第六章成本性态分析和变动成本法

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1、引导案例引导案例 位于得克萨斯达拉斯的西南航空公司低费用位于得克萨斯达拉斯的西南航空公司低费用短程航线连续二十几年盈利，尽管航空业中油短程航线连续二十几年盈利，尽管航空业中油料价格很高，但西南航空公司仍然在维持原票料价格很高，但西南航空公司仍然在维持原票价的基础上保持了优质的服务，为何美国西南价的基础上保持了优质的服务，为何美国西南航空公司能在如此激烈的航空业中取得如此的航空公司能在如此激烈的航空业中取得如此的成功呢？航空公司的经理们将其归为具有成功呢？航空公司的经理们将其归为具有“西西南精神南精神”的雇员们。的雇员们。西南航空公司的丰收年：西南航空公司的丰收年： 但经理们也指出他们不断降低成

2、本的努力也但经理们也指出他们不断降低成本的努力也是原因之一。按照西南航空公司的话说，是原因之一。按照西南航空公司的话说，“我们主要经营短程业务，平均航程是我们主要经营短程业务，平均航程是425英英里，时间大约是一小时多一点，地面运输一里，时间大约是一小时多一点，地面运输一直是我们的主要竞争者。不论竞争者的收费直是我们的主要竞争者。不论竞争者的收费如何，我们都必须保持一个较低的费用水平。如何，我们都必须保持一个较低的费用水平。尽管我们的竞争者也在努力降低成本，但我尽管我们的竞争者也在努力降低成本，但我们在这方面的领先地位至今仍无人超越，我们在这方面的领先地位至今仍无人超越，我们是这个行业中成本最

3、低的。们是这个行业中成本最低的。” 值得一提的是，西南航空公司的低成本水平并值得一提的是，西南航空公司的低成本水平并不是以降低顾客满意度为代价的。这个航空公不是以降低顾客满意度为代价的。这个航空公司以安全、可靠、服务及时和总体价值高而闻司以安全、可靠、服务及时和总体价值高而闻名。名。沃尔玛的信息技术沃尔玛的信息技术 阿肯色，本顿维尔销售额为阿肯色，本顿维尔销售额为1000亿美元，纯亿美元，纯收入超过收入超过30亿美元，沃尔玛仍是世界上成功的亿美元，沃尔玛仍是世界上成功的商家。是什么使沃尔玛（商家。是什么使沃尔玛（Wal-Mart）获得如此）获得如此成功呢，以顾客为中心、合理的公司分布策略成功呢

4、，以顾客为中心、合理的公司分布策略和从不间断的降低成本的努力，这些都使沃尔和从不间断的降低成本的努力，这些都使沃尔玛成为这个行业的带头人。对信息技术进行投玛成为这个行业的带头人。对信息技术进行投资是公司降低成本的主要原因之一资是公司降低成本的主要原因之一。 沃尔玛每年的信息和通讯预算额为沃尔玛每年的信息和通讯预算额为5亿，这使公亿，这使公司的信息技术在零售业中领先。一般来说，每司的信息技术在零售业中领先。一般来说，每个沃尔玛商店都有个沃尔玛商店都有70 000以上的标准单位存货，以上的标准单位存货，这些存货都需要订购、储存和添加。沃尔玛的这些存货都需要订购、储存和添加。沃尔玛的高级副总裁说：高

5、级副总裁说：“技术帮助我们在适当的时候技术帮助我们在适当的时候购入适当的商品，并以适当的价格将其放置于购入适当的商品，并以适当的价格将其放置于适当的地方。适当的地方。” 高级副总裁还说：高级副总裁还说：“通过技术，我们变得更好、通过技术，我们变得更好、更快，管理和控制我们业务的各方面信息变得更快，管理和控制我们业务的各方面信息变得更加准确。沃尔玛一直努力降低成本费用，因更加准确。沃尔玛一直努力降低成本费用，因为降低费用是我们取得低价格、给顾客最好的为降低费用是我们取得低价格、给顾客最好的产品和服务以及给我们的投资者最好回报的另产品和服务以及给我们的投资者最好回报的另一途径一途径”一、为什么了解

6、成本概念是十分重要的：一、为什么了解成本概念是十分重要的： 案例案例61第六章第六章 成本性态分析与变动成本法成本性态分析与变动成本法1 成本性态及其分类成本性态及其分类 曾为第三大收入的电影曾为第三大收入的电影Forrest Gump的制作商在该片上映后报告的制作商在该片上映后报告说近一年的时间已亏损了说近一年的时间已亏损了6000万美元。万美元。尽管在票房收入方面该影片是非常成尽管在票房收入方面该影片是非常成功的，派拉蒙电影制片厂指出来自国功的，派拉蒙电影制片厂指出来自国内和国外的票房收入总计有亿美元，内和国外的票房收入总计有亿美元，而费用却超过亿美元而费用却超过亿美元。 Gump会计会计

7、费用包括费用包括5000万美元的制作成本；大万美元的制作成本；大约约7400万美元的营销成本；另外还有万美元的营销成本；另外还有6200万美元的分销费用；支付给汤姆、万美元的分销费用；支付给汤姆、汉克思（男演员）和制片人将近汉克思（男演员）和制片人将近6200万美元；利息是万美元；利息是600万美元。结果是万美元。结果是亏损超过亏损超过6000万美元。因此根据净利万美元。因此根据净利润分成的影片参与人将一无所获。润分成的影片参与人将一无所获。 例如，影片所依据的小说的作者自例如，影片所依据的小说的作者自影片上映后的一年根本未得到报酬，影片上映后的一年根本未得到报酬，因为它的报酬根据契约是和影片

8、的因为它的报酬根据契约是和影片的利润相连的。然而一位电影制片厂利润相连的。然而一位电影制片厂的代理人说，派拉蒙最终会在该部的代理人说，派拉蒙最终会在该部电影上获得净利润。电影上获得净利润。二、成本按经济用途分类：二、成本按经济用途分类：l 直接材料直接材料 l 生产成本生产成本 直接人工直接人工 l 间接材料间接材料 l 制造费用制造费用 间接人工间接人工l 其他制造费用其他制造费用l 管理成本管理成本l 销售成本销售成本三、成本性态的涵义与分类：三、成本性态的涵义与分类： 成本性态成本性态：是指成本总额对业务量：是指成本总额对业务量总数的依存关系。从成本性态来分总数的依存关系。从成本性态来分

9、析成本，目的是要揭示成本与产量、析成本，目的是要揭示成本与产量、销量等业务量之间的内在联系。销量等业务量之间的内在联系。 1、变动成本变动成本：是指在一定业务量范围内：是指在一定业务量范围内总额随业务量的变动发生正比例变动的总额随业务量的变动发生正比例变动的成本。如制造费用中的直接材料、直接成本。如制造费用中的直接材料、直接人工等。非制造费用中的销售佣金等。人工等。非制造费用中的销售佣金等。 单位变动成本不受业务量变动的影响而单位变动成本不受业务量变动的影响而保持不变。保持不变。2、固定成本固定成本：指在一定时期和一定业务：指在一定时期和一定业务 量范围内总额不受业务量的变动影响而量范围内总额

10、不受业务量的变动影响而 保持不变的成本。如折旧费、财产保险保持不变的成本。如折旧费、财产保险费、广告费等。费、广告费等。 固定成本还可分为：酬量性固定成本固定成本还可分为：酬量性固定成本和约束性固定成本。和约束性固定成本。 3、混合成本混合成本：除了变动成本和固定成本：除了变动成本和固定成本外，有一类成本随着业务量的变动呈非外，有一类成本随着业务量的变动呈非正比例变化，这类成本成为混合成本。正比例变化，这类成本成为混合成本。 1)半变动成本半变动成本：如电力成本可能以每月：如电力成本可能以每月固定的最低费用为基础，加上在超过最低固定的最低费用为基础，加上在超过最低使用量时按每千瓦小时计算的变动

11、成本。使用量时按每千瓦小时计算的变动成本。 2)阶梯式成本阶梯式成本：如一消防站拥有四名消：如一消防站拥有四名消防队员，就只要一名管理人员，拥有防队员，就只要一名管理人员，拥有58名消防队员就需要两名管理人员。名消防队员就需要两名管理人员。按经济用途和按成本习性分类的区别：按经济用途和按成本习性分类的区别：按按经济用途经济用途分类，单位产品制造成本包括：分类，单位产品制造成本包括： 1、直接材料、直接材料 2、直接人工、直接人工 3、制造费用、制造费用 按按成本习性成本习性分类，单位产品制造成本包括：分类，单位产品制造成本包括： 1、直接材料、直接材料 2、直接人工、直接人工 3、变动制造成本

12、、变动制造成本韩国、日本及美国公司中各成本类型所占的百分比韩国、日本及美国公司中各成本类型所占的百分比成本类型成本类型 变动成本变动成本 半变动成本半变动成本 固定成本固定成本 韩韩 日日 美美 韩韩 日日 美美 韩韩 日日 美美生产人工支出生产人工支出 41 48 71 13 5 5 27 40 7安装人工支出安装人工支出 25 35 49 27 5 20 26 40 12维护与修理支出维护与修理支出 29 8 23 25 18 36 26 58 24工具支出工具支出 22 28 24 26 23 27 32 38 25能量支出能量支出 40 38 21 20 28 36 15 25 23监

13、督支出监督支出 10 3 3 15 3 22 52 75 58折旧支出折旧支出 6 1 9 0 6 66 80 78 这些百分比加总后的数值并不等于这些百分比加总后的数值并不等于100，是由于某些成本被归到不，是由于某些成本被归到不止一个成本类型中。止一个成本类型中。 四、混合成本的分解四、混合成本的分解:混合成本可用公式：混合成本可用公式： y=a+bx y：混合成本总额：混合成本总额 a:固定成本部分固定成本部分 b：单位变动成本：单位变动成本 x：业务量：业务量 （一）高低点法：（一）高低点法： 是以过去一定时期内的最高业务量与最低业是以过去一定时期内的最高业务量与最低业务量的成本之差除

14、以最高业务量与最低业务量务量的成本之差除以最高业务量与最低业务量之差，计算单位变动成本，然后据以计算出混之差，计算单位变动成本，然后据以计算出混合成本中的固定成本。合成本中的固定成本。 例：某企业例：某企业2010年年16月份的设备维修费月份的设备维修费是混合成本，有关数据如下：是混合成本，有关数据如下： 月份月份 机器工作小时机器工作小时 维修费维修费 1 400 5500 2 420 5600 3 500 6500 4 410 5550 5 390 5400 6 410 5600 确定高低点：确定高低点： 项目项目 最高点（最高点（3月份）月份） 最低点（最低点（5月份）月份） 机器工作小

15、时（机器工作小时（x） 500 390 维修费（维修费（y） 6500 5400 计算计算b和和a： b（65005400）（500390）=10 （元）（元） a = y高高bx高高6500105001500（元）（元） 或：或： a=y低低bx低低5400103901500（元）（元）（二）散布图法：（二）散布图法：将有关的若干数据在坐标图上一一将有关的若干数据在坐标图上一一标出而形成的图形称为标出而形成的图形称为散布图。散布图。 例：例： 高通公司用于成本估计的数据高通公司用于成本估计的数据 时期时期 间接成本间接成本 机时数机时数 1 2107 62 2 2040 62 3 2916

16、120 4 2322 71 5 1896 50 6 2471 95 7 3105 142 8 2316 86 （续表）（续表） 时期时期 间接成本间接成本 机时数机时数 9 2555 112 10 2780 136 11 2061 85 12 2910 103 13 2835 96 14 2715 101 15 1986 53 回归直线法：回归直线法： 根据过去一定时期的业务量和成本根据过去一定时期的业务量和成本资料，运用最小二乘法的原理建立反资料，运用最小二乘法的原理建立反映混合成本和业务量之间关系的回归映混合成本和业务量之间关系的回归直线方程，并据此分解出混合成本中直线方程，并据此分解出混

17、合成本中的固定成本和变动成本。的固定成本和变动成本。 a=(y-bx)n b=（nxy- xy） nx（x) 产品成本产品成本 成本按成本按可盘存性可盘存性分分 期间成本期间成本 可控成本可控成本 成本按成本按可控性可控性分分 不可控成本不可控成本 直接成本直接成本 成本按成本按其与特定产品的关系其与特定产品的关系分分 间接成本间接成本 3 成本的其他分类和若干特定的成本概念成本的其他分类和若干特定的成本概念一、成本的其他分类：一、成本的其他分类： 二、若干特定的成本概念：二、若干特定的成本概念： 1、付现成本和沉入成本、付现成本和沉入成本 付现成本付现成本：指需动用本期现金、有价证券和存货：

18、指需动用本期现金、有价证券和存货 等流动资产的成本。等流动资产的成本。 沉入成本沉入成本：指不需动用本期现金等流动资产的成：指不需动用本期现金等流动资产的成 本，它所涉及的是以前的付现成本。本，它所涉及的是以前的付现成本。 如：固定资产折旧、无形资产摊销费用等。如：固定资产折旧、无形资产摊销费用等。 2、原始成本与重置成本、原始成本与重置成本 原始成本原始成本：指已购置或生产的财产物资所发生：指已购置或生产的财产物资所发生 的实际成本。的实际成本。 重置成本重置成本：指按目前的市价来计量的所耗资产：指按目前的市价来计量的所耗资产 的成本。的成本。 3、有关成本与无关成本、有关成本与无关成本 有

19、关成本有关成本：是指与制定决策相关的成本。：是指与制定决策相关的成本。 无关成本无关成本：是指与制定决策不相关的成本。：是指与制定决策不相关的成本。 4、可控成本和不可控成本、可控成本和不可控成本 可控成本可控成本：是考核对象可以控制的成本。：是考核对象可以控制的成本。 不可控成本不可控成本：是考核对象不能控制的成本。：是考核对象不能控制的成本。 5、可避免成本和不可避免成本：、可避免成本和不可避免成本： 可避免成本可避免成本：当决策方案改变时某些可免予发：当决策方案改变时某些可免予发 生的成本。生的成本。 不可避免成本不可避免成本：无论决策是否改变或选用哪一：无论决策是否改变或选用哪一 种方

20、案都需发生的成本。种方案都需发生的成本。 6、差别成本和边际成本：、差别成本和边际成本： 差别成本差别成本；指两个不同方案之间预计成本的差异。；指两个不同方案之间预计成本的差异。 边际成本边际成本：指产品的产量每增加一个单位所需增：指产品的产量每增加一个单位所需增 加的成本。加的成本。 7、机会成本、机会成本 机会成本：机会成本：是企业在决策时，选择最优方案而是企业在决策时，选择最优方案而 放弃次优方案，放弃次优方案， 被放弃的次优方案被放弃的次优方案 的价值是最优方案的机会成本。的价值是最优方案的机会成本。 4 变动成本计算法变动成本计算法 管理会计采用变动成本法计算产品成本，管理会计采用变

21、动成本法计算产品成本，即计算产品成本时，只包括与产量有关即计算产品成本时，只包括与产量有关的变动成本，即直接材料、直接人工和的变动成本，即直接材料、直接人工和变动制造费用，而把固定制造费用作为变动制造费用，而把固定制造费用作为期间成本在当期全部转销的一种成本计期间成本在当期全部转销的一种成本计算方法。算方法。一、变动成本计算法的意义：一、变动成本计算法的意义： 二、变动成本法的特点二、变动成本法的特点：与全部成本法的不同点与全部成本法的不同点： 1、产品生产成本的组成内容不同、产品生产成本的组成内容不同： 例如：新华工厂去年全年只生产一种甲例如：新华工厂去年全年只生产一种甲产品，产量产品，产量

22、200件，销量件，销量180件，单价件，单价100元。甲产品的实际资料如下：元。甲产品的实际资料如下： 直接材料直接材料 7000元元 直接人工直接人工 4000元元 制造费用：制造费用： 4000元元 其中：变动制造费用其中：变动制造费用 1000元元固定制造费用固定制造费用 3000元元 非制造费用：非制造费用： 推销费用：推销费用： 其中：变动推销费用其中：变动推销费用 固定推销费用固定推销费用 2900元元 管理费用管理费用 其中：变动管理费用其中：变动管理费用固定管理费用固定管理费用 990元元 两种成本法生产成本比较法：两种成本法生产成本比较法： 单位：元单位：元成本项目成本项目

23、变动成本计算法变动成本计算法 全部成本计算法全部成本计算法 总成本总成本 单位成本单位成本 总成本总成本 单位成本单位成本直接材料直接材料 7000 35 7000 35直接人工直接人工 4000 20 4000 20变动制造费用变动制造费用 1000 5 1000 5固定制造费用固定制造费用 3000 15全部生产成本全部生产成本 12000 60 15000 75 变动成本法的存货成本与全部成本法的存货变动成本法的存货成本与全部成本法的存货成本有何不同？成本有何不同？ 相关链接：在用全部成本法计算成本时，相关链接：在用全部成本法计算成本时，对制造费用不同的分摊方法（即如何界定对制造费用不同

24、的分摊方法（即如何界定固定与可变成本之间的界线固定与可变成本之间的界线)将对产品获利将对产品获利性产生不同的结论。性产生不同的结论。 以产量为单一因素分摊制造费用以产量为单一因素分摊制造费用 用用ABC模型分摊制造费用模型分摊制造费用 以产量为单一因素分摊制造费用的问题以产量为单一因素分摊制造费用的问题 2、与收益相配合的成本划分标准不同：、与收益相配合的成本划分标准不同： 全部成本法按全部成本法按经济用途经济用途划分，分划分，分别列入制造成本、非制造成本。别列入制造成本、非制造成本。 变动成本法的成本按变动成本法的成本按成本性态成本性态划分，划分，分别列入变动成本和固定成本。如上分别列入变动

25、成本和固定成本。如上例：例：全部成本计算法（按全部成本计算法（按经济用途经济用途划分）：划分）： 销售产品的生产成本（销售产品的生产成本（75180件）件） 13500 销售和管理费用销售和管理费用 （2900元元990元）元） 3890 变动成本计算法（按变动成本计算法（按成本性态成本性态划分）划分）变动成本：变动成本： 销售产品变动生产成本（销售产品变动生产成本（60180件）件） 10800 变动销售和管理费用变动销售和管理费用 0 变动成本总额变动成本总额 11 790固定成本：固定成本： 固定制造费用固定制造费用 3000 固定销售和管理费用固定销售和管理费用 38903、收益与成本

26、配合的程序不同：、收益与成本配合的程序不同： 第一步第一步 计算销售毛利：计算销售毛利： 1)、销售毛利、销售毛利 销售收入销售生产成本销售收入销售生产成本 （本期销售生产成本期初存货成本（本期销售生产成本期初存货成本 本期生产成本期末存货成本）本期生产成本期末存货成本） 第二步第二步 计算税前利润：计算税前利润： 2)、税前利润销售毛利、税前利润销售毛利 （销售费用管理费用（销售费用管理费用+财务费用）财务费用） 全部成本计算法：全部成本计算法： 变动成本法：变动成本法： 第一步：计算边际贡献第一步：计算边际贡献 边际贡献销售收入变动成本总额边际贡献销售收入变动成本总额 第二步：确定税前利润

27、：第二步：确定税前利润： 税前利润边际贡献固定成本总额税前利润边际贡献固定成本总额 如上例，产量和销量相等，都是如上例，产量和销量相等，都是200件，件，现根据全部成本计算法和变动成本计算现根据全部成本计算法和变动成本计算法分别编制损益表：法分别编制损益表：三、三、 采用两种不同成本计算方法对利润采用两种不同成本计算方法对利润计算的影响：计算的影响：20092009年度年度年度年度 单位：元单位：元单位：元单位：元 摘摘 要要 金金 额额销售收入（销售收入（100元元200件）件） 20 000销售生产成本：销售生产成本： 期初存货成本期初存货成本 0 本期生产成本（本期生产成本（75元元20

28、0件）件） 15 000 可供销售的生产成本可供销售的生产成本 15 000 减：期末存货成本（减：期末存货成本（75元元0件）件） 0 销售生产成本合计销售生产成本合计 15 000销售毛利销售毛利 5 000 新华工厂利润表（全部成本法）新华工厂利润表（全部成本法） 减：期间费用减：期间费用 销售费用销售费用 2900 管理费用管理费用 990 期间费用合计期间费用合计 3890 税前净利税前净利 1 110 20092009年度年度年度年度 单位：元单位：元单位：元单位：元销售收入（销售收入（100元元200件）件） 20 000变动成本：变动成本： 变动生产成本（变动生产成本（60元元

29、200件）件） 12 000 变动销售费用变动销售费用 变动管理费用变动管理费用 变动成本合计变动成本合计 12000边际贡献边际贡献 8000 新华工厂贡献式利润表（按变动成本法计算）新华工厂贡献式利润表（按变动成本法计算）减：期间费用减：期间费用 固定生产成本固定生产成本 3 000 固定销售费用固定销售费用 2 900 固定管理费用固定管理费用 990 期间费用合计期间费用合计 6890 税前净利税前净利 1 110 结论一结论一：当产销一致，两种方法计算的税：当产销一致，两种方法计算的税前利润完全一致。前利润完全一致。 仍以新华工厂为例，如该工厂仍以新华工厂为例，如该工厂2009年年度

30、生产度生产200件产品，销售件产品，销售180件，现分别件，现分别以全部成本计算法和变动成本计算法编以全部成本计算法和变动成本计算法编制损益表：制损益表： 新华工厂损益表（全部成本计算法）新华工厂损益表（全部成本计算法） 2009年度年度 单位：元单位：元 摘摘 要要 金金 额额 销售收入（销售收入（100元元180件）件） 18 000 销售生产成本：销售生产成本： 期初存货成本期初存货成本 0 本期生产成本（本期生产成本（75元元200件）件） 15 000 可供销售的生产成本可供销售的生产成本 15 000 减：期末存货成本（减：期末存货成本（75元元20件）件） 1 500 销售生产成

31、本合计销售生产成本合计 13 500销售毛利销售毛利 4 500 减：期间费用减：期间费用 推销费用推销费用 2 900 管理费用管理费用 990 期间费用合计期间费用合计 3 890 税前净利税前净利 610 新华工厂贡献式损益表（变动成本计算法） 20092009年度年度年度年度 单位：元单位：元单位：元单位：元 摘摘 要要 金金 额额销售收入（销售收入（100元元180件）件） 18 000变动成本：变动成本：变动生产成本（变动生产成本（60元元180件）件） 10 800变动推销成本变动推销成本变动管理成本变动管理成本 变动成本合计变动成本合计 10800边际贡献边际贡献 7200减：

32、期间费用减：期间费用 固定生产成本固定生产成本 3 000 固定销售费用固定销售费用 2 900 固定管理费用固定管理费用 990 期间费用合计期间费用合计 6 890税前净利税前净利 310结论二结论二：当产大于销，期末库存大于期初：当产大于销，期末库存大于期初库存时，全部成本计算法计算的税前利库存时，全部成本计算法计算的税前利润大于变动成本计算法计算的税前利润。润大于变动成本计算法计算的税前利润。二者利润的差额（期末库存数二者利润的差额（期末库存数本期单本期单位固定生产成本）（期初库存数位固定生产成本）（期初库存数上期上期单位固定生产成本）单位固定生产成本） 2009年，新华工厂全部成本法

33、计算的利润大于年，新华工厂全部成本法计算的利润大于变动成本法计算的利润为变动成本法计算的利润为300元元20150 仍以新华工厂为例，假设该工厂仍以新华工厂为例，假设该工厂2010年度，生年度，生产产180件，销售件，销售190件，现分别用件，现分别用全部成本法和变动成本法全部成本法和变动成本法计算税前利润：计算税前利润： 新华工厂损益表（全部成本法）新华工厂损益表（全部成本法） 2010年度年度 单位：元单位：元 摘摘 要要 金金 额额销售收入（销售收入（100元元190件）件） 19 000销售生产成本：销售生产成本： 期初存货成本（期初存货成本（75元元20件）件） 1 500 本期生产

34、成本本期生产成本 15000 可供销售的生产成本可供销售的生产成本 16500 减：期末存货成本（元减：期末存货成本（元10件）件） 销售生产成本合计销售生产成本合计 销售毛利销售毛利 3333.33 减：期间费用减：期间费用 销售费用销售费用 2 900 管理费用管理费用 990 期间费用合计期间费用合计 3890 税前净利税前净利 新华工厂损益表（变动成本法）新华工厂损益表（变动成本法） 20102010年度年度年度年度 单位：元单位：元单位：元单位：元 摘摘 要要 金金 额额 销售收入（销售收入（100元元190件）件） 19 000 变动成本：变动成本： 变动生产成本（变动生产成本（1

35、90件）件） 变动推销变动推销费用费用 变动管理变动管理费用费用 变动成本合计变动成本合计 边际贡献边际贡献 减：期间减：期间费用费用 固定生产成本固定生产成本 3 000 固定销售固定销售费用费用 2 900 固定管理固定管理费用费用 990 期间期间费用合计费用合计 6890 税前净利税前净利 结论三结论三：当期初存货大于期末存货时，按全：当期初存货大于期末存货时，按全部成本法计算的税前利润小于按变动成本部成本法计算的税前利润小于按变动成本法计算的税前利润。法计算的税前利润。二者的差额二者的差额 （期初库存数（期初库存数上期单位固定生产成本）上期单位固定生产成本） （期末库存数（期末库存数

36、本期单位固定生产成本）本期单位固定生产成本）如上例二者差额为如上例二者差额为 （2015）（）（3000/18010）四、变动成本计算法的优缺点四、变动成本计算法的优缺点优点：优点： 1、符合、符合“费用与收益相配比费用与收益相配比”的会计原则。的会计原则。 2、能提供最有用的管理信息，以强化企业、能提供最有用的管理信息，以强化企业 经营管理。经营管理。 3、便于考核各部门的工作业绩。、便于考核各部门的工作业绩。 4、促使管理当局重视销售环节，防止盲目、促使管理当局重视销售环节，防止盲目 生产。生产。 5、简化成本计算工作。、简化成本计算工作。缺陷：缺陷： 1、变动成本与固定成本的划分带有很大

37、的主、变动成本与固定成本的划分带有很大的主观性。观性。 2、只能对短期经济决策提供帮助，而不适应、只能对短期经济决策提供帮助，而不适应长期经济决策的需要。长期经济决策的需要。讨论题：讨论题： 1、经理们可以怎样操纵成本，以得到、经理们可以怎样操纵成本，以得到较小的收益增长？如果公司拖延成本，较小的收益增长？如果公司拖延成本，下期将会怎样？这种行为的原因是什么下期将会怎样？这种行为的原因是什么？ 2、分成正反两方，辩论完全成本法和、分成正反两方，辩论完全成本法和变动成本法的优缺点？变动成本法的优缺点？ 第七章 本、量、利分析l 在在1991年末和年末和1992年初本田（年初本田（Honda）汽车

38、公司的）汽车公司的经营主管者得出结论认为，日元对美元汇率的上升将经营主管者得出结论认为，日元对美元汇率的上升将会使其一条产品线都市（会使其一条产品线都市（Civic）在未来的盈利能力下）在未来的盈利能力下降，该产品是在美国市场最受欢迎的。本田公司的经降，该产品是在美国市场最受欢迎的。本田公司的经营主管者因此而创建了一支由员工、工程师、会计人营主管者因此而创建了一支由员工、工程师、会计人员、购货代理和生产工人所组成的团队。其目标是员、购货代理和生产工人所组成的团队。其目标是 降低新车型都市的成本，并计划在降低新车型都市的成本，并计划在1996年推年推出这款新车型。结果依据测算，出这款新车型。结果

39、依据测算，1996年一辆年一辆都市的生产成本比该车型都市的生产成本比该车型1992年的成本低年的成本低800美元。美元。CVP分析帮助本田公司实现了成分析帮助本田公司实现了成本削减目标。本削减目标。 某地方电话公司推出两种服务：一种是每月某地方电话公司推出两种服务：一种是每月收费收费50美元，加每通话一分钟收费美元；另美元，加每通话一分钟收费美元；另一种是每月收费一种是每月收费20美元，加每通话一分钟收美元，加每通话一分钟收费美元，试问通话多少分钟时，两种服务的费美元，试问通话多少分钟时，两种服务的费用相等？费用相等？一、本、量、利分析的意义：一、本、量、利分析的意义：本、量、利分析的意义：本

40、、量、利分析的意义： 能为企业预测未来的经营目标、规划未能为企业预测未来的经营目标、规划未来的经营活动、进行经营决策提供必需来的经营活动、进行经营决策提供必需的资料。的资料。 二、本、量、利分析的主要内容二、本、量、利分析的主要内容： 1、保本分析、保本分析 2、目标利润规划、目标利润规划 三、本、量、利分析的基本概念：三、本、量、利分析的基本概念： 1、边际贡献：、边际贡献： 单位的概念：单位的概念： 边际贡献单位售价单位变动成本边际贡献单位售价单位变动成本 综合的概念综合的概念 边际贡献产品销售收入总额变动成本总额边际贡献产品销售收入总额变动成本总额（一）边际贡献和边际贡献率：（一）边际贡

41、献和边际贡献率：2、边际贡献率：、边际贡献率：单位的概念：单位的概念： 边际贡献率单位边际贡献边际贡献率单位边际贡献/单位售价单位售价 综合的概念：综合的概念： 综合边际贡献率各种产品边际贡献综合边际贡献率各种产品边际贡献总额总额/各种产品销售收入各种产品销售收入 变动成本率变动成本变动成本率变动成本/销售收入销售收入 单位变动成本单位变动成本/单位售价单位售价 变动成本率与边际贡献率为互补关系。变动成本率与边际贡献率为互补关系。（二）变动成本率：（二）变动成本率：安全边际量（额）现有（或预计）销量（额）安全边际量（额）现有（或预计）销量（额） 保本销售量保本销售量安全边际率安全边际率 安全边

42、际率安全边际量（额）安全边际率安全边际量（额） /现有或预计销量（额）现有或预计销量（额）（三）安全边际与安全边际率：（三）安全边际与安全边际率：3、经营杠杆、经营杠杆 将成本区分为固定成本和变动成本两类，对将成本区分为固定成本和变动成本两类，对于计算保本点是十分有用的，而计算某产品的于计算保本点是十分有用的，而计算某产品的边际贡献则对产品的定价决策和是否接受某项边际贡献则对产品的定价决策和是否接受某项订单的决策有帮助。订单的决策有帮助。 对于一家企业而言，固定成本的数额越大，对于一家企业而言，固定成本的数额越大，则其相应的杠杆越大（所谓经营杠杆是固定成则其相应的杠杆越大（所谓经营杠杆是固定成

43、本与总成本的比值）一样，企业的固定成本金本与总成本的比值）一样，企业的固定成本金额越大，企业的经营风险也越大。额越大，企业的经营风险也越大。 如在一家杠杆值很大的企业中，很小百分如在一家杠杆值很大的企业中，很小百分比的数量变化如销量的变化，都将引起企业利比的数量变化如销量的变化，都将引起企业利润的剧烈变化。润的剧烈变化。 为説明经营杠杆的重要性，特列出两家公司为説明经营杠杆的重要性，特列出两家公司的相关资料的相关资料,每家公司均以每单位每家公司均以每单位8美元的价格美元的价格售出售出10 000单位的特定产品：单位的特定产品： 产销量均为产销量均为10 000件件 低杠杆公司低杠杆公司 高杠杆

44、公司高杠杆公司收益收益 10000件每单位件每单位$8元元 $80 000 $80 000变动成本变动成本 10 000件每单位件每单位$4元元 40 000 10 000件每单位件每单位$2元元 20 000固定成本固定成本 30 000 50 000净收益净收益 10 000 10 000 在这一产量水平上，两家公司的总成本都是在这一产量水平上，两家公司的总成本都是70 000美元，美元，因此两家公司的利润均为因此两家公司的利润均为10 000美元。但是两家公司成本美元。但是两家公司成本的构成存在着差异。的构成存在着差异。现假设产量和销量均下跌现假设产量和销量均下跌25% 产销量均为产销量

45、均为7500件件 低杠杆公司低杠杆公司 高杠杆公司高杠杆公司 收益收益 7500件每件件每件$8元元 60 000 60 000 变动成本变动成本 7500件每件件每件$4元元 30 000 7500件每件件每件$2元元 15 000 固定成本固定成本 30 000 50 000 净收益净收益 0 5 000 经营杠杆系数及其计算经营杠杆系数及其计算 经营杠杆系数（经营杠杆系数（DOL） 利润变动率利润变动率/销售变动率销售变动率 或或 基期边际贡献基期边际贡献/基期利润基期利润固定成本对经营杠杆系数的影响固定成本对经营杠杆系数的影响 DOL=边际贡献边际贡献/（边际贡献固定（边际贡献固定成本

46、），成本）， 销售量对经营杠杆系数的影响销售量对经营杠杆系数的影响 DOLTcm/Profit=Tcm/(Tcm-FC)=-FC) 例如：某企业销售额为例如：某企业销售额为40万元，总的万元，总的变动成本为销售额的变动成本为销售额的60，固定成本为，固定成本为8万美元。万美元。 则则DOL（400000240000） /（40000024000080000） DOL为为2，意味着随着销售额变化，意味着随着销售额变化x%会引起息税前收益变化会引起息税前收益变化2X。若销售额。若销售额增长增长50，则息税前收益有，则息税前收益有100的增长。的增长。2 保本分析保本分析 一、一、保本点保本点的意义

47、：的意义： 又称又称盈亏临界点盈亏临界点，在这一点上，企业的，在这一点上，企业的利润为零，正好保本。利润为零，正好保本。从实例中，请分析保本点与哪些因素有关？从实例中，请分析保本点与哪些因素有关？二、保本点在西方何时成为公司的追求目标的：二、保本点在西方何时成为公司的追求目标的：三、保本点计算：三、保本点计算：（一）单一品种保本点的计算：（一）单一品种保本点的计算： 1、Mx(p-b)-a M为利润，为利润， x为销售量，为销售量，p为售价，为售价，b为单位为单位变动成本变动成本 如果企业要达到保本，则如果企业要达到保本，则M为零。为零。 上述公式变为：上述公式变为： x=固定成本总额固定成本

48、总额/单位边际贡献单位边际贡献a/(p-b)px=固定成本总额固定成本总额/边际贡献率边际贡献率a（px-bx）/px2、图示法：、图示法： 1)数量金额式数量金额式 2)贡献毛益式贡献毛益式 3)利润图利润图（二）多品种保本点的计算：（二）多品种保本点的计算： 例如：例如：Dual Autos公司销售两种型号的汽车：运公司销售两种型号的汽车：运动型和豪华型，他们的价格和成本如下：动型和豪华型，他们的价格和成本如下： 单位：美元单位：美元 运动型运动型 豪华型豪华型 平均售价平均售价 25 000 35 000 减：平均变动成本减：平均变动成本 20 000 25 000 每辆车的平均边际贡献

49、每辆车的平均边际贡献 5 000 10 000 平均每月的固定成本为平均每月的固定成本为300 000美元。美元。该公司的利润（运动型的单位边际贡献该公司的利润（运动型的单位边际贡献销量）销量） （豪华型的单位边际贡献（豪华型的单位边际贡献销量）固定成本总额销量）固定成本总额 M（5 000XS）（）（10 000Xd）300 000 上式中上式中M为税前利润，为税前利润，X为销量，下标中为销量，下标中S为运动车为运动车型，型，d为豪华车型。为豪华车型。 Dual Autos公司经理主持了两组销售人员对公司经理主持了两组销售人员对公司保本点的讨论，一组认为，公司保本点的讨论，一组认为，Dual

50、公司每月公司每月必须售出必须售出60辆汽车才能达到保本点；另一组认辆汽车才能达到保本点；另一组认为每月只需售出为每月只需售出30辆车就足够了。到底谁是对辆车就足够了。到底谁是对的呢？的呢？ 如果只售出运动型汽车，则要售出如果只售出运动型汽车，则要售出60辆才能辆才能达到保本点；如果只售出豪华型汽车，则只需达到保本点；如果只售出豪华型汽车，则只需售出售出30辆汽车就能保本。因此在多品种销售过辆汽车就能保本。因此在多品种销售过程中有多个保本点，如何解决这一问题？程中有多个保本点，如何解决这一问题？1、固定品种组合：、固定品种组合：固定品种组合：固定品种组合：首先定义标准篮子，该公司每销售一辆豪华车

51、，首先定义标准篮子，该公司每销售一辆豪华车，就会销售三辆运动车，比例为就会销售三辆运动车，比例为3：1，所以，一，所以，一个标准篮子为个标准篮子为4辆车。辆车。边际贡献为：边际贡献为：10，000，保本点，保本点，（个篮子）（个篮子）豪华车（辆）豪华车（辆）运动车（辆）运动车（辆）总计辆总计辆2、加权平均边际贡献法：、加权平均边际贡献法： 四、保本点的敏感分析：四、保本点的敏感分析： 保本点是在售价、成本一定的情况下保本点是在售价、成本一定的情况下确定的，一旦这些因素发生变化，则保确定的，一旦这些因素发生变化，则保本点也随之变动。本点也随之变动。l（一）有关因素变动对盈亏平衡点的影（一）有关因

52、素变动对盈亏平衡点的影响响l1、销售价格变动的影响、销售价格变动的影响l从盈亏平衡点公式：盈亏平衡点数量从盈亏平衡点公式：盈亏平衡点数量固定成本固定成本/单位售价单位变动成本单位售价单位变动成本l可知销售单价的变动会引起单位边际贡可知销售单价的变动会引起单位边际贡献和边际贡献率向同方向变动，从而改献和边际贡献率向同方向变动，从而改变盈亏平衡点。变盈亏平衡点。l例：保罗公司当前例：保罗公司当前A产品的销售单价为产品的销售单价为100元，单位变动成本为元，单位变动成本为60元，固定成本元，固定成本为为400000元。预计下月销售元。预计下月销售15000件，预件，预计营业利润计营业利润350 00

53、0元。该公司现打算将元。该公司现打算将销售单价提高到销售单价提高到105元，其他因素不变。元，其他因素不变。要求计算提价后的盈亏平衡点和利润。要求计算提价后的盈亏平衡点和利润。l原盈亏平衡点销量原盈亏平衡点销量400 000/100-6010 000件件l原盈亏平衡点销售额原盈亏平衡点销售额10 0001001 000 000元元l提价后的盈亏平衡点提价后的盈亏平衡点400 000/105-608889件件l盈亏平衡点销售额盈亏平衡点销售额8889105933 345元元l营业利润（营业利润（105-60）15000400 000275 000元元l可见当销售价格从可见当销售价格从100元提高

54、到元提高到105元时，盈亏元时，盈亏平衡点的销售量由平衡点的销售量由10000件下降到件下降到8889件，下件，下降了降了11%。盈亏平衡点的销售额从。盈亏平衡点的销售额从1000000元元下降到下降到933345元，下降了元，下降了7%。l2、单位变动成本变动的影响：、单位变动成本变动的影响：l由于原料成本单价的下降，单位变动成本下降由于原料成本单价的下降，单位变动成本下降了了5，即单位变动成本为，即单位变动成本为57元。元。l则盈亏平衡点为：则盈亏平衡点为：l 400 000/100-57=9302件件l盈亏平衡点的销售额盈亏平衡点的销售额9302100=930200元元l可见当单位变动成

55、本下降可见当单位变动成本下降5%，盈亏平衡点下，盈亏平衡点下降降10000-9302/10000=7%。盈亏平衡点销售额。盈亏平衡点销售额下降下降1 000 000-930200/1000000=7%l3、固定成本变动的影响、固定成本变动的影响l由于裁减管理人员，保罗公司的固定成本下降由于裁减管理人员，保罗公司的固定成本下降5%，即固定成本为，即固定成本为380 000元。元。l则盈亏平衡点：则盈亏平衡点：l380000/100-60=9500件件l盈亏平衡点销售额盈亏平衡点销售额9500100950000元元l可见当固定成本下降可见当固定成本下降5%，盈亏平衡点下降，盈亏平衡点下降10000

56、-9500/10000=5%,盈亏平衡点销售额下降盈亏平衡点销售额下降了了1000000950000/1000000=5%l5、产品品种结构变动的影响、产品品种结构变动的影响l品种结构的变化同样会影响盈亏平衡点的变化。品种结构的变化同样会影响盈亏平衡点的变化。当边际贡献高的产品销售的比例比较高，则盈当边际贡献高的产品销售的比例比较高，则盈亏盈亏平衡点会降低。反之，则会升高。亏盈亏平衡点会降低。反之，则会升高。l保罗公司生产保罗公司生产A产品，售价产品，售价100元，变动成本元，变动成本60元，原预算销售量为元，原预算销售量为14000件，生产件，生产B产品，售产品，售价价80元，单位变动成本为

57、元，单位变动成本为50元，销售元，销售20000件，件，固定成本为固定成本为400000元。即元。即A产品的销售比重为产品的销售比重为47%，B产品的销售比重产品的销售比重53%。则保罗公司的。则保罗公司的利润为利润为=（100-60）*14000+(80-70)20000-400000=760 000元元l现保罗公司的实际额现保罗公司的实际额3000000万中，销售比重万中，销售比重为为A产品为产品为55，B产品产品45。请问保罗公司。请问保罗公司的利润为多少？的利润为多少？l1650000/100=16500件件l（300000045）/80=16875件件l利润（利润（10060）*16

58、500+(80-50)*16875-400000=766250(元元)3 目标利润规划目标利润规划 预计利润预计利润 销售收入变动成本总额固定成本总额销售收入变动成本总额固定成本总额 或或 （预计销量保本销量）（预计销量保本销量）单位边际贡献单位边际贡献 或（预计销售额保本销售额）或（预计销售额保本销售额）边际贡献率边际贡献率 预计销售利润率预计销售利润率边际贡献率边际贡献率安全边际率安全边际率一、利润预测：一、利润预测：公式的推导公式的推导： P销售收入销售收入边际贡献率保本点销售收入边际贡献率保本点销售收入 边际贡献率边际贡献率 px（px-bx/px）-（a/px-bx/px） (px-

59、bx/px) =(销售收入保本点销售收入销售收入保本点销售收入)边际贡献率边际贡献率 安全边际安全边际边际贡献率边际贡献率 又由于销售利润率利润又由于销售利润率利润/销售收入销售收入 所以所以销售利润率安全边际率销售利润率安全边际率边际贡献率边际贡献率 二、最优利润规划：二、最优利润规划：（一）最优利润规划的步骤：（一）最优利润规划的步骤： 1、在利润预测的基础上，根据市场需求发展、在利润预测的基础上，根据市场需求发展趋势和本企业的市场占有率，提出计划期的利趋势和本企业的市场占有率，提出计划期的利润初步设想数，如利润设想数与预测数有差距，润初步设想数，如利润设想数与预测数有差距，则要通过对现有

60、的生产能力和经营状况的深入则要通过对现有的生产能力和经营状况的深入分析，在产品的产量、质量、劳动生产率、初分析，在产品的产量、质量、劳动生产率、初步耗用水平等方面找出薄弱环节，采取措施，步耗用水平等方面找出薄弱环节，采取措施，提出改进方案。提出改进方案。 2、将各种改进方案进行对比、分析，确定、将各种改进方案进行对比、分析，确定能将企业的人、财、物最合理地利用起来的最能将企业的人、财、物最合理地利用起来的最优方案。优方案。 3、根据最优方案修改原来设想，计算制定、根据最优方案修改原来设想，计算制定出符合企业实际状况的目标利润出符合企业实际状况的目标利润。（二）实现目标利润的单项措施：（二）实现目标利润的单项措施： P（px-bx）-a 目标销量（固定成本目标利润）目标销量（固定成本目标利润） /单位边际贡献单位边际贡献 目标销售额（固定成本目标利润）目标销售额（固定成本目标利润） /单位边际贡献率单位边际贡献率 （三）实现目标利润的综合措施：（三）实现目标利润的综合措施：