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1、第第4章章交易性金融资产与交易性金融资产与可供出售可供出售金融资产金融资产学习目的：学习目的：通过本章学习，应该理解交易性金融资产与可供出通过本章学习，应该理解交易性金融资产与可供出通过本章学习，应该理解交易性金融资产与可供出通过本章学习，应该理解交易性金融资产与可供出售金融资产的概念、特点、内容；掌握其核算。售金融资产的概念、特点、内容；掌握其核算。售金融资产的概念、特点、内容；掌握其核算。售金融资产的概念、特点、内容；掌握其核算。教学重点：教学重点：交易性金融资产的核算交易性金融资产的核算可供出售金融资产的核算可供出售金融资产的核算教学难点：教学难点：交易性金融资产与可供出售金融资产出售的
2、核算交易性金融资产与可供出售金融资产出售的核算第一节第一节 交易性金融资产交易性金融资产金融资产的定义和分类金融资产的定义和分类4.1.1金融资产的定义金融资产的定义4.1.2金融资产的分类金融资产的分类4.1.1 4.1.1 金融资产的定义金融资产的定义金融资产金融资产（financialasset) 是指企业持有的现金、权益工具投是指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他资、从其他单位收取现金或其他金融资金融资产的合同权利产的合同权利，以及在潜在有利条件下，以及在潜在有利条件下与其他单位交换金融资产或与其他单位交换金融资产或金融负债的金融负债的合同权利合同权利等。等。 属于
3、企业资产的重要组成部分，主属于企业资产的重要组成部分，主要包括库存现金、银行存款、应收账要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、应收利息、各种债权投资与股权投资各种债权投资与股权投资（交易性金融资产、持有至到期投资、（交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产）可供出售金融资产）等。等。4.1.2 4.1.2 金融资产的分类金融资产的分类以公允价值计量的以公允价值计量的金融资产分为：交易性金融资产（计入当期损益）和可金融资产分为：交易性金融资产（计入当期损益）和可供出售金融资产（计入所有者权益即为资本公积）供出售金融资产（
4、计入所有者权益即为资本公积）1. 1. 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(Financial assets at fair value through profit or loss)(Financial assets at fair value through profit or loss)（交易性金融资产）（交易性金融资产）2. 2. 持有至到期投资持有至到期投资(Held-to-maturity investments)(Held-to-maturity investments)3. 3. 贷款和应收款项贷款和应收款项 (Loans
5、and receivables) (Loans and receivables)4. 4. 可供出售金融资产。可供出售金融资产。(Available-for-sale financial assets)(Available-for-sale financial assets)（公允价值变动计入资本公积（公允价值变动计入资本公积其他资本其他资本公积）公积）上述分类一经确定，不应随意变更。上述分类一经确定，不应随意变更。 82024/7/202024/7/20提要提要本节主要讲述本节主要讲述交易性金融资产的概述交易性金融资产的概述 交易性金融资产的主要账户交易性金融资产的主要账户交易性金融资产的核
6、算交易性金融资产的核算一、交易性金融资产概述一、交易性金融资产概述 交易性金融资产，是指企业利交易性金融资产，是指企业利用闲置资金，以赚取资本利得差价为用闲置资金，以赚取资本利得差价为目的所购入的准备近期内出售或回购目的所购入的准备近期内出售或回购的债券、股票、基金等金融资产。的债券、股票、基金等金融资产。 （一）交易性金融资产（短期投（一）交易性金融资产（短期投资）的概念资）的概念（二）交易性金融资产确认的条件（二）交易性金融资产确认的条件 该资产持有的目的主要是该资产持有的目的主要是为了近期内出售。为了近期内出售。 （各种上市的（各种上市的股票、债券、基金）股票、债券、基金） 该投资属于进
7、行集中管理的可辨该投资属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。组合进行管理。 二、交易性金融资产的主要账户二、交易性金融资产的主要账户1. “ “交易性金融资产交易性金融资产”账户，按其类别或品种进行核算，分两个明细账户，按其类别或品种进行核算，分两个明细项目，即项目，即“成本成本”，按取得时的公允价值入账，但不包括交易费用，按取得时的公允价值入账，但不包括交易费用（直接计入当期损益），（直接计入当期损益），“公允价值变动公允价值变动”反映资产负债表日公允价反映资
8、产负债表日公允价值变动情况，余额可能在借方或贷方。值变动情况，余额可能在借方或贷方。2.“投资收益投资收益”账户账户 如手续费，股利。如手续费，股利。 赚记贷方亏记借方。卖了，实的赚记贷方亏记借方。卖了，实的3.“公允价值变动损益公允价值变动损益”账户账户 损记借方，益记贷方。损记借方，益记贷方。 没卖，虚的没卖，虚的三、交易性金融资产的核算三、交易性金融资产的核算（一）企业取得交易性金融资产（一）企业取得交易性金融资产（二）交易性金融资产的现金股利和利息（二）交易性金融资产的现金股利和利息（三）交易性金融资产的期末计量（三）交易性金融资产的期末计量（四）出售交易性金融资产（四）出售交易性金融
9、资产包包包包括括括括买买买买 价价价价（价格（价格（价格（价格* * * *数量）数量）数量）数量） 相关费用相关费用相关费用相关费用 （投资收益）（投资收益）（投资收益）（投资收益）利利利利 息息息息 已宣告发放但未到付息期的利息已宣告发放但未到付息期的利息已宣告发放但未到付息期的利息已宣告发放但未到付息期的利息已到付息期但尚未领取已到付息期但尚未领取已到付息期但尚未领取已到付息期但尚未领取现金股利现金股利现金股利现金股利单独在单独在单独在单独在应收利息应收利息应收利息应收利息应收股利应收股利应收股利应收股利 计入初始投资成本计入初始投资成本计入初始投资成本计入初始投资成本（面值或入账价值）
10、（面值或入账价值）（面值或入账价值）（面值或入账价值）不计入初始成本，计入当期损益不计入初始成本，计入当期损益不计入初始成本，计入当期损益不计入初始成本，计入当期损益初始投资成本的计量初始投资成本的计量按公允价值计量按公允价值计量按公允价值计量按公允价值计量 （已宣告但尚未领取的（已宣告但尚未领取的（已宣告但尚未领取的（已宣告但尚未领取的）取得时取得时（一）企业取得交易性金融资产（一）企业取得交易性金融资产v1.取得时取得时v借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本v 投资收益（费用）投资收益（费用）v 应收股利或利息应收股利或利息v 贷：银行存款贷：银行存款v2.收到股利时收到股利时v借
11、借 银行存款银行存款v贷贷 应收股利应收股利v3.宣告股利时宣告股利时v借借 应收股利应收股利v贷贷 投资收益投资收益v4.出售时出售时v第一步：借第一步：借 银行存款银行存款 贷贷 交易性金融资产交易性金融资产-成本成本-公允价值变动（差额）公允价值变动（差额）v投资收益灵活变动投资收益灵活变动v第二步第二步:因公允价值变动损益是虚的所以需要转到投资收益因公允价值变动损益是虚的所以需要转到投资收益v借公允价值变动损益借公允价值变动损益 贷投资收益（增加）反之公允没增借贷相反贷投资收益（增加）反之公允没增借贷相反银行存款银行存款 （实付金额）实付金额） 交易性金融资产交易性金融资产交易性金融资
12、产交易性金融资产成本成本成本成本应收利息（应收股利）应收利息（应收股利）应收利息（应收股利）应收利息（应收股利） 投资收益投资收益投资收益投资收益（交易费用）（交易费用）（交易费用）（交易费用）已宣告未发放已宣告未发放已宣告未发放已宣告未发放已到期未领取已到期未领取已到期未领取已到期未领取 股票投资的会计处理股票投资的会计处理 【例【例4-14-1】公司于公司于2002008 8年年1212月月5 5日以银日以银行存款从证券市场购入公司的普通股票行存款从证券市场购入公司的普通股票10 00010 000股，每股支付的价款股，每股支付的价款1717元。其中：元。其中：1 1 元为公司在元为公司在
13、2002008 8年年1111月月1515日已宣告尚日已宣告尚未支付的现金股利，购入中另以银行存款未支付的现金股利，购入中另以银行存款支付税费支付税费500500元，元， 作为交易性金融资产。作为交易性金融资产。借：交易性金融资产借：交易性金融资产（M M公司）公司）160 000160 000 投资收益投资收益 500 500 应收股利应收股利 10 000 10 000 贷：银行存款贷：银行存款 170 500 170 500（1 1）2002008 8年年1212月月5 5日购买股票时日购买股票时股票初始股票初始投资成本投资成本（17 1）10 000160 000（元）（元）应收股利应
14、收股利 1 1 10 000 10 000 10 000 10 000（元）（元）借：银行存款借：银行存款 10 000 10 000 贷：应收股利贷：应收股利 10 000 10 000 （2 2）2002008 8年年1212月月1515日收到现金股利时日收到现金股利时 【例【例4-14-1补充】补充】 200 2008 8年年1212月月1515日收到现日收到现金股利金股利10 00010 000元存入银行。元存入银行。【例题例题1】2007年年2月月2日，甲公司支付日，甲公司支付830万元取得一项股权投资作为交易性金融资万元取得一项股权投资作为交易性金融资产核算，支付价款中包括已宣告尚
15、未领取产核算，支付价款中包括已宣告尚未领取的现金股利的现金股利20万元，万元，另支付另支付（不包含在（不包含在830中）交易费用中）交易费用5万元（投资收益借方反应）。万元（投资收益借方反应）。甲公司该项交易性金融资产的入账价值为甲公司该项交易性金融资产的入账价值为（ A ）万元）万元A810B815C830D835入账价值为历史成本入账价值为历史成本830-20银行存款银行存款830+52024/7/202024/7/202020【例题例题2 2】甲公司甲公司2008年年7月月1日购入乙公司日购入乙公司2008年年1月月1日发行的债券，支付日发行的债券，支付价款为价款为2100万元（含已到付
16、息期但尚未领取的债券利息万元（含已到付息期但尚未领取的债券利息40万元），另支万元），另支付交易费用付交易费用15万元。该债券面值为万元。该债券面值为2000万元。票面年利率为万元。票面年利率为4（票面利（票面利率等于实际利率），率等于实际利率），每半年每半年付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。付息一次，甲公司将其划分为交易性金融资产。甲公司甲公司2008年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为年度该项交易性金融资产应确认的投资收益为（A.）万元。）万元。1.取得时取得时借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本2100-40 投资收益（费用）投资收益（费用）15 应收利息应收利息40
17、（已有）（已有） 贷：银行存款贷：银行存款21153.宣告股利或利息时宣告股利或利息时(下年）下年）借借 应收利息应收利息 40贷贷 投资收益投资收益2000*4%*1/2=40 40(40(收到）收到）-15-15（冲减（冲减)= )= 25A.25 B.40 C.65 D.802024/7/202024/7/202121【例题例题3 3】208年年6月月25日，甲公司以每股日，甲公司以每股1.3元购进某股票元购进某股票200万股，划分为交易性金万股，划分为交易性金融资产；融资产；6月月30日，该股票市价为每股日，该股票市价为每股1.1元；元；11月月2日，以每股日，以每股1.4元的价格将该
18、股票全部元的价格将该股票全部出售。假定不考虑相关税费，甲公司出售出售。假定不考虑相关税费，甲公司出售该项金融资产形成的投资收益为（该项金融资产形成的投资收益为（）万）万元。元。A.20 B.20C.10D.102024/7/202024/7/202222【答案答案】B【例例例例4-24-2】WW公司为了交易目的购买公司为了交易目的购买公司为了交易目的购买公司为了交易目的购买N N公司股票公司股票公司股票公司股票100000100000股，每股买价股，每股买价股，每股买价股，每股买价1010元，面值元，面值元，面值元，面值1 1元，银行存款元，银行存款元，银行存款元，银行存款支付买价支付买价支付
19、买价支付买价100100万元，另外支付相关交易费用万元，另外支付相关交易费用万元，另外支付相关交易费用万元，另外支付相关交易费用30003000元。元。元。元。会计处理：会计处理：会计处理：会计处理：借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本成本成本 10001000000000投资收益投资收益投资收益投资收益 30003000贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款 100300010030002.2.2.2.债券投资的会计处理债券投资的会计处理债券投资的会计处理债券投资的会计处理【例例例例4-34-34-34-3】A A A A公司公司公司公司
20、2007200720072007年年年年1 1 1 1月月月月1 1 1 1日发行的债券，日发行的债券，日发行的债券，日发行的债券，W W W W公司公司公司公司于于于于2008200820082008年年年年1 1 1 1月月月月1 1 1 1日购买日购买日购买日购买A A A A公司的债券，该债券是公司的债券，该债券是公司的债券，该债券是公司的债券，该债券是3 3 3 3年年年年期分次付息，期分次付息，期分次付息，期分次付息，W W W W公司不打算持有至到期，投资目公司不打算持有至到期，投资目公司不打算持有至到期，投资目公司不打算持有至到期，投资目的是为了获取差价。购买时支付的是为了获取
21、差价。购买时支付的是为了获取差价。购买时支付的是为了获取差价。购买时支付112112112112万元，面值万元，面值万元，面值万元，面值是是是是100100100100万元，票面利率是万元，票面利率是万元，票面利率是万元，票面利率是12%12%12%12%。W W W W公司会计处理：公司会计处理：公司会计处理：公司会计处理：借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本成本成本 1 000 1 000 1 000 1 000 000000000000 应收利息应收利息应收利息应收利息 120 000120 000120 000120 000 贷：其他货币资金
22、贷：其他货币资金贷：其他货币资金贷：其他货币资金 存出投资款存出投资款存出投资款存出投资款 1 120 0001 120 0001 120 0001 120 000（二）交易性金融资产的现金股利和利息 交易性金融资产交易性金融资产持有期间持有期间被投资单位宣被投资单位宣告发放的现金股利，或在资产负债表日告发放的现金股利，或在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息，借记利率计算的利息，借记“应收股利应收股利”或或“应收利息应收利息”科目，贷记科目，贷记“投资收益投资收益”科科目。目。【例例4-44-4】假定假定【例例4-14-1】所买的股票
23、没有包含现金所买的股票没有包含现金股利，股利，20092009年年2 2月，又宣告分派月，又宣告分派20082008年的股利，每年的股利，每一股现金股利一股现金股利0.20.2元，一共拥有元，一共拥有10 00010 000股，则股，则W W公司公司应得现金股利应得现金股利20002000元确认为投资收益。元确认为投资收益。借：应收股利借：应收股利 2 0002 000贷：投资收益贷：投资收益 2 0002 00020092009年年3 3月月1515日收到现金股利日收到现金股利20002000元存入银行元存入银行 借：银行存款借：银行存款 2 0002 000 贷：应收股利贷：应收股利 2
24、0002 000（三）交易性金融资产的期末计量（三）交易性金融资产的期末计量资产负债表日，交易性金融资产应当按资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，交易性金融资产的公照公允价值计量，交易性金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记允价值高于其账面余额的差额，借记“交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动”，贷记贷记“公允价值变动损益公允价值变动损益”科目；公允价科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。分录。持持有有期期间间公允价值变动公允价值变动计入当期损益计入当期损益公允价值变动损益公允价值变动损益按公允价值计量持有期间
25、持有期间会计期末会计期末借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产 公允价值变动公允价值变动公允价值变动公允价值变动 300000 300000 300000 300000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 300000300000300000300000 公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（8 8 8 85 5 5 5）101010100 0000 0000 0000 000300 000300 000300 000300 000（元）（元）（元）（元） 交易性金
26、融资产账面价值交易性金融资产账面价值交易性金融资产账面价值交易性金融资产账面价值500 000 500 000 500 000 500 000 300 000300 000300 000300 000 800 000800 000800 000800 000（元）（元）（元）（元） 假如每股下降假如每股下降假如每股下降假如每股下降3 3 3 3元元元元公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（公允价值变动（差额）（5-35-3）10100 0000 000200 000200 000 借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产 公允价值变动
27、公允价值变动公允价值变动公允价值变动 200000 200000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200000200000交易性金融资产账面价值交易性金融资产账面价值交易性金融资产账面价值交易性金融资产账面价值500 500 000 -000 - 200 000200 000 【例例例例4-54-54-54-5】 W W W W公司于公司于公司于公司于2008200820082008年年年年2 2 2 2月月月月15151515日买的股票日买的股票日买的股票日买的股票100 000100 000100 000100 000股，股，股，股， 6
28、6 6 6月月月月30303030日股票日股票日股票日股票的价格上涨到每股的价格上涨到每股的价格上涨到每股的价格上涨到每股8 8 8 8元，原账面记录为每股元，原账面记录为每股元，原账面记录为每股元，原账面记录为每股5 5 5 5元，确认该股票的公允价值变动元，确认该股票的公允价值变动元，确认该股票的公允价值变动元，确认该股票的公允价值变动损益。损益。损益。损益。 2002008 8年年6 6月月3 30 0日公允价值变动时日公允价值变动时【例例4-5】续续 2008年年12月月31日该股价跌至每股日该股价跌至每股7元，要确元，要确认公允价值变动损失。认公允价值变动损失。借：公允价值变动损益借
29、：公允价值变动损益 100000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 100000（87）100000=100000（元）（元）（四）出售交易性金融资产（四）出售交易性金融资产【例例4-64-6】假设假设W W公司将公司将【例例4-54-5】所购买的股票于所购买的股票于20092009年年1 1月月1010日抛售出去，每股售价日抛售出去，每股售价9 9元。公司账务元。公司账务处理如下：处理如下：借：银行存款借：银行存款 900 000900 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 500 000500 000 公允价值变动公允价值变动 200 00020
30、0 000 投资收益投资收益 200 000200 000同时，同时，借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 200 000200 000 贷：投资收益贷：投资收益 200 000200 0004.2.3 4.2.3 账务处理账务处理【例例】 2008 2008年年1 1月月1 1日，甲公司从二级市场支付价款日，甲公司从二级市场支付价款10200001020000元（含已到期但尚未领取的利息元（含已到期但尚未领取的利息2000020000元）元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用购入某公司发行的债券，另发生交易费用2000020000元。元。该债券面值该债券面值10000001000000
31、元，剩余期限为元，剩余期限为2 2年，票面年利年，票面年利率为率为4%4%，每半年付息一次。甲公司将其划分为交易，每半年付息一次。甲公司将其划分为交易性金融资产。其他资料如下：性金融资产。其他资料如下：（1 1）20082008年年1 1月月5 5日收到日收到20072007年下半年的利息年下半年的利息2000020000元；元；（2 2）20082008年年6 6月月3030日债券的公允价值为日债券的公允价值为11500001150000元（不含利息）；元（不含利息）；（3 3）20082008年年7 7月月5 5日，收到该债券上半年的日，收到该债券上半年的 利息；利息；（4 4）20082
32、008年年1212月月3131日债券的公允价值为日债券的公允价值为11000001100000元（不含利息）；元（不含利息）；（5 5）20092009年年1 1月月5 5日，收到该债券日，收到该债券20082008年下半年下半年的利息；年的利息；2024/7/202024/7/203333（6 6）20092009年年3 3月月3131日，甲公司将该债券出售，日，甲公司将该债券出售，取得价款取得价款11800001180000元（含元（含1 1季度利息季度利息1000010000元）元）。不考虑其他因素。不考虑其他因素。（1 1）20082008年年1 1月月1 1日，购入债券。日，购入债券
33、。借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本10000001000000应收利息应收利息 2000020000投资收益投资收益( (交易费用交易费用) ) 2000020000贷：银行存款贷：银行存款 10400001040000（2 2）20082008年年1 1月月5 5日，收到该债券日，收到该债券20072007年下半年的利年下半年的利息。息。借：银行存款借：银行存款 2000020000 贷：应收利息贷：应收利息 20000200002024/7/202024/7/203434（3 3）20082008年年6 6月月3030日，确认债券公允价值变日，确认债券公允价值变动和投资收益。动
34、和投资收益。借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动150000150000贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 150000150000 借：应收利息借：应收利息 2000020000 贷：投资收益贷：投资收益 2000020000（4 4）20082008年年7 7月月5 5日，收到该债券半年利息日，收到该债券半年利息借：银行存款借：银行存款 2000020000 贷：应收利息贷：应收利息 20000 20000 2024/7/202024/7/203535（5 5）20082008年年1212月月3131日，确认公允价值变动和投资收日，确认公允价值变动和投资收益。
35、益。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 5000050000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动5000050000 借：应收利息借：应收利息 2000020000贷：投资收益贷：投资收益 2000020000（6 6）20092009年年1 1月月5 5日，收到该债券日，收到该债券20082008年下半年利息。年下半年利息。借：银行存款借：银行存款 2000020000贷：应收利息贷：应收利息 2000020000 2024/7/202024/7/203636（7 7）20092009年年3 3月月3131日，将该债券予以出售日，将该债券予以出售 借：应收利息借
36、：应收利息 1000010000贷：投资收益贷：投资收益 1000010000 借：银行存款借：银行存款 1000010000贷：应收利息贷：应收利息 10000 10000 借：银行存款借：银行存款 11700001170000 公允价值变动损益公允价值变动损益 100000100000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本10000001000000公允价值变动公允价值变动 100000100000 投资收益投资收益 170000 170000 2024/7/202024/7/203737课堂练习课堂练习1.2007年年5月月10日，甲公司以日，甲公司以620万元万元(含已宣告但含已
37、宣告但尚未领取的现金股利尚未领取的现金股利20万元万元)购入乙公司股票购入乙公司股票200万股作为交易性金融资产，另支付手续费万股作为交易性金融资产，另支付手续费6万元，万元，5月月30日，甲公司收到现金股利日，甲公司收到现金股利20万元。万元。2007年年6月月30日该股票每股市价为日该股票每股市价为3.2元，元，8月月20日，甲公日，甲公司收到分派的现金股利。月日股价为每股司收到分派的现金股利。月日股价为每股元至元至12月月31日，甲公司仍持有该交易性金融日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为资产，期末每股市价为3.6元，元，2008年年1月月3日以日以630万元出售该交易性金融
38、资产。假定甲公司每年万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年30日和日和12月月31日对外提供财务报告。月日对外提供财务报告。月要求：要求：(1)编制上述经济业务的会计分录。编制上述经济业务的会计分录。 (2)计算该交易性金融资产的累计损益。计算该交易性金融资产的累计损益。2007年年5月月10日购入时日购入时借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本600 应收股利应收股利20投资收益投资收益6贷：银行存款贷：银行存款6262007年年5月月30日收到股利时日收到股利时借：银行存款借：银行存款20贷：应收股利贷：应收股利2020072007年年年年6 6月月月月3030日日日日借：交易性金
39、融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动公允价值变动公允价值变动40(2003.2-600)40(2003.2-600)贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益404020072007年年年年8 8月月月月1010日宣告分派时日宣告分派时日宣告分派时日宣告分派时借：应收股利借：应收股利借：应收股利借：应收股利40(0.20200)40(0.20200)贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益贷：投资收益404020072007年年年年8 8月月月月2020日收到股利时日收到股利时日收到股利时日收到股利时借：银行存款
40、借：银行存款借：银行存款借：银行存款4040贷：应收股利贷：应收股利贷：应收股利贷：应收股利404020072007年年年年1212月月月月3131日日日日 借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动公允价值变动公允价值变动 8080(2003.6-2003.2)(2003.6-2003.2) 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益808020082008年年年年1 1月月月月3 3日处置日处置日处置日处置借：银行存款借：银行存款借：银行存款借：银行存款630630 公允价值变动损益公允价值变动损益
41、公允价值变动损益公允价值变动损益120120 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本成本成本 600600 交易性金融资产交易性金融资产交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动公允价值变动公允价值变动 120120 投资收益投资收益投资收益投资收益 3030(2)(2)计算该交易性金融资产的累计损益。计算该交易性金融资产的累计损益。计算该交易性金融资产的累计损益。计算该交易性金融资产的累计损益。该交易性金融资产的累计损益该交易性金融资产的累计损益该交易性金融资产的累计损益该交易性金融资产的累计损益= =-6+40+40+80-120+30=
42、64-6+40+40+80-120+30=64万元。万元。万元。万元。 4.34.3 可供出售金融资产可供出售金融资产 4.3.1 4.3.1 有关理论有关理论 一、概念：一、概念： 是指是指被指定被指定为可供出售的非衍生金融资产，为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：以及除下列各类资产以外的金融资产：（1 1）贷款和应收款项；（）贷款和应收款项；（2 2）持有至到期）持有至到期投资；（投资；（3 3）以公允价值计量且其变动计入）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。当期损益的金融资产。2024/7/202024/7/20二、主要内容二、主要内容 1.直接指定的
43、可供出售金融资产（直接指定的可供出售金融资产（P104) 2.贷款和应收款项、持有至到期投资、以贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产，如：在活跃市场上有资产以外的金融资产，如：在活跃市场上有报价的债券投资；在活跃市场上有报价的股报价的债券投资；在活跃市场上有报价的股票投资；基金投资等等。票投资；基金投资等等。三、基本特征三、基本特征1.在活跃市场上有公开报价、公允价值能够在活跃市场上有公开报价、公允价值能够持续可靠获得和计量；持续可靠获得和计量；2.持有意图不十分明确。持有意图不十分明确。四、形成方式四
44、、形成方式 1.购入时即指定的可供出售金融资产；购入时即指定的可供出售金融资产； 2.由持有至到期投资转换的可供出售金融由持有至到期投资转换的可供出售金融资产。资产。4.3.2 4.3.2 可供出售金融资产的计量可供出售金融资产的计量 1.1.初始计量（初始计量（initial measurement )（1 1）购入的可供出售金融资产）购入的可供出售金融资产以公允价值加上相关以公允价值加上相关交易费用交易费用作为初始确认作为初始确认金额。金额。企业取得可供出售金融资产所支付的价款中企业取得可供出售金融资产所支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到
45、付息期但尚未领取的债券利息息期但尚未领取的债券利息应当单独确应当单独确认为应收项目（应收股利或应收利息）。认为应收项目（应收股利或应收利息）。2024/7/202024/7/205151可供出售金融资产持有期间取得的利息或现可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当确认为金股利，应当确认为投资收益投资收益。（2 2）由持有至到期投资）由持有至到期投资重分类形成重分类形成的可供的可供出售金融资产按重分类日的公允价值计量。出售金融资产按重分类日的公允价值计量。 账面价值与其公允价值之间的差额计入所有账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益（资本公积）。者权益（资本公积）。 例见例见P1
46、05P1052024/7/202024/7/205252 2 2后续计量后续计量 资产负债表日，可供出售金融资产应当以资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值进行后续计量，公允价值变动计公允价值进行后续计量，公允价值变动计入所有者权益（资本公积入所有者权益（资本公积其他资本公其他资本公积），在该金融资产积），在该金融资产终止确认终止确认时，将时，将“资资本公积本公积其他资本公积其他资本公积”转出，计入当转出，计入当期损益。期损益。2024/7/202024/7/2053534.3.3 4.3.3 可供出售金融资产的取得可供出售金融资产的取得1.1.购买方式取得可供出售金融资产购买方式取得可
47、供出售金融资产（1 1）如果购买的可供出售金融资产为）如果购买的可供出售金融资产为股股票投资：票投资：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 （公允价值与交易费用之和）（公允价值与交易费用之和） 应收股利应收股利 （支付的价款中包含的已宣告（支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利）但尚未发放的现金股利） 贷：银行存款等贷：银行存款等（实际支付的金额）（实际支付的金额） 2024/7/202024/7/205454（2 2）如果购买的可供出售金融资产为）如果购买的可供出售金融资产为债债券投资：券投资：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本（债券面值）成本（债券面值） 应收利
48、息（支付的价款中包含的已到付息期但应收利息（支付的价款中包含的已到付息期但 尚未领取的利息）尚未领取的利息）借或贷：可供出售金融资产借或贷：可供出售金融资产利息调整利息调整 （差额）（差额） （持有至到期投资转换为可供出售金融资（持有至到期投资转换为可供出售金融资产时，若没有应收利息，则为债券面值减公允价产时，若没有应收利息，则为债券面值减公允价值）值） 贷：银行存款等（实际支付的金额）贷：银行存款等（实际支付的金额）2024/7/202024/7/2055552. 2. 将持有至到期投资将持有至到期投资重分类重分类为可供为可供出售金融资产出售金融资产 借：可供出售金融资产（金融资产的公允价借
49、：可供出售金融资产（金融资产的公允价值）值） 贷：持有至到期投资（账面价值）贷：持有至到期投资（账面价值）（包（包括应收利息、利息调整和可供出售金融资括应收利息、利息调整和可供出售金融资产减值准备的调整）产减值准备的调整） 贷或借：资本公积贷或借：资本公积其他资本公积其他资本公积（差额）（差额）2024/7/202024/7/2056564.3.4 持有期间股利和利息的处理 一、持有期间收到的股利和利息一、持有期间收到的股利和利息 借记借记“应收利息应收利息”或或“应收股利应收股利”科目，科目， 贷记贷记“投资收益投资收益”科目。科目。 二、持有期间的应计利息二、持有期间的应计利息 对于债权性
50、可供出售金融资产应比照对于债权性可供出售金融资产应比照持有至到期投资的会计处理方式确定期末摊持有至到期投资的会计处理方式确定期末摊余成本，然后再确认和计量公允价值变动。余成本，然后再确认和计量公允价值变动。例见P1064.3.5 4.3.5 可供出售金融资产的可供出售金融资产的 期末计价期末计价1.1.基本原则基本原则公允价值公允价值计量加减计量加减值测试值测试（1 1）先按公允价值计量，且公允价值变动计）先按公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积；入资本公积； （2 2）再进行减值测试，若发生减值需从资本）再进行减值测试，若发生减值需从资本公积转为资产减值损失。公积转为资产减值损失。202
51、4/7/202024/7/2058582. 2. 公允价值变动金额的确定公允价值变动金额的确定（1 1）可供出售）可供出售权益工具权益工具的公允价值变动就是权的公允价值变动就是权益工具本期末与上期末的公允价值的差额。益工具本期末与上期末的公允价值的差额。（2 2）可供出售）可供出售债权工具债权工具的公允价值变动是债权的公允价值变动是债权工具本期末与上期末的公允价值的差额工具本期末与上期末的公允价值的差额调整调整该期间摊余成本变动额后的金额。该期间摊余成本变动额后的金额。2024/7/202024/7/2059593. 3. 公允价值变动的会计处理公允价值变动的会计处理一般情况下，因可供出售金融
52、资产公允价值变动形一般情况下，因可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应计入所有者权益（资本公积）成的利得或损失，应计入所有者权益（资本公积）而不计入当期损益。而不计入当期损益。当可供出售金融资产终止确认（如出售、处置、重当可供出售金融资产终止确认（如出售、处置、重分类为持有至到期投资等）时，再将与之相应的计分类为持有至到期投资等）时，再将与之相应的计入所有者权益的公允价值变动转出，计入当期损益。入所有者权益的公允价值变动转出，计入当期损益。2024/7/202024/7/206060（1 1）公允价值）公允价值高于高于其账面余额的差额其账面余额的差额 借：可供出售金融资产借：可供出售
53、金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积（2 2）公允价值）公允价值低于低于其账面余额的差额其账面余额的差额 做相反会计分录。做相反会计分录。这与交易性金融资产公允价值变动计入直接这与交易性金融资产公允价值变动计入直接记入当期损益明显不同。（记入当期损益明显不同。（二者持有目的二者持有目的不同不同）2024/7/202024/7/206161例：例：承承4.2.24.2.2例例1 1资料，假如资料，假如20092009年年7 7月月1 1日购日购入的入的400400万股万股A A公司股票在公司股票在20092009年年1212月月3131日日的收盘价为
54、每股的收盘价为每股1313元，股票公允价值总额元，股票公允价值总额为为5200000052000000元。元。20092009年年1212月月3131日应调整该日应调整该项可供出售金融资产的账面价值如下：项可供出售金融资产的账面价值如下： 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A） 公允价值变动公允价值变动 1190000011900000 贷：资本公积贷：资本公积 11900000119000002024/7/202024/7/2062623.3.可供出售金融资产的减值测试可供出售金融资产的减值测试（1 1）为什么还要进行减值测试？）为什么还要进行减值测试？ P10
55、8P108公允价值变动计入了资本公积，没有计入公允价值变动计入了资本公积，没有计入当期损益。当期损益。2024/7/202024/7/206363（2 2）发生减值的主要证据）发生减值的主要证据 P108P108可供出售金融资产期末以公允价值计量，可供出售金融资产期末以公允价值计量，期末公允价值有时高于成本，有时低于成期末公允价值有时高于成本，有时低于成本，但现行会计准则规定本，但现行会计准则规定公允价值低于成公允价值低于成本不一定要确认减值本不一定要确认减值。只有发生了对可供只有发生了对可供出售金融资产出售金融资产预计未来现金流量有不利影预计未来现金流量有不利影响响（且这种影响能够可靠计量）
56、的事项才（且这种影响能够可靠计量）的事项才表明该可供出售金融资产发生了减值。表明该可供出售金融资产发生了减值。2024/7/202024/7/206464（3 3）减值的会计处理）减值的会计处理 P109P109可供出售金融资产发生减值时，即使该金融可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的益的因公允价值下降形成的累计损失累计损失，应，应当予以转出，计入当期损益。当予以转出，计入当期损益。 借：资产减值损失借：资产减值损失 （应减记的金额）（应减记的金额） 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公
57、积 （原计入的（原计入的累计损失累计损失） 可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 （或（或可供出售金融资产减值准备可供出售金融资产减值准备） 2024/7/202024/7/206565例：某企业例：某企业20207 7年年7 7月月1 1日在二级市场购入日在二级市场购入A A公司股公司股票票400400万股，每股成交价万股，每股成交价1010元，购入该股票共支付元，购入该股票共支付手续费、印花税等交易费用手续费、印花税等交易费用1010万元。初始确认时万元。初始确认时企业将购入的该股票划分为可供出售金融资产。企业将购入的该股票划分为可供出售金融资产。20207 7年年12
58、12月月3131日的收盘价为每股日的收盘价为每股1313元，股票公允元，股票公允价值总额为价值总额为5200000052000000元。元。20208 8年年1212月月3131日日400400万股万股A A公司股票因公司股票因A A公司发生公司发生重大违法事件导致股价严重下跌，每股收盘价为重大违法事件导致股价严重下跌，每股收盘价为2 2元，且该下跌元，且该下跌并非暂时性下跌并非暂时性下跌。2024/7/202024/7/20666620207 7年年7 7月月1 1日的取得成本日的取得成本 =4000000 =4000000 10 10 100000=40100000100000=40100
59、000 （元）（元）20207 7年年1212月月3131日的公允价值总额日的公允价值总额 = 52000000 = 52000000（元）（元）20208 8年年1212月月3131日的公允价值总额日的公允价值总额 = 4000000 = 4000000 2=80000002=8000000 （元）（元） 20208 8年年1212月月3131日应计提减值准备、确认减值损失日应计提减值准备、确认减值损失 = 40100000-8000000 = 40100000-8000000 = = 3210000032100000（元）（元）同时将原计入资本公积的金额同时将原计入资本公积的金额11900
60、00011900000从资本公积从资本公积转出。转出。2024/7/202024/7/206767借：资产减值损失借：资产减值损失 3210000032100000 资本公积资本公积 1190000011900000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A）-公允公允价值变动价值变动 4400000044000000 5200000052000000400000040000009= 44000000 9= 44000000 2024/7/202024/7/206868假如假如20207 7年年1212月月3131日日A A公司股票收盘价每股公司股票收盘价每股9 9元
61、，元，但但并没有出现减值的明显迹象并没有出现减值的明显迹象。则。则20207 7年年1212月月3131日调整可供出售金融资产账面价值如下：日调整可供出售金融资产账面价值如下：借：资本公积借：资本公积 41000004100000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A）-公允公允价值变动价值变动 4100000 4100000 4010000040100000400000040000009= 41000009= 4100000则则20208 8年年1212月月3131日应确认资产减值损失日应确认资产减值损失3210000032100000元。元。借：资产减值损失借
62、：资产减值损失 3210000032100000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A）-公允公允价值变动价值变动 28000000 28000000 资本公积资本公积 41000004100000 400000040000009 9400000040000002=280000002=28000000 2024/7/202024/7/207070（4 4）已确认减值损失的可供出售金）已确认减值损失的可供出售金融资产公允价值上升融资产公允价值上升对已计提资产减值的可供出售金融资产，对已计提资产减值的可供出售金融资产，在随后的会计期间原确认资产减值损失的在随后的会计期
63、间原确认资产减值损失的事项好转或不利因素消失，使已经计提资事项好转或不利因素消失，使已经计提资产减值的可供出售金融资产的公允价值又产减值的可供出售金融资产的公允价值又上升时，应作为上升时，应作为资产价值的恢复资产价值的恢复处理。处理。 但贷记科目需区分但贷记科目需区分权益工具权益工具与与债权工具债权工具采采用不同的处理方法。用不同的处理方法。 2024/7/202024/7/2071711 1）可供出售债权工具）可供出售债权工具对于已确认减值损失的对于已确认减值损失的可供出售债权工具可供出售债权工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发
64、生的事项有关的，上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当原确认的减值损失应当予以转回予以转回，计入当计入当期损益期损益。会计分录如下：。会计分录如下： 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资产减值损失贷：资产减值损失2024/7/202024/7/2072722 2）可供出售权益工具）可供出售权益工具可供出售权益工具可供出售权益工具投资发生的减值损失，投资发生的减值损失，不得通过损益转回不得通过损益转回。分录如下：。分录如下： 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积
65、在活跃市场中没有报价且其公允价值在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资发生的减值不能可靠计量的权益工具投资发生的减值损失，不得转回。损失，不得转回。 2024/7/202024/7/207373当已经确认减值损失的可供出售当已经确认减值损失的可供出售权益工具权益工具投资的投资的价值回升时，只能通过权益（资本公积）转回。价值回升时，只能通过权益（资本公积）转回。承上一例题承上一例题，如果，如果20112011年年1212月月3131日日A A公司股票收盘公司股票收盘价每股升值价每股升值3 3元，元，400400万股共升值万股共升值1200000012000000元，则元，则做
66、如下分录：做如下分录： 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产权益工具（权益工具（权益工具（权益工具（A A A A）-公允价公允价公允价公允价值变动值变动值变动值变动 12000000120000001200000012000000 贷：资本公积贷：资本公积贷：资本公积贷：资本公积 120000001200000012000000120000002024/7/202024/7/207474当已经确认减值损失的可供出售当已经确认减值损失的可供出售债权工具债权工具金融资产的价值回升时，应通过冲减金融资产的价值回升时，应通过冲减资产资产减值损失减值损失在已
67、确认的减值数额内转回已确在已确认的减值数额内转回已确认的减值损失。如果公允价值上升额超过认的减值损失。如果公允价值上升额超过了原确认的资产减值损失金额，了原确认的资产减值损失金额，超出部分超出部分应作为应作为资本公积资本公积处理。处理。具体会计处理为：具体会计处理为：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产债券债券公允价值变动公允价值变动 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 资本公积（超出原确认为资产减值损失的部资本公积（超出原确认为资产减值损失的部分）分）2024/7/202024/7/2075754.3.5 4.3.5 可供出售金融资产的可供出售金融资产的 转让出售转让出售可供出售金融资产转
68、让出售属于终止确认的可供出售金融资产转让出售属于终止确认的一种情况，需要将转让出售的可供出售金融一种情况，需要将转让出售的可供出售金融资产从账面上转销。资产从账面上转销。（1 1）出售所得价款与出售的该可供出售金融资）出售所得价款与出售的该可供出售金融资产账面价值的差额作为投资收益处理；产账面价值的差额作为投资收益处理；（2 2）与出售的可供出售金融资产相关的直接计）与出售的可供出售金融资产相关的直接计入资本公积的利得和损失，应一并转出计入入资本公积的利得和损失，应一并转出计入当期损益（当期损益（投资收益投资收益）。）。2024/7/202024/7/207676例：例：承承4.2.24.2.
69、2中例中例1 1，截至，截至20208 8年年1212月月3131日，日，400400万股万股A A公司股票账面价值为公司股票账面价值为2000000020000000元，元，其中成本其中成本4010000040100000元，公允价值变动（贷元，公允价值变动（贷方余额）方余额）2010000020100000元，元，20207 7年已计入资产年已计入资产减值损失的总金额减值损失的总金额3210000032100000元。元。20209 9年年1 1月月4 4日将其中的日将其中的100100万股出售，收到万股出售，收到60000006000000元。元。2024/7/202024/7/2077
70、77出售日获得账面收益出售日获得账面收益10000001000000元。元。借：其他货币资金借：其他货币资金 60000006000000 可供出售金融资产可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A）-公允价值变动公允价值变动 5025000 5025000 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产权益工具（权益工具（A A）-成本成本 10025000 10025000 投资收益投资收益 10000001000000 将与之相关的资本公积转出并计入损益。将与之相关的资本公积转出并计入损益。 借：资本公积借：资本公积 30000003000000 贷：投资收益贷：投资收益 3000000300
71、0000 从账面上看，该笔出售业务本期实现投资收益从账面上看，该笔出售业务本期实现投资收益40000004000000元。元。但由于但由于20207 7年确认的年确认的3210000032100000元资产减值中归属于已出元资产减值中归属于已出售的损失售的损失100100万股股票的减值损失为万股股票的减值损失为80250008025000元，因而出售元，因而出售的的100100万股股票在持有期间实际发生损失万股股票在持有期间实际发生损失40250004025000元。元。2024/7/202024/7/2078784.3.6 4.3.6 可供出售金融资产可供出售金融资产 在资产负债表上的列示在
72、资产负债表上的列示可供出售金融资产在资产负债表上以公可供出售金融资产在资产负债表上以公允价值列示，同时为了提供可供出售金允价值列示，同时为了提供可供出售金融资产的详细信息，还应在表外披露可融资产的详细信息，还应在表外披露可供出售金融资产的构成及公允价值变动供出售金融资产的构成及公允价值变动情况。情况。2024/7/202024/7/207979 课外思考题课外思考题4-1. 4-1. 企业会计准则第企业会计准则第2222号号金融工具确认和计金融工具确认和计量量将金融资产分为四类：交易性金融资产、贷款将金融资产分为四类：交易性金融资产、贷款及应收款项、持有至到期投资和可供出售金融资产，及应收款项
73、、持有至到期投资和可供出售金融资产，这种分类有何利弊？这种分类有何利弊？4-2. 4-2. 现行会计准则规定可供出售金融资产在资产负现行会计准则规定可供出售金融资产在资产负债表日按公允价值计量，为什么还要进行减值测试债表日按公允价值计量，为什么还要进行减值测试？你认为这样规定有何利弊？从满足会计信息质量？你认为这样规定有何利弊？从满足会计信息质量要求、保证会计信息质量的角度来看，这样处理的要求、保证会计信息质量的角度来看，这样处理的必要性如何？必要性如何？2024/7/202024/7/208080 作业作业P112练习题1.练习题2.2024/7/202024/7/208181 谢谢！ 欢迎提问！2024/7/202024/7/208282
