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1、课程提示课程提示教学内容教学内容相关准则相关准则案例分析案例分析测试测试题题本章小结本章小结退退出出第四章投资投资所谓投资，是企业为通所谓投资，是企业为通过分配来增加财富，或过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将为谋求其他利益，而将资产让渡给其他单位所资产让渡给其他单位所获得的另一项资产获得的另一项资产长期股权投资一、一、知识框架知识框架二、二、重点难点重点难点三、三、自学内容自学内容四、四、课外阅读课外阅读五、五、知识要点知识要点六、六、思考题思考题资产负债表资资产产金额金额负债及所有者权益负债及所有者权益金额金额货币资金货币资金短期借款短期借款交易性金融资产交易性金融资产应付款项应付款项
2、应收款项应收款项应付职工薪酬应付职工薪酬持有至到期投资持有至到期投资应交税费应交税费可供出售金融资产可供出售金融资产存存货货2007年12月31日长期股权投资长期股权投资 利润表利润表编制单位：编制单位： 2007年年度度 单位：万元单位：万元项目项目本期金额本期金额上期金额上期金额一、营业收入一、营业收入减：营业成本减：营业成本营业税金及附加营业税金及附加销售费用销售费用管理费用管理费用财务费用财务费用资产减值损失资产减值损失加：公允价值变动收益（损失以加：公允价值变动收益（损失以“”号填列）号填列）投资收益（损失以投资收益（损失以“”号填列）号填列）其中：对联营企业和合营企业的投资收益其中
3、：对联营企业和合营企业的投资收益二、营业利润（亏损以二、营业利润（亏损以“”号填列）号填列）加：营业外收入加：营业外收入减：营业外支出减：营业外支出其中：非流动资产处置损失其中：非流动资产处置损失三、利润总额（亏损总额以三、利润总额（亏损总额以“”号填列）号填列）A A、知识框架、知识框架1、交易性金融资产、交易性金融资产2、持有至到期投资、持有至到期投资3、可供出售的金融资产、可供出售的金融资产4、长期股权投资、长期股权投资金融资产金融资产3.3.交易性金融资产交易性金融资产4.4.持有至到期投资持有至到期投资5.5.可供出售金融资产可供出售金融资产2.2.债权性资产债权性资产 1. 1.货
4、币资金货币资金6.6.金融资产减值金融资产减值B B、重点难点重点难点1、投资损益的确认与计量投资损益的确认与计量2、成本法与权益法的会计处理及其互换成本法与权益法的会计处理及其互换3、交易性金融资产的公允价值计量交易性金融资产的公允价值计量4、可供出售金融资产的确认与计量可供出售金融资产的确认与计量5、持有至到期投资溢折价的摊销持有至到期投资溢折价的摊销6、投资的期末计价投资的期末计价C、自学内容1. .企业合并的各种形式及特征企业合并的各种形式及特征2. .企业合并与控制的关系企业合并与控制的关系3.3.非货币性资产交换和债务重组非货币性资产交换和债务重组 取得的长期股权投资的确认问题取得
5、的长期股权投资的确认问题4.4.长期股权投资减值测试长期股权投资减值测试D D、课外阅读课外阅读1 1教材：第五章教材：第五章 P92-115P92-1152. 2. 企企业业会会计计准准则则第第22号号金金融融资产的的确确认与与计量量3 3企业会计准则第企业会计准则第2 2号号长期股权投资长期股权投资4 4企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并5 5企业会计准则第企业会计准则第28号号资产减值资产减值E E、知识要点知识要点第一节第一节投资概述投资概述一、投资的定义与特点投资的定义与特点 关于投资的定义关于投资的定义： “投资是企业为通过分配来增加财富，或为谋求其他利益，而将资
6、产让渡给其他单位所获得的另一项资产”。 从这个定义来看，将投资的目的和方式进行了分析。从目的来看，一是增加财富；二是谋求其他利益。取得投资的形式是将资产让渡给其他单位。投资的特点：投资的特点： （1 1）投资是以让渡其他资产而换取的另一）投资是以让渡其他资产而换取的另一项资产，如支付现金以购买债券、以固定资项资产，如支付现金以购买债券、以固定资产向其他单位投资以取得其他单位的股权等，产向其他单位投资以取得其他单位的股权等，即企业将所拥有的现金、固定资产等让渡给即企业将所拥有的现金、固定资产等让渡给其他单位，以换取债权投资或股权投资。其他单位，以换取债权投资或股权投资。 这项资产与其他资产一样，
7、能为投资者带来未来的经济利益，这种经济利益是指能直接或间接地增加流入企业的现金或现金等价物的能力。 （2 2）投资所流入的经济利益，与其他资产为企业）投资所流入的经济利益，与其他资产为企业带来的经济利益在形式上有所不同。带来的经济利益在形式上有所不同。 企业所拥有和控制的除投资以外的其他资产，通常能为企业带来直接的经济利益，如商业企业的库存商品是为转售而储备的，对这些存货的出售可以直接为企业带来经济利益。而投资通常是将企业的资产转让给其他单位使用，通过其他单位使用投资者投入的资产创造的效益后分配取得的，或者通过投资改善贸易关系等从而达到获取利益的目的。 （3 3）某些投资，如在证券市场上进行交
8、易）某些投资，如在证券市场上进行交易性质的股票或债券的买卖性质的股票或债券的买卖, ,这种投资实际上是这种投资实际上是将现金投入证券交易所将现金投入证券交易所( (或证券交易代理机构或证券交易代理机构) )，通过证券的买卖获取收益。，通过证券的买卖获取收益。 这种收益是对购买证券的投资者投入的所有现金的再次分配的结果,以使资本增值。这里的资本增值主要是指通过证券市场买卖证券所取得的高于原投入资金的增值部分，即价差收入。二、投资的分类投资的分类1)1)按照投资性质的分类按照投资性质的分类 （1 1）权益性投资。）权益性投资。为了获得另一企业的控制权，或实施对另一企业的重大影响，或为其他目的而进行
9、的投资。如普通股股票投资。 （2 2）债权性投资。）债权性投资。为了获取高于银行存款利率的利息，并保证按期收回本息的投资。如购买公司债券。 （3 3）混合性投资。）混合性投资。既有权益性投资性质，又有债权性投资性质。如购买优先股股票、可转换公司债券等。2)2)按照投资目的分类按照投资目的分类 （1 1）交易性金融资产）交易性金融资产。指企业为了近期内出售而持有的金融资产。符合下列三个条件之一的应划分为交易性金融资产： 持有的目的主要是为了近期内出售； 企业采用短期获利模式进行管理的金融工具投资组合中的一部分; 属于衍生金融工具。 （2 2）持有至到期投资。）持有至到期投资。指到期日固定、回收金
10、额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。购入的股权投资因其没有固定的到期日，不符合持有至到期投资的条件，不能划分为持有至到期投资。显然，此类投资中的大部分就是长期债权投资。（3 3）可供出售金融资产。）可供出售金融资产。可供出售金融资产是指在初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除交易性金融资产、应收款项及持有至到期投资以外的其他金融资产。（4 4）长期股权投资。）长期股权投资。长期股权投资依据对被投资企业产生的影响，分为四种类型： 控制：控制：有权
11、决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。这种类型的投资即母公司对子公司的投资。 共同控制：共同控制：按合同约定对某项经济活动所共有的控制。这种类型的投资即企业对合营企业的投资。 重大影响：重大影响：对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。这种类型的投资即企业对联营企业的投资。 无控制、无共同控制且无重大影响无控制、无共同控制且无重大影响。 第二节第二节交易性金融资产交易性金融资产学习方法上学习方法上，按下列四个步骤学习：，按下列四个步骤学习：第一步：初始计量第一步：初始计量第二步：持有期间计量第二步：持有期间计量第三步：处置时（投资收益确认）
12、第三步：处置时（投资收益确认）第四步：期末减值第四步：期末减值一、概念一、概念交易性金融资产交易性金融资产二级市场购入二级市场购入:股票、债券、基金。（近期出售，以赚股票、债券、基金。（近期出售，以赚取差价为目的）取差价为目的）金融工具组合的一部分：金融资产组合。（短期获利）金融工具组合的一部分：金融资产组合。（短期获利）衍生工具：公允价值变动大于衍生工具：公允价值变动大于0的国债期货、远期合同、的国债期货、远期合同、股指期货等。股指期货等。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产资产金融资产不满足划分为交易性金融资产的条件，企业
13、出金融资产不满足划分为交易性金融资产的条件，企业出于投资或风险管理的需要进行的指定于投资或风险管理的需要进行的指定.该指定有利于利得或损失的确认与计量该指定有利于利得或损失的确认与计量相关文件要求按照公允价值为基础进行管理相关文件要求按照公允价值为基础进行管理*在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的权在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定。益工具投资，不得指定。特点：特点：在初始计量和后续计量中均以公允价值在初始计量和后续计量中均以公允价值计量，且公允价值变动会影响企业当期计量，且公允价值变动会影响企业当期损益状况。企业在初始确认时将某金融损益状况。企业在初始
14、确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他金融资产也不为其他类金融资产；其他金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。入当期损益的金融资产。二、会计核算二、会计核算设置的科目设置的科目（1）交易性金融资产交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动（2 2）公允价值变动损益）公允价值变动损益（3 3）投资收益）投资收益（4 4）应收股利或应收利息）应收股利或应收利息初始确认：公允价值初始确认：公允价值交
15、易费用计入当期损益，包括支付给代理机构、咨询公司、券商交易费用计入当期损益，包括支付给代理机构、咨询公司、券商的手续费和佣金及其他必要支出。的手续费和佣金及其他必要支出。企业取得金融资产所支付的价款中若包含已宣告但尚未发放的现企业取得金融资产所支付的价款中若包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收股利或应收利息。持有期间取得的利息或现金股利，应确认为投股利或应收利息。持有期间取得的利息或现金股利，应确认为投资收益。资收益。资产负债表日按新的公允价值进行调整，其差额计入资产负债表日按新的公允价值进行调
16、整，其差额计入公允价值变公允价值变动损益。动损益。Z【例例3-1】甲公司于甲公司于206年年1月月1日日,支付价款支付价款103000元购入乙元购入乙公司发行的债券（含已到期未发放利息公司发行的债券（含已到期未发放利息3000元），另支付交元），另支付交易费用易费用2000元。该债券面值元。该债券面值100000元，票面利率元，票面利率3%,甲公司甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：Z（1）206年年1月月5日，收到最初支付价款中所含利息日，收到最初支付价款中所含利息3000；Z（2）206年年12月月31日，债券公允价值为日，债券公允价值为1
17、10000；Z（3）207年年1月月5日，收到日，收到6年利息；年利息；Z（4）207年年10月月6日，将该债券处置，售价日，将该债券处置，售价120000。甲公司会计核算如下：甲公司会计核算如下：（1）206年年1月月1日，购入债券日，购入债券借：借：交易性金融资产交易性金融资产成本成本 100 000100 000银行存款银行存款 105 000105 000应收利息应收利息 3 0003 000贷：贷：投资收益投资收益 2 0002 000（2）206年年1月月5日，收到最初支付价款中所含日，收到最初支付价款中所含利息利息借：借：银行存款银行存款 3 0003 000应收利息应收利息 3
18、 0003 000贷：贷：（3）206年年12月月31日，确认债券公允价值日，确认债券公允价值变动变动借：借：交易性金融资产交易性金融资产 公允价值变动公允价值变动 10 00010 000公允价值变动损益公允价值变动损益 10 00010 000贷：贷：（4）207年年1月月5日，收到日，收到6年利息年利息借：借：银行存款银行存款 3 0003 000投资收益投资收益 3 0003 000贷：贷：（5）207年年10月月6日，将该债券处置日，将该债券处置借：借：银行存款银行存款 120 000120 000 公允价值变动公允价值变动 10 00010 000公允价值变动损益公允价值变动损益
19、10 00010 000贷：贷：交易性金融资产交易性金融资产成本成本 100 000100 000投资收益投资收益 20 00020 000【例例3-23-2】20206 6年年9 9月月1313日，甲公司从证券市场日，甲公司从证券市场购买乙公司股票购买乙公司股票100 000100 000股，共支付价款股，共支付价款550 000550 000元（含已宣告未发放股利元（含已宣告未发放股利10 00010 000元），另支付交元），另支付交易费用易费用10 00010 000元。甲公司将持有的乙公司股票划元。甲公司将持有的乙公司股票划分为交易性金融资产，且对乙公司无重大影响。分为交易性金融资产
20、，且对乙公司无重大影响。其他资料如下：其他资料如下：（1 1）20206 6年年9 9月月2525日，收到最初支付价款中所日，收到最初支付价款中所含利息含利息10 00010 000； （2 2）20206 6年年1212月月3131日，价格上涨为每股日，价格上涨为每股1111元；元； （3 3）20207 7年年1 1月月5 5日，将该股票出售，每股售价日，将该股票出售，每股售价1313元。元。甲公司会计核算如下：甲公司会计核算如下：（1）206年年9月月13日，购入乙公司股票日，购入乙公司股票借：借：交易性金融资产交易性金融资产成本成本 540 000540 000银行存款银行存款 560
21、 000560 000应收股利应收股利 10 00010 000贷：贷：投资收益投资收益 10 00010 000（2）206年年9月月25日，收到最初支付价款中所日，收到最初支付价款中所含股利含股利借：借：银行存款银行存款 10 00010 000应收股利应收股利 10 00010 000贷：贷：（3）206年年12月月31日，确认股票公允价值日，确认股票公允价值变动变动借：借：交易性金融资产交易性金融资产 公允价值变动公允价值变动 560 000560 000公允价值变动损益公允价值变动损益 560 000560 000贷：贷：（4）207年年1月月5日，将该股票处置日，将该股票处置借：借
22、：银行存款银行存款 1 300 0001 300 000 公允价值变动公允价值变动 560 000560 000公允价值变动损益公允价值变动损益 560 000560 000贷：贷：交易性金融资产交易性金融资产成本成本 540 000540 000投资收益投资收益 760 000760 000取得交易性金融资产取得交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产 应收利息（或应收股利）应收利息（或应收股利） 投资收益（交易费用）投资收益（交易费用） 贷：银行存款贷：银行存款持有期间收到的现金股利或利持有期间收到的现金股利或利息，一般情况下作为投资收益息，一般情况下作为投资收益借：银行存款借：
23、银行存款 贷：投资收益贷：投资收益当收到的现金股利或利息是实当收到的现金股利或利息是实际支付的价款中所包含的已宣际支付的价款中所包含的已宣告但尚未支付的现金股利或利告但尚未支付的现金股利或利息时息时借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息（或应收股利）贷：应收利息（或应收股利）处置交易性金融资产处置交易性金融资产借：银行存款借：银行存款 （投资收益）（投资收益） 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 （投资收益）（投资收益）取得取得交易性金融资产交易性金融资产时，已宣告但尚未发时，已宣告但尚未发放的利息或股利放的利息或股利收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿收到的股票股利不作账务处理，但应在
24、备查簿中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。会计处理小结会计处理取得投资：取得投资：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本（公允价值）成本（公允价值）投资收益（发生的交易费用）投资收益（发生的交易费用）注意归纳注意归纳应收利息（股利）应收利息（股利）贷：银行存款（支付的全部款项）贷：银行存款（支付的全部款项）分期付息到期还本的债券或分期支付股利的股票：分期付息到期还本的债券或分期支付股利的股票：借：应收股利（利息）借：应收股利（利息）贷：投资收益贷：投资收益思考：一次性还本付息情况，该如何处理？（不做处理）思考：一次性还本付息情况，该如何
25、处理？（不做处理）期末计价：期末计价：借借/贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动贷贷/借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益处置：借：银行存款投资收益贷：交易性金融资产同时，转出原累计计入公允价值变动损益的金额。借贷：投资收益贷借：公允价值变动损益以上两分录可以合并。案例2007年3月1日，甬江公司购入A公司股票，市场价值为1500万元，甬江公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。2007年3月15日，甬江公司收到该现金股利50万元。2007年6月30日，该股票的市价为1520万
26、元。2007年9月15日，甬江公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1600万元.要求：根据上述资料进行相关的会计处理。（1）200 07年年3月月1日，购入时：日，购入时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本15000000应收股利应收股利 500000投资收益投资收益 100000贷：银行存款贷：银行存款15600000（2）200 07年年3月月15日，收到现金股利：日，收到现金股利：借：银行存款借：银行存款500000贷：应收股利贷：应收股利500000（3）200 07年年6月月30日，公允价值变动损益日，公允价值变动损益借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价
27、值变动200000贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200000（4）200 07年年9月月15日，出售该股票时：日，出售该股票时：借：银行存款借：银行存款16000000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 15000000公允价值变动公允价值变动200000 投资收益投资收益800000同时，同时，借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益200000贷：投资收益贷：投资收益200000第三节第三节持有至到期投资持有至到期投资一一.持有到期投资概念持有到期投资概念企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条
28、件的，动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资分为持有至到期投资，其条件是：其条件是：到期日固定、回收金额固定或可确定；企业有明确意图和能力将其持有至到期的非衍生金融资产。持有到期投资二.会计科目总账科目总账科目明细科目明细科目持有至到期投资持有至到期投资成本（成本（面值）面值）利息调整（实际利息与应计利息的差）利息调整（
29、实际利息与应计利息的差） 应计利息（到期一次还本付息按照票面应计利息（到期一次还本付息按照票面利率计算的利息）利率计算的利息） 1、初始计量：公允价值、初始计量：公允价值+相关费用相关费用实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券实际支付的价款中若包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为利息，应单独确认为“应收利息应收利息”。*实际利率：折现的利率实际利率：折现的利率2、后续计量：、后续计量：（1）以）以摊余成本摊余成本进行后续计量进行后续计量（2）按照摊余成本和实际利率计算确认利息）按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入收入，计入“投资收益投资收益”（3）按照票面利率计算
30、）按照票面利率计算“应收利息应收利息”（分期（分期付息，到期还本）或付息，到期还本）或“应计利息应计利息”（到期一（到期一次还本付息）次还本付息）（4）（）（2）与（）与（3）的差额计入）的差额计入“利息调整利息调整”2000年年1月月1日，公司支付日，公司支付1000元（含交易元（含交易费用）从活跃市场购入费用）从活跃市场购入5年期债券，面值年期债券，面值1250元，票面利率元，票面利率4.72%，按年支付利息，按年支付利息，本金最后一次支付。本金最后一次支付。59*/1（1+r）1+59*/1（1+r）2+59*/1（1+r）3+59*/1（1+r）4+（59+1250）*/1（1+r）5
31、=1000计算得出，计算得出，r=10%年份年份期初摊余成本期初摊余成本（a）实际利息（实际利息（b）（10%）应收利息（应收利息（c）（4.72%）期末摊余成本期末摊余成本D=a+b-c200010001005910412001104110459108620021086109591136200311361145911912004119111813090会计处理：会计处理：2000年年1月日，购入债券月日，购入债券借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1250贷：银行存款贷：银行存款1000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整2502000年年12月月31日日借：应收利息借：应收
32、利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整41贷：投资收益贷：投资收益100借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息592001年年12月月31日日2002年年12月月31日日2003年年12月月31日日2004年年12月月31日日复利终值复利终值=SP（1i）n其中：其中：P=本金；本金；i=利率；利率；n=持有期限持有期限复利现值复利现值=S*1/（1i）n年金终值计算公式为：年金终值计算公式为：F=A*（1i）n1i=A*(F/A，i，n)，其中（其中（F/A，i，n)称作称作“年金终值系数年金终值系数”，年金现值计算公式为：年金现值计算公式为：P=A*1-（1i）
33、n/i=A*(P/A，i，n)，其中其中(P/A，i，n)称作称作“年金现值系数年金现值系数”购入债券时购入债券时（一）取得持有至到期投资（一）取得持有至到期投资借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本（投资的面值（投资的面值）应收利息应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款贷：银行存款（按实际支付的金额）（按实际支付的金额）借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借与贷的差额）（按借与贷的差额）（二）资产负债表日（二）资产负债表日1 1、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的、持
34、有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息借：应收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息） 贷：投资收益贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额）（按借或贷差额）2、持有至到期投资为一次还本付息债券投资的持有至到期投资为一次还本付息债券投资的借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息（按票面利率计算确定的应收未收利息） 贷：投资收益贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和
35、实际利率计算确定的利息收入）（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额）（按借或贷差额）3.会计处理会计处理（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产（应在重分类日按其公允价值）（应在重分类日按其公允价值）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（按其账面余额）（按其账面余额）利息调整利息调整（按其账面余额）（按其账面余额）应计利息应计利息（按其账面余额）（按其账面余额）贷或借：资本公积贷或借：资本公积其他资本公
36、积其他资本公积（按借或贷差额）（按借或贷差额）已计提减值准备已计提减值准备应当同时结转减值准备应当同时结转减值准备（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额借：银行存款借：银行存款贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（实际收到的金额（实际收到的金额）利息调整利息调整应计利息应计利息（按账面余额）（按账面余额）贷或借：投资收益贷或借：投资收益（按借或贷差额）（按借或贷差额）已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。关于实际利率法关于实际利率法债券的买价债券应收利息的现值债券债券的买价债券应收利息的现值债券
37、应收本金（面值）的现值应收本金（面值）的现值P=CIPA(i,n)+CPV(i,n)C面值，面值，I票面利率，票面利率，i市场利率（实际利率）市场利率（实际利率）投资年初账面价值（不包括应计利息）投资年初账面价值（不包括应计利息）实实际利率投资收益际利率投资收益溢价：投资收益溢价：投资收益=应应收收利息利息-溢价摊销溢价摊销折价：投资收益折价：投资收益=应应收收利息利息+折价摊销折价摊销华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司认利息收入。该公司2005年年1月月1日购入面值日购入面值500000元，期元，期限限5
38、年，票面利率年，票面利率6%，每年，每年12月月31日付息，取得成本日付息，取得成本528000元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下：理如下：首先判断实际利率是否高于票面利率首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率先按先按5%的折现率进行测算：的折现率进行测算：3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8说明实际利率小于说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。因此实际利率介于二者之间。使用插值法估算实际利率如下：使用插值法估算实际利率如下
39、：实际利率实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/(54.4518-52.1647)=4.72%计息日期计息日期应计利息应计利息实际利率实际利率利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销摊余成本摊余成本05.1.152800005.12.31300004.72%24922507852292206.12.31300004.72%24682531851760407.12.31300004.72%24431556951203508.12.31300004.72%24168583250620309.12.31300004.72%237976203500000合计合计150000122000
40、28000采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价确认利息收入并摊销溢价确认利息收入并摊销溢价借：应收利息借：应收利息30000贷：投资收益贷：投资收益24922持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券（利息调整）乙公司债券（利息调整）5078课堂练习课堂练习华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司确认利息收入。该公司2006年年1月月1日购入丙公司与日购入丙公司与2005年年1月月1日发行面值日发行面值800000元，期限元，期限4年，票面利率年，票面利率5%，每年每年12月月31日
41、付息，取得成本日付息，取得成本778500元的债券，在持有元的债券，在持有期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理。期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理。若上述债券于若上述债券于2008年年8月月1日提前出售，取得转让收入日提前出售，取得转让收入815600元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为788783元，其中成本元，其中成本800000元，利息调整（贷方余额）元，利息调整（贷方余额）11217元。如何进行会计处理。元。如何进行会计处理。首先判断实际利率是否高于票面利率首先判断实际利率是否高于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率大
42、于票面利率本例成本大于面值，说明实际利率大于票面利率先按先按6%的折现率进行测算：的折现率进行测算：4*3.4651+80*0.7921=77.227977.85说明实际利率小于说明实际利率小于6%，但高于，但高于5%使用插值法估算实际利率如下：使用插值法估算实际利率如下：实际利率实际利率=5%+（6%-5%）*(80.-77.85)/(80-77.2279)=5.78%计息日期计息日期应计利息应计利息实际利率实际利率利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销摊余成本摊余成本06.1.177850005.12.31400005.78%44997499778349706.12.31400005.78%45
43、286528678878307.12.31400005.78%45592559279437508.12.31400005.78%456255625800000合计合计16000018150021500采用实际利率法确认利息收入并摊销折价采用实际利率法确认利息收入并摊销折价确认利息收入并摊销溢价确认利息收入并摊销溢价借：应收利息借：应收利息40000持有至到期投资持有至到期投资丙公司债券（利息调整）丙公司债券（利息调整）4997贷：投资收益贷：投资收益44997处置损益处置损益=815000-（800000-11217）=26817借：银行存款借：银行存款 815000815000 持有至到期投
44、资持有至到期投资（利息调整）（利息调整）1121711217 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资（成本）（成本） 800000800000 投资收益投资收益 2681726817 4.持有至到期投资的减值持有至到期投资的减值在资产负债表中，持有至到期投资通常按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面摊账面摊余成本余成本与预计未来现金流量现值预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。借：资产减值损失借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备第四节可供出售金融资产2007年年年报披露时间过半，从已经出炉的年报来看，披露时间过半，从已经
45、出炉的年报来看，2007年上市年上市公司的非经常性收益十分突出，其中又以处置可供出售金融资产公司的非经常性收益十分突出，其中又以处置可供出售金融资产获得的投资收益最为引人注目。在获得的投资收益最为引人注目。在2007年的牛市年的牛市行情中，出售持中，出售持有的股改限售股，成为不少上市公司业绩暴增的源泉。以三季报有的股改限售股，成为不少上市公司业绩暴增的源泉。以三季报披露信息计算，沪深两市共有披露信息计算，沪深两市共有269家上市公司持有可供出售的金融家上市公司持有可供出售的金融资产。资产。在初始确认时即被指定为可供出售金融资产以及不能划为持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融
46、资产、贷款与应收款项1.可供出售金融资产概念2.科目设置可供出售金融资产可供出售金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动 应计利息应计利息 利息调整利息调整可供出售金融资产发生减值的，可以单独可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置设置“可供出售金融资产减值准备可供出售金融资产减值准备”科目。科目。3.核算特点类似交易性金融资产的核算交易费用计入初始入账成本交易费用计入初始入账成本公允价值变动计入资本公积项目汇率导致的汇兑损益计入资本公积项目（1）取得可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的
47、已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。（2）持有可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。（3）处置处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。【例题例题7】甲股份有限公司在甲股份有限公司在2007年年6月月10日以每股日以每股15元的元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利价格（其中包含已宣告但尚未发放的现
48、金股利0.2元）购进某元）购进某股票股票200万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费12万元，万元，6月月15日如数收到宣告发放的现金股利日如数收到宣告发放的现金股利,2007年年12月月31日该股票公允价值为日该股票公允价值为16.8元，甲公司上述业务的会计处理元，甲公司上述业务的会计处理是：是：6月月10日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本2972【（15-0.2）200+12】应收股利应收股利40（0.2200）贷：银行存款贷：银行存款30126月月15日日借：银行存款借：银行存款40贷：应收股利贷：应收股利4012月月3
49、1日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动400贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积4004.可供出售金融资产减值分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。 可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。 【课堂练习】长江公司2007年4月10日通过拍卖方式取得甲上市公
50、司的法人股100万股作为可供出售金融资产，每股3元，另支付相关费用2万元。6月30日每股公允价值为2.8元，9月30日每股公允价值为2.6元，12月31日由于甲上市公司发生严重财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备。2008年1月5日，长江公司将上述甲上市公司的法人股对外出售，每股售价为0.9万元。长江公司对外提供季度财务报告。要求：根据上述资料编制长江公司有关会计分录。【答案答案】（1）2007年年4月月10日日借：可供出售金融资产成本借：可供出售金融资产成本302（3100+2）贷：银行存款贷：银行存款302（2）2007年年6月月30日日借：资本公积借：
51、资本公积其他资本公积其他资本公积22（302-1002.8）贷：可供出售金融资产公允价值变动贷：可供出售金融资产公允价值变动22（3）2007年年9月月30日日借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积20（280-1002.6）贷：可供出售金融资产公允价值变动贷：可供出售金融资产公允价值变动20（4）2007年年12月月31日日借：资产减值损失借：资产减值损失202贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积42可供出售金融资产公允价值变动可供出售金融资产公允价值变动160（260-1001）（5）2008年年1月月5日日借：银行存款借：银行存款90可供出售金融资产公允价值变动可供
52、出售金融资产公允价值变动202投资收益投资收益10贷：可供出售金融资产成本贷：可供出售金融资产成本302小小结：金融：金融资产的初始的初始计量及后量及后续计量量图示示类别类别初始计量初始计量后续计量后续计量以以公公允允价价值值计计量量且且其其变变动动计计入当期损益的金融资产入当期损益的金融资产公公允允价价值值，交交易易费费用用计计入入当当期期损损益益公公允允价价值值，变变动动计入当期损益计入当期损益持有至到期投资持有至到期投资公公允允价价值值，交交易易费费用用计计入入初初始始入入账金额，构成成本组成部分账金额，构成成本组成部分摊余成本摊余成本贷款和应收款项贷款和应收款项可供出售金融资产可供出售
53、金融资产公公允允价价值值，变变动动计入权益计入权益有关重分类的说明持有到期投资，如因持有意图或能力发生变化，应重分类为可供出售金融资产，并按照公允价值后续计量重分类日，持有到期投资账面价值与可供出售金融资产公允价值间的差额计入资本公积重分类后的可供出售金融资产发生减值或终止确认时，应将上述资本公积转入当期损益第五节第五节长期股权投资长期股权投资巴菲特巴菲特98009800美元变成美元变成62620 0亿美元亿美元雅戈尔雅戈尔1.21.2亿美元收购新马亿美元收购新马工商银行海外并购工商银行海外并购2007年年初买入印尼年年初买入印尼哈林哈林(Halim)银行银行90%的股权；的股权；8月又以月又
54、以5.83亿美元收购亿美元收购澳门诚兴银行澳门诚兴银行80%的股权；的股权；10月，耗资月，耗资55亿美元收购亿美元收购南非标准银行南非标准银行20%股权。股权。一、地位和作用一、地位和作用巴菲特投资理念巴菲特投资理念股票的价格应建立在企业业绩成长而不是投机的股票的价格应建立在企业业绩成长而不是投机的基础之上。基础之上。八项选股准则八项选股准则：1、必须是消费垄断企业、必须是消费垄断企业2、产品简单、易了解、前景看好、产品简单、易了解、前景看好3、有稳定的经营历史、有稳定的经营历史4、财务稳健、财务稳健5、价格合理、价格合理6、管理层理性、忠诚，以股东的利益为先、管理层理性、忠诚，以股东的利益
55、为先7、经营效率高，收益好、经营效率高，收益好8、资本支出少，自由现金流量充裕、资本支出少，自由现金流量充裕四不：四不：1、不要投机、不要投机2、不让股市牵着你的鼻子、不让股市牵着你的鼻子3、不买不熟悉的股票、不买不熟悉的股票4、不宜太过分散投资、不宜太过分散投资选好选好1至至2只好股票长期持有，至少在只好股票长期持有，至少在8年以上年以上长期股权投资的目的第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第一，为将来特定的用途积累资金，获得收益；第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身第二，影响或控制其他企业的经营决策，以配合本身的经营；的经营；第三，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。第三
56、，扩大企业生产经营规模或发展多元化经营。（1）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资；益性投资，即对子公司投资；（2）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资）企业持有的能够与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业单位实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资；投资；（3）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资；的权益性投资，即对联营企业投资；（4）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在
57、活跃市场上没有报价，且公允价值重大影响、在活跃市场上没有报价，且公允价值不能可靠计量的权益性投资。不能可靠计量的权益性投资。长期股权投资长期股权投资包括：包括：二、二、知识框架知识框架企业合并企业合并非企业合并非企业合并成本法成本法权益法权益法控制控制共同控制共同控制重大影响重大影响其他其他同同一一控控制制下下非非同同一一控控制制下下初始计量初始计量后续计量后续计量长期股权投资减值与处置长期股权投资减值与处置长期股权投资长期股权投资 重点：重点：1.1.不不同同方方式式下下取取得得的的长长期期股股权权投投资资的的初初始始计计量量问题。问题。2.2.成本法、权益法的核算原理。成本法、权益法的核算
58、原理。 难点：难点：权益法下超额亏损的确认。权益法下超额亏损的确认。 解解决决方方法法：结结合合具具体体业业务务分分析析讲讲解解，并并进行课堂演练，课外阅读相关资料。进行课堂演练，课外阅读相关资料。三、三、重点与难点重点与难点长期股权投资长期股权投资成本成本损益调整损益调整其他权益变动其他权益变动投资收益投资收益长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备资产减值损失资产减值损失六、知识要点六、知识要点使用的会计科目六、六、知识要点知识要点（一）长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量1企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）同一控制下的企业合并同一控制下
59、的企业合并（2 2）非同一控制下的企业合并）非同一控制下的企业合并2.2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量非企业合并形成的长期股权投资的初始计量相关概念企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并（新设合并、吸收合并和控股合并）控制、共同控制、重大影响无控制、共同控制或重大影响1同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并A公司、公司同受集团控制，这种情况下如公司、公司同受集团控制，这种情况下如果公司将公司合并，则属于同一控制下的企果公司将公司合并，则属于同一控制下的企业合并；业合并；公司、公司控制公司、
60、公司（即公司、公司控制公司、公司（即A公司、公司、B公司受相同的多方控制），这种情况下，公司受相同的多方控制），这种情况下，如果如果B公司合并公司合并A公司，也属于同一控制下的企业公司，也属于同一控制下的企业合并。合并。1.同一控制下的企业合并按照被合并方按照被合并方所有者权益的账面价值所有者权益的账面价值的份的份额，作为投资企业长期股权投资的初始投额，作为投资企业长期股权投资的初始投资成本。资成本。长期股权投资初始投资成本和转出资产的长期股权投资初始投资成本和转出资产的账面价值之间的差额，调整资本公积，甚账面价值之间的差额，调整资本公积，甚至调整留存收益。至调整留存收益。甲公司与乙企业同受丙
61、企业控制，经过协议，甲公司与乙企业同受丙企业控制，经过协议，双方确定甲企业出资双方确定甲企业出资20002000万元取得乙企业万元取得乙企业60%60%的股权，在合并当日乙企业所有者权益账面价的股权，在合并当日乙企业所有者权益账面价值为值为30003000万元，已知甲公司资本公积万元，已知甲公司资本公积100100万元，万元，盈余公积盈余公积300300万元万元, ,未分配利润未分配利润500500万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资-乙公司乙公司 18001800 资本公积资本公积 100100 盈余公积盈余公积 100100 贷：银行存款贷：银行存款 20002000【案例案例1】
62、【案例案例2】2007年年6月月30日，甲公司向同一集团内日，甲公司向同一集团内A公公司的原股东定向增发司的原股东定向增发1500万股普通股（每万股普通股（每股面值股面值1元，市价元，市价13.02元），取得元），取得A公司公司100%的股权，并于当日对其实施控制；同的股权，并于当日对其实施控制；同时甲公司发生交易手续费时甲公司发生交易手续费150万元，合并日万元，合并日A公司的账面所有者权益总额公司的账面所有者权益总额6606万元，合万元，合并前两公司采用的会计政策相同，合并后并前两公司采用的会计政策相同，合并后A公司仍维持其独立法人资格继续经营。公司仍维持其独立法人资格继续经营。会计处理：
63、会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资66060000贷：股本贷：股本15000000资本公积资本公积股本溢价股本溢价49560000银行存款银行存款1500000说明在此种情况下，投资方在合并日按照取得被合并方所有说明在此种情况下，投资方在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资，交易者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资，交易费用并没有计入投资成本，而是冲减费用并没有计入投资成本，而是冲减“资本公积资本公积股本溢股本溢价价”，如果资本公积不足冲减，再调整，如果资本公积不足冲减，再调整“盈余公积盈余公积”和和“利利润分配润分配未分配利润未分配利润”
64、。 206年年6月月30日，日，甲甲公司向同一集团内公司向同一集团内A公司发行公司发行1000万股普通股（每股面值为万股普通股（每股面值为1元，市价为元，市价为4.34元），元），取得取得A公司公司100%的股权，并于当日起能够对的股权，并于当日起能够对A公司公司实施控制。合并后实施控制。合并后A公司仍维持其独立法人地位继续公司仍维持其独立法人地位继续经营。经营。206年年6月月30日，日，A公司净资产的账面价值为公司净资产的账面价值为2202万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相万元。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。甲公司取得投资时的会计处理：同。甲公司取得投资时的会计处理：借：长期
65、股权投资借：长期股权投资2202贷：股本贷：股本 1000资本公积资本公积 1202【案例案例3】2.非同一控制下的企业合并在非同一控制下，购买方在购买日应当按照确定在非同一控制下，购买方在购买日应当按照确定的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。的合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项相关费用之和。进行企业合并发生的各项相关费用之和。 非同一控制下企业合并形成长期股权投资时，合非同一控制下企业合并形成
66、长期股权投资时，合并成本与支付合并对价的账面价值的差额计入并成本与支付合并对价的账面价值的差额计入“营业外收入营业外收入”科目科目( (此差额实际上是所支付的合此差额实际上是所支付的合并对价的公允价值高于账面价值的部分并对价的公允价值高于账面价值的部分) )。 甲甲公司于公司于206年年3月月31日取得日取得B公司公司70%的股权（非企的股权（非企业合并）。为核实业合并）。为核实B公司的资产价值，公司的资产价值，A公司聘请专业公司聘请专业资产评估机构对资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用公司的资产进行评估，支付评估费用300万元。合并中，万元。合并中，甲甲公司支付的有关资产在购买日
67、的公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表。账面价值与公允价值如表。206年年3月月31日单位：万元日单位：万元项项目目账面价值账面价值公允价值公允价值土地使用权（自用）土地使用权（自用）60009600专利技术专利技术24003000银行存款银行存款24002400合合计计1080015000【案例案例4】甲甲公司应进行如下账务处理：公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资153000000累计摊销累计摊销12000000贷：无形资产贷：无形资产96000000银行存款银行存款27000000营业外收入营业外收入420000002007年4月30日甲公司为取得D公司
68、75%的股权，支付的资产包括银行存款1200万元和一项专利技术，原价1500万元，至合并日已累计摊销400万元，支付资产的公允价值为2600万元，取得该股权后甲公司能够控制D公司的生产经营决策。合并中甲公司支付相关费用100万元。【案例案例5】会计处理：会计处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资27 000 000 27 000 000 累计摊销累计摊销 6 000 000 6 000 000 贷：无形资产贷：无形资产专利技术专利技术15 000 000 15 000 000 银行存款银行存款 13 000 000 13 000 000 营业外收入营业外收入 5 000 000 5 000
69、000 此例中长期股权投资的成本此例中长期股权投资的成本2 7002 700万元由甲公司付出资产的万元由甲公司付出资产的公允价值公允价值2 6002 600万元和支付的相关费用万元和支付的相关费用100100万元组成，而银万元组成，而银行存款行存款1 3001 300万元包括付出资产的万元包括付出资产的1 2001 200万元存款和支付的万元存款和支付的相关费用相关费用100100万元，借贷方的差额计入万元，借贷方的差额计入“营业外收入营业外收入”或或“营业外支出营业外支出”。 练习练习甲公司甲公司2007年年4月月1日与乙公司原投资者日与乙公司原投资者A公公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同
70、一司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司公司的短期还贷款义务换取的短期还贷款义务换取A持有的乙公司股权，持有的乙公司股权，2007年年7月月1日合并日乙公司可辨认净资产日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为公允价值为1000万元，甲公司取得万元，甲公司取得70的的份额。甲公司投出存货的公允价值为份额。甲公司投出存货的公允价值为500万万元，增值税元，增值税85万元，账面成本万元，账面成本400万元，承万元，承担归还贷款义务担归还贷款义务200万元。万元。你作对了吗？你作对了吗？借：长期股权投资借：长期股权投资785贷：短期借款贷
71、：短期借款200主营业务收入主营业务收入500应交税费应交增值税（销）应交税费应交增值税（销）85借：主营业务成本借：主营业务成本400贷：库存商品贷：库存商品400注：合并成本注：合并成本=500+85+200=785万元。万元。3.企业合并以外其他方式取得的长期股权投资企业合并以外其他方式取得的长期股权投资(1)(1)以支付现金取得的长期股权投资以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资应当按以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接初始投资成本包括与取得长期股权投资直
72、接相关的费用、税金及其他必要支出。这种情相关的费用、税金及其他必要支出。这种情况比较简单，将交易费用直接计入投资成本，况比较简单，将交易费用直接计入投资成本，借记长期股权投资，贷记银行存款。借记长期股权投资，贷记银行存款。甲公司2008年2月10日自公开市场中买入F公司20%的股份，实际支付价款8 600万元，其中含有已宣告未发放的现金股利600万元，另外，在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。【案例案例6】会计处理：会计处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 82 000 000 82 000 000 应收股利应收股利 6 000 000 6 000 000 贷：银行存款贷：银行存款
73、 88 000 000 88 000 000 此例中长期股权投资的成本由此例中长期股权投资的成本由8 0008 000万元购买款和万元购买款和200200万元相关费用构成，特别需注意的是，实际支付价款万元相关费用构成，特别需注意的是，实际支付价款8 6008 600万元中的已宣告未发放的现金股利万元中的已宣告未发放的现金股利600600万元不是交易费用，万元不是交易费用，也不能计入投资成本，应作为未来可收回的应收股利处理。也不能计入投资成本，应作为未来可收回的应收股利处理。 (2)(2)以发行权益性证券取得的长期股权投资以发行权益性证券取得的长期股权投资 以发行权益性证券取得的长期股权投资应当
74、以发行权益性证券取得的长期股权投资应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。本。为发行权益性证券发生的相关费用不构成长为发行权益性证券发生的相关费用不构成长期股权投资成本，期股权投资成本，应自溢价发行收入即应自溢价发行收入即“资本公资本公积积股本溢价股本溢价”中扣除，溢价收入不足冲减的，中扣除，溢价收入不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润，这种情况与同一应冲减盈余公积和未分配利润，这种情况与同一控制下企业合并形成的长期股权投资比较类似。控制下企业合并形成的长期股权投资比较类似。206年年3月，月，A公司通过增发公司通过增发9000万股本公司万
75、股本公司普通股（每股面值普通股（每股面值1元）取得元）取得B公司公司20%的股的股权，按照增发前后的平均股价计算，该权，按照增发前后的平均股价计算，该9000万股股份的公允价值为万股股份的公允价值为l5600万元。为增发该万元。为增发该部分股份，部分股份，A公司向证券承销机构等支付了公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定万元的佣金和手续费。假定A公司取得该公司取得该部分股权后，能够对部分股权后，能够对B公司的生产经营决策施公司的生产经营决策施加重大影响。加重大影响。【案例案例7】A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权
76、投资的成本，账务处理为：的成本，账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资l56000000贷：股本贷：股本90000000资本公积资本公积股本溢价股本溢价66000000支付的佣金和手续费，账务处理为：支付的佣金和手续费，账务处理为：借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价6000000贷：银行存款贷：银行存款6000000(3)(3)投资者投入的长期股权投资投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资应当按照投资者投入的长期股权投资应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除成本，但合同或协议约定价值不公允的除
77、外，这意味着交易手续费等不计入长期股外，这意味着交易手续费等不计入长期股权投资成本。权投资成本。 E E公司设立时，其主要出资方之一甲公司以公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对其持有的对F F公司的长期股权投资作为出资公司的长期股权投资作为出资投入投入E E公司。按约定，该项长期股权投资作公司。按约定，该项长期股权投资作价价6 0006 000万元，交易中万元，交易中E E公司发生相关费用公司发生相关费用200200万元。万元。E E公司注册资本为公司注册资本为24 00024 000万元，万元，甲公司出资占甲公司出资占E E公司注册资本的公司注册资本的20%20%。取得。取得该项投
78、资后，甲公司根据其持股比例，能该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与够派人参与E E公司的财务和生产经营决策。公司的财务和生产经营决策。 【案例案例8】会计处理：会计处理：借：长期股权投资借：长期股权投资60000000贷：实收资本贷：实收资本48000000资本公积资本公积资本溢价资本溢价10000000银行存款银行存款2000000初始计量小结初始计量小结1企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并= =被合并方所有者权益账面价值被合并方所有者权益账面价值投资比例投资比例 （2 2）非同一控制下的企业合并）
79、非同一控制下的企业合并付出资产、发行权益性证券的付出资产、发行权益性证券的公允价值公允价值以及为进行企以及为进行企业合并发生的业合并发生的各项直接相关费用之和各项直接相关费用之和。2.非企业合并形成的长期股权投资的初始计量非企业合并形成的长期股权投资的初始计量（1）以实际支付的购买价款作为初始投资成本。以实际支付的购买价款作为初始投资成本。（2 2）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的发行权益性证券的公允价值公允价值作为初始投资成本。作为初始投资成本。（二）长期股权投资的后续计量（二）长期股权投资的后续计量投资方和被投资投资
80、方和被投资方的关系方的关系持股比例持股比例被投资被投资方称为方称为投资方投资方核算方核算方法法是否纳入合并范围是否纳入合并范围控制控制大于大于50%50%子公司子公司 成本法成本法子公司纳入合并范围，子公司纳入合并范围，编制合并报表时，需调编制合并报表时，需调整为权益法核算整为权益法核算重大影响重大影响20%20%或以上至或以上至50%50%（含（含50%50%）联营企联营企业业权益法权益法不纳入合并范围不纳入合并范围共同控制共同控制两方或多方对两方或多方对被投资方持股被投资方持股比例相同比例相同合营企合营企业业权益法权益法不纳入合并范围不纳入合并范围无共同控制和重无共同控制和重大影响，活跃市
81、大影响，活跃市场没有报价场没有报价20%20%以下以下成本法成本法不纳入合并范围不纳入合并范围长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量取决于对被投资单位的影响程度取决于对被投资单位的影响程度第三节长期股权投资的后续计量第三节长期股权投资的后续计量(1)确认确认初始投资成本初始投资成本(2)在被投资单位在被投资单位宣告分派宣告分派利润或利润或现金股利时，才现金股利时，才作账务处理。作账务处理。不不宣告分利宣告分利则则不作不作账务处理账务处理1.成本法的核算原理成本法的核算原理投资时投资时宣告分利时宣告分利时注意：不在每注意：不在每年末年末按应享被按应享被投资单位的净投资单位的净利润调整投资利
82、润调整投资的账面价值的账面价值，这是与这是与权益法权益法的重要区别。的重要区别。(2)被投资单位被投资单位宣告分派宣告分派利润或现金股利的账务处理利润或现金股利的账务处理一般原则一般原则投资投资前前投资投资时时投资投资后后100万元万元10%50万元万元10%（表示（表示累积净利润累积净利润）确认确认投资收益投资收益冲减冲减初始投资成本初始投资成本成本法下确认投资收益的上限成本法下确认投资收益的上限投投资资企企业业确确认认投投资资收收益益，仅仅限限于于被被投投资资单单位位接接受受投投资资后后产产生生的的累累积积净净利利润润的的分分配配额额，所所获获得得的的利利润润或或现现金金股股利利超超过过上
83、上述述数数额额的的部部分分作作为为初初始始投投资资成成本本的的收收回回，冲冲减减投投资资的账面价值的账面价值。超过部分实质上是超过部分实质上是清算性股利清算性股利。“应收股利应收股利”科目发生额本期被投资单位宣告分科目发生额本期被投资单位宣告分派的现金股利派的现金股利投资持股比例投资持股比例“长期股权投资长期股权投资”科目发生额（投资后至本年科目发生额（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投末止被投资单位累积分派的利润或现金股利投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资持股比例投资企业已冲减的投资成本投资持股比例投资企业已冲减的投资
84、成本应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资长期股权投资”科科目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢目贷方反映；若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在复的投资成本，在“长期股权投资长期股权投资”科目借方反科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。映，但恢复数不能大于原冲减数。公司公司2007年年1月月1日，以银行存款购入日，以银行存款购入E公司公司10%的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。E公司于公司于2007年年5月月2日宣告分派日宣
85、告分派2006年度的现金年度的现金股利股利100000元，元，E公司公司2007年实现净利润年实现净利润400000元。元。2007年年5月月2日宣告发放现金股利时，日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。成本。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利10000贷：长期股权投资贷：长期股权投资E公司公司10000【案例案例9】（1）若）若2008年年5月月1日日E公司宣告分派公司宣告分派2007年现金股利年现金股利300000元元应收股利应收股利30000010%30000（元）（元）应收股利累积数应收股利累积数1
86、00003000040000（元）（元）投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数040000010%40000（元）（元）因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本原冲减的投资成本10000元恢复。元恢复。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额（科目发生额（400000400000）10%1000010000（元），应恢复投资成（元），应恢复投资成本本10000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利30000长期股权投资长期股权投资E公司公司10000贷：投资收益贷：投资收益40000（2）若）
87、若E公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现金股利年现金股利450000元元应收股利应收股利45000010%45000（元）（元）应收股利累积数应收股利累积数10000+4500055000（元）（元）投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数040000010%40000（元）（元）累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为15000元（元（5500040000），），因已累积冲减投资成本因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应冲减投资成本元，所以本期应冲减投资成本5000元。元。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额（科目发生额（55000040000
88、0）10%100005000（元），应冲减投资成本（元），应冲减投资成本5000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利45000贷：长期股权投资贷：长期股权投资E公司公司5000投资收益投资收益40000（3）若）若E公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现金股利年现金股利360000元元应收股利应收股利36000010%36000（元）（元）应收股利累积数应收股利累积数10000+3600046000（元）（元）投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数0+40000010%40000（元）（元）累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为6000元（
89、元（4600040000），因已），因已累积冲减投资成本累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成本元，所以本期应恢复投资成本4000元。元。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额（科目发生额（460000400000）10%100004000（元），应恢复投资成本（元），应恢复投资成本4000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利36000长期股权投资长期股权投资E公司公司4000贷：投资收益贷：投资收益40000（4）若）若2008年年5月月1日日E公司宣告分派公司宣告分派2007年现金股利年现金股利200000元元应收股利应收股利20000010%200
90、00（元）（元）应收股利累积数应收股利累积数10000+2000030000（元）（元）投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数040000010%40000（元）（元）因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本冲减的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。元。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额（科目发生额（300000400000）10%1000020000（元），因原冲减的投资（元），因原冲减的投资成本只有成本只有10000元，所以本期应恢复投资成
91、本元，所以本期应恢复投资成本10000元，不能元，不能盲目代公式恢复投资成本盲目代公式恢复投资成本20000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利20000长期股权投资长期股权投资E公司公司10000贷：投资收益贷：投资收益30000对成本法的评价对成本法的评价优点优点：投资账户通常能反映投资成本；投资账户通常能反映投资成本；核算较为简便；核算较为简便；确认投资收益与有关现金流入时间吻合；确认投资收益与有关现金流入时间吻合；对投资收益的确认符合法律要求。对投资收益的确认符合法律要求。局限性局限性：投资的账面价值被凝固在投资成本上；投资的账面价值被凝固在投资成本上；不能在对方亏
92、损时及时反映损失；不能在对方亏损时及时反映损失；在投资企业对被投资企业具有控制或重大影在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。反映投资的经济利益。PK成本法成本法A公公司司于于2007年年1月月1日日购购入入C公公司司有有表表决决权权的的股股票票10%，并并准准备备长长期期持持有有。实实际际投投资资成成本本160000元元。C公公司司于于2007年年4月月1日日宣宣告告分分派派2006年年度度的的现现金金股股利利200000元元。C公公司司1999年年度度实现净利润实现净利润600000元。元。条
93、件：如果条件：如果2008年年4月月1日日C公司宣告分派公司宣告分派2007年年度的现金股利为度的现金股利为600000元、元、800000元、元、400000元、元、500000元、元、200000元，元，请分别请分别1.作出作出2007年的会计处理，年的会计处理，2.计算计算2008年年五种情况下应冲减初始投资成本的金额、应确五种情况下应冲减初始投资成本的金额、应确认的投资收益并作相应的会计处理。认的投资收益并作相应的会计处理。你作对了吗？你作对了吗？答案答案(1)2007年年1月月1日投资时日投资时借：长期股权投资借：长期股权投资股票投资股票投资160000贷贷:银行存款银行存款1600
94、00(2)2007年年4月月1日宣告分派现金股利时日宣告分派现金股利时借借:应收股利应收股利20000贷贷:长期股权投资长期股权投资股票投资股票投资20000(3)条条件件一一：如如果果2008年年4月月1日日C公公司司宣宣告告分分派派2007年年度度的的现现金金股股利利为为600000元元。2007年年实实现现的的净净利利润润全全部作为股利发放。部作为股利发放。借：应收股利借：应收股利60000贷：投资收益贷：投资收益60000(4)条条件件二二：如如果果2008年年4月月1日日C公公司司宣宣告告分分派派2007年年度度的的现现金金股股利利为为800000元元。除除了了用用2007年年实实现
95、现的的净净利利润润全全部部发发放放股股利利外外，还还动动用用了了A公公司司投投资资前前的的留留存存收益。收益。借：应收股利借：应收股利80000贷：投资收益贷：投资收益60000长期股权投资长期股权投资股票投资股票投资20000(5)条条件件三三：如如果果2008年年4月月1日日C公公司司宣宣告告分分派派2007年年度度的的现现金金股股利利为为400000元元。2007年年实实现现的的净净利利润润分分为为两两部部分分，一一部部分分用用于于发发放放股股利利，另另一一部部分分用用于于全全部冲回原已发放的清算股利。部冲回原已发放的清算股利。借：应收股利借：应收股利40000长期股权投资长期股权投资股
96、票投资股票投资20000贷：投资收益贷：投资收益60000(6)条条件件四四：如如果果2008年年4月月1日日C公公司司宣宣告告分分派派2007年年度度的的现现金金股股利利为为500000元元。2007年年实实现现的的净净利利润润分分为为两两部部分分，一一部部分分用用于于发发放放股股利利，另另一一部部分分用用于于冲冲回原已发放的清算股利。回原已发放的清算股利。借：应收股利借：应收股利50000长期股权投资长期股权投资股票投资股票投资10000贷：投资收益贷：投资收益60000你作对了吗？你作对了吗？答案答案(7)条条件件五五：如如果果2008年年4月月1日日C公公司司宣宣告告分分派派2007年
97、年度度的的现现金金股股利利为为200000元元。2007年年实实现现的的净净利利润润分分为为三三部部分分：一一部部分分用用于于发发放放股股利利，另另一一部部分分用用于于全全部部冲冲回回原原已已发发放放的的清清算算股股利利，其余部分留存公司。其余部分留存公司。借：应收股利借：应收股利20000长期股权投资长期股权投资股票投资股票投资20000贷：投资收益贷：投资收益400002权益法权益法权权益益法法，指指投投资资最最初初以以投投资资成成本本计计价价，以以后后根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位可可辨辨认认净净资资产产公公允允价价值值份份额额的的变变动动对对投投资资的的账账面价值
98、进行调整的方会计处理方法。面价值进行调整的方会计处理方法。共同控制或重大影响共同控制或重大影响。一一般般认认为为，拥拥有有被被投投资资单单位位20%或或20%以以上上股股权权才才能能对对其其施施加加重重大大影影响响；拥拥有有被被投投资资单单位位50%以以上上股股权权，才才能能对对其其具具有控制能力。有控制能力。实务中应遵循实质重于形式原则。实务中应遵循实质重于形式原则。2.权益法的核算方法（程序）与要点权益法的核算方法（程序）与要点初始投资成本初始投资成本的确定的确定长期股权投资账面价值长期股权投资账面价值=应享被应享被投资单位所有者权益公允价值的份额投资单位所有者权益公允价值的份额初始投资初
99、始投资成本调整成本调整实现净损实现净损益调整益调整宣告分派宣告分派股利调整股利调整其他权益其他权益项目调整项目调整权益法权益法会计科目的设置会计科目的设置长期股权投资长期股权投资成本成本损益调整损益调整其他权益变动其他权益变动股权投资股权投资差额差额=初始投资初始投资成本成本投资时被投资单投资时被投资单位可辨认净资产位可辨认净资产公允价值公允价值投资持股投资持股比例比例0，不调整不调整长期股权投资初始长期股权投资初始投资成本投资成本商誉商誉0，要调增要调增长期股权投资初始长期股权投资初始投资成本，差额计入当期损益投资成本，差额计入当期损益（营业外收入营业外收入）2权益法的核算原理权益法的核算原
100、理（1）初始投资成本调整）初始投资成本调整A公司以银行存款公司以银行存款1000万元取得万元取得B公司公司30%的股权，取得的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。万元。（金额单位以万元表示）（金额单位以万元表示）（1）如）如A公司能够对公司能够对B公司施加重大影响，则公司施加重大影响，则A公司公司应进行的会计处理为：应进行的会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资1000贷：银行存款贷：银行存款1000注：商誉注：商誉100万元（万元（1000300030%）不调整不调整长期股权长期股权投资初始投资成本，投资初始投资成本，
101、体现在长期股权投资成本中。体现在长期股权投资成本中。（2）如投资时）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，则万元，则A公司应进行的处理为：公司应进行的处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资1000贷：银行存款贷：银行存款1000借：长期股权投资借：长期股权投资50贷：营业外收入贷：营业外收入50【案例案例10】PK权益法权益法A公司以公司以2000万元取得万元取得B公司公司30的股权，取的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为为6000万元。如万元。如A公司能够对公司能够对B公司施加重大影公司施加重
102、大影响，响，A公司应进行的会计处理？公司应进行的会计处理？如投资时如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价值为7000万万元，则元，则A公司应进行的处理？公司应进行的处理？你作对了吗？你作对了吗？答案答案（1）借：）借：长期股权投资长期股权投资B公司（成本）公司（成本）20000000贷：银行存款等贷：银行存款等20000000（2）借：长期股权投资）借：长期股权投资B公司（成本）公司（成本）21000000贷：银行存款贷：银行存款20000000营业外收入营业外收入1000000（2）持有期间投资收益的确认）持有期间投资收益的确认根据被投资单位所有者权益的变化不断调整投
103、资根据被投资单位所有者权益的变化不断调整投资方的长期股权投资成本，以反映投资方占有被投方的长期股权投资成本，以反映投资方占有被投资方所有者权益份额的变化动态。资方所有者权益份额的变化动态。第一，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有第一，投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的或应分担的被投资单位实现的净损益的份额份额，确认投，确认投资损益并资损益并调整长期股权投资的账面价值调整长期股权投资的账面价值。但不应仅按但不应仅按照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简照被投资单位的账面净利润与持股比例计算的结果简单确定，而应当以取得投资时被投资单位各项可
104、辨认单确定，而应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后加以确定。调整后加以确定。基于重要性原则，通常应考虑的基于重要性原则，通常应考虑的调整因素为调整因素为：以取得投以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投础计提的折旧额或摊销额以及减值准备的金额对被投资单位净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进资单位净利润的影响。其他项目如为重要的，也应进行调整。行调整。第二，股利的处理第二，股利的处理投资企业
105、按照被投资单位宣告分派的利润投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或或现金股利现金股利计算应分得的部分，相应计算应分得的部分，相应减减少少长期股权投资的账面价值。长期股权投资的账面价值。如果被投资单位分派如果被投资单位分派股票股利股票股利，投资企，投资企业不进行帐务处理，只登记增加的股份。业不进行帐务处理，只登记增加的股份。P153例例5-11（2）持有期间投资收益的确认）持有期间投资收益的确认第三，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股第三，投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值及其他实质上构成对被投资单位净投资的权投资的账面价值及其他实质上构成对被投资单位
106、净投资的长期权益减记至零为限。长期权益减记至零为限。企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项企业存在其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益项目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被目以及负有承担额外损失义务的情况下，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：首先，减记长期股权投资的账面价值。首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，长期股权投资价值不足以冲减的，应当以其他实质其次，长期股权投资价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成的对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继上构成的对被投资单位净投资的长
107、期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。最后最后，经过上述处理经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债应按预计承担的义务确认预计负债, ,计入计入当期投资损失。当期投资损失。期末被投资方实现利润时投资方的处理期末被投资方实现利润时投资方的处理借：长期股权投资借：长期股权投资（被投资方实现净利润（被投资方实现净利润持股比例）持股比例）贷：投资收益贷：投资收益 亏损时处理相反。亏损时处理相反。2权益法的核算原理权益法的核算原理实现净损益调
108、整实现净损益调整宣告分派股利调整宣告分派股利调整被投资方宣告分配现金股利被投资方宣告分配现金股利借：应收股利借：应收股利贷：长期股权投资贷：长期股权投资【案案例例11】某某投投资资企企业业于于2007年年1月月1日日取取得得对对联联营营企企业业30%的的股股权权，取取得得投投资资时时被被投投资资单单位位的的固固定定资资产产公公允允价价值值为为500万万元元，账账面面价价值值为为300万万元元，固固定定资资产产的的预预计计使使用用年年限限为为10年年，净净残残值值为为零零，按按照照直直线线法法计计提提折折旧旧。被被投投资资单单位位2007年年度度利利润润表表中中净净利利润润为为300万万元元，其
109、其中中被被投投资资单单位位当当期期利利润润表表中中已已按按其其账账面面价价值值计计算算扣扣除除的的固固定定资资产产折折旧旧费费用用为为30万万元元，按按照照取取得得投投资资时时固固定定资资产产的的公公允允价价值值计计算算确确定定的折旧费用为的折旧费用为50万元，不考虑所得税影响。万元，不考虑所得税影响。按按 该该 固固 定定 资资 产产 的的 公公 允允 价价 值值 计计 算算 的的 净净 利利 润润 为为280（30020）万万元元，投投资资企企业业按按照照持持股股比比例例计计算算确认的当期投资收益应为确认的当期投资收益应为84（28030%）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整
110、84贷：投资收益贷：投资收益84实现净损益调整实现净损益调整投资时账面价值与公允价值不同投资时账面价值与公允价值不同 按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应按照权益法核算的长期股权投资，投资企业确认应分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权分担被投资单位发生的损失，原则上应以长期股权投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期投资及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。务的除外。 “其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益益”通常是指长期应收项目
111、。通常是指长期应收项目。2权益法的核算原理权益法的核算原理实现净损益调整实现净损益调整超额亏损的确认超额亏损的确认在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理：序进行处理：冲减长期股权投资的账面价值；冲减长期股权投资的账面价值；长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值；限继续确认投资损失，冲减长期应收项目的账面价值；经过上述处理，按照投资
112、合同或协议约定企业仍承经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。投资
113、收益。 甲企业持有乙企业甲企业持有乙企业40%的股权，的股权，204年年12月月31日的账面价值为日的账面价值为2000万元。包括投资万元。包括投资成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确成本以及因乙企业以前期间实现净利润而确认的投资收益。乙企业认的投资收益。乙企业205年由于一项主年由于一项主营业务市场条件发生变化。当年度发生亏损营业务市场条件发生变化。当年度发生亏损3000万元。假定甲企业在取得投资时点上，万元。假定甲企业在取得投资时点上，乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与乙企业各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会
114、计期间也相同。会计期间也相同。 确认上述投资损失后，长期股权投资的账确认上述投资损失后，长期股权投资的账面价值变为面价值变为800万元。万元。【案例案例13】如果乙企业当年度的亏损额为如果乙企业当年度的亏损额为6000万元，如果没有其他构成万元，如果没有其他构成长期权益的项目长期权益的项目,则甲企业应确认的投资损失仅为则甲企业应确认的投资损失仅为2000万元。万元。超额损失在账外进行备查登记；超额损失在账外进行备查登记；如果在确认了如果在确认了2000万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收万元的投资损失后，甲企业账上仍有应收乙企业的长期应收款乙企业的长期应收款800万元（该长期应收款从实质上构成
115、对万元（该长期应收款从实质上构成对投资单位的长期权益），则在长期应收款的账面价值大于投资单位的长期权益），则在长期应收款的账面价值大于400万元的情况下，应进一步确认投资损失万元的情况下，应进一步确认投资损失400万元。甲企业应进万元。甲企业应进行的账务处理为：行的账务处理为：借：投资收益借：投资收益24000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资20000000长期应收款长期应收款4000000经过处理后，无未确认的超额亏损，长期应收款剩余价值为经过处理后，无未确认的超额亏损，长期应收款剩余价值为400万元。万元。如果长期应收款总额为如果长期应收款总额为200万元，则处理应是：万元，则处理应
116、是：借：投资收益借：投资收益22000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资20000000长期应收款长期应收款2000000经过处理后，剩余的未确认亏损经过处理后，剩余的未确认亏损200万元作备查登记万元作备查登记投资企业对于被投资单位除净损益以外所投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。投资的账面价值并计入所有者权益。在持股比例不变的情况下，被投资单在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记企业
117、按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记或贷记“长期股权投资长期股权投资”科目，贷记或借科目，贷记或借记记“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科目。科目。其他权益项目调整其他权益项目调整2权益法的核算原理权益法的核算原理【案例案例12】甲公司对甲公司对A公司的投资占其有表决权公司的投资占其有表决权资本的比例为资本的比例为40%，能够对，能够对A公司施加重大影响。公司施加重大影响。当期当期A公司因持有的可供出售金融资产公允价值公司因持有的可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为变动计入资本公积的金额为100万元。除该事项万元。除该事项外，外，A公司当期实现的净损益为公司当期实现的净
118、损益为600万元。假定投万元。假定投资时资时A公司有关资产、负债的公允价值与其账面公司有关资产、负债的公允价值与其账面价值相同。（金额单位以万元表示）价值相同。（金额单位以万元表示）A公司的会计处理如下：公司的会计处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资其他其他40贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积40借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整240贷：投资收益贷：投资收益2402权益法的核算原理权益法的核算原理成本法成本法成本法成本法核算范围核算范围控制、无共同控制或重大影响控制、无共同控制或重大影响初始投资初始投资初始投资成本计价初始投资成本计价被投资单位实现净收益被
119、投资单位实现净收益不处理不处理被投资单位分配现金股利被投资单位分配现金股利将其确认为投资收益将其确认为投资收益被投资单位除净损益之外被投资单位除净损益之外的所有者权益变动的所有者权益变动不处理不处理减值准备的提取减值准备的提取（不具有共同控制或重大影响、（不具有共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期允价值不能可靠计量的长期股权投资）股权投资）按按企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认与计量金融工具确认与计量处理处理借：资产减值损失借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备贷：长期股权投资减值准备权益法权益法核算范围核算范围共同控制、
120、重大影响共同控制、重大影响初始投资初始投资按应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额按应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额确认为初始投资确认为初始投资成本小于份额的，差额计入当期损益，同时调整长成本小于份额的，差额计入当期损益，同时调整长期股权投资期股权投资,成本大于份额的，做商誉处理成本大于份额的，做商誉处理被投资单位实现净收益被投资单位实现净收益按投资比例分享，一方面增加本企业的投资收益，按投资比例分享，一方面增加本企业的投资收益，另一方面增加长期股权投资账面价值另一方面增加长期股权投资账面价值被投资单位分配现金股利被投资单位分配现金股利减少所增加的长期股权投资账面价值减少所增加的长期
121、股权投资账面价值被投资单位除净损益之被投资单位除净损益之外的所有者权益变动外的所有者权益变动按比例确认，一方面增加长期股权投资的账面价值，按比例确认，一方面增加长期股权投资的账面价值，另一方面增加其资本公积另一方面增加其资本公积减值准备的提取减值准备的提取按（企业会计准则第按（企业会计准则第8号号资产减值）处理资产减值）处理借：资产减值损失借：资产减值损失贷：贷：长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备权益法权益法对成本法的评价对成本法的评价优点优点：1、投资账户通常能反映投资成本；、投资账户通常能反映投资成本；2、核算较为简便；、核算较为简便；3、确认投资收益与有关现金流入时、确认投资收益与
122、有关现金流入时间吻合；间吻合；4、投资收益的确认符合法律要求。、投资收益的确认符合法律要求。局限性局限性：1、投资的账面价值被凝固在投资成投资的账面价值被凝固在投资成本上；本上；2、不能在对方亏损时及时反映损失；不能在对方亏损时及时反映损失；3、在投资企业对被投资企业具有控、在投资企业对被投资企业具有控制或重大影响能力时，账面上的制或重大影响能力时，账面上的投资收益不一定能真实地反映投投资收益不一定能真实地反映投资的经济利益。资的经济利益。对权益法的评价对权益法的评价优点：优点：能能较较为为客客观观地地反反映映投投资资损损益益，体体现了实质重于形式的原则。现了实质重于形式的原则。局限性：局限性
123、：1、其其会会计计处处理理忽忽视视被被投投资资企企业业是是独独立法人这一法律事实；立法人这一法律事实；2、投投资资收收益益的的实实现现和和现现金金流流入入的的时时间、金额不相吻合；间、金额不相吻合；3、确确认认投投资资收收益益时时忽忽视视了了被被投投资资单单位位从从净净利利润润中中提提取取盈盈余余公公积积的的现现实；实；4、核算较为复杂。、核算较为复杂。成本法与权益法的评价成本法与权益法的评价练习【例题例题】2003年年1月月2日日A企业以企业以6000万元投资于万元投资于B公司，占公司，占B公司表决权的公司表决权的10%，采用成本法核算。，采用成本法核算。B公司有关资料如下公司有关资料如下:
124、（1）2003年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2002年度的现金年度的现金股利股利150万元；万元；2003年实现净利润年实现净利润600万元；万元；（2）2004年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2003年度的现金年度的现金股利股利750万元；万元；2004年实现净利润年实现净利润700万元；万元；（3）2005年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2004年度的现金年度的现金股利股利600万元；万元；2005年实现净利润年实现净利润550万元。万元。（4）2006年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2005年度的现金年度的现金股利股利300万元。万元。要求：编制各年度有关会计分录。要求
125、：编制各年度有关会计分录。（1）2003年年1月月2日投资日投资借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司6000贷：银行存款贷：银行存款60002003年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2002年度的现金股利年度的现金股利150万元万元借：应收股利借：应收股利15010%=15贷：长期股权投资贷：长期股权投资B公司公司15（2）2004年年B公司宣告公司宣告2003年度的现金股利年度的现金股利750万元万元应冲减初始投资成本的金额应冲减初始投资成本的金额=（150+750）60010%15=15（万元）（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为正数，则说明应冲减初始投。由于计算出的应冲
126、减初始投资成本金额为正数，则说明应冲减初始投资成本账面余额。资成本账面余额。借：应收股利借：应收股利75010%=75贷：长期股权投资贷：长期股权投资B公司公司15投资收益投资收益60（3）2005年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2004年度的现金股利年度的现金股利600万元。万元。应冲减初始投资成本的金额应冲减初始投资成本的金额=（150+750+600）（）（600+700）10%（15+15）=-10（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为-10万元，则说明不但不应冲减初始投资成本账面余额，还应恢复已经冲万元，则说明不但不应冲减初始
127、投资成本账面余额，还应恢复已经冲减初始投资成本。减初始投资成本。借：应收股利借：应收股利60010%=60长期股权投资长期股权投资B公司公司10贷：投资收益贷：投资收益70（4）2006年年4月月20日日B公司宣告公司宣告2005年度的现金股利年度的现金股利300万元。则：万元。则：应冲减初始投资成本的金额应冲减初始投资成本的金额=（150+750+600+300）-（600+700+550）10%-（15+15-10）=-25（万元）。（万元）。由于计算出的应冲减初始投资成本金额为负数，则说明不由于计算出的应冲减初始投资成本金额为负数，则说明不但不应冲减初始投资成本账面余额，还应恢复已经冲减
128、的但不应冲减初始投资成本账面余额，还应恢复已经冲减的初始投资成本，但恢复增加数不能大于原冲减数初始投资成本，但恢复增加数不能大于原冲减数20万元。万元。借：应收股利借：应收股利30010%=30长期股权投资长期股权投资B公司公司20贷：投资收益贷：投资收益502A公司于2007年1月1日以银行存款5000万元取得B联营企业30的股权，采用权益法核算长期股权投资，2007年1月1日B联营企业可辨认净资产的账面价值为15000万元，公允价值为17000万元，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为4000万元，账面价值为2000万元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。
129、B联营企业其他可辨认资产的账面价值与公允价值相等。2007年度利润表中净利润为1000万元。双方采用的会计政策、会计期间相同，不考虑所得税因素。要求：编制要求：编制2007年年1月月1日和日和2007年年12月月31日有关会计日有关会计分录。分录。【答案】(1)2007年1月1日A公司投资时借：长期股权投资B企业(成本)17000x30=5100贷：银行存款5000营业外收入100(2)2007年12月31日被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为200万元，按照取得投资时点上固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为400万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益=
130、(1000-200)x30=240万元。借：长期股权投资B企业(损益调整)240贷：投资收益240（三）长期股权投资的减值（三）长期股权投资的减值借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备贷：长期股权投资减值准备注意：长期股权投资计提的减值准备不允许转回。长期股权投资的处置长期股权投资的处置 , , 主要指通过证券市主要指通过证券市场售出股权场售出股权 , , 也包括抵偿债务转出、非也包括抵偿债务转出、非货币性资产交换转出以及因被投资企业货币性资产交换转出以及因被投资企业破产清算而被迫清算股权等情形。破产清算而被迫清算股权等情形。（四）长期股权投资的处置（四）长期股权投资的处置
131、基本分录：（分录中数据为假定数据） 借：银行存款 1200 长期股权投资减值准备100贷：长期股权投资 1000投资收益（倒挤） 300A企业原持有企业原持有B企业企业40%的股权，的股权，206年年12月月20日，日，A企业企业决定出售决定出售l0%，出售时，出售时A企业账面上对企业账面上对B企业长期股权投资企业长期股权投资的构成为：投资成本的构成为：投资成本l800万元，损益调整万元，损益调整480万元，其他权万元，其他权益变动益变动300万元。出售取得价款万元。出售取得价款705万元。万元。（1）A企业确认处置损益的账务处理：企业确认处置损益的账务处理：借：银行存款借：银行存款70500
132、00贷：长期股权投资贷：长期股权投资6450000投资收益投资收益600000（2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本公积价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益。的部分按比例转入当期损益。借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积750000贷：投资收益贷：投资收益750000【案例案例14】（五）成本法与权益法转换（了解）（五）成本法与权益法转换（了解）1.1.成本法转换为权益法成本法转换为权益法原持有的对被投资单位不具有控制、共同原持有的对被投资单
133、位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，应区分原的，在自成本法转为权益法时，应区分原持有的长期股权投资以及新增长期股权投持有的长期股权投资以及新增长期股权投资两部分分别处理：资两部分分别处理：（1）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享
134、有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不值份额之间的差额，属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调一方面应调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益。整留存收益。（2）对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单对于原取得
135、投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分，属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整面应当调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公留存收益；属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入的同时，应当计入“资本公积资
136、本公积其他资本公积其他资本公积”。1.因持股比例上升由成本法改为权益法因持股比例上升由成本法改为权益法（3）对于新取得的股权部分，应比较新增投资）对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资份额的，不调整长期股权投资的成本；对于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允
137、价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。时计入取得当期的营业外收入。1.1.因持股比例上升由成本法改为权益法因持股比例上升由成本法改为权益法【案例案例1515】A公司于公司于205年年2月取得月取得B公司公司10%的股权，的股权，成本为成本为900万元，取得时万元，取得时B公司可辨认净资产公允价公司可辨认净资产公允价值总额为值总额为8400万元（假定公允价值与账面价值相同）万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，该项投资
138、的公允价值，A公司对其采用成本法核算。公司对其采用成本法核算。本例中本例中A公司按照净利润的公司按照净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。206年年4月月10日，日，A公司又以公司又以1800万元的价格万元的价格取得取得B公司公司12%的股权，当日的股权，当日B公司可辨认净资产公公司可辨认净资产公允价值总额为允价值总额为12000万元。取得该部分股权后，按万元。取得该部分股权后，按照照B公司章程规定，公司章程规定，A公司能够派人参与公司能够派人参与B公司的生公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定核算。假定A公司在取得对公司
139、在取得对B公司公司10%的股权后，的股权后，B公司通过生产经营活动实现的净利润为公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。其他计入资本公积的交易或事项。分三个方面进行分三个方面进行（1）调整原投资部分）调整原投资部分对于原对于原l0%股权的成本股权的成本900万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额产公允价值份额840万元（万元（840010%）之间的差额）之间的差额60万元，属于原投资万元，属于原投资时体现的
140、商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。（2）206年年4月月10日，日，A公司应确认对公司应确认对B公司的长期股权投资，账务处公司的长期股权投资，账务处理为：理为：借：长期股权投资借：长期股权投资18000000贷：银行存款贷：银行存款18000000（3）在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动）在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动被投资单位可辨认净资产公允价值的变动（被投资单位可辨认净资产公允价值的变动（12000-8400）相对于原持股）相对于原持股比例的部分比例的部分360万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润
141、部分万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分90万元万元（90010%），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动270万万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为：资本公积）。账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资3600000贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积2700000盈余公积盈余公积
142、90000利润分配利润分配未分配利润未分配利润810000PK:PK:成本法转换为权益法成本法转换为权益法A公司于公司于2008年年1月月1日取得日取得B公司公司10的股权，成本为的股权，成本为500万元，取得万元，取得投资时投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为4900万元万元(假定公允价值与假定公允价值与账面价值相同账面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的公司按照净利润的10提取盈余公积。提取
143、盈余公积。2009年年1月月1日，日，A公司又以公司又以1350万元的价格取得万元的价格取得B公司公司20的股权，的股权，当日当日B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为6500万元。取得该部分股权万元。取得该部分股权后，按照后，按照B公司章程规定，公司章程规定，A公司能够派人参与公司能够派人参与B公司的生产经营决策，公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得对公司在取得对B公司公司10股权后至新增投资日，股权后至新增投资日，B公司通过生产经营活动实现的净利润为公司通过生产经营活动实现的净利润为10
144、00万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内计入资本公积的交易或事项。假定不考虑投资单位和被投资单位的内部交易。部交易。要求：要求：（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。行调整的会计分录。（2）编制）编制2009年年1月月1日日A公司以公司以1350万元的价格取得万元的价格取得B公司公司20的股的股权的会计分录。权的会计分录。你作对了吗？你作对了吗？答案答案(1)对长期股权投资
145、账面价值的调整对长期股权投资账面价值的调整对于原对于原l0股权的成本股权的成本500万元与原投资时应享有被投资单位万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额可辨认净资产公允价值份额490万元万元(490010)之间的差额之间的差额10万万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动公允价值的变动(6500-4900)相对于原持股比例的部分相对于原持股比例的部分160万
146、元，万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元万元(100010)，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除，应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积(其他资本公积其他资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：。针对该部分投资的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资160贷：盈余公积贷：盈余公
147、积10利润分配利润分配未分配利润未分配利润90资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积60你作对了吗？你作对了吗？答案答案(2)2009年年1月月1日，日，A公司应确认对公司应确认对B公司的长期股公司的长期股权投资权投资借：长期股权投资借：长期股权投资1350贷：银行存款贷：银行存款1350对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额位可辨认净资产公允价值的份额1300万元万元(650020)之间的差额为投资作价中体现出的之间的差额为投资作价中
148、体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。本。若若2009年年1月月1日日A公司支付公司支付1200万元的价格取万元的价格取得得B公司公司20%的股权的股权（3）2009年年1月月1日支付日支付1200万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资1200贷：银行存款贷：银行存款1200对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额公允价值的份额1300万元万元(6
149、50020)之间的差额应确认之间的差额应确认营业外收入营业外收入100万元，但原持股比例万元，但原持股比例10%部分长期股权投部分长期股权投资中含有商誉资中含有商誉10万元，所以综合考虑追加投资部分应确万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入认营业外收入90万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资90贷：营业外收入贷：营业外收入90若若2009年年1月月1日日A公司支付公司支付1295万元的价万元的价格取得格取得B公司公司20%的股权的股权（4）2009年年1月月1日支付日支付1295万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资1295贷：银行存款贷：银行存款1295
150、对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额位可辨认净资产公允价值的份额1300万元万元(650020)之间的差额应确认营业外收入之间的差额应确认营业外收入5万元，万元，但原持股比例但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以万元，所以综合考虑综合考虑应确认含在长期股权投资应确认含在长期股权投资中的商誉中的商誉5万元，追加投资部分不应确认营业外万元，追加投资部分不应确认营业外收入。收入。2.2.因持股比例
151、下降由成本法改为权益法因持股比例下降由成本法改为权益法（1）按处置或收回投资的比例结转应终止确）按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资认的长期股权投资因持股比例下降因持股比例下降由控制转为具有由控制转为具有重大影响重大影响或或共同控制共同控制的情况下，首先应按处置或收的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。投资成本。（2）剩余持股比例部分）剩余持股比例部分比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，有
152、被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，正数：属于商誉，不调整账面价值；正数：属于商誉，不调整账面价值；负数：调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整负数：调整长期股权投资的账面价值，另一方面应同时调整留存收益留存收益。对于原取得投资后至转换为权益法核算之间被投资单位实现净损益中对于原取得投资后至转换为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额：应享有的份额：借或贷：长期股权投资借或贷：长期股权投资贷或借：盈余公积贷或借：盈余公积（至新增投资当期期初）（至新增投资当期期初）（扣除已发放及已宣（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）告发放的现金股利及利润）利润分配利润分配未分配利润未
153、分配利润（至新增投资当期期初）（至新增投资当期期初）（扣除已发（扣除已发放及已宣告发放的现金股利及利润）放及已宣告发放的现金股利及利润）投资收益投资收益（新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有的（新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有的资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积（其他原因导致的）（其他原因导致的）2.2.因持股比例下降因持股比例下降A公司原持有公司原持有B公司公司60%的股权，其账面余额为的股权，其账面余额为9000万元，未计万元，未计提减值准备。提减值准备。206年年12月月6日，日，A公司将其持有的对公司将其持有的对B公司公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款的股
154、权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日被投资单万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。万元。A公司原取得对公司原取得对B公司公司60%股权时，股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净利公司实现净利润润7500万元。假设万元。假设B公司一直未进行利润分配。除所实现净损公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，
155、益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的公司按净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。在出售在出售20%的股权后，的股权后，A公司对公司对B公司的持股比例为公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决公司生产经营决策实施控制。对策实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。法进行核算。【案例案例16】（1）确认长期股权投资处置损益，财务处理为：）确认长期股权投资处置损益，财务处理为：借：银
156、行存款借：银行存款54000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资30000000投资收益投资收益24000000（2）调整长期股权投资账面价值：）调整长期股权投资账面价值：剩余长期股权投资的账面价值为剩余长期股权投资的账面价值为6000万元，与原投资时应享有被投资万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额600（6000-1350040%）万元）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份取得
157、投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为额为4200（24000-135000）40%万元，其中万元，其中3000（750040%）万元为被）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：留存收益。企业应进行以下账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资30000000贷：盈余公积贷：盈余公积3000000利润分配利润分配未分配利润未分配利润27000000借：长期股权投资借：长期股权投资12000000贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积
158、120000002.2.权益法转换为成本法权益法转换为成本法（1）因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企）因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第一节的有关规定处理。调整应当按照本章第一节的有关规定处理。 （2）因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益）因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。继后期间，自被投资单位分得的为按照成本
159、法核算的基础。继后期间，自被投资单位分得的现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本现金股利或利润未超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投收益。自被投资单位取得的现金股利或利润超过转换时被投资单位账面留存收益中本企业享有份额的，确认为当期损益。资单位账面留存收益中本企业享有份额的，确认为当期损益。甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，因能够对乙公司的生的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对
160、该项投资采用权益法核算。产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。206年年10月，甲公司将该项投资中的月，甲公司将该项投资中的50%对外出售，出售以后，对外出售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后甲公司对该项投资转为采用公允价值无法可靠确定，出售以后甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为4800万万元，其中投资成本元，其中投资成本3900万元，损益调整为万元，损益调整为900万元，出售
161、取得万元，出售取得价款价款2700万元。万元。甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：借：银行存款借：银行存款27000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资24000000投资收益投资收益3000000【案例案例17】处置投资后，该项长期股权投资的账面价值为2 400万元。假定在转换时被投资单位的账面留存收益为900万元，则甲公司未来期间自乙公司分得现金股利或利润时，取得的现金股利或利润未超过按持股比例计算享有的分配原留存收益900万元的金额，应冲减长期股权投资的账面价值，超过部分确认为投资收益。 课堂练习：权益法向成本法的转换课堂练习：权益法向成本法的转
162、换甲公司甲公司2006年年1月对乙公司投资月对乙公司投资300万元，万元，占乙公司占乙公司20%的权益份额；的权益份额；2007年，乙公司年，乙公司经营收益为经营收益为100万元。万元。2008年年2月，甲公司月，甲公司将持有的将持有的10%乙公司股权以乙公司股权以170万元对外出万元对外出售给丙，并因此失去对乙公司的影响力，将售给丙，并因此失去对乙公司的影响力，将核算方法由权益法改为成本法。核算方法由权益法改为成本法。2008年年4月，月，乙公司宣告发放现金股利乙公司宣告发放现金股利40万元。万元。你作对了吗？你作对了吗？答案答案出售股权时：出售股权时：借：银行存款借：银行存款1700000
163、贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司（成本）乙公司（成本）1500000长期股权投资长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）100000投资收益投资收益100000出售后，新的投资成本为：出售后，新的投资成本为：借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司1600000贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司（成本）乙公司（成本）1500000长期股权投资长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）100000收到现金股利：收到现金股利：借：应收股利借：应收股利400000贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司400000小结长期股权投资初始计量原则：长期股权投资初始计量原则
164、：取得时按初始投资成本入账取得时按初始投资成本入账长期股权投资后续计量原则长期股权投资后续计量原则分别不同情况采用成本法与权益法分别不同情况采用成本法与权益法成本法，是指长期股权投资按照初始投资成本计量。成本法，是指长期股权投资按照初始投资成本计量。权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。动对投资的账面价值进行调整的方法。长期股权投资计提的减值准备不允许转回。长期股权投资计提的减值准备不允许转回。如果是处置部分
165、长期股权投资，则长期股权投资科如果是处置部分长期股权投资，则长期股权投资科目和长期股权投资减值准备科目应按照处置比例结目和长期股权投资减值准备科目应按照处置比例结转金额。转金额。 4 投资投资本章适用的会计准则本章适用的会计准则 中国会计准则中国会计准则企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资长期股权投资企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认与计量金融工具确认与计量国际会计准则国际会计准则IFRS3企业合并企业合并IAS32金融工具：披露与列报金融工具：披露与列报IAS39金融工具：确认与计量金融工具：确认与计量IFRS7金融
166、工具：披露金融工具：披露【本章练习本章练习】ABCABC公司公司20202 2年年1 1月月5 5日以现金日以现金5050万元购入万元购入XYZXYZ公司公司1010万股普通股，每股万股普通股，每股5 5元，占元，占XYZXYZ公司总股份的公司总股份的20%20%。XYZXYZ公司公司20 20 2 2年初的年初的净资产净资产200200万元，万元，XYZXYZ公司公司20202 2年实现净收益年实现净收益4040万元。万元。20203 3年年1212月月2020日由于火灾，日由于火灾，XYZXYZ公司公司的资产受损并难有恢复可能，使其股价的资产受损并难有恢复可能，使其股价 下跌下跌为每股为每
167、股1 1元。假定元。假定20204 4年公司逐渐恢复，年公司逐渐恢复，1212月月3131日股价为每股日股价为每股3 3元。元。20205 5年年1 1月月1010日出售该日出售该股票获得现金股票获得现金3030万元。万元。 会计处理：会计处理： 20202 2年年1 1月月5 5日，取得投资时日，取得投资时 借：长期股权投资借：长期股权投资XYZXYZ公司（成本）公司（成本） 500000 500000 贷：银行存款贷：银行存款500000 500000 确认确认20202 2年投资收益年投资收益 借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）80000 80000 贷
168、：投资收益贷：投资收益80000 80000 20203 3年底计提长期投资减值准备年底计提长期投资减值准备 借：投资收益借：投资收益480000 480000 贷：长期投资减值准备贷：长期投资减值准备 480000 480000 20204 4年底，新准则规定计提的长期投资减值准备年底，新准则规定计提的长期投资减值准备不能转回，故不做账务处理不能转回，故不做账务处理 20205 5年年1 1月月1010日出售股票日出售股票 借：银行存款借：银行存款 300000 300000 长期投资减值准备长期投资减值准备 480000 480000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资XYZXYZ公司（成本
169、）公司（成本）500000 500000 长期股权投资长期股权投资XYZXYZ公司（损益调整）公司（损益调整）80000 80000 投资收益投资收益 200000 200000 思考题思考题1. .成本法与权益法的区别是什么？成本法与权益法的区别是什么？2.2.为为什什么么对对被被投投资资单单位位实实施施控控制制的的长长期期股权投资采用成本法核算股权投资采用成本法核算？3.3.如如何何确确认认长长期期股股权权投投资资的的投投资资收收益益？4.4.如如何何界界定定交交易易性性金金融融资资产产、可可供供出出售售金融资产和长期股权投资。金融资产和长期股权投资。5.5.企业战略的会计表达方式。企业战略的会计表达方式。
