件，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为 10 000 元，增值税税额为 1 700 元，款项已经收到。甲公司收到丙公司开具的代销清单时， 向丙公司开具一张相同金额的增值税专用发票。 假定甲公司发出商品时纳税义务尚未发生；甲公司采用实际成本核算，甲公司的会计处理如下：(1)发出商品时：借：委托代销商品12 000贷：库存商品12 000(2)收到代销清单时：借：应收账款11 700贷：主营业务收入10 000应交税费应交增值税(销项税额)1 700借：主营业务成本6 000贷：委托代销商品6 000借：销售费用1 000贷：应收账款1 000(3)收到丙公司支付的货款时：借
188、：银行存款10 700贷：应收账款10 700【例【例 5-75-7 单选题单选题】企业采用支付手续费方式委托代销商品，委托方确认商品销售收入的时间是（）。A.签订代销协议时B.发出商品时C.收到代销清单时D.收到代销款时【答案】C三、三、其他业务收入其他业务收入1销售原材料的收益借：应收账款、银行存款等贷：其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额）借：其他业务成本贷：原材料2出租固定资产形成的收益借：应收账款、银行存款等贷：其他业务收入借：其他业务成本贷：累计折旧北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010
189、-62416544400-019-968958【例【例 5 5- -8 8】某企业销售一批材料，开出的增值税专用发票上注明的售价为 10 000 元，增值税税额为 1 700元，款项已由银行收妥。该批材料的实际成本为 8 000 元。其会计处理如下：（1）确认原材料销售收入：借：银行存款11 700贷：其他业务收入10 000应交税费应交增值税（销项税额）1 700（2）结转已销原材料的实际成本借：其他业务成本8 000贷：原材料8 000四、四、提供劳务收入提供劳务收入（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务对于次就能完成的劳务， 或在同一会计期间内开始并
190、完成的劳务， 应在提供劳务交易完成时确认收入。发生劳务支出时：借：劳务成本贷：银行存款等劳务完成时：借：应收账款、银行存款贷：主营业务收入、其他业务收入借：主营业务成本、其他业务成本贷：劳务成本【例【例 5-95-9】 甲公司于 2009 年 3 月 10 日接受一项设备安装任务， 该安装任务可一次完成， 合同总价款 9 000元，实际发生安装成本 5 000 元。假定安装业务属于甲公司的主营业务。甲公司应在安装完成时作如下会计分录：借：劳务成本5 000贷：银行存款等5 000借：应收账款(或银行存款)9 000贷：主营业务收入9 000借：主营业务成本5 000贷：劳务成本5 000（二）
191、劳务的开始和完成分属不同的会计期间（二）劳务的开始和完成分属不同的会计期间如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法完工百分比法确认提供劳务收入。同时满足下列条件的，提供劳务交易的结果能够可靠估计：（1）收入的金额能够可靠地计量；（2）相关的经济利益很可能流入企业；（3）交易的完工进度能够可靠地确定。交易的完工进度的确认方法可以选用：已完工作的测量，要由专业的测量师对已经提供的劳务进行测量；已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；已经发生的成本占估计总成本的比例。（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。本年应确认的收入=
192、总收入完工百分比以前年度已确认的收入本年应确认的成本=总成本完工百分比以前年度已确认的成本【例【例 5-105-10 单选题】单选题】某企业 2010 年 10 月承接一项设备安装劳务，劳务合同总收入为 200 万元，预计合北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968959同总成本为 140 万元，合同价款在签订合同时已收取，采用完工百分比法确认劳务收入。2010 年已确认劳务收入 80 万元，截至 2011 年 12 月 31 日，该劳务的累计完工进度为 60%。20
193、11 年该企业应确认的劳务收入为（）万元。A.36B.40C.72D.120【答案答案】B B【解析解析】2011 年该企业应确认的劳务收入200608040（万元）【例【例 5-115-11】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 17%，商品销售价格不含增值税；确认销售收入时逐笔结转销售成本。2010 年 12 月份，甲公司发生如下经济业务：(1)12 月 2 日，向乙公司销售 A 产品，销售价格为 600 万元，实际成本为 540 万元。产品已发出，款项存入银行。(2)12 月 8 日，收到丙公司退回的 B 产品并验收入库，当日支付退货款并收到经税务机关出具的开具红字增值税专用发票
194、通知单。该批产品系当年 8 月份售出并己确认销售收入，销售价格为 200 万元，实际成本为 120 万元。(3)12 月 10 日，与丁公司签订为期 6 个月的劳务合同，合同总价款为 400 万元，待完工时一次性收取。至 12 月 31 日，实际发生劳务成本 50 万元(均为职工薪酬)，估计为完成该合同还将发生劳务成本 150 万元。假定该项劳务交易的结果能够可靠估计，甲公司按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完工进度。该劳务不属于增值税应税劳务。(4)12 月 31 日，将本公司生产的 C 产品作为福利发放给生产工人，市场销售价格为 80 万元，实际成本为 50 万元。假定除上述资料
195、外，不考虑其他相关因素。要求：根据上述资料，逐项编制甲公司相关经济业务的会计分录。(答案中的金额单位用万元表示)甲公司应编制如下会计分录：(1)借：银行存款702贷：主营业务收入600应交税费应交增值税(销项税额)102借：主营业务成本540贷：库存商品540(2)借：主营业务收入200应交税费应交增值税(销项税额)34贷：银行存款234借：库存商品120贷：主营业务成本120(3)借：劳务成本50贷：应付职工薪酬50完工程度=50/(50+150)=25%借：应收账款100贷：主营业务收入100借：主营业务成本50贷：劳务成本50(4)借：生产成本93.6贷：应付职工薪酬93.6借：应付职工
196、薪酬93.6北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968960贷：主营业务收入80应交税费应交增值税(销项税额)13.6借：主营业务成本50贷：库存商品50第二节第二节费用费用一、一、费用的概念和内容费用的概念和内容费用是指企业在日常活动中发生的，会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益总流出。费用包括成本费用和期间费用。成本费用主要包括营业成本、营业税金及附加。营业成本主要包括主营业务成本和其他业务成本。期间费用包括销售费用、管理费用和财务费用。二、主
197、营业务成本二、主营业务成本主营业务成本是指企业确认销售商品、提供劳务等经常性活动所发生的成本。企业在确认销售商品、提供劳务等主营业务收入时，或在月末将已销售商品、已提供劳务的成本转入主营业务成本。【例【例 5-125-12】208 年 1 月 20 日甲公司向乙公司销售一批产品，开出的增值税专用发票上注明售价为 200000 元，增值税额为 34 000 元；甲公司已收到乙公司支付的货款 234 000 元，并将提货单送交乙公司；该批产品成本为 190 000 元。甲公司应编制如下会计分录：（1）销售实现时：借：银行存款234 000贷：主营业务收入200 000应交税费应交增值税（销项税额）
198、34 000借：主营业务成本190 000贷：库存商品190 000三、其他业务成本三、其他业务成本其他业务成本是指企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的成本，包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、投资性房地产的折旧额或摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。【例【例 5-135-13】208 年 5 月 2 日，某公司销售一批原材料，开具的增值税专用发票上注明的售价为 10 000元，增值税税额为 1 700 元，款项已由银行收妥。该批原材料的实际成本为 7 000 元。该公司应编制如下会计分录：借：银行存款11 700贷：其他业务收入10 000应交税费应
199、交增值税（销项税额）1 700借：其他业务成本7 000贷：原材料7 000四、四、营业税金及附加营业税金及附加营业税金及附加是指企业经营活动应负担的相关税费，包括营业税、消费税，城市维护建设税、资源税和教育费附加等。（不包括增值税、房产税、车船税、土地使用税、印花税）1.计算应交税费时：借：营业税金及附加北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968961贷：应交税费应缴营业税、消费税、城建税等2.实际缴纳税费时：借：应交税费应缴营业税、消费税、城建税等贷：银行存款【例
200、【例 5-145-14】某公司 208 年 2 月 1 日取得应纳消费税的销售商品收入 3 000 000 元，该产品适用的消费税税率为 25%。（1）计算应交消费税税额 750 000 元：借：营业税金及附加750 000贷：应交税费应交消费税750 000（2）缴纳消费税时：借：应交税费应交消费税750 000贷：银行存款750 000【例【例 5-155-15】某公司 208 年 1 月 1 日对外提供运输业务，取得劳务收入 200 000 元，营业税税率 3%，款项已存入银行。该公司编制如下会计分录：（1）收到款项时：借：银行存款200 000贷：主营业务收入200 000（2）计算应
201、交营业税 6 000 元：借：营业税金及附加6 000贷：应交税费应交营业税6 000（3）交纳营业税时：借：应交税费应交营业税6 000贷：银行存款6 000五、五、销售费用销售费用销售费用是指企业在销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各项费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用以及发生的与专设销售机构相关的固定资产修理费用等后续支出，均应在发生时计入销售费用。委托代销支付的手续费应计入销售费用。【例【例 5 5- -1616】某公司为宣传
202、新产品发生广告费 60 000 元，均以银行存款支付。编制会计分录如下：借：销售费用60 000贷：银行存款60 000【例【例 5-175-17】某公司销售部门 208 年 8 月份共发生费用 220 000 元，其中，销售人员薪酬 100 000 元，销售部专用办公设备折旧费 50 000 元，业务费 70 000 元（用银行存款支付）。该公司应编制如下会计分录：借：销售费用220 000贷：应付职工薪酬100 000累计折旧50 000银行存款70 000六、六、管理费用管理费用管理费用是指企业为组织和管理生产经营活动而发生的各种管理费用，包括企业在筹建期间发生的开办费、董事会和行政管理
203、部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工薪酬、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968962土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，应在发生时计入管理费用
204、。【例【例 5 5- -1818】企业用库存现金支付业务招待费 600 元。编制会计分录如下：借：管理费用600贷：银行存款600【例【例 5-195-19】某公司行政部门 2008 年 9 月份共发生费用 224 000 元，其中，行政人员薪酬 150 000 元，行政部专用办公设备折旧费 45 000 元，报销行政人员差旅费 21 000 元（假定报销人员均未预借差旅费），其他办公、水电费 8 000 元（均用银行存款支付）。该公司应编制如下会计分录：借：管理费用224 000贷：应付职工薪酬150 000累计折旧45 000库存现金21 000银行存款8 000七、七、财务费用财务费用财
205、务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑差额以及相关的手续费、企业发生或收到的现金折扣等。【例【例 5 5- -2020】某企业转账支付金融机构手续费 500 元。编制会计分录如下借：财务费用500贷：银行存款500【例【例 5-215-21】某公司 208 年 4 月 30 日用银行存款支付本月应负担的短期借款利息 24 000 元。该公司应编制如下会计分录：借：财务费用利息支出24 000贷：银行存款24 000【例【例 5-225-22 多选题】多选题】下列各项中，工业企业应计入其他业务成本的有()。A.销售材料的成本B.出售单独计价包装物
206、的成本C.出租包装物的成本D.经营租赁出租设备计提的折旧【答案】ABCD【例【例 5-235-23 单选题】单选题】2010 年 5 月，甲公司销售商品实际应交增值税 38 万元、应交消费税 20 万元，提供运输劳务实际应交营业税 15 万元;适用的城市维护建设税税率为 7%，教育费附加为 3%，假定不考虑其他因素，甲公司当月应列入利润表“营业税金及附加”项目的金额为()万元。A.7.3B.38.5C.42.3D.80.3【答案】C【解析】计入“营业税金及附加”科目的金额为=20+15+(38+20+15)(7%+3%)=42.3(万元)【例【例 5-245-24 单选题】单选题】下列各项中，
207、不应计入销售费用的是（）。A.已售商品预计保修费用B.为推广新产品而发生的广告费用C.随同商品出售且单独计价的包装物成本D.随同商品出售而不单独计价的包装物成本【答案】C【解析】随同商品出售且单独计价的包装物成本，计入“其他业务成本”；随同商品出售而不单独计价的包装物成本，计入“销售费用”。【例【例 5-255-25 单选题】单选题】下列各项中，应列入利润表“管理费用”项目的是（）。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968963A.计提的坏账准备B.出租无形资产的摊
208、销额C.支付中介机构的咨询费D.处置固定资产的净损失【答案】C【解析】支付中介机构的咨询费记入到管理费用中。选项 A 计提的坏账准备记入到资产减值损失，选项B 出租无形资产的摊销额记入到其他业务成本，选项 D 处置固定资产的净损失计入到营业外支出中。【例【例 5-265-26 单选题】单选题】下列各项中，应计入管理费用的是()。A.预计产品质量保证损失B.聘请中价机构年报审计费C.专设售后服务网点的职工薪酬D 企业负担的生产职工养老保险费【答案】B【解析】选项 A，预计产品质量保证损失计入“销售费用”科目。选项 B，聘请中介机构年报审计费计入“管理费用”。专设销售部门服务网点的职工薪酬计入“销
209、售费用”。企业负担的生产职工的养老保险费计入“生产成本”。【例【例 5-275-27 多选题】多选题】下列各项中，应计入财务费用的有()。A.银行承兑汇票手续费B.购买交易性金融资产手续费C.外币应收账款汇兑损失D.商业汇票贴现发生的贴现息【答案】ACD【解析】 财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用， 包括利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生或收到的现金折扣等。而交易性金融资产手续费应当计入投资收益。【例【例 5-285-28 多选题】多选题】下列各项中，应计入期间费用的有()。A.销售商品发生的销售折让B.销售商品发生的售后服务费C.销售商品发生的商
210、业折扣D.委托代销商品支付的手续费【答案】BD【解析】选项 A 冲减收入和税金，选项 C 在确认收入时扣除，不影响会计处理。第第三三节节利润利润一、利润一、利润的构成的构成利润是企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得或损失等。企业的利润一般分为营业利润、利润总额和净利润三个部分：（一）营业利润（一）营业利润营业利润=营业收入营业成本营业税金及附加管理费用销售费用财务费用资产减值损失 +公允价值变动收益（或-公允价值变动损失）+投资收益（或-投资损失）营业收入是指企业经营业务所确认的收入总额，包括主营业务收入和其他业务收入。营业成本是指企业经营业务所发生的
211、实际成本总额，包括主营业务成本和其他业务成本。（二）（二）利润总额利润总额利润总额=营业利润+营业外收入营业外支出营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失。（三）（三）净利润净利润净利润=利润总额所得税费用所得税费用是指企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。【例【例 5-295-29 单选题单选题】某企业 209 年 2 月主营业务收入为 100 万元，主营业务成本为 80 万元，管理费用为 5 万元，资产减值损失为 2 万元，投资收益为 10 万元。假定不考虑其他因素，该企业当月的营业利润为（）万元。北京森科培
212、训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968964A.13B.15C.18D.23【答案】D【例【例 5-305-30 多选题】多选题】下列各项中，影响当期营业利润的有()。A.所得税费用B.固定资产处置利得C.销售商品收入D.投资性房地产公允价值变动收益【答案】CD二、营业外收支二、营业外收支营业外收入和营业外支出是指与企业正常生产经营活动没有直接联系的各项收支。（一）营业外收入的核算（一）营业外收入的核算营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得，主要包括非流动
213、资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助利得、盘盈利得（无法查明原因的现金盘盈）、捐赠利得、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项等等。【例【例 5-315-31】某公司取得罚款收入 60 000 元，存入银行。编制会计分录如下：借：银行存款60 000贷：营业外收入60 000【例【例 5-325-32】某企业将固定资产报废清理的净收益 8 000 元转作营业外收入。应编制如下会计分录：借：固定资产清理8 000贷：营业外收入8 000【例【例 5-335-33】某企业在现金清查中盘盈 200 元，按管理权限报经批准后转入营业外收入，应编制如下会计分录：借
214、：待处理财产损溢200贷：营业外收入200（二）营业外支出的核算（二）营业外支出的核算营业外支出是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项损失，主要包括非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、罚款支出、盘亏损失（意外损失）、公益性捐赠支出等。【例【例 5 5- -3434】某企业未按合同约定时间交货，支付违约金 8 000 元。编制会计分录如下：借：营业外支出8 000贷：银行存款8 000【例【例 5-355-35】某企业将已经发生的原材料意外灾害损失 270 000 元，经批准全部转作营业外支出。应编制如下会计分录：借：营业外支出270 000贷：待处理财产损溢270 00
215、0【例【例 5-365-36 单选题】单选题】下列各项中，不应计入营业外收入的是（）。A.债务重组利得B.处置固定资产净收益C.收发差错造成存货盘盈D.确实无法支付的应付账款【答案】C【例【例 5-375-37 单选题】单选题】下列交易或事项，不应确认为营业外支出的是（）。A.公益性捐赠支出B.无形资产出售损失C.固定资产盘亏损失D.固定资产减值损失【答案】D三、所得税费用的核算三、所得税费用的核算北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968965所得税费用=当期所得税
216、+递延所得税（费用）（一）当期所得税的计算（一）当期所得税的计算当期所得税即为本期应交所得税。当期所得税=应纳税所得额企业所得税税率=（税前会计利润纳税调整增加额纳税调整减少额）企业所得税税率纳税调整增加额主要包括税法规定允许扣除项目中，企业已计入当期费用但超过税法规定扣除标准的金额（如超过税法规定标准的职工福利费、工会经费、职工教育经费、业务招待费、公益性捐赠支出、广告费和业务宣传费等），以及企业已计入当期损失但税法规定不允许扣除项目的金额（如税收滞纳金、罚款、罚金、计提的各种资产的减值准备）。纳税调整减少额主要包括按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如国债利息收入、前五年内的未弥补亏
217、损等。职工福利费、工会经费、职工教育经费的扣除限额：工资的 14%、2%、2.5%。业务招待费：按照发生额的 60扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的 5。广告费和业务宣传费：销售（营业）收入的 15%以内据实扣除。公益性捐赠支出：在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。（二）递延所得税（二）递延所得税（费用费用）的计算的计算递延所得税包括递延所得税资产和递延所得税负债。递延所得税=（递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额）-（递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额）递延所得税资产发生额=递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额递延所得税资产
218、发生额为正数，计入借方。递延所得税资产发生额为负数，计入贷方。递延所得税负债发生额=递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额递延所得税负债发生额为正数，计入贷方。递延所得税负债发生额为负数，计入借方。借：所得税费用递延所得税资产贷：应交税费应交所得税递延所得税负债【例【例 5-385-38】甲公司 2009 年度按企业会计准则计算的税前会计利润为 19 800 000 元，所得税税率为 25%。甲公司全年实发工资为 2 000 000 元，职工福利费 300 000 元，工会经费 50 000 元，职工教育经费 100 000元；经查，甲公司当年营业外支出中有 120 000 元为税款滞
219、纳罚金。假定甲公司全年无其他纳税调整因素。纳税调整数=（300 000-280 000）+（50 000-40 000）+（100 000-50 000）+120 000=200 000(元)应纳税所得额=19 800 000+200 000=20 000 000(元)当期应交所得税额=20 000 00025%=5 000 000(元)【例【例 5-395-39】承【例 5-38】，甲公司递延所得税负债年初数为 400 000 元，年末数为 500 000 元，递延所得税资产年初数为 250 000 元，年末数为 200 000 元。甲公司的会计处理如下；递延所得税费用=(500 000-4
220、00 000)+(250 000-200 000)=150 000(元)所得税费用=当期所得税+递延所得税费用=5 000 000+150 000=5 150 000(元)借：所得税费用5 150 000贷：应交税费应交所得税5 000 000递延所得税负债100 000递延所得税资产50 000【例【例 5-405-40 单选题】单选题】某企业 2010 年度利润总额为 1 800 万元，其中本年度国债利息收入 200 万元，已计入营业外支出的税收滞纳金 6 万元；企业所得税税率为 25%。假定不考虑其他因素，该企业 2010 年度所得税费用为（）万元。A.400B.401.5北京森科培训机
221、构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968966C.450D.498.5【答案】B【解析】该企业 2010 年度所得税费用（1 800200+6）25401.5（万元）【例【例 5-415-41】甲企业 2010 年度利润总额为 900 万元，应纳税所得额为 1000 万元。该企业适用的所得税税率为 25%。甲企业递延所得税资产年初数为 200 万元，年末数为 300 万元；递延所得税负债年初数为 100 万元，年末数为 300 万元。要求：（1）计算甲企业 2010 年度应交所得
222、税额；（2）计算甲企业 2010 年递延所得税；（3）计算甲企业 2010 年度所得税费用；（4）编制甲企业 2010 年所得税的会计分录；（5）计算甲企业 2010 年度实现的净利润；（6）编制甲企业年末结平“所得税费用”科目的会计分录。（答案中的金额单位用万元表示）甲企业应进行如下结算和编制如下分录：（1）甲企业 2010 年应交所得税=1 00025%=250（万元）（2）甲企业 2010 年递延所得税=（300-100）-（300-200）=100（万元）（3）甲企业 2010 年所得税费用=250+100=350（万元）（4）借：所得税费用350递延所得税资产100贷：应交税费应交所
223、得税250递延所得税负债200（5）甲企业 2010 年净利润=900-350=550（万元）（6）借：本年利润350贷：所得税费用350四、本年利润四、本年利润（一）期末结转各项收入、利得类科目的账务处理（一）期末结转各项收入、利得类科目的账务处理期末，企业应将计入当期损益的各项收入、利得类科目的余额转入“本年利润”科目的贷方。借：主营业务收入、其他业务收入、营业外收入、投资收益等贷：本年利润（二）期末结转各项费用、损失类科目的账务处理（二）期末结转各项费用、损失类科目的账务处理期末，企业应将计入当期损益的各项费用、损失类科目的余额转入“本年利润”科目的借方。借：本年利润贷：主营业务成本、其
224、他业务成本、营业税金及附加、管理费用、销售费用、财务费用、资产减值损失、所得税费用等（三）结转（三）结转“本年利润本年利润”科目科目年度终了，将“本年利润”科目的余额转入“利润分配未分配利润”科目。借：本年利润贷：利润分配未分配利润【例【例 5 5- -4242】某企业 2010 年有关损益类科目的年末余额如下（该企业年末一次结转损益类科目）：账户名称结账前余额（元）借方贷方主营业务收入5 500 000其他业务收入600 000投资收益800 000营业外收入40 000主营业务成本3 500 000北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1
225、 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968967其他业务成本390 000营业税金及附加70 000销售费用460 000管理费用830 000财务费用180 000营业外支出470 000所得税费用330 000（1）结转各项收入与收益：借：主营业务收入5 500 000其他业务收入600 000投资收益800 000营业外收入40 000贷：本年利润6 940 000（2）结转各项成本、费用或支出：借：本年利润6 230 000贷：主营业务成本3 500 000其他业务成本390 000营业税金及附加70 000销售费用460 000管理费用830 00
226、0财务费用180 000营业外支出470 000所得税费用330 000（3）将“本年利润”账户余额转入“利润分配未分配利润”账户：借：本年利润710 000贷：利润分配未分配利润710 000【例【例 5-435-43】承【例 5-42】，该企业董事会决议，经股东大会批准，按税后利润的 10%提取法定盈余公积，按提取法定盈余公积之后剩余净利润的 80%向投资者分配现金股利，编制会计分录如下：（1）提取法定盈余公积：借：利润分配提取法定盈余公积71 000贷：盈余公积法定盈余公积71 000（2）向投资者分配 511 200 元：借：利润分配应付现金股利511 200贷：应付股利511 200
227、（3）将利润分配账户下的其他明细账户的余额转入本账户的未分配利润明细账户：借：利润分配未分配利润582 200贷：利润分配提取法定盈余公积71 000应付现金股利511 200北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968968第第六六章章财务报表财务报表第一节第一节财务报表概述财务报表概述一、财务报表的概念一、财务报表的概念及其及其目标目标财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。企业编制财务报表的目标，是向财务报表使用者提供与企业财务状况、经营成果和现
228、金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务报表使用者作出经济决策。二、财务报表的组成二、财务报表的组成根据 企业会计准则第 30 号财务报表列报 的规定， 一套完整的财务报表至少应当包括“四表一注”，即：资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益（或股东权益）变动表以及附注。第二节第二节资产负债表资产负债表一、资产负债表的概念一、资产负债表的概念资产负债表是反映企业某一特定日期财务状况的报表。它是根据“资产负债所有者权益”这一会计恒等式，依照一定的分类标准和顺序，将企业在一定日期的资产、负债、所有者权益等项目予以适当编排而成。资产负债表主要有账户式和报告式两种。根据我
229、国企业会计准则的规定，我国企业的资产负债表采用账户式结构。二二、资产负债表编制的基本方法、资产负债表编制的基本方法资产负债表分别按“年初余额”和“期末余额”设专栏，以便进行比较。“年初余额”栏内各项数字，应根据上年末资产负债表的“期末余额”栏内所列数字填列。我国企业资产负债表各项目数据的期末余额，主要通过以下几种方式取得：（一）根据总账账户的余额直接填列（一）根据总账账户的余额直接填列资产负债表中的大部分项目，都可以根据相应的总账账户余额直接填列。例如，资产负债表中的“交易性金融资产”、“短期借款”、“交易性金融负债”、“应付票据”、“应付职工薪酬”、“应交税费”、“实收资本”、“资本公积”、
230、“盈余公积”等项目应直接根据总账科目的期末余额填列。（二）根据总账账户的余额计算填列（二）根据总账账户的余额计算填列资产负债表中有些项目需要根据若干个总账账户的期末余额计算填列。例如，资产负债表中的“货币资金”项目应根据“库存现金”、“银行存款”、“其他货币资金”科目期末余额的合计数填列。（三）根据明细账户的余额计算填列（三）根据明细账户的余额计算填列资产负债表中某些项目不能直接根据总账账户的期末余额或几个总账账户余额计算填列，而需要根据有关明细账账户的期末余额计算填列。例如，资产负债表中的“应收账款”项目应根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账借方余额之和减相应“坏账准备”的金额填列；
231、“预收款项”项目应根据“应收账款”和“预收账款”账户所属明细账贷方余额之和填列；“应付账款”项目根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账贷方余额之和填列；“预付款项”项目应根据“应付账款”和“预付账款”账户所属明细账借方余额之和填列。（四）根据总账余额和明细账余额计算填列（四）根据总账余额和明细账余额计算填列例如，资产负债表中的 “长期待摊费用”项目应该根据“长期待摊费用”总账科目的余额减去 “一年内摊销的长期待摊费用”明细金额计算填列，“一年内摊销的长期待摊费用”明细金额记入“一年内到期的非流动资产”项目。北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区
232、善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968969“长期借款”项目应根据“长期借款”总账科目余额扣除“长期借款”科目所属明细科目中将于一年内到期且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款后的金额计算填列。其中将于一年内到期且企业不能自主地将清偿义务展期的长期借款记入“一年内到期的非流动负债”项目。（五）综合运用上述填列方法分析填列（五）综合运用上述填列方法分析填列资产负债表有些项目需要综合运用上述填列方法分析填列，例如，资产负债表中的“存货”项目应根据“原材料”、“库存商品”、“委托加工物资”、“周转材料”、“材料采购”、“在途物资”、“发出商品”、“
233、材料成本差异”等总账科目期末余额的分析汇总数，再减去“存货跌价准备”科目余额后的净额填列。（六）应根据各自总账科目的期末余额减去其备抵科目余额后的净额填列（六）应根据各自总账科目的期末余额减去其备抵科目余额后的净额填列资产负债表中的“应收账款”、“投资性房地产”、“长期股权投资”、“固定资产”、“在建工程”、“无形资产”、“商誉”等项目，应根据各自总账科目的期末余额减去其备抵科目余额后的净额填列。如“固定资产”项目，应根据“固定资产”账户期末余额减去“累计折旧”、“固定资产减值准备”备抵账户余额后的净额填列。“无形资产”项目，应根据“无形资产”账户期末余额减去“累计摊销”、“无形资产减值准备”
234、备抵账户余额后的净额填列。【例【例 6-16-1】某企业 2010 年 12 月 31 日结账后有关科目所属明细科目借贷方余额如表 6-1 所示。表 6-1单位：元科目名称明细科目借方余额合计明细科目贷方余额合计应收账款1 600 000100 000预付账款800 00060 000应付账款400 0001 800 000预收账款600 0001 400 000假如应收账款没有计提坏账准备。要求：计算应收账款、预付账款、应付账款、预收账款在财务报表上列示的金额。该企业计算结果如下：“应收账款”项目金额为：1 600 000+600 000=2 200 000(元)“预付款项”项目金额为：80
235、0 000+400 000=1 200 000(元)“应付账款”项目金额为：60 000+1 800 000=1 860 000(元)“预收款项”项目金额为：1 400 000+100 000=1 500 000(元)【例【例 6-26-2】某企业长期借款情况如表 7-2 所示。表 6-2单位：元借款起始日期借款期限（年）金额（元）2009 年 1 月 1 日31 000 0002007 年 1 月 1 日52 000 0002006 年 6 月 1 日41 500 000要求：计算长期借款在 2009 年财务报表上列示的金额。该企业的计算如下：2009 年 12 月 31 日资产负债表中“长
236、期借款”项目金额为：1 000 000+2 000 000=3 000 000(元)【例【例 6-36-3 单选题单选题】 某企业 2009 年 3 月 31 日结账后的“固定资产”科目余额为 2000 万元， “累计折旧”科目余额为 200 万元，“固定资产减值准备”科目余额为 300 万元。该企业 2009 年 3 月 31 日资产负债表中的“固定资产”项目金额为（）。A.1500B.2000C.1800D.1700【答案】A北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-9
237、68970【例【例6-46-4单选题单选题】 某企业期末“工程物资”科目的余额为1000万元， “发出商品”科目的余额为800万元，“原材料”科目的余额为1 000万元，“材料成本差异”科目的贷方余额为100万元，“存货跌价准备”科目贷方余额为50万元。假定不考虑其他因素，该企业资产负债表中“存货”项目的金额为（）万元。A.1700B.1650C.2650D.2750【答案】B【解析】资产负债表中“存货”项目的金额=800+1 000-100-50=1 650万元。【例【例 6-56-5 综合题综合题】甲上市公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为 17。原材料和库存商品均按实际成本核算，商
238、品售价不含增值税，其销售成本随销售同时结转。2010 年 1 月 1 日资产负债表（简表） 资料如下：资产负债表（简表）编制单位：甲上市公司2010 年 1 月 1 日单位：万元资产年初余额负债和所有者权益年初余额货币资金320.4短期借款200交易性金融资产0应付账款84应收票据24应付票据40应收账款159.2预收款项60预付款项0.16应付职工薪酬4存货368应交税费9.6长期股权投资480应付利息40固定资产1 442长期借款1 008在建工程100实收资本1 600无形资产204盈余公积96长期待摊费用50未分配利润6.16资产总计3 147.76负债和所有者权益总计3 147.76
239、2010 年甲上市公司发生如下交易或事项：（1）以商业承兑汇票支付方式购入材料一批，发票账单已经收到，增值税专用发票上注明的货款为 30万元，增值税额为 5.1 万元。材料已验收入库。（2）委托证券公司购入公允价值为 100 万元的股票，作为交易性金融资产核算。期末交易性金融资产公允价值仍为 100 万元。（3）计算并确认短期借款利息 5 万元。（4）计算并确认坏账准备 8 万元。（5）计提行政管理部门用固定资产折旧 20 万元；摊销管理用无形资产成本 10 万元。（6）销售库存商品一批，该批商品售价为 100 万元，增值税为 17 万元，实际成本为 65 万元，商品已发出。甲公司已于上年预收
240、货款 60 万元，其余款项尚未结清。（7）分配工资费用，其中企业行政管理人员工资 15 万元，在建工程人员工资 5 万元。（8）计提应计入在建工程成本的长期借款利息 20 万元。（9）确认对联营企业的长期股权投资收益 50 万元。（10）计算并确认应交城市维护建设税 3 万元（教育费附加略） 。（11）转销无法支付的应付账款 30 万元。（12）本年度实现利润总额 54 万元，所得税费用和应交所得税均为 18 万元（不考虑其他因素） ；提取盈余公积 3.6 万元。要求：（1）编制甲上市公司 2010 年度上述交易或事项的会计分录（不需编制各损益类科目结转本年利润以及北京森科培训机构2012 注
241、册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968971利润分配的有关会计分录） 。（2）填列甲上市公司 2010 年 12 月 31 日的资产负债表，不需列出计算过程） 。资产负债表（简表）资产负债表（简表）编制单位：甲上市公司2010 年 12 月 31 日单位：万元资产年末余额年初余额负债和所有者权益年末余额年初余额货币资金短期借款交易性金融资产应付账款应收票据应付票据应收账款预收款项预付款项应付职工薪酬存货应交税费长期股权投资应付利息固定资产长期借款在建工程实收资本无形资产盈余公积长期待摊费用未
242、分配利润资产总计负债和所有者权益总计（ “应交税费”科目要求写出明细科目和专栏名称，答案中的金额单位用万元表示） 。甲公司应编制如下会计分录：(1)借：原材料30应交税费应交增值税(进项税额)51贷：应付票据351(2)借：交易性金融资产100贷：其他货币资金100(3)借：财务费用5贷：应付利息5(4)借：资产减值损失8贷：坏账准备8(5)借：管理费用20贷：累计折旧20借：管理费用10贷：累计摊销10(6)借：预收账款117贷：主营业务收入100应交税费应交增值税(销项税额)17借：主营业务成本65贷：库存商品65(7)借：管理费用15贷：应付职工薪酬15借：在建工程5贷：应付职工薪酬5(
243、8)借：在建工程20贷：应付利息20(9)借：长期股权投资50北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968972贷：投资收益50(10)借：营业税金及附加3贷：应交税费应交城建税3(11)借：应付账款30贷：营业外收入30(12)借：所得税费用18贷：应交税费应交所得税18资产负债表资产负债表( (简表简表) )编制单位：甲上市公司2010 年 12 月 31 日单位：万元资产年末余额年初余额负债和所有者权益年末余额年初余额货币资金22043204短期借款200200交
244、易性金融资产1000应付账款5484应收票据2424应付票据75140应收账款20821592预收款项060预付款项016016应付职工薪酬244存货333368应交税费42596长期股权投资530480应付利息6540固定资产14221442长期借款10081008在建工程125100实收资本16001600无形资产194204盈余公积99696长期待摊费用5050未分配利润3856616资产总计320676314776负债和所有者权益总计320676314776第三节第三节利润表利润表一一、利润表的格式、利润表的格式利润表是指反映企业在一定会计期间的经营成果的会计报表。利润表的格式有单步式
245、和多步式两种。按照我国企业会计准则的规定，我国企业的利润表采用多步式。企业可以分如下几个步骤编制利润表：第一步，以营业收入为基础，计算营业利润；营业利润营业收入营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失公允价值变动收益（公允价值变动损失）投资收益（投资损失）第二步，以营业利润为基础，计算利润总额；利润总额营业利润营业外收入营业外支出第三步，以利润总额为基础，计算净利润。净利润利润总额所得税费用第四步，反映每股收益每股收益分为基本每股收益和稀释的每股收益。【例【例 6-66-6 综合题】综合题】长江公司属于工业企业，为增值税一般纳税人，适用 17%的增值税税率，售价中不含增值税。
246、商品销售时，同时结转成本。2011 年 11 月 30 日损益类有关科目的余额如下表所示：单位：万元科目名称借方余额科目名称贷方余额主营业务成本1 000主营业务收入1 750北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968973营业税金及附加14.5其他业务收入50其他业务成本30投资收益40销售费用40营业外收入30管理费用250公允价值变动损益30财务费用20资产减值损失80营业外支出172011 年 12 月份长江公司发生如下经济业务：（1）销售商品一批，增值税专用
247、发票上注明的售价 200 万元，增值税 34 万元，款项尚未收到。该批商品的实际成本为 120 万元。（2）本月发生应付职工薪酬 150 万元，其中生产工人工资 100 万元，车间管理人员工资 10 万元，厂部管理人员工资 25 万元，销售人员工资 15 万元。（4）本月计提管理部门使用的固定资产折旧 20 万元。（5）本月主营业务应交城市维护建设税 5 万元、教育费附加 0.5 万元。（6）12 月 31 日，某项交易性金融资产公允价值上升 2 万元。（7）12 月 31 日，计提坏账准备 5 万元，计提存货跌价准备 10 万元。（8）该公司适用所得税税率为 25%。假定 2011 年应纳税
248、所得额为 400 万元，不考虑其他因素。要求：（1）编制长江公司 2011 年 12 月份相关业务的会计分录。（2）编制长江公司 2011 年度利润表。（答案中“应交税费”科目要求写出明细科目，答案中金额单位用万元表示）利润表利润表编制单位：长江公司2011 年单位：万元项目本期金额一、营业收入减：营业成本营业税金及附加销售费用管理费用财务费用资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以“-”号填列）投资收益（损失以“-”号填列）二、营业利润（亏损以“-”号填列）加：营业外收入减：营业外支出三、利润总额（亏损总额以“-”号填列）减：所得税费用四、净利润（净亏损以“-”号填列）长江公司应编制如下会计
249、分录：(1)借：应收账款234贷：主营业务收入200应交税费应交增值税(销项税额)34北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968974借：主营业务成本120贷：库存商品120(2)借：生产成本100制造费用10管理费用25销售费用15贷：应付职工薪酬150(3)借：管理费用20贷：累计折旧20(4)借：营业税金及附加5.5贷：应交税费应交城市维护建设税5教育费附加0.5(5)借：交易性金融资产公允价值变动2贷：公允价值变动损益2(6)借：资产减值损失15贷：坏账准备5
250、存货跌价准备10(7)2011 年长江公司应交所得税=40025%=100 万元所得税费用=100 万元借：所得税费用100贷：应交税费应交所得税100利润表利润表编制单位：长江公司2011 年单位：万元项目本期金额一、营业收入2 000减：营业成本1 150营业税金及附加20销售费用55管理费用295财务费用20资产减值损失95加：公允价值变动收益(损失以“-”号填列)32投资收益(损失以“-”号填列)40二、营业利润(亏损以“-”号填列)437加：营业外收入30减：营业外支出17三、利润总额(亏损总额以“-”号填列)450减：所得税费用100四、净利润(净亏损以“-”号填列)350第四节第
251、四节现金流量表现金流量表一、现金和现金等价物一、现金和现金等价物北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968975现金流量表是反映企业在一定会计期间现金和现金等价物流入和流出的报表。现金是指企业库存现金以及可以随时用于支付的存款，包括库存现金、银行存款和其他货币资金（如外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款等）等。不能随时用于支付的存款不属于现金。现金等价物是指企业持有的期限短、流动性强、易于转换为已知金额现金、价值变动风险很小的投资。期限短一般是指从购买日起三个月内到期
252、。现金等价物，通常包括三个月内到期的债券投资等。权益性投资变现的金额通常不确定，因而不属于现金等价物。二、现金流量分类二、现金流量分类（一）经营活动产生的现金流量（一）经营活动产生的现金流量经营活动产生的现金流量主要包括销售商品或提供劳务、购买商品接受劳务、支付工资和交纳税款等流入和流出的现金和现金等价物。1.“销售商品、提供劳务收到的现金”项目，反映企业本年销售商品、提供劳务收到的现金，以及前期销售商品、提供劳务本期收到的现金（包括应向购买者收取的增值税销项税额）和本期预收的款项，减去本年销售本期退回商品和前期销售本期退回商品支付的现金。企业销售材料和代购代销业务收到的现金，也在本项目反映。
253、2.“收到的税费返还”项目3.“收到其他与经营活动有关的现金”项目，反映企业经营租赁收到的租金等其他与经营活动有关的现金流入，金额较大的应当单独列示。4.“购买商品、接受劳务支付的现金”项目，反映企业本期购买商品、接受劳务实际支付的现金（包括增值税进项税额） ，以及本期支付前期购买商品、接受劳务的未付款项和本期预付款项，减去本期发生的购货退回收到的现金。企业购买材料和代购代销业务支付的现金，也在本项目反映。5.“支付给职工以及为职工支付的现金”6.“支付的各项税费”7.“支付其他与经营活动有关的现金”项目，反映企业经营租赁支付的租金、支付的差旅费、业务招待费、保险费、罚款支出等其他与经营活动有
254、关的现金流出，金额较大的应当单独列示。（二）投资活动产生的现金流量（二）投资活动产生的现金流量投资活动产生的现金流量主要包括购建固定资产、处置子公司及其他营业单位等流入和流出的现金和现金等价物。1.“收回投资收到的现金”项目，反映企业出售、转让或到期收回除现金等价物以外的对其他企业长期股权投资等收到的现金，但处置子公司及其他营业单位收到的现金净额除外。2.“取得投资收益收到的现金”项目，反映企业除现金等价物以外的对其他企业的长期股权投资等分回的现金股利和利息等。3.“处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额”项目，反映企业出售、报废固定资产、无形资产和其他长期资产所取得的现金（包括因
255、资产毁损而收到的保险赔偿收入） ，减去为处置这些资产而支付的有关费用后的净额。4.“处置子公司及其他营业单位收到的现金净额”项目，反映企业处置子公司及其他营业单位所取得的现金，减去相关处置费用以及子公司及其他营业单位持有的现金和现金等价物。5.“购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金”项目，反映企业购买、建造固定资产、取得无形资产和其他长期资产所支付的现金（含增值税款等） ，以及用现金支付的应由在建工程和无形资产负担的职工薪酬。6.“投资支付的现金”项目，反映企业取得除现金等价物以外的对其他企业的长期股权投资等所支付的现金以及支付的佣金、手续费等附加费用，但取得子公司及司及其他营业单位
256、支付的现金净额除外。7.“取得子公司及其他营业单位支付的现金净额”顷目，反映企业购买子公司及其他营业单位购买出价北京森科培训机构2012 注册会计师考试会计前导课讲义地址：北京市海淀区中关村西区善缘街 1 号立方庭 1 段 305电话：010-62416544400-019-968976中以现金支付的部分，减去子公司及其他营业单位持有的现金和现金金等价物后的净额。（三）筹资活动产生的现金流量（三）筹资活动产生的现金流量筹资活动产生的现金流量主要包括吸收投资、发行股票、分配利润、发行债券、偿还债务等流入和流出的现金和现金等价物。偿付应付账款、应付票据等商业应付款等属于经营活动，不属于筹资活动。1
257、.“吸收投资收到的现金”项目，反映企业以发行股票、债券等方式筹集资金实际收到的款项（发行收入减去支付的佣金等发行费用后的净额） 。2.“取得借款收到的现金”项目，反映企业举借各种短期、长期借款而收到的现金。3.“偿还债务支付的现金”项目，反映企业为偿还债务本金而支付的现金。4.“分配股利、利润和偿付利息支付的现金”项目，反映企业实际支付的现金股利、支付给其他投资单位的利润或用现金支付的借款利息、债券利息。【例【例6-76-7多选题】多选题】下列各项，属于现金流量表中现金及现金等价物的有（）。A.库存现金B.其他货币资金C.3个月内到期的债券投资D.随时用于支付的银行存款【答案】ABCD【例【例
258、6-86-8多选题】多选题】下列各项现金流出，属于企业现金流量表中筹资活动产生的现金流量的有（）。A.偿还应付账款B.偿还短期借款C.发放现金股利D.支付借款利息【答案】BCD【例题【例题 6-96-9 单选题】单选题】下列各项中，属于企业现金流量表“经营活动产生的现金流量”的是()。A.收到的现金股利B.支付的银行借款利息C.收到的固定资产的处置价款D.支付的经营租赁租金【答案】D【例题【例题6-106-10多选题多选题】下列交易或事项中，会引起现金流量表“投资活动产生的现金流量净额”发生变化的有（）。A.购买股票支付的现金B.向投资者派发的现金股利C.购建固定资产支付的现金D.收到被投资单
259、位分配的现金股利【答案】ACD【例【例 6-116-11】长江公司 2011 年有关资料如下：（1）本年销售商品本年收到现金1000万元，以前年度销售商品本年收到的现金200万元，本年预收款项100万元， 本年销售本年退回商品支付现金80万元，以前年度销售本年退回商品支付的现金60万元。（2）本年分配的生产经营人员的职工薪酬为200万元，“应付职工薪酬”年初余额和年末余额分别为20万元和10万元，假定应付职工薪酬本期减少数均为本年支付的现金。（3）本年购买商品支付的现金700万元，本年支付以前年度购买商品的未付款项80万元和本年预付款项70万元，本年发生的购货退回收到的现金40万元。（4）本年利润表中的所得税费用为50万元（均为当期应交所得税产生的所得税费用），“应交税费应交所得税”科目年初数为4万元，年末数为2万元。假定不考虑其他税费。要求计算：（1）销售商品收到现金；（2）支付给职工以及为职工支付的现金；（3）购买商品支付现金；（4）支付的各项税费。长江公司的计算结果如下:(1)销售商品收到现金=1 000+200+100-80-60=1160 万元。(2)支付给职工以及为职工支付的现金=200+(20-10)=210 万元。(3)购买商品支付现金=700+80+70-40=810 万元。(4)支付的各项税费=50+(4-2)=52 万元。
