企业所得税业务PPT2541

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1、江苏税务培训中心江苏税务培训中心1第一章第一章企业所得税概述企业所得税概述第一节第一节征税对象和纳税人征税对象和纳税人一、征税对象的范围一、征税对象的范围（一）生产经营所得 （二）其他所得 二、纳税人二、纳税人 （一）企业所得税纳税人的确定原则（一）企业所得税纳税人的确定原则 企业所得税暂行条例第二条和实施细则第四条规定，实行独立经济核算的企业或者组织，为企业所得税的纳税义务人。 “独立经济核算”是指同时具备三个条件 在银行开设结算账户； 独立建立账簿，编制财务会计报表； 独立计算盈亏。 应当注意企业所得税的纳税人同法人既有联系又有区别 。 2国税函发1998676号文规定，对经有国家关部门批

2、准成立，独立开展生产经营活动的企业或组织，按有关法律、法规规定应该实行独立经济核算，但未进行独立经济核算的，虽不同时具备税法规定的独立经济核算三个条件，也应当认定为企业所得税纳税义务人。 （二）企业所得税纳税人的范围（二）企业所得税纳税人的范围 根据企业所得税暂行条例第二条及其实施细则第三条的规定，企业所得税纳税人的范围包括：国有企业、集体企业、私营企业、联营企业、股份制企业、有生产经营所得和其他所得的其他组织。 注意： 1、 国税发200016号文件规定，自2000年1月1日起，对个人独资企业和合伙企业停止征收企业所得税，其投资者的生产经营所得，比照个体工商户的生产、经营所得征收个人所得税。

3、 2、国税函2003422号国家税务总局关于外国投资者出资比例低于25%的外商投资企业税务处理问题的通知规定，外资低于25%企业适用税制一律按照内资企业处理，不得享受外商投资企业税收待遇。但国务院另有特别规定的除外。 3（三）企业所得税纳税人的具体规定（三）企业所得税纳税人的具体规定 1、企业依法合并、兼并后纳税人的规定 被吸收或兼并的企业和存续企业依照条例及其实施细则规定，符合企业所得税纳税人条件的，分别以被吸收或兼并的企业和存续企业为纳税人；被吸收或兼并的企业已不符合企业所得税纳税人条件的，应以存续企业为纳税人，被吸收或兼并企业的未了税务事宜，应由存续企业承继。 2、企业分立后纳税人的规定

4、 分立后各企业符合企业所得税纳税人条件的，以各企业为纳税人。分立前企业的未了税务事宜，由分立后的企业承继。 3、企业全部或部分被承租经营后纳税人的规定 国税发19978号规定：企业全部或部分被个人、其他企业、单位承租经营，但未改变被承租企业的名称，未变更工商登记，并仍以被承租企业名义对外从事生产经营活动，不论被承租企业与承租方如何分配经营成果，均以被承租企业为企业所得税纳税义务人，就全部收入所得缴纳企业所得税。 4 4、企业集团纳税人的规定 企业集团原则上应当以独立核算的核心企业和紧密层、半紧密层成员企业分别为纳税人，但经国务院批准设立的企业集团，其核心企业对紧密层企业资产控股为100%的，须

5、经国家税务总局批准，可由核心企业统一合并纳税。 第二节 企业所得税的税率、纳税地点、 纳税期限一、企业所得税的税率一、企业所得税的税率（一）法定税率（一）法定税率 企业所得税法定税率为33%的比例税率5（二）照顾税率（二）照顾税率 年应纳税所得额在3万元(含3万元)以下的，减按18的税率计算缴纳；年应纳税所得额在10万元(含10万元)以下至3万元的，减按27的税率计算缴纳。 注意： 1、国税发1994第132号文规定，企业上一年度发生亏损，可用当年所得予以弥补，按弥补亏损后的所得额来确定适用税率。 2、两档照顾性税率不能理解为同一年度应纳税所得额分别适用不同税率分段计算。（三）优惠税率 1、对

6、国家规划布局内的重点软件企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%的税率征收所得税。 （苏国税发2003第101号 ） 2、国务院批准的高新技术开发区内的高新技术企业，经省级以上（含）科技行政主管部门确定为高新技术企业的，可减按15%征收企业所得税。 （苏国税发2003第101号 6 3、对设在西部地区，以国家规定的鼓励类产业项目为主营业务，且其当年主营业务收入超过企业总收入70%的企业，实行企业自行申请，税务机关审核的管理办法。经税务机关审核确认后，企业方可减按15%税率缴纳企业所得税。 （国税发200247号） 二、企业所得税的纳税地点二、企业所得税的纳税地点除法律另有规定，企业所得税由纳税

7、人向其生产经营、财务核算、注册登记所在地主管税务机关缴纳。法律另有规定是指：1、经国税总局批准实行汇总（合并）纳税的企业；2、建筑安装企业国税发1995227号规定：建筑安装企业离开工商登记注册地或经营管理所在地(以下简称所在地)到本县(区)以外地区施工的，应向其所在地的主管税务机关申请开具外出经营活动税收管理证明(以下简称外出经营证)，其经营所得，由所在地主管税务机关一并计征所得税。否则，其经营所得由企业项目施工地(以下简称施工地)主管税务机关就地征收所得税。73、连锁经营企业对内资连锁企业省内跨区域设立的直营门店，凡在总部领导下统一经营、与总部微机联网、并由总部实行统一采购配送、统一核算、

8、统一规范化管理，并且不设银行结算帐户、不编制财务报表和账簿的，由总部向其所在地主管税务机关统一缴纳企业所得税。依照中华人民共和国外商投资和外国企业所得税法和中华人民共和国外商外资和外国企业所得税法实施细则的有关规定，对从事跨区域连锁经营的外商投资企业，由总机构向其所在地主管税务机关统一缴纳企业所得税。（财税20031号 ）8三、企业所得税的缴纳企业所得税按年计征，按月或季预缴，年终汇算清缴。纳税申报的期限有例外： 1、纳税人在纳税年度中间破产或终止经营自停止生产经营活动之日起30日内向主管税务机关办理所得税申报，60日内办理企业所得税汇算清缴 。 2、纳税人在纳税年度中间发生合并、分立的应在办

9、理变更税务登记前办理所得税申报。（一）企业所得税的预缴（一）企业所得税的预缴 实施细则第四十五条规定：企业所得税分月或者分季预缴，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小，具体核定。 国税发200482号文规定：取消该核定项目后，由省级税务机关制定确定企业所得税预缴期限的具体标准，主管税务机关和纳税人按此确定按月还是按季预缴。实行核定征收的纳税人，预缴期限应一致。 第四十六条规定：按纳税期限的实际数预缴。按实际数预缴有困难的，可以按上一年度应纳税所得额的1/12或1/4，或者经当地税务机关认可的其他方法分期预缴所得税。预缴方法一经确定，不得随意改变。9例：某企业2002年度第一季度预缴企业所得税

10、申报其季度应纳税所得额为20000元，其应纳所得税额是多少？如果该企业第二季度申报所得为55000元，如何确定其应纳所得税额？将季度所得换算成年度所得20000（123）=80000（元）以80000元作为全年应纳税所得额确定其适用税率为，第一季度应预缴企业所得税额为：2000027%=5400（元） 二季度应预缴企业所得税额：55000（126）=110000（元），其适用的所得税税率为33%5500033%=18150（元）181505400=12750（元）10注意： 1、国税函1996第008号文规定，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。 2、国税函1995第593号文规定，对纳税

11、人未按规定的缴库期限预缴所得税的，应视同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。 3、国税发200482号文规定纳税人在纳税申报时(包括预缴申报和年度申报)可自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损。4、江苏国税信息系统（6 . 0版）中，所得税预缴时，不需换算成年度应纳税所得额，直接按月（季）度所得额预缴。11（三）企业所得税的纳税申报（三）企业所得税的纳税申报 1、纳税申报的时限除国家另有规定外，纳税人应于月份或季度终了15天内进行所得税预缴申报，年度终了二个月内进行年度纳税申报，汇算清缴企业所得税。2、纳税申报的地点纳税人应按属地管理原

12、则向其所在地主管税务机关进行纳税申报。3、纳税申报法律责任的界定纳税人自行计算出年度应纳税所得额和应缴所得税额后，必须如实、正确地填写企业所得税申报表及其附表，并对企业所得税申报表及所附送的资料的真实性、准确性负法律责任。 4、纳税申报的要求 纳税人纳税年度内无论盈利、亏损、或处于减免税期，均应办理年度企业所得税申报。应向主管税务机关报送年度企业所得税申报表及其附表、会计决算报表和税务机关要求报送的其他资料。12 5、纳税申报的审核及处理 （1）符合性审查 审核的主要内容有：申报时间的时效性、资料是否齐全、申报时效性、资料是否齐全、申报的项目是否完整、是否符合逻辑关系、是否进行纳税调整等的项目

13、是否完整、是否符合逻辑关系、是否进行纳税调整等。如发现纳税人的申报有计算错误或有漏项，应及时通知纳税人进行调整、补充、修改或限期重新申报。在申报期不能重新申报的，按征管法规定进行处罚。 （2）微机录入管理 税务机关完成纳税人纳税申报资料的符合性审核后要录入微机进行应用管理。包括汇总、分析应用，稽查筛选应用，资料查询应用等应用管理。 （3）审核结果的反馈 主管税务机关应将审核后的企业所得税纳税申报表及时反馈给纳税人，税务机关对纳税人的纳税申报结果保留稽查权。 纳税人不按规定期限申报、拒不申报或不按规定期限结清税款的，主管税务机关应严格依照征管法的有关规定处理。 13(二二)企业所得税汇算清缴企业

14、所得税汇算清缴（国税发（国税发1998182号号） 国税发1996197号文件规定，自1998年度汇算清缴开始，企业所得税年度纳税申报期限，为年度终了后四个月内。 在税法规定的申报期内，由纳税人自行计算年度应纳税所得额和应缴所得税额，根据预缴税款情况，计算全年应缴应退税额，并填写年度所得税纳税申报表及其附表，向税务机关进行年度纳税申报。 经税务机关审核后，纳税人根据主管税务机关对纳税申报审核意见办理其所得税汇算清缴未尽事宜。纳税人已预缴的税款少于全年应缴税款的，应在年度终了后纳税人已预缴的税款少于全年应缴税款的，应在年度终了后4个个月内结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务机关月内

15、结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务机关应及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。应及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。 注意：纳税人已按规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报的，应在申报期限内提出书面申请，经主管税务机关核准，在核准的期限内办理。 14第四节第四节核定征收企业所得税规定核定征收企业所得税规定一、核定征收的范围一、核定征收的范围1、依照税收法律法规规定可以不设账簿的或按照税收法律法规规定应设置但未设置账簿的； 2、只能准确核算收入总额或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的； 3、只能准确核算成本费用支出或成本费用支出能

16、够查实，但其收入总额不能准确核算的； 4、收入总额及成本费用支出均不能正确核算，不能向主管税务机关提供真实、准确、完整纳税资料，难以查实的； 5、账目设置和核算虽然符合规定，但并未按规定保存有关账簿、凭证及有关纳税资料的； 6、发生纳税义务,未按照税收法律法规规定的期限办理纳税申报，经税务机关责令限期申报，逾期仍不申报的。15省局规定：以下纳税人采用核定征收方式： 1、从事饮食服务业、娱乐业、装潢业、交通运输业的纳税人； 2、除前项规定以外的其他行业的纳税人年销售（营业）额在规定标准以下的：徐州、淮安、盐城、连云港、宿迁市200万元；南京、镇江、扬州、南通、泰州市300万元；苏州、无锡、常州市

17、400万元。以上年销售（营业）收入实绩为准。 3、注册资本在50万元以下当年新设立的（注册）企业。16二、核定征收方式二、核定征收方式 （一）（一）定额征收定额征收 主管税务机关要对纳税人的有关情况进行调查研究，分类排队，认真测算，并在此基础上，按年从高直接核定纳税人的应纳所得税额。 （二）核定应税所得率征收（二）核定应税所得率征收 应纳所得税额应纳税所得额适用税率 应纳税所得额收入总额应税所得率 或成本费用支出额/(1-应税所得率) 应税所得率17 应税所得率：应税所得率：工业、交通运输业、商业 7%20% 建筑业、房地产开发业 10% 20% 饮食服务业 10% 25% 娱乐业 20% 4

18、0% 其他行业 10% 30% 企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均由主管税务机关根据其主营项目，核定其适用某一行业的应税所得率。 纳税人年度应纳所得税额或应税所得率一经核定，除发生（1）实行改组改制的；（2）生产经营范围、主营业务发生重大变化的；（3）因遭受风、火、水、震等人力不可抗拒灾害的情况外，一个纳税年度内一般不得调整。 18三、申报缴纳三、申报缴纳（一）定额征收办法下的申报缴纳（一）定额征收办法下的申报缴纳主管税务机关应将核定的应纳税额分解到月或季，由纳税人根据各月或季核定的应纳税额，填制企业所得税纳税申报表，在规定的期限内进行纳税申报。（二）核定应税所得率办法下的申报纳税

19、（二）核定应税所得率办法下的申报纳税实行核定应税所得率征收办法的,纳税人可按下列规定进行纳税申报：1、实行按月或者季预缴，年终汇算清缴的办法申报纳税。2、纳税人预缴所得税时，应依照确定的应税所得率计算所属期实际应缴纳的税额进行预缴。3、纳税人预缴所得税或年终进行所得税汇算清缴时，应按规定填制企业所得税纳税申报表，并在规定的时限内报送主管税务机关。19四、关于核定征收企业所得税的税收优惠问题四、关于核定征收企业所得税的税收优惠问题苏国税发200497号文规定：根据核定征收企业所得税暂行办法第十六条规定，纳税人实行核定征收方式的，不得享受企业所得税各项税收优惠政策。但采取核定应税所得率办法计算应纳

20、税款的企业，可按规定适用两档照顾税率。20第二章企业应税收入总额的确定 一、商品销售收入的确定一、商品销售收入的确定（一）商品销售收入的确认条件（一）商品销售收入的确认条件 1、会计中商品销售收入的确认 企业会计制度第85条和具体会计准则收入规定企业销售商品时，如同时符合以下4个条件，即确认收入： （1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方； （2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制； （3）与交易相关的经济利益能够流入企业； （4）相关的收入和成本能够可靠地计量。 2、税法中商品销售收入的确认企业所得税暂行条例及其实施细则未对商品销售收入的确

21、认作出规定，仅仅在第54条对可以分期确定经营业务的收入进行规定，但在增值税、消费税暂行条例中对收入的确认都进行了具体规定。21总之税法中收入的确认基本上是建立在原行业会计制度收入确认原则的基础之上，企业销售实现的标志，一是产品（商品）已经发出或劳务已经提供；二是价款已经收到或取得索取价款的凭据。 例：某工业企业于2002年4月20日以托收承付方式向B企业销售一批商品，成本为60000元，增值税发票上注明：售价100000元，增值税17000元。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。此时得知B企业在另一项交易中发生巨额损失，资金周转十分困难。经与购货方交涉，确定此项收入目前收回的可能性不大。

22、借：发出商品 60000贷：库存商品 60000同时将增值税发票上注明的增值税额作如下处理：借：应收账款-应收销项税额 17000贷：应交税金-应交增值税（销项税额） 17000 企业2002年度所得税汇算清缴时的纳税调整 假定2003年5月5日该企业得知B企业经营情况逐渐好转，B企业承诺近期付款，该企业可以确认收入：2002年度所得税汇算清缴时的纳税调整。22（二）折扣销售、销售折扣、销售折让和销货退回的涉税处理（二）折扣销售、销售折扣、销售折让和销货退回的涉税处理 1 1、折扣销售、折扣销售( (商业折扣商业折扣) )折扣销售特点是：折扣销售是在商品销售时发生。 税务处理国税函199747

23、2号 （1）纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。 （2）纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支 。 2 2、现金折扣、现金折扣特点是：销售折扣在商品销售后发生。 税法和会计规定：现金折扣不得冲减销售收入 3 3、销售折让、销售折让税法规定：若纳税人取得税务机关开具的“进货退出及索取折让证明单”可以开具红字发票冲减销售收入及销项税额，否则不行。23 4 4、销货退回、销货退回 会计制度及相关准则规定，企业销售商品发生的销售退回、其相关的收入、成本等一般应直

24、接冲减退回当期的销售收入和销售成本等。属于资产负债表日后事项涉及的报告年度所属期间的销售退回，应当作为资产负债表日后调整事项，调整报告年度相关的收入、成本等 。 国税发2003第045号的规定，企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，可冲销退货当期的销售收入。 苏国税发2003第147号规定：“适当证明”是指购买方退回的原购货发票或购买方取得的当地主管税务机关开具的进货退出或索取折让证明单。 （1）销货退回的正常业务 按照税法规定，企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，可冲减退货当期的销售收入。 24（2）属于资产负债表日后事项涉及的报告年度所属期间的销售退回 国税发20

25、03第045号规定：企业年终申报纳税前发生年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为会计报告年度会计报告年度的纳税调整；企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。 苏国税发2003第147号文规定： 资产负债表日后事项指调整事项，不包括非调整事项。 “年终纳税申报前”（简称“年度申报”）是指次年的月日前 例：某公司2003年度的财务报告于2003年4月20日经董事会批准对外报出，2003年度的所得税汇算清缴于2004年3月15日完成。 2004年4月5日发生20

26、03年度销售的商品退回，因该公司2004年度所得税汇算清缴已经结束，按照税法规定该部分销售退回应减少的应纳税所得额在2004年度所得税汇算清缴时与2004年度的其他应纳税所得额一并计算，但在对外提供2003年度财务报告时，按会计制度及相关准则的规定，该部分销售退回应当调整2003年度会计报表相关的收入、成本、利润等。25 折扣销售、销售折让和销货退回在主表第2行和第3行的“销售销售退回退回” ” 、“折扣与折让折扣与折让” 项目中反映，如已在销售(营业)收入中减除的，第2行、3行不再重复填列。 5 5、价外费用、价外费用 会计上根据价外费用的性质分别进行处理。 财税字1997022号 文规定：

27、 企业销售货物或提供应税劳务向购货方收取的价外费用，无论会计制度规定如何处理，均应并入销售额计征流转税和所得税。 总结：企业收到会计制度不作为收入或减少费用处理而税法上应作为应税所得处理的价外费用，应在所得税检查时作为当期应纳税所得额的调增额。 价外费用应并入基本业务收入或其他业务收入的金额在申报表中填报。 26( (三）特殊销售业务处理三）特殊销售业务处理 1 1、委托代销、委托代销 一般方式：（1）视同买断（加价销售） （2）收取手续费 （3）加价销售，同时收取手续费注意：1、在收到代销人代销清单当天，确认开票和收入实现。 2、手续费应缴纳营业税。 手续费收入在在附表一销售（营业）收入明细

28、表第15行“材料销售、代购代销、受托代销等收入材料销售、代购代销、受托代销等收入 ” ”项目中反映；成本支出在附表四销售（营业）成本明细表 第15行“材料销售、材料销售、代购代销、受托代销等成本代购代销、受托代销等成本 ” ”项目中反映；税金及附加在第20行“其他其他”项目反映。 2 2、分期收款销售、分期收款销售 收入的确定按照合同约定的收款日期确认销售收入 每期成本的确定=每期确定的收入（合同总成本/合同总收入）27 例:某企业2003年6月1日采用分期收款方式销售A商品一台，售价500000元，增值税率为17%，实际成本为300000元，合同约定款项分5年平均收回，每年的付款日期为当年6

29、月1日，并在商品发出后先支付第一期货款。每年收回货款5000005100000元。企业应作如下会计分录：发出商品时：借：分期收款发出商品 300000贷：库存商品 300000每年6月1日：借：应收账款（或银行存款） 117000贷：主营业务收入 100000应交税金-应交增值税（销项税额） 17000同时结转商品成本 100000 （ 300000500000）60000元借：主营业务成本 60000贷：分期收款发出商品 6000028 3 3、以旧换新业务、以旧换新业务关于增值税若干具体问题的规定（国税发1993154号）文件规定：“纳税人采取以旧换新方式销售货物，应按新货物新货物的同期销

30、售价格确定销售额。”财税字1996074号文规定：考虑到金银首饰以旧换新业务的特殊情况，对金银首饰以旧换新业务，可以按销售方实际收取实际收取的不含增值税的全部价款征收增值税。除销售金银首饰以外的货物，应按新货物的售价确认销售收入。 4 4、还本销售业务、还本销售业务关于增值税若干具体问题的规定（国税发1993154号）文件规定：纳税人采取还本销售方式销售货物,不得从销售额中减除还本支出.按货物的原销售价格确认销售收入。会计处理应注意还本支出还本支出的核算29 6 6、出口销售业务、出口销售业务成交方式有 （1）离岸价（FOB） ；（2）工厂交货价格（DAF） ；（3）到岸价（CIF） ；（4）

31、成本加运费价格（C&F） 为使出口成本、盈亏核算的口径一致，出口商品的销售收入一律以对外成交的离岸价格为准。如果合同规定以到岸价格成交的，先按到岸价格作为出口销售收入记账，然后将我方负担的以外汇支付的支付的国外运输保险费和佣金等，用红字冲减出口销售收入。 5 5、以物抵债业务、以物抵债业务企业会计制度第85条规定：商品销售仅包括取得货币资产方式的商品销售及正常情况下的以商品抵偿债务的交易，不包括非货币交易、期货、债务重组中的销售商品交易。 注意：1、税收上分解为销售货物和偿债两项经济业务处理 2、与资产重组的区别 3、价格不正常的处理 307 7、销售材料、废旧物资业务、销售材料、废旧物资业务

32、商品销售收入中的材料销售收入在在附表一销售（营业）收入明细表第15行“材料销售、代购代销、受托材料销售、代购代销、受托代销等收入代销等收入 ” ”项目中反映；成本在附表四销售（营业）成本明细表 第15行“材料销售、代购代销、受托代销等成本材料销售、代购代销、受托代销等成本 ”项目中反映；税金及附加在第20行“其他其他”项目反映。 其他的商品销售收入在附表一销售（营业）收入明细表第212行“工业制造业务收入工业制造业务收入 ” ”、“商品流通业务商品流通业务收入收入”等等项目中反映；成本在附表四销售（营业）成本明细表 第第212行“工业制造业务销售成本工业制造业务销售成本 ” ”、“商品流商品流

33、通业务销售成本通业务销售成本”等等项目中反映；税金及附加在主表第12行“销售税金及附加销售税金及附加”项目中反映。31二、会计、税法中劳务收入的确认二、会计、税法中劳务收入的确认 1 1、会计中劳务收入的确认、会计中劳务收入的确认企业会计制度第89条规定，企业劳务收入应分别下列情况进行确认： （1）在同一会计年度内开始并完成的同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认方法可参照商品销售收入的确认原则。 （2）如劳务的开始和完成分属不同的会计年度开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入

34、。 提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断，如同时满足以下条件，则交易的结果能够可靠地估计。a、合同总收入和总成本能够可靠地计量。b、与交易相关的经济利益能够流入企业。 c、劳务的完成程度能够可靠地确定。 322 2、税法中劳务收入的确认、税法中劳务收入的确认 税法中短期劳务合同，在提供了劳务并开出发票账单时，确认收入的实现。所得税实施细则第54条第二款规定，建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。但税法未就完工进度或完成工作量的计算方法作出具体规定。 （3）如资产负债表日不能对交易的结果作出可靠估计，应按已经发生并预计能够补

35、偿的劳务成本确认收入，并按相同金额结转成本；如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。 33会计上的完成程度可以采用以下方法确定：已完工作的测量(又称：专业技术测量法)； 本年确认的收入劳务总收入本年末止劳务的完成程度以前年度已确认的收入本年确认的费用劳务总成本本年末止劳务的完成程度以前年度已确认的费用已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例(又称：劳务量比例法)；已经发生的成本占估计总成本的比例（又称：工程合同成本比例法） 34例：A企业于2001年7月1日受托为B公司完成一条生产线的安装任务，工期为12个月，双方签订的协议注明，2001年完成总工

36、程的60%；2002年完成40%，B公司应支付安装费总额为600000元，分三次支付，第一次在开工时预付150000元，第二次在安装期中间，即2002年1月1日支付300000元，第三次在工程结束时支付150000元。B公司已在7月1日预付第一期款项。A企业2001年按规定的工程进度顺利完成工程任务，发生安装费用200000元。2001年12月31日，A企业得知B公司当年由于巨额亏损，经营发生困难，后两次的安装费是否能收回，没有把握。2001年7月1日，收到B公司预付的安装费时： 借：银行存款 150000 贷：预收账款 150000 发生安装费用时 借：劳务成本 200000 贷：银行存款（

37、等） 200000 352001年12月31日，确认收入： A企业只将已经发生的安装费用200000元中能够得到补偿的部能够得到补偿的部分（即分（即150000150000元）确认为收入元）确认为收入，并将发生的200000元成本全部确认为当年费用。A企业发生的成本： 借：预收账款 150000 借：主营业务成本 200000 贷：主营业务收入 150000 贷：劳务成本 200000 2001年度的纳税调整 税法上应确认收入=600000 60%=360000（元） 调增2001年度应纳税所得额210000元360000-150000如果A企业2002年继续提供安装劳务，B公司仍然效益不好，

38、经营发生困难，后两次的安装费是否能收回，A企业仍没有把握， 会计上不确认收入。 2002年度的纳税调整：2002年度A企业按完工进度或完成的工作量确定收入60000040%=240000元，扣除2002年度发生的安装费用后的余额作为2002年度应纳税所得额的调增额。 36三、让渡资产使用权收入确认三、让渡资产使用权收入确认1 1、会计让渡资产使用权收入的确认、会计让渡资产使用权收入的确认企业会计制度第91条规定，让渡资产使用权而发生的收入包括利息收入和使用费收入。 （1）利息和使用费收入，应当在以下条件均能满足时予以确认： a.与交易相关的经济利益能够流入企业； b、收入的金额能够可靠地计量。

39、 （2）利息和使用费收入，应按下列方法分别予以计量： a、利息收入，应按让渡现金使用权的时间和适用利率计算确定； b、使用费收入，应按有关合同或协议规定的收费时间和方法计算确定。企业会计制度规定，如果合同、协议规定使用费一次支付，且不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；如提供后期服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入。如合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。 37 2 2、税法特许权使用费收入、租金和利息收入确认、税法特许权使用费收入、租金和利息收入确认 实施细则中的特许权使用费收入是指纳税入提供或者转让专利权

40、、非专利技术、商标权，著作权以及其他特许权的使用权而取得的收入；利息收入，是指纳税人购买各种债券等有价证券的利息，外单位欠款付给的利息以及其他利息收入。但税法上的利息收入的口径比会计大，包括长、短期债券投资的利息收入，而且税法上还分免税利息收入和应税利息收入。租金收入包括固定资产和包装物的租金收入。（1）特许权使用费收入税法上对转让无形资产使用权收取的使用费收入，按合同规定的有效期分期确认收入。 例：A企业2002年1月1日向B企业转让其甲商品的专利权技术，技术转让合同规定B企业每年年末按年销售收入的10%支付A企业使用费，使用期10年。假定2002年B企业销售收入1 000 000元，200

41、3年销售收入1 500 000元，这两年的使用费按期支付，该专利权的价值年摊销金额为5 000元。38 2002年年末应确认使用费收入100000010%100 000元借：银行存款 100 000 贷：其他业务收入 100 000 借：其他业务支出 10 000 贷：无形资产专利权 5 000 应交税金应交营业税 5 000 2003年末应确认使用费收入150000010%150 000元借：银行存款 150 000 贷：其他业务收入 150 000 借：其他业务支出 12 500 贷：无形资产专利权 5 000 应交税金应交营业税 7 500此项收入在附表一销售（营业）收入明细表 第16行

42、“无形资产无形资产出租收入出租收入 ” ” 项目反映； 成本在附表四销售（营业）成本明细表第16行“无形资产出租成本无形资产出租成本” 项目反映，税金及附加在第20行“其他其他”项目反映。39 注意技术转让收入和无形资产出租收入的区别注意技术转让收入和无形资产出租收入的区别 技术转让收入：技术转让收入：企业在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的收入。 (94)财税字第001文规定：企业、事业单位进行技术转让，以及在技术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的，暂免征收所得税；超过30万元的部分，依法缴纳所得税。

43、此项收入在附表一销售（营业）收入明细表第17行“技术技术转让收入转让收入”项目中反映；成本在附表四销售（营业）成本明细表 第17行“技术转让成本技术转让成本 ” ”项目中反映；税金及附加在第20行“其他其他”项目反映。免税的技术转让所得在附表十四 免税所得及减免税明细表 第4行“免税的技术转让收益免税的技术转让收益”项目反映。40（2）租金收入 A、固定资产出租收入 出租方经营租赁经营租赁租出的固定资产 ，租金应按权责发生制按直线法确认租金收入。 B、包装物出租租金收入 租金收入计入 “其他业务收入”，摊销的包装物成本计入“其他业务支出”。 C、包装物押金收入 一般货物包装物押金收入 企业收取

44、的包装物押金，凡逾期未返还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。41 国税发1998228号文规定: 企业收取的包装物押金，凡逾期未返还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得税。所谓“逾期未返还”，是反映在买卖双方合同或书面约定的收回包装物、返还押金的期限内，不返还的押金。 期限的确定： 原则从收取之日起计算，已超过一年 (指12个月)仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。 例外： A、包装物周转期间较长的，如有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的，经主管税务机关核准，包装物押金确认为收入的期限可适当延长，但最长不得超过三年。 B、企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环

45、使用包装物的押金，其收取的合理的押金在循环使用期间不作为收入。 42 酒类产品（除啤酒、黄酒啤酒、黄酒外 ）包装物押金收入 无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。 国税发1995192号文件规定 ： 从1995年6月1日起，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金，无论是否返还以及会计上如何核算，均应并入当期销售额征税。既征消费税，也征增值税。此项租金、逾期未退包装物没收的押金收入在附表一销售（营业）收入明细表 第19行“出租、出借包装物的收入（含）出租、出借包装物的收入（含）逾期押金逾期押金 ” ” 项目反映； 成本在附表四销售（营业）成本明细表第19行“出租、

46、出借包装物的成本出租、出借包装物的成本” 项目反映，税金及附加在第20行“其他其他”项目反映。 43（3）利息收入存款利息收入在主表企业所得税纳税申报表第13行“财务费用财务费用”项目中反映。长、短期债券投资的收益 短期债券投资只确认转让收益，其转让净收入和成本分别在附附表二投资（转让）所得（损失）明细表表二投资（转让）所得（损失）明细表第3行“债券转让所得债券转让所得 ” 项目的10、11、12、13 、14 、15列反映。长期债券投资的收益持有收益在在附表二投资（转让）所得（损失）明细表第14、15行“免税债券所得免税债券所得” ” 、“应税债券所得应税债券所得 ” ”项目的第7列反映。

47、免税债券所得还要在附表十四 免税所得及减免税明细表 第1行“免税的债券投资所得免税的债券投资所得”项目反映。 长期债券投资的转让收益，其转让净收入和成本分别在附表二投资（转让）所得（损失）明细表第14、15行 项目的10、11、12、13 、14 、15列反映。44四、建造合同收入确认与计量四、建造合同收入确认与计量 1、建造合同收入及种类 企业会计制度所讲的建造合同建造合同，是指为建造一项资产或者在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的数项资产而订立的合同，包括固定造价合同和成本加成合同。 建造工程合同收入包括合同中规定的初始收入和因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。建造承包商建造工程合

48、同成本应当包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。 2、建造合同收入在会计上的确认 （1）如果建造合同的结果能够可靠地估计，企业应当根据完工百分比法在资产负债表日确认合同收入和费用。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入与费用的方法。 45 固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时具备以下4项条件： a、合同总收入能够可靠地计量； b、与合同相关的经济利益能够流入企业； c、在资产负债表日合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定； d、为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量，以便实际合同成本能够与以前的预计成本相比较。 成本加

49、成合同的结果能够可靠估计，是指同时具备以下2项条件： a、与合同相关的经济利益能够流入企业； b、实际发生的合同成本能够清楚地区分并且能够可靠地计 合同完工进度可以按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例、已完合同工作的测量等方法确定。 46 例：苏佳造船厂2002年7月与上海远洋公司签定了一项总金额为4000万元的固定造价合同，承建一艘大型集装箱货轮，合同规定工期为两年。合同预计总成本为3200万元，假定2002年完工进度为30%，2003年全部完成，累计合同总成本为3000万元。 苏佳造船厂2002年末确认的合同收入和费用为 合同收入=4

50、000 30% =1200万元 合同毛利=（4000-3200）30%=240万元 合同费用=1200-240=960万元 账务处理为： 借：主营业务成本 960万元 生产成本毛利 240万元 贷：主营业务收入 1200万元 苏佳造船厂2003年末确认的合同收入和费用为 合同收入=4000 100% -1200=2800万元 合同毛利=（4000-3000）100%-240=760万元 合同费用=2800-760=2040万元47账务处理为： 借：主营业务成本 2040万元 生产成本毛利 760万元 贷：主营业务收入 2800万元（3）如果建造合同的结果不能可靠地估计，应当区别以下情况处理：

51、合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，合同成本在其发生的当期作为费用； 合同成本不可能收回的，应当在发生时立即作为费用，不确认收入。 （4）在一个会计年度内完成的建造合同，应当在完成时确认合同收入和合同费用。 （5）如果合同预计总成本将超过合同预计总收入，应当将预计损失立即作为当期费用。 48例：甲厂与乙厂签定一份建造精密数控机床的合同，合同总金额为1200万元，工期2年，第一年发生工厂成本650万元，双方均履行了合同规定的义务，甲厂收回当年发生的成本，但无法可靠地确定合同完工进度。合同收入根据能够收回的实际合同成本加以确认，账务处理为： 借：主营业务成本 650万元

52、 贷：主营业务收入 650万元3、建造合同收入税法上的确认企业所得税暂行条例及实施细则规定，纳税人收入总额的计算以权责发生制为原则。对建筑、安装、装配工程和提供劳务以及为其他企业加工、制造大型机器设备等，持续时间超过年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。（实施细则54条）如果不能可靠预计，应按税务机关确定的方法（上年实际、计划数或其他方法）先预缴所得税款，到工程完成后再汇算清缴。49五、视同销售收入计量和核算五、视同销售收入计量和核算所得税暂行条例实施细则第五十五条规定：“纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作为收入处理。” 财税字1996079

53、号文规定： “企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场销售价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。” 苏国税发2000330号第27条规定：“纳税人将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面，应视同对外销售处理。其产品的销售价格，应参照同期同类产品的市场价格；没有参照价格的，应按成本加合理利润的方法组成计税价格。对企业以货易货等非货币性交易的收入，也要及时入账。” 50 财会字 199

54、726号文件 企业将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志，企业不会由于将自己生产的产品用于在建工程等而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本转账。但按税法规定，自产自用的产品视同对外销售，并据以计算交纳各种税费。企业按规定计算交纳的各种税费，也构成由于使用该自产产品而发生支出的一部分，应按用途记入相关的科目。 核心是“成本转账，售价计税成本转账，售价计税”。特别注意： 会计视同销售、增值税视同销售、所得税视同销售范围的不同 （1）将货物分

55、配给投资者（股东） （2）以非货币性 （3）将货物偿还债务资产对外投资 （4）以非货币性资产对外捐赠51 2003第045号文规定，捐赠方企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行所得税处理；企业对外捐赠，除符合税收法律法规规定的公益救济性捐赠外，一律不得在税前扣除。 苏国税发2003第147号文规定：“公允价值”是指同期同类或类似产品、商品或固定资产、无形资产、有价证券的市场价。如无同类或类似资产的市场价格，按该类资产的预计未来现金流量现值。如捐赠的系旧的资产还应考虑减去按成新率估计的价值

56、损耗。 视同销售业务收入在附表一销售（营业）收入第21行“自自产、委托加工产品视同销售的收入产、委托加工产品视同销售的收入”项目反映；成本、税金等在附表四销售（营业）成本明细表第21行“自产、委托加工产品视自产、委托加工产品视同销售的成本同销售的成本 ” ” 项目反映。52六、财产转入收入确认按所得税暂行条例和实施细则的规定，纳税人转让资产所取得的转让收入，高于其转让成本的差额应计入应纳税所得额；低于其转让成本的差额，可以在当期应纳税所得额中扣除。 注意两点 ： 1、国税发2000118号文规定：转让股权投资损失的扣除，每一纳税年度扣除的股权投资损失,不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所

57、得,超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。 2、国税函2000579号文规定：纳税人直接借出的款项,无法收回或逾期无法收回而发生的损失,除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外,其他企业直接借出的款项,由于债务人破产,关闭,死亡等原因无法收回或逾期无法收回的,一律不得作为财产损失在税前进行扣除；其他企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项,由于债务人破产,关闭,死亡等原因无法收回或逾期无法收回的,准予作为财产损失在税前进行扣除. 53（一）转让固定资产（一）转让固定资产 （二）转让无形资产（二）转让无形资产 此两项资产转让收益在主表第8行“营业外收入营业外收入”

58、项目反映。转让发生的损失在主表第16行“营业外支出营业外支出”项目反映。七、关联企业间销售收入的确定七、关联企业间销售收入的确定征管法实施细则第51条所说的关联企业，是指与企业有以下关系之一的公司、企业和其他经济组织：a、在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；b、直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；c、其他在利益上相关联的关系。 征管法规定：纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的。税务机关有权进行合理调整。54 税务机关可以按照下列顺序和确定的

59、方法调整其计税收入额或者所得额，核定其应纳税额： a 按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格。 b 按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平。 c 按照成本加合理的费用和利润。 d 按照其他合理的方法。（98规程） 纳税人与其关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款的，税务机关自该业务往来发生的纳税年度起3年内进行调整；有特殊情况的，可以自该业务往来发生的纳税年度起10年内进行调整。 例：甲公司以每吨2000元的价格销售给自己投资新办未满一年的联营公司1000吨钢材，该钢材采购成本每吨2300元，增值税适用税率为17，该种钢材按独立企业之间进行销售价格为2800

60、元吨。55这种行为属于未按独立企业之间的业务往来作价，属于转移利润行为，因此税务机关应参照独立企业之间销售价格来对甲公司的这笔业务做如下调整。 以2800元吨的价格计算其1000吨钢材的销售收入，扣除以2000元吨的价格计算的收入，800000元差额做为当期应纳税所得额的调增额。例：某工业企业以A新产品的专利权和货币资金出资同其他企业兴办一有限责任公司，该有限责任公司被认定为高新技术企业，在某国家高新技术产业园内。该工业企业以成本价向该有限责任公司提供生产A产品所需的材料4000公斤，成本价为每公斤500元（按照有关规定计算出的成本价）。该种材料的毛利率在20左右。税务机关应作如下处理： 56

61、税务机关应按该工业企业出售给该有限责任公司的材料的成本价加上合理的费用和利润来计算调整计税收入额。以成本价500元公斤加上其毛利润50020100确定每公斤销售收入为500+100600(元)，调整增加该工业企业计税销售收入(600500)4000400000作为当期应纳税所得额的调增额。八、计入收入总额的一些具体项目八、计入收入总额的一些具体项目（一）减免或返还流转税款的处理（一）减免或返还流转税款的处理 会计处理为 1、企业实际收到即征即退、先征后退、先征税后返还的增值税 借：银行存款 贷：补贴收入 2、直接减免的增值税 借：应交税金应交增值税（减免税款） 贷：补贴收入573、企业实际收到

62、即征即退、先征后退、先征税后返还的消费税、营业税借：银行存款贷：主营业务税金及附加4、直接减免的消费税、营业税不作账务处理税收政策规定： 财税字199474号文规定：纳税人享受减免或返还的流转税，以及取得的国家财政性补贴和其他补贴收入。除国家另有文件指定专项用途的，都应并入纳税人经营所得，计算缴纳所得税。 1、即征即退、直接减免的，应并入企业当年利润缴纳企业所得税； 2、对先征税后返还或先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润缴纳企业所得税。 58国家另有文件指定专项用途，如：国税函1997021号 规定： 1、企业出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交

63、增值税税金，不并入利润征收企业所得税。 2、生产企业委托外贸企业代理出口产品，凡按照财政部关于消费税会计处理的规定(93)财会字第83号)，在计算消费税时做“应收账款”处理的，其所获得的消费税退税款，应冲抵“应收账款”，不并入利润征收企业所得税。 3、外贸企业自营出口所获得的消费税退税款，应冲抵“商品销售成本”，不直接并入利润征收企业所得税。 财税字200025号文规定： 自2000年6月24日起至2010年底以前，对增值税一般纳税人销售其自行开发生产的软件产品，按17的法定税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3的部分实行即征即退政策。所退税款由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为

64、企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。59 应注意： 财税字1998第080号文规定，为严肃财经法纪，对于税务机关、财政监察专员办事机构、审计机关等执法机关根据税法有关规定查补的增值税等各项税款，必须全部收缴入库，均不得执行由财政和税务机关给予返还的优惠政策。减免或返还流转税款在申报表主表第7行“补贴收入补贴收入 ”项目反映，免于征税的减免或返还流转税款在附表十四免税所得及减免税明细表 第6行“其他免税所得其他免税所得” 项目中反映。60（二）国家财政性补贴和其他补贴收入处理（二）国家财政性补贴和其他补贴收入处理财税字199581号文规定对企业取得的国家财政性补贴和其他补贴性收入，如果能提供

65、国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益的文件，不计入企业应纳税所得额；如果不能提供上述不计入损益的文件，则应计入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。财税字200113号文规定：在2003年底前，对中国储备总公司及其直属粮库的财政补贴收入免征企业所得税。取得的国家财政性补贴和其他补贴性收入在申报表主表第7行“补贴收入补贴收入 ” ”项目反映，免于征税的国家财政性补贴和其他补贴性收入在附表十四免税所得及减免税明细表第2行“免税的补贴免税的补贴收入收入”项目中反映。61（三）坏账损失收回处理（三）坏账损失收回处理 所得税实施细则规定：纳税人已作为支出，亏损或坏账处理的应收款项，在以后年度全部或

66、部分收回时，应计入收回年度的应纳税所得额。 财务核算坏账损失有两种方法，一种是直接转销法，一种是备抵法。收回已核销的坏账，采用直接核销法的纳税人，按照会计制度规定冲减“管理费用”的，则在主表第14行“管理费用及销售管理费用及销售（营业）费用（营业）费用”项目中反映，纳税人如未按照会计制度规定冲减“管理费用”的，则收回已核销的坏账在附表三其他收入明细表 第7行“收回已在税前核销的呆收回已在税前核销的呆 ( (坏坏) )帐帐 ” ”项目反映。采用备抵法的纳税人，在附表十坏账（呆帐）损失明细表第3行“本期收回已本期收回已核销的坏核销的坏( (呆呆) )帐损失帐损失 ”项目中反映。62例：甲公司欠乙公

67、司的账款5000元已超过三年，屡催无效，确定无法收回，已对该客户的应收账款做坏账损失处理，但事隔二年，此项欠款又如数收回。编制如下会计分录：A、冲销应收账款冲销应收账款时借：管理费用坏账损失5000贷：应收账款甲公司5000B、已冲销的应收账款以后又收回又收回时借：应收账款5000贷：管理费用5000同时，借：银行存款5000贷：应收账款5000元在税务处理上，由于纳税人已将收回的确认为坏账损失的应收账在税务处理上，由于纳税人已将收回的确认为坏账损失的应收账款作冲减当期费用处理，因此已增加了纳税人当期应纳税所得额，款作冲减当期费用处理，因此已增加了纳税人当期应纳税所得额，纳税时不用再做纳税调整

68、。纳税时不用再做纳税调整。63（四）保险无赔款优待处理（四）保险无赔款优待处理所得税暂行条例及实施细则规定：纳税人取得的保险无赔款优待应并入应纳税所得额，计算缴纳所得税。 例22：某企业2003年初参加财产保险，交付保险费150万元，2003年末未发生理赔事项，保险公司交付给该企业5000元做为无赔款优待，该企业应做如下账务处理： 借：现金或银行存款 5000 贷：营业外收入 500064（五）申购资金被冻结期间存款利息处理（五）申购资金被冻结期间存款利息处理财税字19977号文件规定： 1、股份公司取得的申购新股成功（中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，视为股票溢价发行收入处理，不并

69、入公司利润总额征收企业所得税。 2、股份公司取得的申购无效（不中签）投资者的中购资金被冻结期间的存款利息，应并入公司的利润总额，如数额较大，可在年的期限内平均转入，依法征收企业所得税。 3、股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成功和申购无效投资者之间准确划分，一律并入公司利润总额，依法征收企业所得税。 65例：某股份公司采用“上网”订价发行方式发行该公司境内A股5000万股，发行价每股8.00元，股民参与申购资金总额为100亿元。申购资金冻结三天，冻结期间银行存款利息165万元，对于这部分存款利息，该股份公司应作如下处理：1、计算申购成功投资者的申购资金被冻结期间

70、的存款利息并做账务处理。 申购成功投资者的申购资金被冻结期间的存款利息 =165850001000000=6.6（万元) 借：银行存款 66000 贷：资本公积 6600066 2、计算申购无效投资者的申购资金被冻结期间的存款利息并做账务处理(假设该股份公司在一年内转入利润总额)。 申购无效投资者的申购资金被冻结期间的存款利息 =1656.6158.4(万元) 借：银行存款 1584000 贷：财务费用 158400067（六）汇率变动发生汇兑收益处理（六）汇率变动发生汇兑收益处理 企业在生产经营过程中发生的外币业务,应当将有关外币金额折合为人民币金额。除另有规定者外,折合汇率可以采用固定汇率

71、或变动汇率.采用固定汇率的,应按当月1日市场汇价计价；采用变动汇率的,应按外币业务发生时的市场汇价计价。企业采用何种折合汇率,由企业自主确定,报主管税务部门备案。折合汇率一经确定,不得任意改变；如因情况特殊需要改变折合汇率的,必须经过主管税务机关批准. 国税发1994128号规定 ：纳税人由于汇率变动而发生的汇兑收益，在筹建期间发生的，从企业生产经营月份的次月起，按照直线法在生产经营之日起5年内转入应纳税所得额；在生产经营期间发生的，应按税法规定计入当期应纳税所得额；在清算期间发生的，应按税法规定计入清算期间应纳税所得额；与购建固定资产有关的，在资产尚未交付使用之前，计入有关资产价值。68（七

72、）国债利息处理（七）国债利息处理 1、国债仅指国库券。 财税政字1998第004号文的规定，对企业购买中国人民银行批准发行的政策性金融债券取得的利息收入应当按照规定征收企业所得税。 财税字199581号文规定，对企业购买财政部发行的公债之利息所得不征收企业所得税。国家计委发行的国家重点建设债券和中国人民银行批准发行的金融债券应照章纳税。 国税发1997098号规定，纳税人购买国债的利息收入，不计征企业所得税，但其他债券的利息应当纳税。因此,企业购买铁路债券的利息所得，应照章缴纳企业所得税。 财税200028号规定，金融机构代发行国债取得的手续费收入属于应税收入范围，应按规定缴纳企业所得税。 6

73、92、纳税人购买财政部发行的国债利息收入不计入应纳税所得额。购买的国债如上市卖出，应就其卖出所得减去本金后的增值部分计入当年应纳税所得额，缴纳企业所得税。 3、实行净价交易后国债利息的处理 财税字200248号文件规定 ：纳税人在付息日或买入国债后持有到期时取得的利息收入，免征企业所得税；在付息日或持有国债到期之前交易取得的利息收入，按其成交后交割单列明的应计利息额免征企业所得税。纳税人在申报国债利息收入免税事宜时，应向主管税务机关提供国债净价交易成交后的交割单。 70（八）接受捐赠资产税务处理（八）接受捐赠资产税务处理原税收政策规定原税收政策规定： （1）国税发1994132号文件规定：企业

74、接受的捐赠有相当部分是现金资产，考虑到如果对其征税可能会影响企业生产，故企业可将接受的捐赠收入转入资本公积金，不予计征所得税。 （2）国税字199777号文件规定：纳税人接受捐赠的实物资产，不计入企业的应纳税所得额。但企业出售该接受捐赠的实物资产或进行清算时，若出售或清算价格低于接受捐赠时的实物价格，应以接受捐赠时的实物资产价格计入应纳税所得或清算所得；若出售或清算价格高于接受捐赠时的实物价格，应以出售收入扣除清理费用后的余额计入应纳税所得或清算所得，依法缴纳企业所得税。 会计处理财会200329号文 新税收政策国税发2003第045号文71国税发国税发20032003第第045045号文规定

75、号文规定，受赠方企业接受捐赠的货币性资货币性资产，须并入当期的应纳税所得产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税；企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入帐价值确认捐赠非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入帐价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得收入，并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入金额较大金额较大，并入一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过5年的期间内均匀计入各年度的应纳税所得。 国税发国税发200482200482号文规定号文规定：取消上述审批项目后，主管税务机关应着重从以下方面加强管理：（1）纳税人在一个纳税年度发生

76、的非货币性资产投资转让所得、债务重组所得、捐赠收入，占应纳税所得50%及以上的，才可以在不超过5 5年年的期间均匀计入各年度的应纳税所得。（2）纳税人应在年度纳税申报时说明上述交易及各年度分摊收入情况。（3）主管税务机关应对一个纳税年度发生非货币性资产投资转让所得、债务重组所得、捐赠收入占应纳税所得50%及以上的纳税人建立台台帐帐管理管理，并监督其收入分摊情况。 72 2003年1月1日以后纳税人接受捐赠的货币性资产及非货币性资产，在附表三其他收入明细表第8行“接受捐赠的资产接受捐赠的资产” 项目反映； 2003年1月1日前受赠实物资产处置时的折余价值(净值)，在附表十一 其他纳税调整增加项目

77、明细表第7行“处置受赠实处置受赠实物资产净值物资产净值” 项目中反映。73例：A企业于2003年1月1日接受B企业捐赠设备一台。 B企业开具发票注明的金额为60万元，A企业无其他费用发生，预计使用10年，所得税税率为33，则会计处理为：1、A企业接受捐赠的处理： 借：固定资产 600000 贷：待转资产价值接受捐赠非货币性资 产价值 600000 742、计算当期应交所得税和确认当期所得税费用有关的会计处理 （1）如果接受捐赠资产按税法规定确定的入账价值全部计入当期应纳税所得额的： 借：待转资产价值 接受捐赠非货币性资产价值 600000 贷：应交税金应交所得税 198000 资本公积接受捐赠

78、非现金资产准备 402000（2）如果企业接受捐赠的非货币性资产金额较大，经批准可以在不超过5年的期间内分期平均计入各年度应纳税所得额的。 借：待转资产价值 接受捐赠非货币性资产价值 120000 （60万/5） 贷：应交税金应交所得税 39600 资本公积接受捐赠非现金资产准备 8040075（九）企业资产评估增值税务处理（九）企业资产评估增值税务处理1、会计处理2、税务处理（1）财税字199777号文件关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的通知规定：A、纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，不计入应纳税所得额；B、纳税人在产权转让过程中发生的产权转让净收益或

79、净损失，计入应纳税所得额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上交财政上交财政的，不计入应纳税所得额；C、企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。76（2）财税字199850号文关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的补充通知规定：A、财税字199777号文件适用于内资企业，其中最后条仅适用于进行股份制改造的内资企业（资产范围应包括企业固定资产、流动资产等在内的所有资产）B、按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折旧或摊销的，对已调整相关资产账户的评估增值部分，在计算应纳税所得额时不

80、得扣除。企业在办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送主管税务机关审核。在计算申报年度应纳税所得额时，可按下述方法进行调整： 据实逐年调整。 综合调整。77（十）企业出售住房所得或损失的税务处理（十）企业出售住房所得或损失的税务处理国税发200139号文规定： 1、取消住房基金和住房周转金制度前前企业按国家有关规定已将住房折旧、住房出租收入、上级拨入住房资金及有关利息作为住房基金和住房周转金单独核算，未计入应纳税所得额的，根据收入费用配比和相关性原则，出售住房发生出售住房发生的损失不得在申报缴纳企业所得税前扣除。的损失不得在申报缴纳企业所得税前扣除。 2、取消住房基金和住房周转金制度后后出

81、售住房（包括出售住房使用权和全部或部分产权）的收入，减除按规定提取的住宅共用部位、公用设施维修基金以及住房账面净值和有关清理费用后的差额，作为财产转让所得或损失并入企业差额，作为财产转让所得或损失并入企业的应纳税所得。的应纳税所得。 783、对于拥有部分产权部分产权的职工出售、出租住房取得的收入，在补交土地使用权出让金、按规定缴纳有关税费后，按企业和职工拥有的产权比例进行分配产权比例进行分配，企业分得的出售、出租收入，以及职工将住房再次出售后，企业按规定收到返还的相当于土地出让金的价款和所得收益，应计入企业的收入总额，价款和所得收益，应计入企业的收入总额，依法计算缴纳企业所得税。依法计算缴纳企

82、业所得税。 企业在省、自治区、直辖市人民政府规定的停止实物分房前向职工出售住房，要按国家规定的房改价格收取房款，凡凡实实际际售售价价低低于于国国家家核核定定的的房房改改价价格格所所形形成成的的财财产产转转让让损损失失不得在所得税前扣除。不得在所得税前扣除。 企业对已按规定领取了一次性补发购房补贴的无房和住房未达到规定面积的老职工，以及停止住房实物分配后参加工作的新职工，按低于成本价出售住房发生的损失，不得在按低于成本价出售住房发生的损失，不得在企业所得税前扣除。企业所得税前扣除。79（十一）企业取得的行政赔偿（十一）企业取得的行政赔偿国家赔偿法的规定，因国家机关及其工作人员违法行使职权，侵犯纳

83、税人合法权益造成损害的，对受害人依法取得的赔偿金不征收所得税。（十二）无法支付的款项（十二）无法支付的款项1、会计处理无法支付的应付账款在“资本公积其他资本公积”科目核算。2、税务处理所得税暂行条例及实施细则规定：因债权人原因确实无法支付的应付款项，作为其他收入，并入企业的利润总额缴纳企业所得税。此项收入在在附表三其他收入明细表第5行“三年以三年以上确实无法支付的应付款项上确实无法支付的应付款项”项目中反映，80（十三）总机构收取的管理费收入（十三）总机构收取的管理费收入国税发1999136号、国税发1996177号 1、范围和条件按照规定，凡具备企业法人资格和综合管理职能，并且为其下属分支机

84、构和企业提供管理服务又无固定经营收入来源的经营管理与控制中心机构(以下简称总机构)，可以按照有关规定，向下属分支机构和企业提取(分摊)总机构管理费。具有多级管理机构的企业，可以分层次计提总机构管理费。不同时具备条件的不得提取总机构管理费。2、提取方式管理费提取采取比例和定额控制。提取比例一般不得超过总收入的2。总机构当年提取的管理费有结余的，应按规定征收企业所得税，税后部分结转下一年度使用，或经主管税务机关核准，全部结转下一年度使用并相应核减下一年度的提取比例或金额。81苏国税发2003第121号 1、管理费的提取 管理费是指具备法人资格，办理税务登记，对其所属企业和分支机构的人事、财务、资金

85、、计划、投资、经营决策实行统一管理职能又无固定或经常性收入，或虽有固定经营收入，但不足管理费支出的总分机构和母子公司体制的总机构，向下属分支机构或企业提取（分摊）的管理费。 （1）总机构及所属企业在我省范围内的，其管理费的提取（分摊）数额由省局审批；总机构及所属企业在省辖市范围内的，其管理费的提取（分摊）数额由省辖市审批。未经批准提取（分摊）的管理费不得在税前扣除。 （2）农村信用社管理费的提取。省辖市、省及总行三级农村信用社管理机构所需管理费的总额不得超过农村信用社总收入的0.5%。在此范围内实行定额下达、分级管理的办法。镇江市农村信用联社所需管理费，由其向镇江市国税局提出申请，经省信用联社

86、审核后，报省国税局审批；其他省辖市及省信用联社所需管理费由省国税局审批。 822、管理费的审批 除另有规定外，申请提取管理费的总机构应于年度终了后2个月内直接向审批机关提出申请，并报送下列资料： （1）总机构申请提取管理费报告，详细说明申请提取管理费的理由及管理费增减情况说明； (2)总机构及分支机构税务登记证副本； (3)总机构上年度及本年度损益表及其决算说明 (4)总机构提取管理费明细表 (5)总机构所属成员企业管理费(技术开发费分摊明细表 (6)申请提取管理费的农村信用社管理部门还需报送农村信用社管理部门提取管理费明细表 审批机关审核同意后，以公文形式下达执行。 此项收入在附表三其他收入

87、明细表第3行“收取的总机构收取的总机构管理费收入管理费收入” 项目中反映，纳税人收取的“总机构管理费收入”已作“营业外收入”处理或直接冲减“管理费用”的，不再填列。 83( (十四十四) )企业收取和交纳的各种价内外基金和收费企业收取和交纳的各种价内外基金和收费 财税字1997022号 规定： 1、企业收取和交纳的各种价内外基金（资金、附加、收费），属于国务院或财政部批准收取，并按规定纳入同级财政国务院或财政部批准收取，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，或允许企业在计算交纳企业所得税时做

88、税前扣收企业所得税，或允许企业在计算交纳企业所得税时做税前扣除；除； 2、企业收取和交纳的各项收费，属于国务院或财政部会同有关部门批准以及省级人民政府批准，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税，并允许企业在计算交纳企业所得税时做税前扣除 3、除上述规定者外，其他各种价内外基金（资金、附加）其他各种价内外基金（资金、附加）和收费，不得税前扣除，必须依法计征企业所得税和收费，不得税前扣除，必须依法计征企业所得税 。 84苏财税1997第030号规定， “同级财政”是指各种价内外基金(资金、附加)和收费所隶属的财政预算级次；可以不征收企业所得税或允许

89、企业在计算应纳企业所得税时做税前扣除的各项收费，在申报纳税时，企业必须向税务机关出具有关收费依据和收费凭证。 财税字19973号规定：对纳入财政预算管理的养路费、铁路建设基金、电力建设基金、三峡工程建设基金、新菜地开发基金、公路建设基金、民航基础设施建设基金、农村教育事业附加费、邮电附加费、港口建设费、市话初装基金、民航机场管理建设费等1212项项政府性基金(收费)免征企业所得税。此项收入在附表三其他收入明细表第4行“取得的各取得的各种价内外基金、收费及附加种价内外基金、收费及附加”项目中反映，实行收支两条线管理的，不征收企业所得税的价内外基金（资金、附加、收费）在附表十四免税所得及减免税明细

90、表 第6行“其他免税所得其他免税所得” 项目中反映。85（十五）在建工程试运转收入（十五）在建工程试运转收入国税发1994132号文规定： 企业在建工程发生的试运行收入,应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建工程成本。（十六）固定资产盘盈收入、罚款收入、物资及现金的溢余收（十六）固定资产盘盈收入、罚款收入、物资及现金的溢余收入和教育费附加返还款入和教育费附加返还款 企业所得税实施细则规定：固定资产盘盈收入、罚款收入、物资及现金的溢余收入、教育费附加返还款作为其他收入，并入企业的收入总额，计算缴纳所得税。此项收入在主表第8行“营业外收入”、“管理费用”项目中反映。 （十七）烟草公司罚没收入（十

91、七）烟草公司罚没收入 国税函2000238号文的规定，烟草公司(烟草专卖局)收到财政部门返还的罚没收入,应并入当期应纳税所得额,征收企业所得税。烟草公司(烟草专卖局)办案经费支出,经税务机关审核确认后,准予在税前扣除.86（十八）关于人民防空办公室收取人防工程使用费（十八）关于人民防空办公室收取人防工程使用费 财税字1997第036号文规定，人民防空办公室按规定开发利用人防工程所收取的人防工程使用费收入，凡纳入财政预算管理或财政预算外资金专户管理、全部用于人防工程建设的，可免予征收可免予征收企业所得税。企业所得税。企业（单位或个人）使用人防工程，从事经营活动，使用人防工程，从事经营活动，取得的

92、生产经营所得和其他所得，应按规定计算征收企业所得税或取得的生产经营所得和其他所得，应按规定计算征收企业所得税或个人所得税。个人所得税。（十九）自来水公司供水设施增容费（十九）自来水公司供水设施增容费 国税函1996第576号规定，自来水公司对供水设施增容费实行自收、自管、自用，未纳入财政预算管理。因此，供水设施增容费符合税收法规的收入定义，应征收企业所得税。（二十）从事股票、国债、期货交易取得的所得（二十）从事股票、国债、期货交易取得的所得 国税发1995第078号规定，机构从事股票、国债、期货交易取得的所得，应计入当期损益，按规定征收企业所得税。任何机构都应严格遵守财经纪律，不允许将从事证券

93、交易的所得置于帐外隐瞒不报。87（二十一）拆迁补偿费收入的税务处理（二十一）拆迁补偿费收入的税务处理 苏国税发200497号企业取得的搬迁补偿费收入，凡搬迁后重新购置或建造与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产（以下称重置固定资产）的，应将上述搬迁补偿费收入加各类拆迁固定资产的变卖收入减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额，冲减企业重置固定资产的原价。企业取得搬迁补偿费收入，凡搬迁后不再重置与搬迁前相同或类似性质和用途的固定资产的，应将上述搬迁补偿费收入加各类拆迁固定资产的变卖收入减除各类拆迁固定资产的折余价值及处置费用后的余额，计入企业当期应纳税所得额，计算缴纳企业所得税 。 88

94、第三章第三章 企业股权投资所得税企业股权投资所得税一、投资的会计处理与税务处理的差异分析一、投资的会计处理与税务处理的差异分析（一）税法上将投资收益区分为股息性所得和投资转让所得1、会计制度不论是投资的持有收益还是投资的处置收益都合并在“投资收益”中核算。2、税法上将企业在“投资收益”中核算的投资所得分为持有收益和处置收益，将持有收益分为持有股权性投资的收益和持有债权性投资的收益。（二）税法与财务会计制度对投资收益确认时间和金额的不同。（1）关于“股息性所得”的分配来源的规定略有不同。财务会计制度规定“股息性所得”的来源是“从被投资单位接受投资后产生的累计未分配利润和盈余公积(依法或合同规定不

95、能分配的部分除外)”国税发2000118号文并未限定是“被投资单位接受投资后产生”，只要是被投资单位支付的分配额，而且是从税后利润中的分配，只要是被投资单位支付的分配额，而且是从税后利润中的分配，均应作为投资企业的股息性所得均应作为投资企业的股息性所得 。89企业分配股票股利，即盈余公积转增资本，税法也视为按股票面值相当的金额进行分配。 （2）短期股权性投资，会计上只确认投资转让收益或损失，税法上也必须严格区分股息所得与投资转让收益或损失，而且股息所得的确认时间是被投资单位会计上进行利润分配时，而不是收付实现制。 （3）企业长期股权投资采用权益法核算时，确认投资收益的时间与税法规定不同。 会计

96、上应在每个会计年度末，按应享有的或应分担的被投资企业当年实现的净利润或发生的净亏损的份额，确认投资收益或损失，并相应调整投资帐面价值。而税法规定，在被投资单位实际分配时再确认投资收益，并且不能将被投资单位的亏不能将被投资单位的亏损确认为企业的投资损失。损确认为企业的投资损失。 90 （三）税法不允许提取短期投资跌价准备和长期投资减值准备。 税前扣除办法第六条明确规定不允许提取这样的准备，也不能在未实际处置时只根据市价的变化确认投资损失。 国税发200345号 规定： A、企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循真实发生的据实扣除原则，除国家税收规定外，企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式

97、的准备金（包括资产准备、风险准备或工资准备等）不得在企业所得税前扣除。 B、企业已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反的纳税调整；上述资产中的固定资产、无形资产，可按提取准备前的帐面价值确定可扣除的折旧或摊销金额。 C、企业已提并作纳税调整的各项准备，如因确凿证据表明属于不恰当地运用了谨慎原则，并已作为重大会计差错进行了更正的，可作相反纳税调整。 （四）投资的计税成本的确定与调整与投资的会计帐面价值的确定与调整也有所不同91二、企业股权投资所得的所得税处理二、企业股权投资所得的所得税处理（一）企业股权投资所得的

98、处理（一）企业股权投资所得的处理 对被投资单位适用的企业所得税税率低于投资方企业适用税率的，应补征税率差部分的税款补征税率差部分的税款。但被投资单位属于执行优惠政策造成实际税负低于投资方企业的不补税（凡执行定期减税、免税政策（凡执行定期减税、免税政策造成实际税负低于投资方的不补税造成实际税负低于投资方的不补税 ）。 企业从被投资企业的累计净利润(包括累计未分配利润和盈余公积)中取得的任何分配支付额，都是股息性所得； 股权投资所得包括被投资单位从税后利润中分配的全部货币性资产和非货币性资产。被投资单位为投资方支付的与本身经营活动无关的任何费用，也作为“推定股息推定股息” 。 企业所获得的被投资企

99、业宣告分配的股息支付额超过超过上述累计未分配利润和盈余公积的部分，是企业的投资返还投资返还（投资收回），应冲减投资计税成本；企业获得的超过投资成本的分配支付额，包括转让投资时超过投资计税成本(调整计税成本)的收入，是投资转让所得(资本利得)性质，反之作为投资转让损失。 92 财税字1997022号 规定：为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股息、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。有关规定补税。如企业既有按规定需要补税的投资收益，也有不需要补税的投资收益，可先用

100、需要补税的投资收益直接弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还有盈余的，不再补税。（二）被投资企业分配非货币性资产的所得税处理国税发2000118号文规定： 被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上视为按公允价值公允价值销售有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。 在被投资企业向投资方分配非货币资产时，投资方应按所获得的非货币资产的公允价值确定分配支付额。93 被投资企业向投资方分配的任何非货币资产的公允价值超过用于分配的有关资产的帐面计税成本或调整计税成本的部分，除另有规定者外，应作为被投资企业的资产转让所得：反之，应确认为分配当期的资产

101、转让损失。 三、企业股权投资转让所得或损失的所得税处理（一）企业股权投资转让所得（一）企业股权投资转让所得 国税发2000118号文规定：企业股权投资转让所得或损失是指企业因收回、转让或清算处置股权投资而确认的股权投资转让所得成损失，属资本利得或资本损失的性质。需要注意的是，在被投资企业分配的情况下也可能出现推定转推定转让所得或损失让所得或损失，即被投资企业对投资企业的分配支付额，超过其累计未分配利润和累计盈余公积，在投资成本范围内的规定为投资成本收回，超过投资成本的部分，推定为投资转让所得。股权转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企业所得税；股权转让所得应并入企业的应纳税所得，依法缴纳企

102、业所得税；不考虑消除重复征税的问题。不考虑消除重复征税的问题。94（二）股权转让损失的所得税处理（二）股权转让损失的所得税处理 国税发2000118号文规定：每一纳税年度扣除的股权转让损失不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可以无限期向以后纳税年度结转。 苏国税发200249号规定，企业违反国家法律规定的股权投资损失不得税前扣除；其它股权投资损失按国家税务总局关于企业股权投资业务若干问题的通知（国税发2000118号）的有关规定处理。 四、企业以经营活动中使用的部分非贷币资产对外投资的所得税处理国税发2000118号文原则上要求，在投资交易发生时投资方企业应确认有关非货币性资

103、产转让所得或损失，对纳税人每一纳税年度实现的非货币性资产转让所得数额较大，纳税确有困难的，经税务机关批准，可在五年内五年内分期摊入各期的应纳税所得中，同时，被投资企业可按经评估确认的价值，确定有关资产的计税成本。95五、境外投资分回利润已纳税款抵免的税务处理 境外所得：企业设立全资境外机构的境外所得所得,是指境外收入总额扣除境外实际发生的成本、费用以及应分摊总部的管理费用后的金额；未设立全资境外机构的所得所得，是指境外被投资企业已分配的利润、股息、红利等。 （一）分国不分项抵扣：（一）分国不分项抵扣： 1、境外所得税税款扣除限额（CL)境内、境外所得按税法计算的应纳税总额 (来源于某国(地区)

104、的所得/境内、境外所得总额) 2、应纳税额境内所得应纳税额+境外所得应纳税额-境外所得税税款扣除额（TPA）96注意注意注意注意： （1）纳税人在境外各国(地区)已缴纳的所得税税款低于计算出的该国(地区)“境外所得税税款扣除限额”的,应从应纳税总额中按实际扣除；超过“境外所得税税款扣除限额”的,应按计算出的扣除限额进行扣除，其超过部分，当年不能扣除，但可以在不超过五年五年的期限内,用以后年度税款扣除限额的余额补扣。 （2）纳税人应提供所在国(地区)税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以及减免税有关证明。 （3）企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补,但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补。 （4）计算境外

105、税款扣除限额的公式中 “计算境外税款扣除限额的公式中 ”和“境外所得应纳税额 ”两项应按法定税率按法定税率33%33%计算。（二）定率抵扣（二）定率抵扣 经企业申请,税务机关批准 ，统一按境外应纳税所得额16.5%的比率抵扣。（具体见财税字1997116号文件 ）97 例：某公司2003年度从甲国取得境外税后所得800000元人民币，在甲国缴纳企业所得税200000元，甲国所得税税率为20，能提供完税凭证，假设境内所得为500000元，该公司应作如下处理： 境内所得50000033%=165000元 境外来源于甲国所得按税法计算的应纳税额 =800000/（1-20%）33%=330000元

106、境内、境外所得总额=1000000+500000=1500000元 境内、境外所得应纳税总额=165000+330000=495000元 境外来源于甲国所得税税款扣除限额 =4950001000000/1500000=330000元 由于该公司在境外实际缴纳的税款200000元小于扣除限额330000元，因此应按照实际在境外缴纳的200000元税款进行扣除。纳税人当年应纳税额=495000-200000=295000元 98 第三章第三章企业所得税税前扣除项目企业所得税税前扣除项目第一节第一节 税前扣除的基本原则税前扣除的基本原则一、企业所得税税前扣除的基本原则（一）权责发生制原则（二）配比原

107、则（三）相关性原则（四）确定性原则(五)合理性原则（六）真实性原则99第二节第二节 成本和费用成本和费用 一、销售（营业）成本一、销售（营业）成本（一）销售（营业）成本的的范围一）销售（营业）成本的的范围会计上广义的费用是指实体全部的支出，而成本则是指对象化的费用。 国税发200084号文规定的成本，是申报纳税期间已经确认的销售商品（包括产品、材料、下脚料、废料和废旧物资等）、提供劳务、转让和处置固定资产和无形资产的成本。因此，销售（营业）成本与会计制度中的主营业务成本和其他业务支出的计算口径不是直接对应。 国税发200084号文规定：纳税人必须将经营活动中发生的成本合理划分为直接成本和间接成

108、本。（二）间接成本的分配（二）间接成本的分配一般应以间接与成本对象的因果关系为基础；如果间接成本与成本对象之间的关系不只一种，可采用双重或多重基础分配；在一般分配基础无法反映其间的因果关系时，也可采取某些复杂性指标。如果无法确定共同成本与成本对象之间的关系。纳税人确定的最合理的分配基础应保留详细资料，以备税务机关审查。 100（三）存货成本的确定（三）存货成本的确定 1、取得存货时会计入账成本与税收计税成本有差异； 2、对后进先出法的使用增加了限制条件； 3、核算方法的一致性； 国税发200084号文规定：企业的成本计算方法、间接成本的分配方法、存货计价方法的改变等，必须在下一纳税年度开始前报

109、主管税务机关批准，否则对应纳税所得额造成影响的，税务机关有权调整。（已变化） 国税发200482号文规定：取消该审批项目后，纳税人改变了成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法的，主管税务机关应着重从以下几个方面加强管理工作： （1）主管税务机关应重点审查纳税人改变计算方法的原因、程序，改变计算方法前后衔接是否合理，有无计算错误等有关事项。 （2）要求纳税人在年度纳税申报时附报改变计算方法的情况，说明改变计算方法的原因，并附股东大会或董事会、经理（厂长）会议等类似机构批准的文件。 101 （3）纳税人年度纳税申报时，未说明上述三种计算方法变更的原因、不能提供有关资料，或虽说明但变更没有合理

110、的经营和会计核算需要，以及改变计算方法前后衔接不合理、存在计算错误的，主管税务机关应对纳税人由于改变计算方法而减少的应纳税所得额进行纳税调整，并补征税款。 4、会计在期末计提的存货跌价准备不得在税前扣除。二、期间费用二、期间费用 国税发200084号文的费用，特指申报纳税期间的销售费用、管理费用和财务费用等期间费用。 国税发200084号文对期间费用的规范并无十分严格的限制性规定。只要是符合总则原则规定的与取得的总收入有关的支出，凡没有计入成本，没有资本化的支出，都应计入期间费用。需要注意的是，不能在销售（营业）成本与期间费用之间重复扣除。 102三、工资薪金支出三、工资薪金支出（一）工资薪金

111、支出的定义（一）工资薪金支出的定义纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，会计上是工资总额。工资薪金范围比工资总额大。（二）工资薪金支出的构成工资薪金支出的构成 国税发200084号文17条规定：工资薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其他支出。地区补贴、物价补贴和误餐补贴也应作为工资薪金支出。 103国税发200084号第18条规定纳税人发生的下列支出，不作为工资薪金支出：1、雇员向纳税人投资而分配的股息性所得股息性所得；2、根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性社会保障性缴款缴款；3

112、、从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出福利支出(包括职工生活困难补助、探亲路费等)；4、各项劳动保护支出劳动保护支出；5、雇员调动工作的旅费和安家费旅费和安家费；6、雇员离退休、退职待遇离退休、退职待遇的各项支出；7、独生子女补贴独生子女补贴；8、纳税人负担的住房公积金住房公积金；9、国家税务总局认定的其他其他不属于工资薪金支出的项目。104掌握工资薪金支出范围的关键有两点： 1、存在“任职或雇佣关系”； 苏国税发200280号文规定，凡按规定经劳动局或上级主管部门批准或备案的“无期限合同工、有期限合同工及短期用工（包括返聘人员）”均视为“在本企业任职或与其有雇佣关系的员工”。 苏国税发2

113、00497号文规定：上述员工必须按规定与企业签订书面劳动合同，确定与企业存在任职或雇佣关系。劳动合同应具备以下条款：劳动合同期限；工作内容；劳动保护和劳动条件；劳动报酬；劳动纪律；劳动合同终止的条件；违反劳动合同的责任。 苏国税发2000395号文规定：企业支付给“返聘”人员的收入，视同“工资薪金”支出，按规定予以税前扣除。 105 国税发200084号文第19条明确排除明确排除的人员 ： （1）应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员； （2）已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工； 2、任职或雇佣有关的全部支出，包括现金或非现金形式的报

114、酬。 （二）计税工资及其管理 1 1、执行国务院规定的事业单位工作人员工资制度的、执行国务院规定的事业单位工作人员工资制度的事业单位事业单位 财税字1998018号文规定：按国务院规定的工资制度发放的工资可以据实扣除；经国家有关主管部门批准，实行工资总额与经济效益挂钩的事业单位，应按照工效挂钩办法核定的工资标准在税前扣除。 106 2 2、经批准实行、经批准实行工效挂钩工效挂钩办法的企业办法的企业 国税发199886号规定： （1）经主管税务机关审核，其实际发放的工资薪金支出，在工工资薪金总额增长幅度低于经济效益增长幅度，职工平均工资增长幅资薪金总额增长幅度低于经济效益增长幅度，职工平均工资增

115、长幅度低于劳动生产率增长幅度度低于劳动生产率增长幅度以内的，可以据实扣除； （2）在工效挂钩或提成比例范围内，未实际发放而建立的工资储备基金，在提取年度以不得扣除；在实际发放年度，经主管税务机关审核，可以据实扣除；挪作他用的，不得扣除。 国税函1999294号规定：凡原实行工效挂钩办法的企业，根据国家关于企业改革的要求进行改组后，由于企业的隶属关系、领导体制或企业的管理机制不再执行工效挂钩办法的，经主管税务机关审核，其在工资薪金总额增长幅度低于经济效益增长幅度，职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，在计算应纳税所得额时，其实际发生的工资支出额准予扣除。 107苏国税发200249号

116、规定， 实行“工效挂钩”的企业，其超过按“工效挂钩”方案核定的工资性支出，无论其是否通过“应付工资”科目核算，均不得税前扣除。 实行“工效挂钩”的企业为职工缴纳的补充养老保险不得视为实发工资，不得税前扣除。 “工效挂钩”方案的审批 苏国税发2003第121号规定：除有权部门批准实行工资总额与经济效益挂钩的企业及原实行“工效挂钩”的改组改制企业外，确需实行工效挂钩方法的，由纳税人提出申请，报经主管劳动保障部门会同同级国税机关审批。 纳税人申请工资总额与经济效益挂钩，应报送下列资料： (1)上年度劳动工资报表及财务会计报告 (2)接受大中专毕业生、转复军人分配通知 (3)上级主管部门关于成建制划转

117、或改制企业的批复108 管理方变化管理方变化国税发国税发200482200482号号 国税发1994250号规定，企业工效挂钩的基数、比例必须报经主管税务机关审查备案，其中城镇集体企业工效挂钩的基数、比例必须经主管税务机关核准。 取消该项审批后，各级税务机关不再参与审批工效挂钩方案。但应做好以下管理工作： 1.要求纳税人在年度纳税申报时，附附报报行使出行使出资资者者职责职责的有关部的有关部门门制定或批准的工效挂制定或批准的工效挂钩钩方案，并按方案，并按“两个低于两个低于”和和实际发实际发放原放原则对则对工效工效挂挂钩钩工工资资申申报报扣除。扣除。 2.主管税务机关应按“两个低于”和实际发放原则

118、对纳税人申报扣除的工效挂钩工资加强审核检查。重点重点重点重点是： （1）纳税人提取的效益工资总额是否符合“两个低于”原则；（2）是否在效益工资总额范围内按实际发放的工资数额扣除；（3）是否将提取的效益工资用于建立工资储备的部分、未发放的部分或者改变用途的部分申报扣除；（4）对以企业集团名义审批的工效挂钩方案，应对每个独立纳税人按“两个低于”和实际发放的原则进行审核检查。 109 例： 某纳税人实行效益工资，2002年度按照税务、财政部门批准数额提取效益工资100万元，实际发放工资80万元；假设2003年度财政部门批准提效益工资100万元，实际发放工资120万元。该纳税人2002年度以前没有工资

119、结余。则根据现行企业所得税法的有关规定，该纳税人2002、2003年度应做如下税务处理： 2002年度，该纳税人提取了100万元工资，但只发放了80万元，按照规定，在计算应纳税所得额时，只能将80万元做为税前扣除。已计入相关费用科目，但未发放的20万元工资额用于建立工资储备基金，当年不得从税前扣除，在以后年度实际发放时，在实际发放年度税前扣除。本年度该纳税人纳税时应将20万元做为纳税调整增加额。 2003年度，该纳税人提取了100万元工资，但发放了120万元，按照规定超过提取额的20万元可以动用以前年度储备的效益工资，由于该纳税人上年有20万元工资结余做为储备，因此该纳税人当期发生的120万元

120、工资全部可以从税前扣除。 110实行工效挂钩企业动用1998年（含）以后工资结余，按规定准予税前扣除的工资及三项费用的数额，在附表十二 纳税调整减少项目明细表第10行“工效挂工效挂钩企业动用钩企业动用9898年度以后工资结余及三项费用年度以后工资结余及三项费用” 项目中反映。111 3 3、软件开发企业实际发放的工资薪金支出可以据实扣除、软件开发企业实际发放的工资薪金支出可以据实扣除 国税发2000024号文规定：所指软件开发企业必须同时具备下列条件： 省级科学技术部门审核批准的文件、证明； 自行研制开发为满足一定的用户需要而制作用语销售的软件，软件产品的形式是记载有计算机程序及其有关文档的储

121、存介质（包括软盘、硬盘和光盘等）； 以软件产品的开发为主营业务，符合企业所得税纳税人条件； 年销售自产软件占企业年总收入的比例达到35%以上； 年软件转让收入占企业年总收入的比例达到50%以上（需经技术市场合同登记）； 年用于软件技术的研究开发经费占企业年总收入的比例达到5%以上。 4 4、饮食服务行业企业在国家规定提取的提成工资范围内实际发、饮食服务行业企业在国家规定提取的提成工资范围内实际发放的工资薪金支出可以扣除放的工资薪金支出可以扣除 （国税发2000084号）1125 5、定额计税工资制度、定额计税工资制度 财税字1999258号文规定：定额扣除标准由财政部、国家税务总局确定，现阶段

122、为人均每月800元。具体扣除标准由各省、自治区、直辖市人民政府根据当地不同行业情况，在上升限额内确定，并报财政部和国家税务总局备案。个别地区（省级）确需高于限额的，应在不高于20的幅度内报财政部、国家税务总局审定。 国税发2003第070号文规定：取消定额计税工资浮动调整审定权后，定额计税工资标准具体的浮动幅度在不高于20%的幅度内，由省级人民政府根据当地经济发展情况和企业的承受能力自主确定。主管税务机关应通过严格申报制度，加强纳税评估和检查，对计税工资的真实性加强管理。苏财税20007号规定：我省境内企业计税工资人均月扣除最高限额自2000年1月1日起调整为960元。113财税字199925

123、8号文规定：实行计税工资制度的企业，在税前列支工资时，下列人员不得列入计税工资人员的基数。 （1）与企业解除劳动关系的原企业职工； （2）虽未与企业解除劳动关系，但企业不支付其基本工资、生活费的人员； （3）由职工福利费、劳动保险费等列支工资的职工。例：某工业企业有职工160人，全年支付工资总额2800000元，其中：企业自办幼儿园职工和医务室职工10人，全年支付工资100000元，本地区计税工资标准为每人每月960元。工资薪金扣除限额=（160-10）96012=1728000元工资薪金纳税调整增加额=（2800000-100000）-1728000=972000元1146 6、一次性生活补

124、贴，包括买断工龄支出、一次性补偿支出，可、一次性生活补贴，包括买断工龄支出、一次性补偿支出，可以税前扣除。对数额较大的，可在以后以税前扣除。对数额较大的，可在以后5 5年内均匀摊销。年内均匀摊销。（ 苏国税发200249号） 国税函2001918号规定：企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出（包括买断工龄支出）等，原则上可以在企业所得税前扣除原则上可以在企业所得税前扣除。各种补偿支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限，由省（自治区、直辖市）税务局根据当

125、地实际情况确定 7 7、纳税人向有关联关系的企业支付的借用人员工资、纳税人向有关联关系的企业支付的借用人员工资，应按照独立企业之间的类似业务支付劳动费用。不按照独立企业之间的业务往来支付费用的，主管国税机关可以参照类似劳务合同活动的正常收费标准予以调整。 （苏国税发2001 215号文） 8 8、企业支付给所有者及其家属的不合理的工资薪金支出，、企业支付给所有者及其家属的不合理的工资薪金支出，应推推定为股息分配定为股息分配。（国税发2000118号文）115第三节第三节 资产的折旧和摊销资产的折旧和摊销一、固定资产折旧一、固定资产折旧（一）固定资产计价（一）固定资产计价 所得税实施细则第30条

126、规定了固定资产的计价方法。 会计与税法在固定资产计价上主要差别有以下几点： 1、企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，已一次或分次摊入管理费用的，不得扣除折旧费用。 （财工字1996041号 ） 2、以融资租入融资租入融资租入融资租入的固定资产。 税法税法按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费、安装调试费以及投入使用前发生的利息支出和汇兑损益等后的价值计价。会计制度会计制度则规定“按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作为入账价值。如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或小于30%的，在租赁开始日，企

127、业也可按最低租赁付款额，作为固定资产的入账价值。” 116 例：A公司融资租赁设备一台，租期5年，合同价值400万，其他采购费用省略不计，每年支付该设备租赁款80万，该设备5年付款的现值320万。 按企业会计制度规定该设备原值320万 按税法规定该设备原值400万 3、以债务重组方式取得债务重组方式取得的固定资产。 企业会计制度按换入固定资产的应收债权的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值。而国家税务总局9号令规定以公允价值为基础入账。 例：B公司欠A公司货款40万，双方进行债务重组将设备一台偿还欠款，该设备市价50万，其他费用省略不计。 按企业会计制度规定该设备原值40万 按税法规定该设

128、备原值50万 117 4、以非货币性交易换入的固定资产 会计制度按换入换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为入账价值；税法对这种取得的固定资产尚没有明确规范 ，比照债务重组取得的固定资产处理。 5、购置、自行建造需要经过调试过程的固定资产 一是在建工程试运行收入，国税发1994132号文规定，并入收入总额予以征收，不得冲减在建工程成本；会计制度规定冲减在建工程成本。 二是会计制度规定外商投资企业因采购国产设备而收到税务机关退还的增值税款，冲减固定资产的入账价值；财税字1995第81号文件规定，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。

129、所以这部分增值税应作为收入交纳企业所得税。1186、投资者投入的固定资产 会计制度完全按投资各方确认的价值作为入账价值；税法规定必须按合同、协议确定的合理价格或者评估确认的价格确定。 7、邮政企业购置的仪器仪表、监视器单台价值在30万元以内的，按实际发生额计入当期损益，超过30万元的报经国税机关批准后分期扣除，扣除期限不得少于2年。 总结：因固定资产会计入账价值和税收计税成本差异，造总结：因固定资产会计入账价值和税收计税成本差异，造成每期计提折旧的差额，应当进行相应的纳税调整。成每期计提折旧的差额，应当进行相应的纳税调整。此项差异在申报表附表6资产折旧、摊销明细表中进行调整，应予调整的金额在报

130、表第7、8列“资产平均价值资产平均价值”和“折旧摊销折旧摊销” 项目中反映。119（二）可扣除折旧费用的固定资产范围（二）可扣除折旧费用的固定资产范围 1、原则在用即提，不用不提 2、例外 （1）在用视同不用。如已提足折旧继续使用的固定资产等。 （2）不用视同在用。如季节性停用、大修理停用的固定资产 。 3、纳税人的固定资产，应当从投入使用月份的次月起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份的次月起，停止计提折旧。 4、会计和税法计提折旧的范围有差异 （1）会计规定 固定资产准则规定：除已提足折旧仍继续使用的固定资产、按照规定单独估价作为固定资产入账的土地外，企业应对所有固定资产计提折

131、旧：（2）税法规定 A、2003年1月1日前接受捐赠的固定资产，税法不允许计提折旧，会计上允许计提折旧。 120 国税发200345号文规定：企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额 。 B、暂估入帐的固定资产的折旧 苏国税函2004第023号文规定：暂估入帐的资产价值扣除问题。除已交付使用暂未进行竣工决算的固定资产外，其余在汇缴申报前尚未取得真实、合法凭据的资产，其资产价值或折旧（摊销额）不得在申报年度税前扣除。 C、资产评估增值 除国家统一规定的清产核资外的企业资产重估增值，税

132、法不允许计提折旧，会计上允许计提折旧。会计、税法折旧计提范围差异对应纳税所得额的影响应当进行调整，此项差异在申报表附表6资产折旧、摊销明细表中进行调整，应予调整的金额在报表第7、8列“资产平均价值资产平均价值”和“折旧摊销折旧摊销” 项目中反映。 121（二）固定资产折旧方法和折旧率（二）固定资产折旧方法和折旧率 1、固定资产折旧费的计算 A、折旧年限的规定 会计上固定资产折旧年限的规定： 固定资产准则规定：企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑该资产的预计生产能力或实物产量 、有形损耗 、无形损耗的基础上，结合不同固定资产的性质、消耗方式、所处环境等因素，作出判断。 租赁准则规定：融资

133、租赁租入的固定资产，如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权，应以租赁开始日租赁资产的尚可使用年限作为折旧期间 ；如果无法合理确定租赁期届满后承租人是否能够取得租赁资产的所有权，则应以租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短者作为折旧期间。 122 税法对固定资产折旧年限的规定：税法对固定资产折旧年限的规定： 国税发200084号规定：除另有规定者外，固定资产计提折旧的最低年限如下： （1）房屋、建筑物为20年； （2）火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为10年； （3）电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生产经营有关的器具、工具、家具等为5年。 取得已使用过的固定资产折旧

134、年限的确定 国税函20031095号文规定：主管税务机关首先应当根据已使用过固定资产的新旧磨损程度、使用情况以及是否进行改良等因素合理估计新旧程度，然后与该固定资产的法定折旧年限相乘确定。如果有关固定资产的新旧程度难以准确估计，主管税务机关有权采取其他合理方法。特殊规定：特殊规定： （1）企事业单位购进软件，凡购置成本达到固定资产标准或构成无形资产，可以按照固定资产或无形资产进行核算。内资企业经主管税务机关核准，其折旧或摊销年限可以适当缩短，最短可为2年。 123 集成电路生产企业的生产性设备，内资企业经主管税务机关核准，其折旧年限可以适当缩短，最短可为3年。（财税200025号） （2）对企

135、业使用当前国家鼓励发展的环保产业设备(产品)目录中的国产设备，经企业申请，报主管税务机关批准后，可实行加速折旧办法。（国经贸资源2000159号） （3）企业为验证、补充相关数据，确定完善技术规范或解决产业化、商品化规模生产关键技术而进行中间试验，报经主管税务机关批准后，中试设备的折旧年限可在国家规定的基础上加速3050 企业进行技术改造采取融资租赁方法租入的机器设备，折旧年限可按租赁期限和国家规定的折旧年限孰短的原则确定，但最短折旧年限不短于3年。（财工字199641号） 国税发2003第113号文规定：证券公司电子类设备和外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件，折旧或摊销年限最短为年。

136、集成电路生产企业的生产性设备最短折旧年限为年。 124 B、净残值率的规定 所得税暂行条例实施细则第31条规定：残值比例在原价的5以内，由企业自行确定；由于情况特殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案； 国税发2003第070号 文规定：取消备案权后，为防止企业随意降低残值比例，提高固定资产折旧额，企业计算可扣除的固定资产折旧额时，在内、外资企业所得税“两法”合并前，固定资产残值比例统一确定为5%。 2、加速折旧法（1）允许实行加速折旧的企业或固定资产 国税发200084号第26条规定：对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资的关健设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀状态的

137、机器设备，经当地主管税务机关审核后，逐级报国家总局批准。申请采取加速折旧办法的促进科技进步的企业包括，在国民经济中具有重要地位，技术进步快的电子生产企业（包括集成电路生产企业）、船舶工业企业、生产“母机“的机械企业、飞机制造企业、汽车制造企业、化工生产企业、生物医药企业等。125 国税发2003第113号文规定： （A）对在国民经济中具有重要地位、技术进步快的电子生产企业、船舶工业企业、生产“母机”的机械企业、飞机制造企业、化工生产企业、医药生产企业的机器设备 ； （B）对促进科技进步、环境保护和国家鼓励投资项目的关键设备，以及常年处于震动、超强度使用或受酸、碱等强烈腐蚀的机器设备； （C）证

138、券公司电子类设备 （D）集成电路生产企业的生产性设备 ； （E）外购的达到固定资产标准或构成无形资产的软件。 （2）固定资产加速折旧 企业对符合上述条件的固定资产可在申报纳税时自主选择采用加速折旧的办法，同时报主管税务机关备案。 主管税务机关应加强检查，发现不符合固定资产加速折旧条件的，应进行检查调整。126 （3）固定资产加速折旧方法 固定资产加速折旧方法不允许采用缩短折旧年限法，对符合上述加速折旧条件的固定资产，应采用余额递减法或年数总和法。 A、双倍余额递减法 B、年数总和法采取加速折旧的企业按直线法计算的折旧部分填入附表六资产折旧、摊销明细表第10列“允许税前扣除的折旧允许税前扣除的折

139、旧或摊销额或摊销额”项目，加速折旧部分填入附表十二纳税调整减少项目明细表的其余行次。 1273、直线折旧方法 税前扣除办法第27条规定，企业所得税中固定资产折旧费的计算原则上采取直线折旧法，法律另有规定者外除外。 固定资产准则规定可以采用平均年限法、工作量法、余额递减法和年数总和法等。方法一经确定，不得任意变更。如需调整，应根据企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正的规定进行会计处理；如果企业随意调整固定资产折旧方法，按企业会计准则会计政策、会计估计变更和会计差错更正的规定，属于滥用会计政策，应作为重大会计差错予以更正。 128 4、折旧的审批苏国税发2003第121号 （1）对确需

140、缩短折旧年限的，应在年度终了前向主管国税机关提出书面申请，填报税前扣除(申请)审批表(附表三) ，逐级转报国家税务总局审批。 （2）纳税人为研制开发的新产品、新技术、新工艺，验证、补充相关数据，确定完善技术规范或解决规模生产的关键技术进行中间试验，其中试设备的折旧年限，应在年度终了前填报税前扣除(申请)审批表 ，并附报技术开发费抵扣应纳税所得额立项确认书、设备购置发票等，经主管国税机关审批后，可在同类折旧年限的基础上加速50%。 （3）企事业单位随同计算机(计算网络)购进的软件，凡与购进的固定资产不能分别计算的，按固定资产进行核算。单独购进的，按无形资产进行核算。应在年度终了前填报税前扣除(申

141、请)审批表，并附报购置发票，经主管国税机关审批，其折旧或摊销年限最短可为两年。 129 （4）对企业使用当前国家鼓励发展的环保产业设备(产品)目录中的国产设备，需实行加速折旧办法的 ，纳税人应在年度终了前填报税前扣除(申请)审批表 （5）城市商业银行固定资产净值与在建工程之和占所有者权益的比例超过50%的，其超过部分增提的折旧，应在年度终了前填报城市商业银行固定资产提取折旧情况表(附表十)，详细说明新增固定资产情况、超比例的原因，经主管国税机关审核后，逐级报经省国税局审批。 5、固定资产改良支出与修理 固定资产准则规定：与固定资产有关的后续支出，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如

142、延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值；否则，则确认为费用，应在发生时一次性直接计入当期费用，不再通过预提或者待摊的方式进行核算。 130 税前扣除办法规定企业的固定资产修理支出可以在发生当期直接扣除；而固定资产改良支出必须资本化。尚未提足折旧的固定资产的改良支出，可增加固定资产原值，并适当延长折旧年限，计提折旧；对已提足折旧的固定资产的改良支出，作为递延资产，在不短于5年的期间内平均摊销。 税前扣除办法规定下列固定资产修理应视为固定资产改良支出： （1）发生的固定资产修理支出达到固定资产原值20以上； （2）经过修理后有关资产

143、的使用寿命延长两年以上； （3）经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。苏国税发200280号文规定： （1）企业以经营租赁方式租用房屋和商品流通企业的自有固定资产发生的装潢、装修费用，按租赁有效期和耐用年限孰短原则分期摊销。 （2）银行保险企业的办公楼、营业厅一次装修工程支出在10万元以上的，报经国税机关审同意核后可以扣除 131企业按会计准则规定计入当期成本费用的修理费支出 ，税法上固定资产改良支出而影响应纳税所得额的金额应当进行调整，在附表十一其他纳税调整增加项目明细表第15行“修理费修理费” 项目中反映。例：2002年1月3日，甲公司对现有的一台生产用机器设备（原值为60万元）进行

144、修理，修理过程中领用本企业原材料一批，价值为94000元，为购买该批原材料支付的增值税进项税额为15980元；应支付维修人员的工资为28000元。132会计处理： 本例中，由于对机器设备的维修，仅仅是为了维护固定资产的正常使用而发生的，该项支出并没有使可能流入企业的经济利益超过原先的估计，因此，应将该项固定资产后续支出在其发生时确认为费用。甲公司的账务处理如下：借：制造费用 137 980 贷：原材料 94 000 应交税金应交增值税（进项税额转出） 15 980 应付工资 28 000税务处理： 由于发生的固定资产修理支出达到固定资产原值20以上（137980/600000=23.3%），属

145、于固定资产的改良支出，增加固定资产原值，并适当延长折旧年限，计提折旧。对137980元与该固定资产在本年度计提的折旧额之间的差额，调整增加应纳税所得额。133三、无形资产摊销三、无形资产摊销（一）无形资产计价（一）无形资产计价会计、税法在无形资产计价上的差异1、投资者投入的无形资产会计上以投资各方确认的价值作为入账价值；但企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值。2、以债务重组方式取得的无形资产3、以非货币性交易换入的无形资产国税发200084号规定：（1）纳税人为取得土地使用权支付给国家或其他纳税人的土地出让价款应作为无形资产管理，并在不短于

146、合同规定的使用期间内平均摊销。（2）纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理。134（二）无形资产摊销方法1、摊销年限无形资产准则规定：（1）合同规定了受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过受益年限。（2）合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的，摊销年限不应超过有效年限。（3）合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和有效年限二者之中较短者。（4）如合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过10年。所得税实施细则规定：受让或投资的无形资产，法律和合同（协

147、议）或者企业申请书分别规定有效期限的，按法定有效期限与合同（协议）或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同（协议）或者企业申请书的受益年限摊销；法律和合同（协议）或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。1352、摊销方法直线法3、注意以下几点：（1）商誉不得分期摊销；（2）接受捐赠的固定资产、无形资产不得分期摊销。（3）纳税人自行研制开发无形资产，应对研究开发费用进行准确归集，凡在发生时已作为研究开发费直接扣除的，该项进形资产使用时，不得再分期摊销。（4）无形资产的成本应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销,处置

148、无形资产的当月不再摊销。即无形资产摊销的起始和停止日期为当月。（5）无形资产的残值应为零。四、开办费的摊销1、企业会计制度规定，在企业开始生产、经营月份起一次性摊销。2、税前扣除办法规定，从企业生产、经营月份的次月起按不少于5年进行摊销。136例：A企业于2002年5月开始筹建，在筹建期内发生以下费用： （1）支付企业注册费2000元；购买办公用品30000元； （2）支付贷款利息15000元，其中13000元应计入在建工程； （3）支付职工工资50000元，报销管理人员车旅费20000元； A企业于2002年9月18日正式开始经营。会计处理：发生费用时：借：长期待摊费用开办费 104 000

149、 在建工程 13 000 贷：银行存款 47 000 现金 20 000 应付工资 50 000开始经营时：借：管理费用 104 000 贷：长期待摊费用开办费 104 000税务处理：企业发生的开办费，从企业生产、经营月份的次月起按不少于5年进行摊销。因此，2002年度应摊销开办费5200元104000 3/60，会计核算上一次全部扣除，应调整增加应纳税所得额 98800元104000-5200。137 第四节第四节 借款费用与租金支出借款费用与租金支出一、借款费用税务处理一、借款费用税务处理（一）借款费用的概念及税务处理（一）借款费用的概念及税务处理 企业所得税暂条例第六条规定：纳税人在生

150、产,经营期间,向金融机构借款的利息支出,按照实际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出,不高于按照金融机构同类,同期贷款利率计算的数额以内的部分,准予扣除。 国税函2003114号文规定：金融机构同类同期贷款利率包括中国人民银行规定的基准利率和浮动利率。 1、向金融机构的借款据实扣除 2、向非金融机构的借款在不超过金融机构同类同期贷款利率水平范围内部分，可以在发生当期直接扣除；超过部分不得扣除。 3、关联方借款借款金额超过其注册资本50的，超过部分的利息支出不得扣除，也不能资本化。 （国税发2000084号第三十六条） 138 注意：国税函2002837号文和财税字20007号文件 规定，对于

151、集团母公司从金融机构统一取得的贷款，再转贷给子公司使用的，如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款，可不作为关联方贷款处理。 4、企业经批准集资的利息支出，凡是不高于同期同类商业银行贷款利率的部分，允许再计税时扣除；其超出部分，不准予扣除。（国税发1994132号 ） 5、纳税人逾期归还银行贷款，银行按规定加收的罚息，允许在税前扣除。（国税发1997191号） 6、为投资而发生的借款费用，会计制度规定不予资本化；税前扣除办法第37条明确规定必须资本化。 国税发2003第045号文规定，对外投资而发生的借款费用，符合暂行条例第六条和税前扣除办法（国税发200084号）第三十六条规定的，可以直接扣

152、除。139 苏国税发2003第147号文规定：纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，除企业所得税税前扣除办法（国税发200084号）第三十六条规定情形外，按中华人民共和国企业所得税暂行条例第六条第一款规定执行。 7、国税发200084号文第三十五条规定：从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用,在房地产完工之前发生的,应计入有关房地产的开发成本。国税发200383号文规定：房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中；如属于成本对象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。 企业在生产经

153、营期间实际发生的借款费用（不扣减利息收入）、扣除限额和调整金额，在附表十一其他纳税调整增加项目明细表第1行“利息支出利息支出”项目反映。140（二）借款费用资本化1、税前扣除办法第三十四条规定 企业购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计入有关资产的成本；有关资产交付使用后发生的借款费用，可在当期扣除。 纳税人借款未指明用途的，其借款费用应按经营性活动和资本性支出占用资金的比例，合理计算应计入有关资产成本的借款费用和可直接扣除的借款费用 。 2、企业会计制度规定 除为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期

154、确认为费用，直接计入当期财务费用。 当同时满足以下三个条件时，为购建某项固定资产而借入的专门借款所发生的利息应当开始资本化 。 （1）资产支出(只包括为购建固定资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出)已经发生； （2）借款费用已经发生； （3）为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。141因安排专门借款而发生的辅助费用，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时予以资本化；以后发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。如果辅助费用的金额较小，也可以于发生当期确认为费用。因安排其他借款而发生的辅助费用应当于发生当期确认为费用。 在该项固定资产

155、达到预定可使用状态后，计入当期财务费用。当存在下列情况之一时，可认为所购建的固定资产已达到预定可使用状态： （1）固定资产的实体建造(包括安装)工作已经全部完成或者实质上已经全部完成； （2）已经过试生产或试运行，并且其结果表明资产能够正常运行或者能够稳定地生产出合格产品时，或者试运行结果表明能够正常运转或营业时； （3）该项建造的固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生； （4）所购建的固定资产已经达到设计或合同要求，或与设计或合同要求相符或基本相符，即使有极个别地方与设计或合同要求不相符，也不足以影响其正常使用。142例：乙企业2002年1月1日从金融机构借款100万元用于建造固定资产，年

156、终结算时支付利息8万元。乙企业2月1日投入资金60万元购买工程材料；2002年12月31日，该项固定资产达到预定可使用状态后，用40万元支付工程建造款。并于2002年12月31日交付生产车间使用。按企业会计制度规定：（1）应于资本化的利息费用=6010/100（12-1）/12=5.5（万元）（2）计入财务费用的利息支出=8-5.5=2.5（万元）借：在建工程借款费用55000财务费用25000贷：长期借款80000143二、租金支出的税务处理（一）租赁的分类一项租赁是否属于融资租赁，不在于租约的形式，而在于交易的实质。如在一项租赁中，与资产所有权有关的全部风险和实质上已经转移，就应归入融资租

157、赁。 融资租赁的条件（国税发200084号） 1、在租赁期满时，资产的所有权由出租方转让给承租方； 2、租赁期为资产使用年限的大部分（75或以上）； 3、租赁期内最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产公允价值；租赁开始日租赁付款额的现值不小于租赁资产的公允值，资产的所有权可以转移也可以不转移。 根据国税发2003第045号文规定，企业在对租赁资产进行税务处理时，须正确区分融资租赁与经营租赁；区分融资租赁与经营租赁标准按企业会计制度执行，即增加了廉价购买选择列作判定融资租赁的条件之一 。144（二）租赁的税务处理（二）租赁的税务处理 1、融资租赁情况下承租方的税务处理： 税前扣除办法第三十九条规

158、定：纳税人以融资租赁方式从出租方取得固定资产,其租金支出不得扣除,但可按规定提取折旧费用。 2、承租人经营租赁税务处理 （1）税前扣除办法第38条规定：只要符合独立企业交易原则，租金可以根据受益时间均匀扣除；应由承租方承担的租入资产的修理支出，在实际发生时可据实扣除 （2）税前扣除办法第31条规定：改良支出无法计入租赁资产价值，只能按不短于5年的期间均匀摊期限或改良工程耐用期限两者孰短的期间内平均摊销。这一点与会计处理不同，会计上租入资产的改良支出在租赁尚可使用期限内平均摊销。 145第五节第五节 其他扣除项目其他扣除项目一、广告费与业务宣传费一、广告费与业务宣传费（一）广告费用（一）广告费用

159、1、广告费的条件必须同时具备以下三个条件 广告通过经工商部门批准的专门机构制作； 已实际取得相应发票； 通过一定媒体传播。 不同时具备以下三个条件的广告费作为业务宣传处理。 2、广告费用的扣除 广告费用会计上将其直接计入发生当期的销售费用中。 （1）企业每一纳税年度可扣除的广告费用支出限制在销售（营业）收入的2以内，超过部分可以无限期向以后纳税年度结转。 （2）自2001年1月1日起，制药、食品(包括保健品、饮料)、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售(营业)收入8的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以

160、后纳税年度结转。（国税发200189号 ）146（3）从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。（国税发200189号 ） （4）从1998年1月1日起，粮食类白酒（含薯类白酒）广告宣传费不得在企业所得税前扣除。（财税字199845号号）苏国税发200249号文规定： A、国税发200189号第一条中“制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电”仅指生产制造企业，不包括经营销售上述商品的流通企业；“通信”是指电信运营商及为通信业务配备基础网络设备（交换机和传输设备）的

161、生产制造企业。 B、国税发200189号第二条中“自登记成立之日起5个纳税年度内”中的“登记成立之日”是指工商登记之日。 （4）从1998年1月1日起，粮食类白酒（含薯类白酒）广告宣传费不得在企业所得税前扣除。（财税字199845号号） 147酒类生产企业如果同时生产其他类型的酒，且以整体名义所做广告的宣传费用支出，应按粮食类白酒全部销售收入的比重合理分配计算不得扣除的粮食类白酒的广告宣传费用。对于主要经营酒类产品销售的商品流通企业，其为粮食类白酒所做的广告宣传费用一律不得扣除；如果上述企业以整体名义所发生的广告宣传费用，应根据粮食类白酒占销售营业收入的比例合理分配计算不得扣除的粮食类白酒的广

162、告宣传费用。综合性商场或酒类产品占所经营商品比重较小的商品流通企业，除非专为粮食类白酒进行广告宣传，否则不再分配计算不得扣除的粮食类白酒广告宣传费用。148（5）不得进行广告宣传的企业或产品，企业以公益宣传或公益广告的形式发生的费用，应视为业务宣传费，按规定的比例据实扣除。 （国税发200189号）（6）邮政企业：省辖市级，广告费和业务宣传费为不超过全市汇总邮政业务收入的1.6%；省邮政局本部为：全省汇总邮政业务收入的0.3%。（苏国税发200280号）（7）新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费和业务宣传费，可无限期结转以后年度，按规定的标

163、准扣除。（国税发200383号）1493、广告费的审批苏国税发2003第121号 规定：从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站、从事高新技术创业投资的风险投资企业以及需要提升地位的新生成长型企业，其在拓展市场特殊时期的广告支出需据实扣除或提高扣除比例的，应在年度终了前填报税前扣除(申请)审批表(附表三)，并附报工商执照及税务登记复印件，经主管国税机关审核后，逐级报送国家税务总局审核批准。国税发200084号和国税发200189号规定，特殊行业确实需要提高广告费扣除比例的，须报国家税务总局批准。国税发200482号文规定：取消该审批事项后，纳税人发生的广告费用支出的税前扣除

164、标准，应按照现行规定执行。特殊行业确需提高广告费扣除比例的，由国家税务总局根据实际情况另行规定。150 广告费检查的重点是:（1）申报扣除的广告费支出是否已经实际支付，并取得相应发票；（2）已申报扣除的广告是否已通过一定媒体播发，是否将预支的以后年度广告费支出提前申报扣除；（3）纳税人是否严格区分广告费与其他费用的界限，特别是广告费、业务宣传费和业务招待费的界限。（4）具有广告性质的礼品是否计入业务宣传费按规定比例扣除。 （二）业务宣传费二）业务宣传费 税前扣除办法第42条规定，某一纳税年度企业可扣除的业务宣传费用不得超过销售营业收入的5的业务宣传费用可据实扣除；超过5的部分，永远不能申报扣除

165、。 会计上据实计入营业费用。业务宣传费的调整额在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第3行 “业务宣传费业务宣传费 ” ” 项目中反映。151例： 甲公司2001年度实现产品销售收入为39 620 000元，计入营业费用的广告费支出为1 885 000元（包括业务宣传费215 300元）。按照规定，甲公司每一纳税年度发生的广告费部超过营业收入的2%部分据实扣除。 1、2001年度准予扣除的广告费=39 620 0002%=792 400元 其余877 300元（1 885 000-215 300-792 400）可结转以后年度继续扣除。 2、2001年度允许扣除的业务宣传费=39 620 00

166、05=198 100元 其余17 200元（215 300-198 100）不得扣除，也不得结转以后年度扣除。 3、2001年度广告费支出纳税调整增加额 =1 885 000-792 400-198 100=894 500元152二、业务招待费1、企业所得税暂行条例实施细则第十四条规定，纳税人发生的与经营有关的业务招待费，由纳税人提供确实记录和单据，经核准准予扣除。 国税发200370号 文规定：取消核准权后，改为纳税人自主申报扣除，主管税务机关主要对其申报扣除的业务招待费的真实性、合理性进行评估和检查，核实相关凭证是否真实、有效，支出用途是否合理，有无超过规定比例。对凭证不真实、有效，支出用

167、途不合理和超出规定比例的支出，应作纳税调整。 2、全年销售（营业）收入净额在1500万元以下的，不超过年销售（营业）收入净额的5；超过1500万元，不超过该部分的3（国税发200084号）销售收入包括其他业务收入，金融企业的收入不包括金融企业往来利息收入。（苏国税发200280 号） 153 3、税前扣除办法第44条规定，纳税人申报扣除的业务招待费，在主管税务机关要求提供材料的情况下，应能够提供证明真实性的足够的有效凭证或资料。否则，不得扣除。 4、对于外贸企业代理进出口业务的代购代销收入可按不超过2的比例列支业务招待费，超过2的部分应作纳税调整。（财税字1995056号） 5、房地产企业业务

168、招待费的扣除可比照房地产开发企业广告费和业务宣传费的规定执行。即新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的业务招待费，可无限期结转以后年度，按规定的标准扣除。 （苏国税发200497号 ） 6、汇总纳税企业的业务招待费和业务宣传费由总行（总公司）或分行（分公司）统一计算调剂使用的，必须由企业提出申请，经所在地省级税务机关审核确认后，方可执行，分行（分公司）以下成员，企业的确认权限和程序由省市国税局审核确认，未经税务机关审核确认的，不能实行统一调剂使用的办法。（国税函2000906号文、国税发2000147号 ）154国税发200482号文规定，取消该审

169、批项目后，上述企业应统一按照企业所得税税前扣除办法（国税发200084号）有关业务招待费和业务宣传费税前扣除的有关规定进行处理。对超过规定比例的业务招待费和业务宣传费支出，应由汇总纳税企业统一进行纳税调整并补缴税款。纳税人超过规定比例列支的金额或未按规定提供合法有效凭证、资料的数额，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第2行 “业务招待费业务招待费”项目中反映 155例：某商业企业2003年度实现营业收入11100万元，销售折扣与折让100万元，要求计算该商业企业允许所得税前扣除的业务招待费。 1、2003年度全年营业收入净额=11100-100=11000万元 2、15005=7.5万元

170、（11000-1500）3=28.5万元 3、该商业企业允许税前扣除的业务招待费=7.5+28.5=36万元 156三、坏账损失三、坏账损失（一）坏账损失的核销方法（一）坏账损失的核销方法税前扣除办法规定，纳税人发生的坏帐损失，原则上应按实际发生额据实扣除，经报税务机关批准，也可以提取坏帐准备金。国税发200482号文规定：取消该审批事项后，主管税务机关应着重从以下方面加强管理工作： （1）应要求纳税人在年度纳税申报时说明坏帐、呆帐损失采取直接核销法还是备抵法。 （2）主管税务机关应着重审核纳税人申报扣除的已计提准备金的合理性和真实性。重点是纳税人申报扣除的准备金数额，是否按照企业所得税税前扣

171、除办法（国税发200084号）和金融企业呆帐损失税前扣除管理办法（国家税务总局令第4号）的规定执行，其计算基数和比例有无超出规定的范围。 157（二）确认坏账的六个条件（二）确认坏账的六个条件（税前扣除办法第47条）债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清，偿的应收账款；债务人死亡或被依法宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款；债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产(包括保险赔款等)确实无法清偿的应收账款；债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；逾期3年以上仍未收回的应收账款；国家税务总局批准核销的应收账款。从2000年1月1日起电信企业

172、的用户新欠的月租费、通话费，拖欠时间超过1年仍无法收回的，由电信企业提出申请并提供有关凭证，经税务机关审核确认后，作坏帐处理。158（三）直接核销法（三）直接核销法提取坏账准备的纳税人实际发生的坏账超过已提取的坏账准备的部分，可在当期直接扣除；已核销坏账收回时，应相应增加应纳所得。（税前扣除办法第45条）（四）备抵法（四）备抵法1、计提比例5 2、计提基数应收帐款和应收票据 ，但不包括关联企业之间的应收账款。 国税函2000945号规定，关联企业之间的应收账款,经法院判决负债方破产,破产企业的财产不足以清偿的负债部分,经税务机关审核后,应允许债权方企业作为坏账损失在税前扣除.应收帐款包括代垫的

173、运杂费、应收票据的金额。（苏国税发200280号）159 国税发2003第045号文规定，企业所得税税前扣除办法（国税发200084号）第四十六条规定，企业可提取5的坏帐准备金在税前扣除。为简化起见，允许企业计提坏帐准备金的范围按企业会计制度的规定执行。 苏国税发2003第147号文规定：坏帐准备的提取范围，包括企业年末应收帐款及其他应收款，不包括关联方之间发生的往来帐款。 3、扣除：按年末应收帐款5以内差额计提的坏帐准备金，准予扣除。坏帐损失，先冲减准备金，不足部分据实扣除。 （税前扣除办法第46条 ）160（五）坏账损失的审批（五）坏账损失的审批苏国税发2003第121号 纳税人申请坏账损

174、失税前扣除，应附报下列资料，并说明有关情况： (1)填报税前扣除(申请)审批表，如实反映债务人（担保人）的基本情况；坏账形成的原因及过程；债务人破产、撤销或死亡、失踪的主要原因；受灾及意外事故损失的情况；采取的信用政策、催收情况及申报核销的坏账金额； (2)法院关于债务人（担保人）破产终结裁定书；债权人向法院提起诉讼，经法院裁定后仍不能收回应收账款的终结裁定书；法院关于担保人的担保无效且不承担责任的裁定书；县以上工商局出具的注销、吊销营业执照的复印件；气象、消防等部门出具的受灾日的气象报告及受灾情况的证明；保险公司的理赔证明；公安、保险、民政等部门出具的债务人（担保人）死亡后所在地户籍管理部门

175、的证明；法院宣告债务人（担保人）失踪、死亡的证明；161 (3)申报及确认债权的证明；由债务人（担保人）的上级主管部门、当地财政、税务等部门人员依法成立的清算组出具的财产评估、清算、分配报告； (4)销售合同、劳务合同、委托贷款合同的复印件；发出商品及提供劳务的证明及记账凭证、原始凭证复印件； (5)受偿财产清单及估价证明、受偿财产变现入帐的发票及会计凭证。162审批权限审批权限： 以每次报批金额大小确定审批权限，但同一债务方的坏帐损失不得分次报批。 (1)坏账损失在100万元（含）以下的，经由主管国税机关审核后，报县(市、区)局审批；100万元以上500万元(含)以下的，由县(市、区)局审批

176、后，报省辖市国税局备案；500万元(含)1000万元的，逐级报送省辖市国税局批准；1000万元以上，逐级报送省辖市国税局批准后，报省国税局备案。 (2)省电力公司所属汇总纳税成员企业发生的坏账损失，经主管国税机关审核后，逐级上报省国税局审批。 163四、总机构提取管理费税前扣除国税发1999136号、国税发1996177号文纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费，须提供总机构出具的管理费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后，准予扣除。 苏国税发1997第065号规定，纳税人经批准提取应上交主管部门(总机构)的管理费，在次年二月底前仍未上缴的部分，应

177、并入当期应纳税所得额。 企业实际发生的上交管理费金额大于税务机关批准的或者未经批准的上缴管理费以及按批准金额计提而未上缴的应予纳税调整数额，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第5行“上缴管理费上缴管理费” 项目中反映。 164 例：某纳税人2003年度实现营业收入1000万元，其母公司经税务机关批准2003年度准予向该纳税人按营业收入2%收取管理费，2003年底该纳税人将25万元管理费上交给母公司。该纳税人应做如下税务处理： 该纳税人当年可税前扣除管理费的最高限额：10002=20（万元）实际上交的管理费金额：25万元纳税人上交的管理费在不超过其经营收入2即20万元以内的部分准予税前扣除，

178、而该纳税人实际支付的管理费超过扣除限额，按照规定，税前只能扣除20万元，因此税前已做扣除的25万元管理费需做纳税调整，相应调增纳税所得额5万元。165五、企业技术开发费的税前扣除（国税发199949号、财工字1996041号、国税发1996152号 ）1、企业实际发生的技术开发费，允许在缴纳企业所得税前扣除。 2、国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业发生的技术开发费比上年实际增长10(含10)以上，经税务机关审核批准（已变化），允许再按技术开发费实际发生额的50，抵扣当年度的应纳税所得额。 3、纳税人技术开发费比上年增长达到10%以上，其实际发生额的5

179、0如大于企业当年应纳税所得额的，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。苏国税函2004第023号文：新办企业技术开发费的扣除问题。新办企业发生的技术开发费可据实扣除，但新办当年不得享受加计扣除的税收优惠。166 国税发200482号文规定：取消该审批项目后，技术开发费的加计扣除改由纳税人根据上述政策规定自主申报扣除自主申报扣除。主管税务机关应着重以下方面加强管理： （1）纳税人享受技术开发费加计扣除的政策，必须帐证健全，并能从不同会计科目中准确归集技术开发费用实际发生额。 （2）纳税人在年度纳税申报时应报送以下材料：技术项目开发计划(立项书)和技术开发费

180、预算；技术研发专门机构的编制情况和专业人员名单；上年及当年技术开发费实际发生项目和发生额的有效凭据。 （3）主管税务机关应对纳税人的纳税申报表及有关资料的真实性和合理性进行认真审查评估。着重审查其帐证是否健全，技术开发费用的范围是否符合财政部 国家税务总局关于促进企业技术进步有关财务税收问题的通知（财工字199641号）和国家税务总局关于促进企业技术进步有关税收问题的补充通知（国税发1996152号）的规定。对帐证不健全、不能完整、准确提供有关资料的纳税人，不得享受技术开发费加计扣除的政策。 167 4、工业类集团公司(以下称集团公司)，根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额

181、大、由集团公司统一组织开发的项目，需要向所属企业集中提取技术开发费的，经国家税务总局或省级税务机关审核批准，可以集中提取技术开发费。 5、集团公司所属企业依照经国家税务总局或省级税务机关批准的办法上交的技术开发费，出具批准文件和缴款证明，允许税前扣除，但不作为计算增长比例的数额。 6、集团公司当年向所属企业提取的技术开发费，年终如有结余，原则上应计入集团公司的应纳税所得额，缴纳企业所得税，经国家税务总局或省级税务机关批准结转下年使用的，应相应扣减下一年度技术开发费提取数额；以后年度不再提取技术开发费的，其结余应计入集团公司的应纳税所得额缴纳企业所得税。168财税2003244号文规定：（1）财

182、工字199641号文和国税发1996152号文中，关于盈利工业企业研究开发新产品、新技术、新工艺所实际发生的费用比上一年度实际发生额增长幅度在10%以上的（含10%），除按规定据实列支外，可再按当年实际发生额的50%抵扣企业当年应纳税所得额的规定，其适用范围扩大到所有财务核算制度健全、实行查账征收企业所得税的各种所有制的工业企业。（2）上述工业企业包括从事采矿业、制造业、电力、燃气及水的生产和供应业的企业。169苏国税发2003第121号 1、技术开发费抵扣应纳税所得额的立项审批。 纳税人进行技术开发项目应编制技术项目开发计划和技术开发费预算，向主管国税机关报送下列资料： （1）技术开发费抵扣

183、应纳税所得额立项 (申请) 审批表 （2）技术开发立项书、开发计划、技术开发费预算等有关资料； （3）县（市）以上科技行政主管部门、经贸委及工业类集团省级管理机构出具的技术开发项目或新产品、新工艺、新技术确认（鉴定）书或批准件。 主管国税机关对上述资料审核后，逐级转报省辖市国家税务局审批，下达技术开发费抵扣应纳税所得额立项确认书。170 省电力公司所属企业技术开发项目的立项审批由项目实施单位所在地的省辖市国税局审批。2、技术开发费的抵扣 (1)纳税人发生的技术开发费比上年实际增长10%（含）以上的，经主管国税机关审核后，允许再按技术开发费实际发生额的50%，抵扣当年度的应纳税所得额。 纳税人申

184、请技术开发费抵扣应纳税所得额，应于年度终了后2个月内向主管国税机关报送下列资料：（1）省辖市国税局下达的技术开发项目立项确认书；（2）本年度资产负债表、损益表及管理费用（技术开发费）明细表；技术开发费实际发生数在主表第14行“管理费用及销售管理费用及销售(营营业业)费用费用”项目中反映；加扣数在第32行“技术开发费用附加扣技术开发费用附加扣除额除额”项目中反映。171（3）企业技术开发费抵扣应纳税所得额审核表；（4）国税机关要求报送的其他资料。省电力公司所属企业实际发生的技术开发费，由所属企业所在地主管国税机关审查核实后，由省电力公司集中向所在地主管国税机关申请办理抵扣事宜。3、工业类集团（以

185、下简称集团公司）集中提取技术开发费需要向所属企业集中提取技术开发费的，其集团公司及所属企业在我省境内的，报经省国税局审批，可以集中提取技术开发费。集团公司向所属企业提取技术开发费，须在每一纳税年度7月1日前由集团公司向省国税局提出申请，并提供以下资料：（1）集中提取技术开发费的申请报告，详细说明该项目的立项、开发、预期目标、项目预算、资金来源及使用的具体计划；（2）技术开发费抵扣应纳税所得额立项(申请)审批表（3）省辖市局下达的技术开发费抵扣应纳税所得额立项确认书（4）总机构所属成员企业管理费(技术开发费）172六、对科研机构、高等院校开发经费的资助财税字1999273号文件和国税发20000

186、24号文件规定，为鼓励社会力量资助科研机构、高等院校的研究开发活动，企业通过中国境内的非营利的社会团体、国家机关对非关联的的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的研究开发经费的资助，在缴纳企业所得税时，经主管税务机关审核确定（已修改），其资助支出可以全额在当年应纳税所得额中扣除。但当年度应纳税所得额不足抵扣的，不得结转以后年度抵扣。国税发200370号文规定：取消主管税务机关的事先审核权限后，改由纳税人依法自主申报扣除，主管税务机关应加强事后检查。检查中，应对企业或单位资助非关联的科研机构和高等学校的研发费用的有关凭证的合法性和真实性进行认真检查，企业或单位与资助的科研机构和

187、高等学校是否存在关联关系，并对资助款是否用于该机构以及是否用于新产品、新技术、新工艺进行核对，对不符合规定条件的，应作纳税调整，并补征税款。173企业等社会力量向科研机构和高等学校资助研究开发企业等社会力量向科研机构和高等学校资助研究开发经费申请抵扣应纳税所得额时，须提供以下经费申请抵扣应纳税所得额时，须提供以下资料资料：中国境内非营利的社会团体、国家机关出具的收到资中国境内非营利的社会团体、国家机关出具的收到资助资金和用途的书面证明；助资金和用途的书面证明；科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、新工艺的项目计划；艺的项目计划；科研机构和高等学

188、校开具的资金收款证明；科研机构和高等学校开具的资金收款证明；税务机关要求提供的其他相关材料。税务机关要求提供的其他相关材料。174七、保险和社会保障缴款企业所得税暂行条例实施细则第十五条规定，纳税人按国家有关规定上交的各类保险基金和统筹基金，经税务机关审核后，在规定的比例内扣除。 国税发200370号文规定：取消审核权后，改由纳税人自主申报扣除。主管税务机关应根据国务院、财政部和国家税务总局有关各类基金的政策，加强对企业申报扣除的上交基金的评估和检查，超出国家规定项目和比例的，应作纳税调整。具体讲包括： 1、纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费用，准予扣除。保险公司给予纳税人的无

189、赔款优待，应计人当年应纳税所得额。 2、纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的规定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时按实扣除。（实施细则十六条） 1753、纳税人为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门或其它指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费、按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金可以扣除。（国税发2000084号第四十九条 ）4、工伤保险和生育保险（苏国税发2003117号）5、补充养老保险、补充医疗保险国税发2003第045号文的规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除；企业为

190、全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准补缴的基本或补充养老、医疗和失业保险，可在补缴当期直接扣除；金额较大的，主管税务机关可要求企业在不低于三年的期间内分期均匀扣除。 176 苏国税发2003第147号文规定：企业按规定提取并上交的补充养老保险、医疗保险准予税前扣除。具体标准为：补充养老保险每年不超过本企业职工一个半月的平均工资额度；补充医疗保险不超过本企业职工工资总额的。 2003年1月1日以后按规定补缴的补充养老保险、补充医疗保险可在补缴当期税前扣除。但2003年1月1日以前缴纳并作纳税调整的补充养老保险、补充医疗保险不得调减以后年度的应纳税所得额。 苏国税函2004第023号规定

191、：超过规定标准提取或提而不交的补充养老保险、补充医疗保险不得税前扣除。国税发2000084号第五十条规定：纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财产保险，以及在基本保障以外为雇员投保的补充保险，不得税前扣除。 177八、资产损失八、资产损失（一）资产损失的扣除（一）资产损失的扣除 国税发1997190号文规定：纳税人在一个纳税年度内生产经营过程中发生的固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废净损失、坏账损失、以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失，经税务机关审查批准后，准予在缴纳企业所得税前扣除。凡未经税务机关批准的财产损失，一律不得自行税前扣除。 1、纳税人当期发生的

192、固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料，经主管税务机关审核后，准予扣除。 2、纳税人转让其他各类资产发生的损失，允许扣除。 国税函2000579号规定：企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。 178 苏国税发2003第121号文规定：纳税人在一个纳税年度内生产经营过程中发生的固定资产、流动资产盘亏、毁损、报废净损失，取消住房周转金制度前公有住房出售净损失(以下简称“公有住房出售净损失”)以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失，经有权国税机关审核批准后，准予在缴纳企业所得税前扣除

193、。179（二）资产损失扣除的审批资产损失扣除的审批（苏国税发（苏国税发20032003第第121121号号 ） 纳税人申请流动资产、固定资产净损失税前扣除，应向主管国税机关报送下列资料，并说明有关情况： （1）填报税前扣除(申请)审批表详细说明财产损失原因 。 （2）有关部门、机构鉴定的流动资产、固定资产损失证明材料或审计报告，上级主管部门或董事会(厂长、经理会议，下同)同意报损的批件。由于行业特点，毁损、报废资产无可变现价值的，应在董事会决议中作出具体说明；房产管理部门出具的出售公有住房的相关证明材料。 （3）盘亏、毁损、报废的固定资产、流动资产（不含应收账款、应收票据、应收利息及应收保费等

194、）盘点的报损清册、公有住房出售清单、住房周转金冲减留存收益的入帐凭证、资产负债表等复印件。180 审批权限： 以每次报损金额大小确定审批权限，但同一项资产的报损不得化整为零。固定资产、流动资产盘亏、毁损、报废一次性损失在100万元（含）以下的，由主管国税机关审批；100万元以上-500万元(含)以下的，由主管国税机关审核后，报县(市、区)局审批； 500万元以上的，逐级报送省辖市国税局审批。 出售公有住房净损失逐级报送国家税务总局审批。 企业已计入当期成本、费用的财产损失(包括固定资产、流动资产损失，不包括呆坏损失及投资损失 ）的实际发生额超过有权国税机关审核确认的纳税调整额，在附表十一 其他

195、纳税调整增加项目明细表第11行“财产损失财产损失” 项目中反映。 181（二）关于企业资产永久或实质性损害的处理（二）关于企业资产永久或实质性损害的处理（国税发2003第045号文） 企业的各项资产（包括存货 、固定资产 、无形资产 和投资 ）当有确凿证据证明已发生永久或实质性损害时，扣除变价收入、可收回的金额以及责任和保险赔偿后，应确认为财产损失。 苏国税发2003第147号文规定： “可收回金额”是指各项资产的可变现价值或帐面价值，一般不得低于按确定的比例计算的残值。确因资产特殊无法变现或无可变现值的，应按规定取得相关证明材料，具体按省局苏国税发2003121号通知规定执行。 1、当存货发

196、生以下一项或若干情况时，应当视为永久或实质性损害： （1）已霉烂变质的存货 （2）已过期且无转让价值的存货 （3）经营中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货 （4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货1822、出现下列情况之一的固定资产，应当视为永久或实质性损害：（1）长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且已无转让价值的固定资产（2）由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产（3）已遭毁损，不再具有使用价值和转让价值的固定资产（4）因固定资产本身原因，使用将产生大量不合格品的固定资产（5）其他实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产3、当无形资产存在以下一项或若干情况时，应当

197、视为永久或实质性损害：（1）已被其他新技术所替代，并且已无使用价值和转让价值的无形资产（2）已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益的无形资产（3）其他足以证明已经丧失使用价值和转让价值的无形资产4、当投资存在以下一项或若干情况时，应当视为永久或实质性损害： （1）被投资单位已依法宣告破产 （2）被投资单位依法撤销（3）被投资单位连续停止经营3年以上，并且没有重新恢复经营的改组等计划（4）其他足以证明某项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的情形183 国税发2003第045号文规定： 1、企业须及时申报扣除财产损失，需要相关税务机关审核的，应及时报核，不得在不同纳税年度人为调剂。企

198、业非因计算错误或其他客观原因，而有意未及时申报的财产损失，逾期不得扣除。确因税务机关原因未能按期扣除的，经主管税务机关审核批准后，必须调整所属年度的申报表，并相应抵退税款，不得改变财产损失所属纳税年度。 2、税务机关受理的企业申报的各项财产损失，原则上必须在年终申报纳税之前履行审核审批手续，各级税务机关须按规定时限履行审核程序，除非对资产是否发生永久或实质性损害的判断发生争议，不得无故拖延，否则将按中华人民共和国税收征收管理法和税收执法责任制的有关规定追究责任；发生争议的，应及时请示上级税务机关。 184苏国税发2003第147号文规定： 企业发生的各项财产损失，应在发生当期申报扣除，不得提前

199、或滞后申报扣除。但由于客观原因发生未能及时申报扣除的财产损失应按规定调整财产损失实际发生年度的应纳税所得额，并相应计算应抵退税额，不得人为改变财产损失所属纳税年度。 企业发生的符合通知规定的无形资产、投资资产损失，应于申报扣除年度向主管国税机关备案。 企业发生因收回转让或清算处置股权投资而发生股权投资损失的扣除，仍按国家税务总局关于股权投资业务若干所得税问题的通知（国税发2000118号）的第二条第三款规定办理。 纳税调整公式 财会200329号 文规定 因永久性或实质性损失资产产生的纳税调整金额发生永久性或实质性损失的资产变价净收入责任和保险赔偿按税法规定确定的资产成本（或原价）按税法规定计

200、提的累计折旧（或累计摊销额）按会计规定计入当期损益的永久性或实质性损失的资产价值185九、公益、救济性捐赠九、公益、救济性捐赠（一）公益性、救济性捐赠的定义（一）公益性、救济性捐赠的定义 指纳税人通过中国境内的非营利性社会团体、国家机关向教育民政等公益事业和遭受自然灾害的地区、贫困地区的捐赠。 社会团体，包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、中国老年基金会、老区促进会以及其他经民政部门批准成立的公益组织。 此外还包括：联合国儿童基金组织 、中国绿化基金会 、光华科技基金会 、中国听力医学发展基金会 、中国青年志愿者协会 、中国人口福

201、利基金会、中国光彩事业促进会、中国妇女发展基金会 、中国初级卫生保健基金会、中国法律援助基金会、和中国癌症研究基金会等。 186 （二）扣除比例（二）扣除比例 1 1、全额扣除、全额扣除 （1）企业、事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关(包括中国红十字会)向红十字事业的捐赠，在计算缴纳企业所得税时准予全额扣除。 (财税200030号) （2）企事业单位、社会团体和个人等社会力量通过非营利的社会团体和国家机关向农村义务教育的捐赠、准予在缴纳企业所得税和个人所得税前的所得额中全额扣除。 （财税2001103号） （3）企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体

202、和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在计算缴纳企业所得税时准予全额扣除。(财税200097号) （4）企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会中华环境保护基金会团体和国家机关对公益性青少年活动场所(其中包括新建)的捐赠，在计算缴纳企业所得税时准予全额扣除。(财税200021号) 187 （5）对企业、事业单位、社会团体和个人等社会力量，向中华健康快车基金会和孙冶方经济科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会和中华见义勇为基金会的捐赠，准予在缴纳企业所得税和个人所得税前全额扣除。(财税2003204号) 纳税人向中国法律援助基金会的捐赠，并用于法律援助事业的，可按税收

203、法律、法规规定的比例在所得税前扣除。（国税函2003第722号） 188 2 2、在年度应纳税所得额、在年度应纳税所得额10% 10% 以内扣除以内扣除 （1）社会力量通过国家批准成立的非营利性的公益性组织或国家机关对下列宣传文化事业的捐赠，纳入公益性捐赠范围，经税务机关审核后，纳税人缴纳企业所得税时，在年度应纳税所得额10%以内的部分，可在计算应纳税所得额时予以扣除 （国发200041号) 。 A、对国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其他民族艺术表演团体的捐赠。 B、对公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆的捐赠。 C、对重点文物保护单位的捐赠。 D、对文化行政管理

204、部门所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受的社会公益性活动、项目和文化设施等方面的捐赠。 189 （2）企业等社会力量通过中华社会文化发展基金会对宣传文化事业的捐赠，企业所得税纳税人捐赠额在年度应纳税所得额10%以内的部分，可在计算应纳税所得额时予以扣除 。（国税函2002890号） （3）对企事业单位、社会团体按照捐赠法的规定，通过中国境内非盈利的社会团体、国家机关向科技馆、自然博物馆、对公众开放的天文馆（站、台）和气象台（站）、地震台（站）、高校和科研机构对公众开放的科普基地的捐赠，符合中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则第十二条规定的，在年度内纳税所得额的10%以内的部分，准予扣

205、除。（财税200355号）190 3 3、在年度应纳税所得额、在年度应纳税所得额3% 3% 以内扣除以内扣除 纳税人其他公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额3%(金融保险企业为1.5)的部分，准予扣除。 企业向通过联合国儿童基金组织向贫困地区儿童的捐款在计算缴纳企业所得税时，其捐款(与其他公益、救济性捐赠合并计算)在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予扣除。（国税发199977号) 企业所得税纳税人向中国绿化基金会的捐赠,可按税收法规规定的比例在所得税前扣除.（国税函2000628号） 企业所得税纳税人向中国之友研究基金会的捐赠，可按税收法规规定的比例在企业所得税前扣除。（国税函20016号

206、） 纳税人将其应纳税所得通过光华科技基金会向教育、民政部门以及遭受自然灾害地区、贫困地区的公益、救济性捐赠，企业在应纳税所得额以内的部分，准予在税前扣除。（国税函2001164号） 191 企业所得税纳税人向中国文学艺术基金会的公益、救济性捐赠，在年度应纳税所得额3以内的部分，允许在税前据实扣除。（国税函2001207号） 企业所得税纳税人向中国听力医学发展基金会的公益、救济性捐赠，可按税收法规规定的比例在企业所得税税前扣除。（国税函2001357号） 纳税人向中国青年志愿者协会的捐赠，可按规定的比例（在年度应纳税所得额3以内的部分），在税前扣除。(国税函2000310号) 纳税人向中国人口福

207、利基金会的公益、救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予在税前扣除。（国税函2001214号） 纳税人向通过中国光彩事业促进会的公益、救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3%以内的部分，准予在税前扣除。（国税函200278号）192 纳税人向通过中国妇女发展基金会的公益、救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3%以内的部分，个人在申报应纳税所得额30%以内的部分，准予在税前扣除。（国税函2003973号） 纳税人通过中国癌症研究基金会的公益救济性捐赠，在应纳税所得额3%以内的部分，在缴纳企业所得税前据实扣除。（国税函2003142号） 纳税人通过中国初级卫生保健基金会的捐赠，企业不超过

208、应纳税所得额3%的部分，允许在所得税前扣除。（国税函2003第763号） 纳税人向中华环境保护基金会的捐赠，可纳入公益救济性捐赠范围，企业所得税纳税人捐赠额不超过应纳税所得额3%的部分，允许在税前扣除。（国税函2003762号） 纳税人通过中华国际科学交流基金会的公益救济性捐赠，可按规定比例在缴纳企业所得税前扣除。（国税函20031198号） 对工商企业订阅人民日报、求是杂志捐赠给贫困地区的费用支出，视同公益救济性捐赠，在缴纳企业所得税和个人所得税时予以税前扣除。（财税2003224号 ）193 纳税人通过阎宝航教育基金会的公益救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3以内部分，准予在税前扣除。（国

209、税函2004341号） 纳税人通过中华民族团结进步协会的公益、救济性捐赠，企业在年度应纳税所得额3%以内的部分，允许在企业所得税税前扣除。（国税函2004634号） （三）公益、救济性捐赠税前扣除的的要求（三）公益、救济性捐赠税前扣除的的要求 接受捐赠或办理转赠的非营利的社会团体和国家机关，应按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一印（监）制的捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财务专用印章。税务机关据此对捐赠单位和个人进行税前扣除。（财税2001103号）194（四）企业的公益性、救济性捐赠计算（四）企业的公益性、救济性捐赠计算原税收政策规定：（国税发1994229号） 企业所得税暂

210、行条例规定，企业的公益性、救济性捐赠可以在应纳税所得额3%以内的部分予以扣除，为计算简便，现将具体计算程序明确如下： (一)调整所得额，即将企业已在营业外支出中列支的捐赠额剔除，计入企业的所得额； (二)将调整后的所得额乘以3%，计算出法定公益性、救济性捐赠扣除额； (三)将调整后的所得额减去法定的公益性、救济性捐赠扣除额，其差额为应纳税所得额。 企业当期发生的公益性,救济性捐赠不足所得额的3%的,应据实扣除. 195 新税收政策的规定（国税发1996190号）公益性、救济性捐赠的扣除限额=纳税调整前所得3%（金融保险企业按1.5%计算）+纳税调整前所得10%+准于全额扣除的部分注意：扣除限额

211、的计算应按3%和10%两种比例分别归集。 税务机关查增的所得额不得作为计算公益性、救济性捐赠的基数 纳税人直接向受赠人的捐赠不允许扣除 捐赠支出纳税调整额=捐赠支出总额-实际允许扣除的公益性、救济性捐赠额 公益性、救济性捐赠支出总额公益性、救济性捐赠的扣除限额，则按实际发生的公益性、救济性捐赠总额在税前扣除 公益性、救济性捐赠支出总额公益性、救济性捐赠的扣除限额，则按扣除限额在税前扣除。通过附表八捐赠支出明细表计算捐赠支出的扣除限额和纳税调整额，纳税调整额再填入主表第24行“捐赠支出纳税调整额” 项目。 196十、削价准备金十、削价准备金商品流通企业按年内库存商品余额的5以内差额计提的商品削价

212、准备金，按实扣除。十一、其他扣除项目十一、其他扣除项目（一）税金（一）税金 所得税暂行条例和实施细则规定：纳税人缴纳的消费税、营业税、资源税、关税和城市维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等可以扣除。 （二）差旅费、董事会费（二）差旅费、董事会费 国税发200084号文规定：纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。 对不符合条件的“会议费”、“差旅费”调整额 ，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第12、13行“会议费会议费”、

213、“差旅费差旅费” 项目中进行反映。197（三）佣金（三）佣金 国税发2000084号文规定：纳税人发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用： 1、有合法真实凭证； 2、支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人(支付对象不含本企业雇员)； 3、支付给个人的佣金，除另有规定者外，不得超过服务金额的5%。 不符合规定的因中间介绍而支付的费用，包括支付给国家公务人员介绍费用都归入回扣范围，是不符合税法规定的支出，不得在税前扣除。企业实际支付的佣金超过规定比例列支应予纳税调整和未按规定提供合法有效凭证、资料的数额，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第4行“佣金支出佣金支出” 项目中反映。

214、 198（四）劳动保护支出（四）劳动保护支出 国税发2000084号第五十四条规定：纳税人实际发生的合理的劳动保护支出,可以扣除.劳动保护支出是指确因工作需要为雇员配备或提供工作服,手套,安全保护用品,防暑降温用品等所发生的支出. 国税函1996673号文件的规定，企业职工冬季取暖和职工防暑降温费，据实在税前扣除。为防止企业随意加大扣除费用，省级税务机关可根据当地实际情况，确定上述费用的税前扣除最高限额，并报国家税务总局备案。企业发生上述费用可在限额内据实扣除。 199 苏国税发2000123号文规定：对属于职工劳动保护费范围的服装支出，在税前列支的标准为：在职允许着装职工人均每年最高限额10

215、00元，超过部分应进行纳税调整。发放现金的不得在税前列支。 劳动保护费实际发生额超过有关部门规定标准应予调整的数额，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第10行“劳动劳动保护费支出保护费支出” 项目中反映。 200（五）私营企业上缴的工商管理费（五）私营企业上缴的工商管理费 财税字1995081号规定：私营企业按照工商行政管理部门统一规定上缴的工商管理费，允许在税前扣除。（六）企业收取和交纳的各种价内外基金（六）企业收取和交纳的各种价内外基金 财税字199722号文规定：企业收取和交纳的各种价内外基金属于国务院或财政部批准收取，并按规定纳入同级财政预算内或预算外资金财政专户，实行收支两条线管

216、理的，不征收企业所得税，或允许企业在计算交纳所得税时做税前扣除。（七）企业支付给职工的经济补偿金（七）企业支付给职工的经济补偿金 财税字1997022号规定：企业根据劳动部关于违反和解除劳动合同的经济补偿办法规定支付给职工的经济补偿金，可在企业所得税税前扣除。（八）会费（八）会费 纳税人按省及省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学会等社团组织交纳的会费，经主管税务机关审核后允许在所得税前扣除。(国税发1997191号)201（九）违约金、罚款和诉讼费（九）违约金、罚款和诉讼费 国税发200084号文第五十六条规定：纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）、罚款和

217、诉讼费可以扣除。所谓“违约金、罚款和诉讼费”均与经济合同直接相关 。（十）汇兑损失（十）汇兑损失 国税发1994128号规定 ： 纳税人发生的汇兑损益，在计征企业所得税时，应当作以下处理： (1) 纳税人在筹建期间发生的汇兑损益，如果为净损失，应当计入开办费，从纳税人开始生产、经营月份的次月起，按照直线法，在不短于5年的期限内扣除； (2) 纳税人在生产、经营期间发生的汇兑损益，应当计入当期的应纳税所得额； (3) 纳税人在清算期间发生的汇兑损益，应当计入清算期间的应纳税所得额； (4) 与购建固定资产等直接有关的汇兑损益，在资产交付使用之前，或者虽然已经交付使用，但是尚未办理竣工决算时，应当

218、计入资产的价值。202（十一）职工工会经费、职工福利费、职工教育经费支出（十一）职工工会经费、职工福利费、职工教育经费支出 企业所得税暂行条例第六条第三款规定：职工工会经费、职工福利费、职工教育经费支出，纳税人可分别按照工资总额的2%、14%、1.5%的标准计算扣除。 注意：江苏省计提职工教育经费为工资总额的2.5% 国税函2000678号规定，凡不能出具工会经费拨缴款专用收据的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前知除。 苏国税发1998321号规定：实行“工效挂钩”的企业，其职工工会经费、职工福利费、职工教育经费的计提依据是当年实际发放的工资总额。 财税字200025号文规定：软件生产企

219、业发生的与其经营活动有关的合理培训费用，首先在职工教育经费中列支，超过部分准予在税前扣除。203（十二）办公通讯费用（十二）办公通讯费用 国税发2003第045号文规定：企业发给职工与取得应纳税收入有关的办公通讯费用标准，由省级国税局、地税局协商确定。 苏国税发2003第147号文规定：企业发给职工与取得应税收入有关的办公通讯费用，据真实、合法凭证据实扣除，以办公通讯费名义向职工发放的现金不得税前扣除。 （十三）住房公积金的扣除（十三）住房公积金的扣除国税发200139号文件规定，企业根据国家统一规定按工资总额一定比例为本企业职工交纳的住房公积金，按省级人民政府批准的办法发放的住房补贴、住房提

220、租补贴和住房困难补贴，可在税前据实扣除，暂不计入企业的工资薪金支出，企业超过规定标准交纳的住房公积金或各种名目的住房补贴，一律作为企业的工资薪金支出，超过计税工资标准的部分，不得在税前扣除。苏国税函2004第023号文规定：2003年企业准予扣除的住房公积金的标准，以职工个人2002年度月平均工资收入的8%12%的幅度核定，月平均工资收入超过5000元的按5000元计算。204 企业为本单位职工缴纳的住房公积金金额、扣除限额额及调整金额，在附表十一 其他纳税调整增加项目明细表第9行“住房公积金住房公积金” 项目中反映。 国税发2003第045号文规定，企业发给停止实物分房以前参加工作的未享受福

221、利分房待遇的无房老职工的一次性住房补贴资金，省级人民政府未规定标准的，由省一级国税局、地税局参照其他省份及有关部门标准协商确定。 205苏国税发200249号规定，企业按省级人民政府规定发给停止实物分房以前参加工作的住房未达到规定面积的老职工的一次性住房补贴资金，经主管国税机关审核后，可在不少于3年的期间内均匀扣除。 企业按规定在“利润分配未分配利润”中列支发给1998年12月1日以前参加工作的无房和住房未达标老职工的一次性住房补贴（补差）的本年度扣除数额或以前年度在费用中一次列支已作纳税调增在本年应予调减的金额，在附表十二 纳税调整减少项目明细表第11行“应予调减的一次性住房补贴应予调减的一

222、次性住房补贴” 项目中反映。 206（十四）企业提取的准备金（十四）企业提取的准备金 国税发2003第045号文规定： 企业已提取减值、跌价或坏帐准备的资产，如果申报纳税时已调增应纳税所得，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的准备应允许企业做相反的纳税调整；上述资产中的固定资产、无形资产，可按提取准备前的帐面价值确定可扣除的折旧或摊销金额。 企业已提并作纳税调整的各项准备，如因确凿证据表明属于不恰当地运用了谨慎原则，并已作为重大会计差错进行了更正的，可作相反纳税调整。苏国税发2003第147号文规定：企业年度申报前发生资产减值但未发生永久性损害情况下按会计制度规定补提的各项准备应按税法规定调整

223、会计报告年度的应纳税所得额；年度申报纳税后补提的各项准备不涉及纳税调整。 207 财会200329号 文规定： 在计提的当期，按照税法规定不允许从当期应纳税所得额中扣除但按会计制度及相关准则规定计入计提当期损益的各项资产减值准备金额，调整为当期应纳税所得额。 如果已计提减值准备的各项资产价值得以恢复，按照会计制度及相关准则的规定应计入当期损益，并增加企业的利润总额；按照税法规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果在纳税申报时已调增应纳税所得额，因价值恢复而转回的减值准备应允许企业进行纳税调整，即原计提减值准备时已调增应纳税所得额的部分，在价值恢复时，因价值恢复而增加当期利润总额的金额，

224、不计入恢复当期的应纳税所得额。 （十五）（十五）私私车车公用公用的费用的费用 “私车公用”发生的费用应凭真实、合理、合法凭据，准予税前扣除。对应由个人承担的车辆购置税、折旧费以及保险费等不得税前扣除。 208十二、不得扣除项目十二、不得扣除项目1、资本性支出 2、无形资产受让、开发支出 3、违法经营的罚款和被没收财物的损失 4、各项罚款、罚金、滞纳金 5、自然灾害或意外事故损失有赔偿的部分 6、非公益、救济性捐赠 7、各种赞助支出 8、担保支出 9、回扣支出 10、税收法规有具体范围与标准（比例或金额），实际发生的费用超过或高于法定范围或标准的部分。 209 11、纳税人善意取得虚开的增值税专

225、用发票所支付的货款不得在企业所得税税前扣除。 12、贿赂等非法支出 13、或有负债 14、不得在税前扣除的各项自产减值准备15、企业未按政府统一规定安置复转军人所支付的费用，属于与生产经营无关的费用支出，不得税前扣除。（苏国税发（苏国税发200497号文号文）16、银行支付的与划转给资产管理公司不良资产相关的代垫诉讼费不得在税前扣除（苏国税发苏国税发200497号文号文）210第四章第四章 企业亏损的弥补企业亏损的弥补一、亏损的含义国税发1994250号文规定：税法所指亏损的概念，不是企业财务报表中反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整后的金额。 国税发199

226、7189号文规定：纳税人在税收法规规定的亏损弥补期内，以年度实现的所得弥补以前年度亏损的，在报送企业所得税纳税申报表时，必须附送企业税前弥补亏损申报表，主管税务机关要依据税收法规及有关规定和纳税人弥补亏损台账的有关资料进行认真审核，审核无误后方可弥补。 （已变化） 国税发200482号文规定：取消该审核项目后，纳税人在纳税申报时(包括预缴申报和年度申报)可自行计算并弥补以前年度符合自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损条件的亏损。主管税务机关应着重从以下几个方面加强管理工作： （1）建立亏损弥补台帐(已实行信息化管理的地区，可以直接用各年度申报表的动态对比来替代台帐),对企业亏损及弥补情况进行动

227、态管理 ；211 （2）及时了解掌握各行业和企业的生产经营情况； （3）对与行业生产、经营规律和利润水平差距较大的企业，以及连续亏损的企业进行重点监督检查，了解亏损的真实原因，特别是对其发生的关联交易的转让定价合理性等加强检查监督； （4）发现虚报亏损的，应及时进行纳税调整、补征税款，涉嫌偷税的，应及时查处。 二、亏损弥补的期限的稽查企业所得税暂行条例第十一条规定：实行独立经济核算，并按规定向税务机关报送所得税纳税申报表、会计报表和其他资料的纳税人发生的年度亏损,纳税人发生年度亏损的，可以用下一年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但延续弥补最长不得超过五年。 注意两

228、点： （1）延续弥补 ； （2）先亏先补，按顺序连续计算亏损弥补期 。212三、分立、合并、股权重组的亏损弥补1、企业分立前尚未弥补的亏损，根据分立协议约定由分立后的各企业负担的数额，按规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。 2、被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税。被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补。具体按下列公式计算： 某一纳税年度可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业某一纳税年度未弥补亏损前的所得额（被合并企业净

229、资产公允价值合并后合并企业全部净资产公允价值） 3、企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税法规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业逐年延续弥补。213四、汇总、合并纳税成员企业四、汇总、合并纳税成员企业(单位单位)的亏损弥补的亏损弥补经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业（单位）当年发生的亏损，在汇总、合并纳税时已冲抵了其他成员企业（单位）的所得额或并入了母公司的亏损额，因此，发生亏损的成员企业（单位）不得用本企业(单位)以后年度实现的所得弥补。 成员企业(单位)在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，应用本企业（单位）以后年度的所

230、得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额，也不得冲抵其他成员企业(单位)的所得额。214五、弥补亏损应注意的问题五、弥补亏损应注意的问题（一）查增所得额不得用于弥补亏损问题（一）查增所得额不得用于弥补亏损问题 国税发1997191号文规定： （1）对纳税人查增的所得额，应先予以补缴税款，再按税收征管法的规定给以处罚。其查增的所得额部分不得用于弥补以前年度的亏损。 （2）在减免税期间查出的问题，属于盈利年度查增所得额部分，对减税企业、单位要按规定补税、罚款，对免税企业、单位可只作罚款处理。属于亏损年度多报亏损的部分，应依照关于纳税人虚报亏损的有关规定进行处理。（二）免税所得用于弥补亏损问题（二）

231、免税所得用于弥补亏损问题 国税发(1999)34号文规定 按照税收法规的规定，企业的某些项目免征所得税。如果一个企业既有应税项目，又有免税项目，其应税项目发生亏损时，按照税收法规规定可以结转以后年度弥补的亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然应税项目有所得，但不足弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应于弥补以前年度亏损。215（三）投资分回利润弥补亏损问题（三）投资分回利润弥补亏损问题 财税字1995081号文规定：投资方从联营企业分回利润，若投资方企业发生亏损的，应先用于弥补亏损，弥补亏损后有盈余的，应依照对联营企业补税的有关规定，按投资方企业法定税率与联营企业适用税率的差额计算补

232、税。财税字1997022号文规定：为了简化计算，企业发生亏损，对其从被投资方分回的投资收益（包括股息、红利、联营分利等）允许不再还原为税前利润，而直接用于弥补亏损，剩余部分再按有关规定补税。如企业既有按规定需要补税的投资收益，也有不需要补税的投资收益，可先用需要补税的投资收益直接弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还有盈余的，不再补税。216六、虚报亏损的处理（一）政策依据：1、国税发1996162号文件税务机关在对申报亏损的企业进行纳税检查时，如发现企业多列扣除项目或少计应纳税所得，从而多申报亏损，可视同查出同等金额的应纳税所得。除调减其亏损额外，税务机关可根据33的法定税

233、率，计算出相应的应纳所得税额，并视其情节，根据税收征收管理法的有关规定进行处理。2、国税发1996653号文件（1）关于企业虚报亏损如何处罚问题企业多报亏损会造成以后年度不缴或少缴所得税款，主管税务机关依据税收征收管理法的规定认定其为偷税而应处以罚款的，可将查出企业多报的亏损额视为查出相同数额的应税所得，再按法定税率计算出相应的应纳所得税额，以此作为处罚的依据。（2）关于查出企业多报亏损应否补税问题企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后如果仍然亏损，可按上述原则予以处罚，不存在补税问题；如果企业多报亏损，经主管税务机关检查调整后有盈余，还应就调整后的应纳税所得按适用税率补缴企业所得税；如果企业

234、多报的亏损已用以后年度的应纳税所得进行了弥补，还应对多报亏损已弥补部分按适用税率计算补缴企业所得税。217例：某高新技术产业开发区内的高新技术企业，正在执行15的优惠税率。当年财务报告利润额是-100万元。所得税申报表应纳税所得额也是-100万元，经主管税务机关检查调整后，发现：1、当年多列支费用80万元。调整后亏损额则为20万元，企业虚报亏损80万元。此时，只作罚款处理，即8033=26.4万元。这26.4万元只能作罚款依据，具体罚多少，还要依据中华人民共和国税收征收管理法)有关规定处理。2、若企业除多列成本80万元外，还少列收入70万元。经税务机关调整后，其应纳税所得额为50万元，虚报亏损

235、额为150万元，此时，不但罚款，还要补税。罚款基数为15033=49.5万元，补税额为5015=7.5万元。3、若企业只多列成本80万元，即经调整后亏损额应为20万元，而第二年企业实现所得300万元，除弥补上年亏损100万元外，剩余所得已经纳税。但上一年只应享受弥补亏损20万元，多弥补80万元。因此，除对多报亏损80万元作罚款处理外(即8033%=264万元)，还要补税8015=12万元。218第五章第五章特殊经济交易的所得税处理特殊经济交易的所得税处理一、企业债务重组业务的所得税处理一、企业债务重组业务的所得税处理（一）（一）以低于债务计税成本的现金清偿债务以低于债务计税成本的现金清偿债务例

236、：飞达公司于2003年4月12日销售一批材料给宏大公司，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，宏大公司应于2003年10月1日前偿付货款。由于宏大公司发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于12月1日进行债务重组。债务重组协议规定：飞达公司同意减免宏大公司50 000元债务，余额用现金立即偿清。1、飞达公司（1）会计账务处理：借：银行存款 18 4000营业外支出债务重组损失 50 000 贷：应收账款宏大公司 234 000（2）税务处理：办法第六条规定， 债务重组业务中，债务人以低于债务计税成本的现金偿还债务的，债权人应当将重组债权的计税成本与收到的

237、现金差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。飞达公司发生的债务重组损失50 000元允许在计算所得税时获得扣除，不作纳税调整。 2192、宏大公司（1）会计财务处理：借：应付账款飞达公司234000贷：银行存款184000资本公积其他资本公积50000 （2）税务处理：办法第六条规定， 债务重组业务中，债务人以低于债务计税成本的现金偿还债务的，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。宏大公司会计上确认的资本公积，应调增应纳税所得额50000元。 220（二）债务人以非现金资产清偿债务（二）债务人以非现金资产清偿债务税收上，

238、税收上，债务人债务人(企业企业)以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人两项经济业务进行所得税处理，债务人(企业企业)应当确认有关资产应当确认有关资产的转让所得的转让所得(或损失或损失)，债权人债权人（企业）非现金资产，应当按照该有关资产的公允（企业）非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值价值(包括与转让资产有关的税费包括与转让资产有关的税费)

239、确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本。例：例：飞达公司于飞达公司于2002年年1月月1日销售给宏大公司一批材料，价值日销售给宏大公司一批材料，价值400000元（包元（包括应收取的增值税），宏大公司于括应收取的增值税），宏大公司于2002年年10月月31日尚未支付货款。由于宏大公司日尚未支付货款。由于宏大公司发生财务困难，短期内不能支付货款。经与飞达公司协商，飞达公司同意宏大公发生财务困难，短期内不能支付货款。经与飞达公司协商，

240、飞达公司同意宏大公司以一批产品偿还债务。该批产品的账面价值司以一批产品偿还债务。该批产品的账面价值250000元，公允价值元，公允价值300000元，公元，公允价等于计税价。增值税税率为允价等于计税价。增值税税率为17%。飞达公司对该项应收账款计提坏账准备。飞达公司对该项应收账款计提坏账准备20000元。假设债务重组过程中未发生相关税费。元。假设债务重组过程中未发生相关税费。1、飞达公司、飞达公司（1）会计账务处理：）会计账务处理：借：原材料借：原材料329000应交税金应交税金应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）51000（30000017%）坏账准备坏账准备20000贷：应收账款贷

241、：应收账款宏大公司宏大公司400000221（2）税务处理：税务处理：A、办法第四条规定，债务人以非现金资产清偿债务，债权人取得的非现、办法第四条规定，债务人以非现金资产清偿债务，债权人取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。销费用或者结转商品销售成本等。原材料计税成本（公允价值）原材料计税成本（公允价值）300000

242、（元），而会计入账成本是（元），而会计入账成本是329000元，元，因此应予本年或以后若干年度调增所得额因此应予本年或以后若干年度调增所得额32900030000029000（元）（元）B、办办法法第第六六条条规规定定，债债务务重重组组业业务务中中债债权权人人对对债债务务人人的的让让步步，包包括括以以低低于于债债务务计计税税成成本本的的现现金金、非非现现金金资资产产偿偿还还债债务务等等，债债权权人人应应当当将将重重组组债债权权的的计计税税成成本本与与收收到到的的现现金金或或者者非非现现金金资资产产的的公公允允价价值值之之间间的的差差额额，确确认认为为当当期期的的债债务务重重组损失，冲减应纳税所

243、得组损失，冲减应纳税所得。应应调调减减应应纳纳税税所所得得额额税税收收上上的的债债务务重重组组损损失失重重组组债债权权的的计计税税成成本本非非现现金资产公允价（金资产公允价（40000020000）35100038000035100029000（元）（元）2、宏大公司、宏大公司（1）会计账务处理：）会计账务处理：借：应付账款借：应付账款飞达公司飞达公司400000贷：库存商品贷：库存商品250000应交税金应交税金应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）51000（30000017%）资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积99000222（2）税务处理：）税务处理：办法第四条规定，债务人

244、以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算办法第四条规定，债务人以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以非现金资产公允价值另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人应当确认有关资产的相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人应当确认有关资产的转让所得或损失。转让所得或损失。办法第六条规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于办法第六条规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本的现金、非现金资产偿还债务等，债务计税成本的现金、

245、非现金资产偿还债务等，债务人债务人应当将重组债务的计税成应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的本与支付的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）的税费）的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中。A、宏大公司按公允价转让非现金资产应调增所得额公允价值计税成本、宏大公司按公允价转让非现金资产应调增所得额公允价值计税成本30000025000050000（元）（元）B、宏大公司以公允价、宏大公司以公允价300000元加上应当支付的税费元加上应当支付的税

246、费51000元偿还元偿还400000元，元，应调增所得额应调增所得额400000（30000051000）49000（元）（元）C、以上合计调增应纳税所得额、以上合计调增应纳税所得额500004900099000（元）。（元）。在实际操作中，债务人以非现金资产抵偿债务时，只需将在实际操作中，债务人以非现金资产抵偿债务时，只需将“资本公积其资本公积其他资本公积他资本公积”的金额直接调增应纳税所得额即可。的金额直接调增应纳税所得额即可。223（三）债务转为股本税法上以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除取得的企业改组或者清算另有规定外，债务人债务人(企业)应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债

247、权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得；债权人债权人(企业)应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。例：2003年2月10日，飞达公司销售一批材料给宏大公司，收到宏大公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7%、期限6个月、到期一次还本付息的商业票据。8月10日，宏大公司与飞达公司协商进行债务重组，飞达公司同意宏大公司以其普通股抵偿该票据。宏大公司用于抵债的普通股为10000股，股票面值为每股1元，市价为每股9.6元。假定股权公允价等于股票市价，不考虑其他税费。1、飞达公司（1）会计账务处理借：长期股权投资宏大公司103500贷：应收票据宏大公

248、司1035002242、宏大公司（1）会计账务处理：借：应付票据飞达公司 103 500 贷：股本 100 00 资本公积股本溢价 935 00 （2）税务处理 办法第五条规定，在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算另有规定外，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得。 宏大公司债务重组所得=103500100009.6=103500-96000=7500（元）应调增所得额7500元。 （2）税务处理办法第五条规定，在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算另有规定外，债权人

249、（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。飞达公司取得股权的计税成本股权公允价值支付的相关税费100009.696000（元），甲公司应就该项股权计税成本作备查登记。225（四）以修改其他债务条件清偿债务（四）以修改其他债务条件清偿债务 修改其他债务条件，通常指延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等。 会计上，债权人应将未来应收金额小于应收债权账面价值的差额，计入当期营业外支出。如果修改后的债务条件涉及或有收益的，则或有收益不应当包括在未来应收金额中。待实际收到或有收益时再确认为当期的营业外收人；债务人应将未来应付金额小于债务

250、重组前应付债务账面价值的差额计入资本公积，如果修改后的债务条件涉及或有支出的，应将或有支出包括在未来应付金额中。在未来偿还债务期间满足债务重组协议所规定的或有支出条件，其已记录的或有支出转入资本公积。 税收上，以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得；债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。226例：2002年1月1日，甲公司销售一批商品给乙公司，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项尚未收到。2002年10月1目，甲乙公司

251、协商进行债务重组。甲公司同意减免乙公司债务100000元，债务延长期期间，按余款加收5%的利息，利息和本金于2002年12月31目归还。假定甲公司没有为该项应收账款计提坏账准备：整个债务重组交易没有发生相关税费。1、甲公司：（1）2002年10月1日的会计处理为：未来应收金额=（585000-100000）（1+5%3/12）=491062.5（元）借：应收账款491062.5营业外支出-债务重组损失93937.5贷：应收账款580000（2）税务处理：甲公司应收账款的账面价值为58.5万元，未来应收金额为491062.5元，确认当期的债务重组的损失为93937.5元，可以在税前扣除。2272

252、、乙公司（1）2002年10月1日的会计处理为：未来应付金额=（585000-100000）（1+5%3/12）=491062.5（元）借：应付账款甲公司585000贷：应付账款甲公司491062.5资本公积93937.5（2）税务处理为：乙公司应付账款的账面价值为58.5万元，未来应付金额为491062.5元，确认当期的债务重组所得93937.5元，调增应纳税所得额93937.5元。228（五）关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润的让步（五）关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润的让步条款的债务重组条款的债务重组 1、有合理的经营需要，并符合以下条件之一的， （1）经法院裁决同意的 ；

253、 （2）有全体债权人同意的协议 ； （3）经批准的国有企业债转股 ； 经主管税务机关核准，按非关联方债务重组的规定处理。 2、不符合 上述规定条件的关联方之间的含有让步条款的债务重组 （1）原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐赠收入； （2）如果债务人是债权人的股东，债权人所作的让步应当推定为企业对股东的分配，按照国税发2000118号第一条第(二)项的规定处理 。 即，被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产（包括被投资企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企业的分配支付额。 凡投资方企业适用的所得税税率高于被

254、投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。 229二、以货易货业务 以货易货一般可分为四种类型： （1）货币性资产与货币性资产的交换 （2）货币性资产与非货币性资产的交换 （3）非货币性资产与非货币性资产的交换 （4）非货币性资产与“非货币性资产货币性资产”的交换 其中（1）、（2）属于货币性交易，（3）属于非货币性交易。对于（4）则有可能属于货币性交易，也有可能属于非货币性交易，因此需要根据重要性原则，按其中的货币性资产占整个交易总额的比例（一般为25%）进行判断。 如果一

255、个企业用非货币性资产与另一个企业“非货币性资产货币性资产”进行交换，我们将其中的货币性资产称为“补补价价”，将前者称为“收到补价方”，将后者称为“支付补价方”。由于在市场经济中，交易基础是以公允价值来衡量的，因此对于前者（收到补价方），交易总额就是换出资产的公允价值，对于后者，交易总额就是“换出资产公允价值补价”（或换入资产的公允价值）。230如符合以下条件，我们将其确认为非货币性交易；否则确认为货币性交易： 收到补价的企业：收到的补价换出资产公允价值25% 支付补价的企业：支付的补价(支付的补价+换出资产公允价值)25(一)非货币性交易的以货易货 会计上均按换出资产的账面价值加上应支付的相关

256、税费，作为换入资产入账价值。如果涉及补价，支付补价的企业，应当以换出资产账面价值加上补价和应支付的相关税费，作为换入资产入账价值；收到补价的企业，应当以换出资产账面价值减去补价，加上应确认的收益和应支付的相关税费，作为换入资产入账价值。应确认的收益应确认的收益= =补价补价-(-(补价补价换出资产公允价值换出资产公允价值)换出资产账换出资产账面价值面价值-(-(补价补价换出资产公允价值换出资产公允价值)应交的相关税金及教育费附加，应交的相关税金及教育费附加，或或(1-(1-换出资产账面价值换出资产账面价值换出资产公允价值换出资产公允价值)补价补价-(-(补补价价换出资产公允价值换出资产公允价值

257、)应交的相关税金及教育费附加应交的相关税金及教育费附加 231会计对非货币性交易业务，除收到补价的企业按规定确认一部分收益，计入“营业外收入非货币性交易收益”科目外，其他均不确认交易业务的收益。国税发1994186号文件规定：“纳税人采取以物易物方式销售货物的，应视同销售按规定纳税。对纳税人以低于正常价格作价销售的，由主管税务机关根据纳税人当月同类产品平均销售价格作价或最近时期同类产品平均销售价核定其销售额”。税法规定，企业的非货币性交易业务，必须在有关交易发生时确认非现金资产交易的转让所得或损失。交易中换出的非现金资产的公允价值和其账面计税成本（或调整计税成本）的差异额，应进行纳税调整。前者

258、大于后者应计入交易发生年度的应纳税所得额；反之，则确认当年的损失从税前扣除。（二）货币性交易的以货易货会计上要求交易双方作购进、销售业务处理。与税法的规定相一致，无需进行纳税调整。232三、投资抵免三、投资抵免所得税优惠所得税优惠（国税发（国税发2000013号、财税字号、财税字1999290号）号）1、凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。应注意以下几点：（1）允许抵免的国产设备是指国内企业生产制造的生产经营（包括生产必需的测试、检验）性设备。 设备上应有明确的国内制造的产地标识，国

259、内企业利用进口零件组装的制造商标明为国内企业的，可认定为国产设备。企业自制设备或利用外购零部件组装的设备，不能视为可抵免的国产设备。从国外直接进口的设备、以“三来一补”方式生产制造的设备也不能视为可抵免的国产设备。 （2）国产设备投资是指购置设备的增值税专用发票价税合计金额或购买设备的普通发票中注明的金额，不包括设备的运输、安装和调试等费用。 国税函2000159号规定，企业购置的按规定应开具增值税专用发票的国产设备，以购买国产设备的增值税专用发票为有效抵扣凭证；企业购置的按规定不得开具增值税专用发票的国产设备，以购买设备的普通发票为有效抵扣凭证，其投资额为发票中注明的金额。 233（3）符合

260、国家产业政策的技术改造项目是指国家经贸委发布的当前工商领域固定资产投资重点等有关政策文件中列明的投资领域中的技术改造项目。（4）投资是指除除财政拨款以外的其他各种资金，即银行贷款和企业自筹资金等。其中银行贷款包括各类银行和非银行金融机构贷款。财政拨款购置设备的投资，不得抵免企业所得税。既有自筹资金和银行贷款投入，又有财政拨款的技术改造项目，按财政拨款额占项目总投资的比例，计算确定购置国产设备的财政拨款投资额。国产设备投资总额扣除按照上述方法计算确定的购置国产设备的财政拨款投资额，余额为计算抵免企业所得税的国产设备投资额。（5）同一技术改造项目分年度购置设备的投资，均以每一年度设备投资总额计算应

261、抵免的投资额，以设备购置前一年抵免企业所得税前实现的应缴企业所得税为基数，计算每一纳税年度可抵免的企业所得税额，在规定的期限内抵免。（6）适用于以查账征收方式缴纳企业所得税的内资企业和组织。234 2、企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。 （1）亏损企业的抵免。企业设备购置前一年为亏损的，其投资抵免年限内每一年度弥补以前年度亏损后实现的应缴企业所得税，可用于抵免应抵免的国产设备投资额。在5年的投资抵免期内，弥补以前年度亏损后没有所得税的，不得享受投

262、资抵免所得税的优惠，其投资额不得向以后年度结转抵免。 （2）税务机关查补的企业所得税，计入查补税款隶属年度投资抵免的应缴企业所得税基数，但不得计入可抵免的新增企业所得税额。 （3）减免税企业的抵免。享受减免企业所得税优惠的企业，其按规定享受的减免税额，不作为计算技术改造抵免所得税的基数，也不计入新增的应缴所得税。即：设备购置前一年减征所得税的，以计算减税后的应缴所得税为基期应交所得税额；设备购置前一年为免税的，基期应交所得税为零。投资抵免年度为减征所得税的企业，以扣除减征税额后的应缴税额为计算投资抵免的应缴所得税；投资抵免年度为免征所得税的企业，其当年应缴所得税为零，其国产设备投资额可按规定结

263、转至征税年度，在规定的剩余年限内抵免。 235（4）国产设备抵扣年度。技术改造国产设备投资抵免企业所得税的起始年度，以设备购置发票的所属年度为准，不得提前或推后。采取分期付款、预付货款或赊销形式购置设备的，以设备实际到货的时间为准。即以设备实际到货年度已实际支付的价款或赊销合同约定价款的金额，为国产设备投资额。发票价款与已计算抵免的价款不一致的，应及时进行清算。（5）企业将已经享受投资抵免的国产设备，在购置之日起5年内出租、转让的，应在出租、转让时补缴设备已经抵免的企业所得税税款。236第五章第五章企业所得税优惠政策企业所得税优惠政策一、投资抵免（国税发一、投资抵免（国税发2000013号、财

264、税字号、财税字1999290号）号）1 1、凡在我国境内投资于、凡在我国境内投资于符合国家产业政策符合国家产业政策的技术改造项目的企业，的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的其项目所需国产设备投资的4040可从企业技术改造项目设备购置当年比可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年前一年新增的企业所得税中抵免新增的企业所得税中抵免新增的企业所得税中抵免新增的企业所得税中抵免。应注意以下几点：应注意以下几点：（1 1）允允许许抵抵免免的的国国产产设设备备是是指指国国内内企企业业生生产产制制造造的的生生产产经经营营（包包括括生生产产必必需的测试、检验）性设备。需的测试、检验）性设备。 设设备

265、备上上应应有有明明确确的的国国内内制制造造的的产产地地标标识识，国国内内企企业业利利用用进进口口零零件件组组装装的的制制造造商商标标明明为为国国内内企企业业的的，可可认认定定为为国国产产设设备备。企企业业自自制制设设备备或或利利用用外外购购零零部部件件组组装装的的设设备备，不不能能视视为为可可抵抵免免的的国国产产设设备备。从从国国外外直直接接进进口口的的设设备备、以以“三来一补三来一补”方式生产制造的设备也不能视为可抵免的国产设备。方式生产制造的设备也不能视为可抵免的国产设备。 （2 2）国国产产设设备备投投资资是是指指购购置置设设备备的的增增值值税税专专用用发发票票价价税税合合计计金金额额或

266、或购购买买设设备的普通发票中注明的金额，备的普通发票中注明的金额，不包括设备的运输、安装和调试等费用不包括设备的运输、安装和调试等费用。 国国税税函函20002000159159号号规规定定，企企业业购购置置的的按按规规定定应应开开具具增增值值税税专专用用发发票票的的国国产产设设备备，以以购购买买国国产产设设备备的的增增值值税税专专用用发发票票为为有有效效抵抵扣扣凭凭证证；企企业业购购置置的的按按规规定定不不得得开开具具增增值值税税专专用用发发票票的的国国产产设设备备，以以购购买买设设备备的的普普通通发发票票为为有效抵扣凭证，其投资额为发票中注明的金额。有效抵扣凭证，其投资额为发票中注明的金额

267、。 237（3）符合国家产业政策的技术改造项目是指国家经贸委发布的当前工商领域固定资产投资重点等有关政策文件中列明的投资领域中的技术改造项目。（4）投资是指除除财政拨款以外的其他各种资金，即银行贷款和企业自筹资金等。其中银行贷款包括各类银行和非银行金融机构贷款。财政拨款购置设备的投资，不得抵免企业所得税。既有自筹资金和银行贷款投入，又有财政拨款的技术改造项目，按财政拨款额占项目总投资的比例，计算确定购置国产设备的财政拨款投资额。国产设备投资总额扣除按照上述方法计算确定的购置国产设备的财政拨款投资额，余额为计算抵免企业所得税的国产设备投资额。（5）同一技术改造项目分年度购置设备的投资，均以每一年

268、度每一年度设备投资总额计算应抵免的投资额，以设备购置前一年抵免企业所得税前实现的应缴企业所得税为基数，计算每一纳税年度可抵免的企业所得税额，在规定的期限内抵免。（6）适用于以查账征收方式缴纳企业所得税的内资企业和组织。238 2、企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额设备购置前一年新增的企业所得税税额，但可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过5年。 （1）亏损企业的抵免。企业设备购置前一年为亏损的，其投资抵免年限内每一年度弥补以前年度亏损后实现的应缴企业所得税，可用于抵免应

269、抵免的国产设备投资额。在5年的投资抵免期内，弥补以前年度亏损后没有所得税的，不得享受投资抵免所得税的优惠，其投资额不得向以后年度结转抵免。 （2）税务机关查补的企业所得税，计入查补税款隶属年度投资抵免的应缴企业所得税基数，但不得计入可抵免的新增企业所得税额。 （3）减免税企业的抵免。享受减免企业所得税优惠的企业，其按规定享受的减免税额，不作为计算技术改造抵免所得税的基数，也不计入新增的应缴所得税。即：设备购置前一年减征所得税的，以计算减税后的应缴所得税为基期应交所得税额；设备购置前一年为免税的，基期应交所得税为零。投资抵免年度为减征所得税的企业，以扣除减征税额后的应缴税额为计算投资抵免的应缴所

270、得税；投资抵免年度为免征所得税的企业，其当年应缴所得税为零，其国产设备投资额可按规定结转至征税年度，在规定的剩余年限内抵免。 239（3）减免税企业的抵免。享受减免企业所得税优惠的企业，其按规定享受的减免税额，不作为计算技术改造抵免所得税的基数，也不计入新增的应缴所得税。即：设备购置前一年减征所得税的，以计算减税后的应缴所得税为基期应交所得税额；设备购置前一年为免税的，基期应交所得税为零。投资抵免年度为减征所得税的企业，以扣除减征税额后的应缴税额为计算投资抵免的应缴所得税；投资抵免年度为免征所得税的企业，其当年应缴所得税为零，其国产设备投资额可按规定结转至征税年度，在规定的剩余年限内抵免。 2

271、40（4）国产设备抵扣年度。技术改造国产设备投资抵免企业所得税的起始年度，以设备购置发票的所属年度为准，不得提前或推后。采取分期付款、预付货款或赊销形式购置设备的，以设备实际到货的时间为准。即以设备实际到货年度已实际支付的价款或赊销合同约定价款的金额，为国产设备投资额。发票价款与已计算抵免的价款不一致的，应及时进行清算。（5）企业将已经享受投资抵免的国产设备，在购置之日起5年内出租、转让的，应在出租、转让时补缴设备已经抵免的企业所得税税款。241二、减免税二、减免税苏国税发苏国税发2003第第101号号（一）纳税人遇有风、火、水、震等严重自然灾害，减征或免征所得税1年。(94)财税字第001号

272、) （二）国务院批准的高新技术开发区内的高新技术企业，经省级以上（含）科技行政主管部门确定为高新技术企业的，可减按15%征收企业所得税。在高新技术开发区新办的高新技术企业，自获利年度起，免征所得税2年。（94)财税宇第001号）（三）软件企业和集成电路企业按规定享受减免税政策。 (财税200025号、国发200018号） 1、对新办软件生产企业，经认定后，从2000年7月1日开始，自获利年度起，第一年和第二年免征所得税，第三年至第五年减半征收所得税； 对国家规划布局内的重点软件企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%的税率征收所得税。 242 2、对国家规划布局内的重点软件企业，如当年未享受免

273、税优惠的，减按10%的税率征收所得税。 投资额超过80亿元人民币或集成电路线宽小于0.25微米的集成电路生产企业，按鼓励外商对能源、交通投资的税收优惠政策执行。 3、经有权部门认定的集成电路设计企业按软件企业的有关规定享受减免税政策。243关于资质认定时间与享受减免税政策起始时间如何掌握的问题关于资质认定时间与享受减免税政策起始时间如何掌握的问题（苏国税发苏国税发200497200497号号 ） 按照法律法规的规定，应由政府有权部门或行业协会颁发资质证书，并以此作为企业所得税减免条件的新办软件企业、集成电路及其他高新技术企业，从被有关部门据以确认资质的上报资料的所属年度起，按照剩余的期限享受相

274、关企业所得税减免优惠政策，此前的首个获利年度开始起算享受减免优惠时间。 （四）民政部门举办的福利工厂和街道办的非中途转办的社会福利生产单位，凡安置“四残”人员占生产人员总数35%以上，暂免征收所得税。安置“四残”人员占生产人员总数的比例超过10%未达到35%的，减半征收所得税。 （94）财税字第001号） （五）新办的劳动就业服务企业，当年安置城镇失业人员超过企业从业人员总数60%的，免征所得税3年；免税期满后，当年新安置失业人员占企业原从业人员总数30%以上的，减半征收所得税2年。 (94)财税字第001号、国税发1994132号) 244 苏国税函苏国税函20041692004169号文规

275、定：号文规定：上述“原从业人员总数”是指企业享受3年免税期满当年企业的平均从业人员人数。企业免税期满后未达到规定比例的，从达到比例的年度起，按照剩余年限享受减半征收所得税优惠。未达到比例的年度视同已享受减免年度。（六）安置下岗失业人员再就业企业，按规定享受减免税优惠。 1、新办的服务型企业（除广告业、桑拿、按摩、网吧、氧吧外，下同）和商贸企业（从事批发、批零、兼营以及其他非零售业务的商贸企业除外，下同），当年新招用下岗失业人员达到职工总数30%以上（含），3年内免征所得税。当年新招用下岗失业人员不足职工总数30%的，3年内按计算的减征比例减征所得税。 2、现有的服务型企业和商贸企业，新增加的岗

276、位，当年新招用下岗失业人员达到职工总数30%以上（含），3 年内对年度应缴纳的所得税额减征30%。 苏国税函苏国税函20041692004169号文规定：号文规定：2002年9月30日前组建的服务型(商贸)企业，经审核符合减免税条件的，按现有服务型(商贸)企业适用税收优惠政策；2002年9月30日后组建的服务型(商贸)企业，经审核符合减免税条件的，按新办服务型(商贸)企业适用税收优惠政策。 安置下岗失业人员再就业企业，从被认定年度起按规定享受最长期限为三年的税收优惠。 245 3、对国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流安置本企业富余人员兴办的经济实体（不含金融保险业、邮电通讯业、建筑业、娱

277、乐业、销售不动产、转让土地使用权以及服务型企业、商贸企业中上述列举的行业），3 年内免征所得税。 上述优惠政策执行期限为2003年1月1日至2005年12月31日。 （七）对新办的独立核算的从事交通运输业、邮电通讯业的企业或经营单位，第一年免征所得税；第二年减半征收所得税。 (94)财税字第001号、国税发1994132号) （八）对新办的独立核算的从事公用事业、商业、物资业、对外贸易、旅游业、仓储业、居民服务业、饮食业、教育文化事业、卫生事业的企业或经营单位，减征或免征所得税1年。(94)财税字第001号、国税发1994132号) （九）对新办的独立核算的从事科技、法律、会计、审计、税务以及

278、其他咨询业；信息业 (含统计、科技、经济信息的收集、传播和处理服务)；广告业；计算机应用服务(含软件开发、数据处理、数据库服务和计算机的修理维护)以及技术服务业的企业或经营单位，第一年至第二年免征所得税。 (94)财税字第001号、国税发1994132号) 246（十）利用“三废”等废弃物为主要原料生产的纳税人按规定享受减免税优惠。（苏税发1994第038号 ） 1、纳税人在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的，在资源综合利用目录内的资源作主要原料生产的产品所得，免征所得税5年。 2、纳税人利用本企业外的大宗煤矸石、炉渣、粉煤灰作主要原料，生产建材产品所得，免征所得税5年。 3

279、、为处理利用其他企业废弃的，在资源综合利用目录内的资源而新办的企业，可减征或免征所得税1年。 （十一）省政府确定的“老、少、边、穷”地区新办的企业，减征或免征所得税3年。（苏税发1994第038号 ）（十二）乡镇企业可按应缴税款减征10%，用于补助社会性开支费用。乡镇企业必须同时满足以下条件： 1、以农村集体经济组织或者农民投资为主，指农村集体经济组织或者农民投资超过50%，或虽不足50%，但能起到控股或者实际支配作用。 2、生产经营场所在乡镇（包括所辖村）。乡镇企业在农村设立的分支机构，或者农村集体经济组织在城市开办的企业，可视为生产经营场所在乡镇。 3、承担支援农业义务。 (94)财税字第

280、001号) 247（十三）对农村的为农业产前、产中、产后提供的技术推广、良种供应、植保、配种、机耕、排灌、疫病防治、病虫害防治、气象信息和科学管理，以及收割、田间运送等服务或劳务的企业和单位所取得的收入，以及城镇其他各类单位开展上述服务或劳务所取得的收入暂免征所得税。 （(94)财税字第001号 ）（十四）经有关部门确认的农业产业化国家重点龙头企业以及重点龙头企业所属的控股子公司，其直接控股比例超过50%（不含50%）的，且控股子公司从事自产免税的种植业、养殖业和农林产品初加工并与其他业务分别核算的，暂免征所得税。 （十五）教育部门所办的中小学校、中等师范学校、职业学校和国家教委批准、备案的普

281、通高等学校、中国人民解放军三总部批准成立的军队院校以及县级（含县级）以上党委正式批准成立的党校（不含企业、事业单位所办党校和各级党校函授学院所属分院等）所办的校办工厂（包括学校与学校合作联营的校办工厂）和农场自身从事生产经营所得以及举办各类进修班、培训班的所得免征企业所得税。 对学校兴办的科研、生产、教学一体化的设计研究院开展设计研究所取得的所得，暂免征所得 (94)财税字第001号、财税字1995008号)（十六）对科研单位、大专院校取得的技术成果转让、技术培训、技术咨询、技术服务、技术承包等技术性服务收入暂免征所得税。(财税宇199945号) 248（十七）企业事业单位进行技术转让以及在技

282、术转让过程中发生的与技术转让有关的技术咨询、技术服务、技术培训的所得，年净收入在30万元以下的免征所得税。 （十八）科研、勘察设计单位转制按规定享受减免税优惠。（国税发200236号） 1、勘察设计单位改为企业的，自2000年1月1日起至2004年12月31日止，5年内减半征收所得税。 2、科研单位联合其他企业组建有限责任公司或股份有限公司，科研机构在转制企业中的股权比例达到50%的，按政策规定免征所得税5年。 3、科研机构与工程勘察设计单位联合其他企业组建有限责任公司或股份有限公司，其中科研机构在转制企业中的股权比例达到50%的，免征所得税5年；工程勘察设计单位在转制企业中的股权比例达到50

283、%或者科研机构与工程勘察设计单位在新组建企业中的股权均达不到50%，但两者股权合计达到50%的，按工程勘察设计单位转制政策减半征收所得税。（十九）军队企业（军需工厂、军办农场、军人服务社）的生产经营所得免征所得税。 （二十）为安置随军家属就业新办的企业，且随军家属占企业总人数的60%（含60%）以上的，免征所得税3年。(财税200084号) 对为安置自主择业军转干部就业开办的企业，自主择业军转干部占企业总人数60%（含60%）以上的， 3年内免征所得税。 249（二十一）专门生产国家鼓励发展的环保产业设备目录内设备（产品）的企业，在符合独立核算、能独立计算盈亏的条件下，年度净收入30万元（含）

284、以下的部分暂免征所得税。(国经贸资源2000159号) 应注意： 1、纳税人发生适用两个以上减免税政策的情况，可选择其中一项优惠政策。 2、纳税人既有应税项目，又有免税项目，应当分别核算；不能分别核算或分别核算不清的，不得享受减免税优惠政策。 3、新办企业是指从无到有组建起来的。属于原有企业一分为几、改组、扩建、搬迁、转产、合并后继续经营，或者吸收新成员、改变企业名称的，都不能视为新办企业。 新办企业减免税除另有规定外，统一为纳税人自取得第一笔销售收入（营业收入）之日起开始计算。 年度中间开业的新办企业，当年实际生产经营期不足6个月的，可向主管国税机关申请选择就当年所得缴纳所得税，其减征、免征

285、所得税的执行期限，可推迟至下一年度起计算，但下一年度发生亏损，其上一年度已纳税款，不予退税，亏损年度应当为减免税执行期限。 250三、减免税受理申请与审批三、减免税受理申请与审批 苏国税发2003第101号和国税发199799号 （一）受理 减免税期限超过一年的，纳税人可以在规定的限期内的任何一个工作日，提出减免税申请，主管国税机关应当及时受理；减免税期限未超过一年的，主管国税机关应当在纳税人第三季度申报后，开始受理纳税人减免税申请。 减免税受理限期为次年3月底前。纳税人在限期内有特殊困难的，可向主管国税机关申请延期 。 纳税人应当按主管国税机关规定的期限按月或按季办理所得税纳税申报；在国税机

286、关减免税批复未下达前，纳税人应当按规定缴纳所得税；主管国税机关收到减免税批复应当及时办理已征税款的退库手续。 纳税人享受减免税的条件发生变化时，应当及时向主管国税机关报告，经主管国税机关审核后，根据变化情况依法确定是否继续享受减免税优惠。（二）审批 国税发199799号文规定，税收法律、法规和国务院有关规定给予减征或免征企业所得税的，都必须经过审批程序。地方企业的减免税，由省级地方税务局审批或确定。中央企业的减免税，属于纳税人遇有风、火、水、震等严重自然灾害及国家确定的“老少边穷”地区新办的企业，251年度减免所得税达到或超过100万元的，由国家税务总局审批，其他企业的减免税，由省级国家税务局

287、审批或确定。 国税发200482号文规定： 该项审批权限下放后，省及省以下各级税务机关应按照“严格审批、规范管理、权责对称、公开透明”的要求，进一步加强减免企业所得税的管理。具体应按以下原则处理：1.法律和行政法规规定了审批权限的，按照法律和行政法规规定的权限审批。2.法律和行政法规未规定审批权限的，原属国家税务总局审批的项目，改由省级税务机关审批；原属省级税务机关审批或确定审批权限的，由省级税务机关按照减免税数额的大小制定标准，划分各级税务机关的审批权限。3.国家税务总局关于印发企业所得税减免税管理办法的通知（国税发199799号）规定的其他减免税管理程序暂维持不变。 252（二）审批 除行

288、政法规、规章规定不需要经国税机关审批的减免税项目外，其它符合税收法规以及财政部、国家税务总局规定减免税条件的，均属于减免税的报批范围 1、对减免税申报资料不全的，主管国税机关应当及时通知纳税人补报；对不符合减免税条件的申请，主管国税机关应当不予受理，并将有关资料及时退还纳税人。 2、主管国税机关受理纳税人减免税申请后，必须对纳税人申请减免税的有关资料进行核实，必要时应当有两人以上作专题调查，调查人员应当在规定的时间内出具核查报告，并签署具体的初审意见。 3、对政策性强、数额较大以及涉及面广的减免税，须经集体合议后办理审批或上报手续，审批或上报意见应当具体、明确。 4、对减免税期限超过一年的，实行一次审批制度。除因特殊情况须于当年年底前办理年检外，国税机关应当在年度终了后四个月内办理减免税年检手续，并填写企业所得税减免税年检表。凡年检不合格的，一律取消其减免税资格，按税法的统一规定补征所得税。 253课程结束，谢谢！254