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1、第九章 审计证据7/20/20241中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院主要内容主要内容l审计证据的含义及特征审计证据的含义及特征l 审计程序审计程序l 函证函证l 分析程序分析程序7/20/20242中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l审计证据的含义审计证据的含义审计证据，是指审计证据，是指CPA为了得出审计结论、形成审计意为了得出审计结论、形成审计意见而使用的见而使用的所有信息所有信息，包括财务报表依据的，包括财务报表依据的会计记录会计记录中含有的信息和中含有的信息和其他信息其他信息 （审计准则第（审计准则第1301号审计号
2、审计证据）证据）7/20/20243中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l审计证据的含义审计证据的含义会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计会计记录中含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，证据作为对财务报表发表审计意见的基础，CPA还应还应当获取用作审计证据的其他信息当获取用作审计证据的其他信息7/20/20244中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审审计计证证据据财财务务报报表表依依据据的的会会计计记记录录中中含含有的信息有的信息从从被被审审计计单单位位内内部部或或外外部部获获取取的的
3、会会计信息以外的信息计信息以外的信息通通过过询询问问、观观察察和和检检查查等等审审计计程程序序获取的信息获取的信息自自身身编编制制或或获获取取的的可可以以通通过过合合理理推推断得出结论的信息断得出结论的信息其其他他信信息息7/20/20245中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征会计记录会计记录（1）会计记录会计记录是编制财务报表的是编制财务报表的基础基础，是注册会计师执行，是注册会计师执行财务报表审计业务所需获取的审计证据的重要部分。财务报表审计业务所需获取的审计证据的重要部分。（2）会计记录主要有：）会计记录主要有：原始凭证原始凭证 记账凭
4、证记账凭证 总分类账和明细分类账总分类账和明细分类账 未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整未在记账凭证中反映的对财务报表的其他调整 手工计算表和电子计算表手工计算表和电子计算表（3）会计记录如果是）会计记录如果是电子数据电子数据，注册会计师需要对，注册会计师需要对内部控内部控制制予以予以充分关注充分关注，以获取电子数据的会计记录真实性、，以获取电子数据的会计记录真实性、准确性和完整性的证据。准确性和完整性的证据。7/20/20246中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征其他信息其他信息其他信息是注册会计师从被审计单位其他信息是注册会计师从被
5、审计单位内部或外部内部或外部获获取的会计记录以外的信息，包括：取的会计记录以外的信息，包括：内部控制手册内部控制手册询证函的回函询证函的回函分析师的报告分析师的报告竞争者的比较数据等竞争者的比较数据等7/20/20247中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l判断：判断：注册会计师不仅要了解被审计单位的会计政策，还要了解注册会计师不仅要了解被审计单位的会计政策，还要了解被审计单位行业状况、法律环境及监管环境，因此注册会被审计单位行业状况、法律环境及监管环境，因此注册会计师如果仅依赖会计记录中含有的信息本身已不足以提供计师如果仅依赖会计记录中含有
6、的信息本身已不足以提供充分的审计证据。充分的审计证据。()7/20/20248中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l 审计证据的两大特征审计证据的两大特征充分性（充分性（Sufficiency）适当性（适当性（Appropriateness）7/20/20249中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l审计证据的充分性和适当性审计证据的充分性和适当性充分性是对审计证据充分性是对审计证据数量数量的衡量，主要与注册会计师的衡量，主要与注册会计师确定的确定的样本量样本量有关有关注册会计师需要获取的审计
7、证据的数量受注册会计师需要获取的审计证据的数量受错报风险错报风险的的影响。影响。（客户实际面临客户实际面临的错报风险的错报风险Vs.CPA可接受可接受的审计风险的审计风险）注册会计师需要获取的审计证据的数量也受注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据审计证据质量质量的影响的影响。 7/20/202410中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l审计证据的充分性和适当性审计证据的充分性和适当性审计证据的适当性是对审计证据审计证据的适当性是对审计证据质量质量的衡量，即审计的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）证据在支持各类
8、交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性相关性和和可靠性可靠性l相关性（相关性（relevance）:与具体审计目标和认定相关与具体审计目标和认定相关l可靠性（可靠性（reliability）:证据的可信程度证据的可信程度7/20/202411中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l确定相关性时应当考虑的因素确定相关性时应当考虑的因素 （1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；（例如观察固定资产
9、；再如监证据，而与其他认定无关；（例如观察固定资产；再如监盘库存现金）盘库存现金）（2）针对同一项认定可以从）针对同一项认定可以从不同来源不同来源获取审计证据或获获取审计证据或获取取不同性质不同性质的审计证据；（例如函证应收账款）的审计证据；（例如函证应收账款）（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。（例如监盘存货）定相关的审计证据。（例如监盘存货） 7/20/202412中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l审计证据可靠性的判断标准审计证据可靠性的判断标准外部独立来源
10、外部独立来源 Vs.其他来源其他来源内部控制内部控制有效有效Vs.内部控制薄弱内部控制薄弱直接直接获取获取Vs. 间接间接获取或获取或推论推论文件记录文件记录Vs.口头口头原件原件Vs.传真传真或或复印件复印件7/20/202413中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l请分别说明每组审计证据中哪项审计证据请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。较为可靠，并简要说明理由。（2006年简答题）年简答题）1.收料单与购货发票收料单与购货发票2.销货发票副本与产品出库单销货发票副本与产品出库单3.领料单与材料成本计算表领料单与材
11、料成本计算表4.工资计算单与工资发放单工资计算单与工资发放单5.存货盘点表与存货监盘记录存货盘点表与存货监盘记录6.银行询证函回函与银行对账单银行询证函回函与银行对账单7/20/202414中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l单选（单选（2007年真题）年真题）下列各项中，为获取适当审计证据所实施的审计程序与审下列各项中，为获取适当审计证据所实施的审计程序与审计目标计目标最相关最相关的是（的是（）。）。A从甲公司销售发票中选取样本，追查至对应的发货单，从甲公司销售发票中选取样本，追查至对应的发货单，以确定销售的完整性以确定销售的完整性B实地
12、观察甲公司固定资产，以确定固定资产的所有权实地观察甲公司固定资产，以确定固定资产的所有权C对已盘点的甲公司存货进行检查，将检查结果与盘点对已盘点的甲公司存货进行检查，将检查结果与盘点记录相核对，以确定存货的计价正确性记录相核对，以确定存货的计价正确性D复核甲公司编制的银行存款余额调节表，以确定银行复核甲公司编制的银行存款余额调节表，以确定银行存款余额的正确性存款余额的正确性7/20/202415中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l单选（单选（2007年真题）年真题）在获取的下列证据中，可靠性最强的通常是（在获取的下列证据中，可靠性最强的通常
13、是（ ） A. 甲公司连续编号的采购订单甲公司连续编号的采购订单 B. 甲公司编制的成本分配计算表甲公司编制的成本分配计算表 C. 甲公司提供的银行对账单甲公司提供的银行对账单 D. 甲公司管理层提供的声明书甲公司管理层提供的声明书7/20/202416中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l多选：多选： 下列各项审计证据中，属于内部证据的有（下列各项审计证据中，属于内部证据的有（）。）。A、被审计单位已对外报送的会计报表、被审计单位已对外报送的会计报表B、被审计单位提供的销售合同、被审计单位提供的销售合同C、被审计单位提供的供应商开具的发票、
14、被审计单位提供的供应商开具的发票D、被审计单位管理当局声明书、被审计单位管理当局声明书7/20/202417中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l充分性和适当性之间的关系充分性和适当性之间的关系适当性适当性影响影响充分性充分性充分性充分性不影响不影响适当性适当性7/20/202418中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l判断：判断：审计证据充分性与适当性相互影响，越适当的证据，需要审计证据充分性与适当性相互影响，越适当的证据，需要的证据数量越少，多获取证据，可以增进审计证据的适当的证据数量越
15、少，多获取证据，可以增进审计证据的适当性。（性。（） 7/20/202419中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计证据的含义和特征审计证据的含义和特征l评价充分性和适当性时的特殊考虑评价充分性和适当性时的特殊考虑（1）对文件记录真伪的考虑）对文件记录真伪的考虑（2）使用被审计单位生成信息的考虑）使用被审计单位生成信息的考虑（3）证据相互矛盾的考虑）证据相互矛盾的考虑（4）获取审计证据时对成本的考虑）获取审计证据时对成本的考虑7/20/202420中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院单选题l下列关于注册会计师评价审计证据的充分性和适当性的说下列关于注册会计师评价审计证据
16、的充分性和适当性的说法中，不正确的是法中，不正确的是( )( )。A.A.审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控制的有效性制的有效性B.B.如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据C
17、.C.如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序追加必要的审计程序D.D.注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，因此可以减少某些不可替代的审计程有用性之间的关系，因此可以减少某些不可替代的审计程序序 7/20/202421中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l 具体审计程序具体审计程序检查记录与文件（检查记录与文件
18、（Inspection of Records or Documents）检查有形资产（检查有形资产（Inspection of Tangible Assets） 观察（观察（Observation） 询问（询问（Inquiry） 函证（函证（Confirmation） 重新计算（重新计算（Re-calculation） 重新执行重新执行 （Re-performing） 分析程序（分析程序（Analytical Procedures）7/20/202422中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序总体审总体审计程序计程序目的目的具体程序具体程序风险评风险评估程序估程序用来识
19、别重大错用来识别重大错报风险领域报风险领域询问、分析程序、观察和询问、分析程序、观察和检查（检查（4种）种）控制测控制测试试证明控制运行有证明控制运行有效性效性询问、观察、检查、重新询问、观察、检查、重新执行、穿行测试（多种程执行、穿行测试（多种程序的组合）序的组合）5种种实质性实质性程序程序直接证明认定直接证明认定分析程序、函证、重新计分析程序、函证、重新计算、检查记录或文件等算、检查记录或文件等8种都可能用到种都可能用到7/20/202423中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l单选：单选：注册会计师为发现被审计单位的会计报表和其他会计资料注册会计师为发现被审计
20、单位的会计报表和其他会计资料中的重要比率及其趋势的异常变动，通常采用的审计程序中的重要比率及其趋势的异常变动，通常采用的审计程序是（是（）。）。A.检查有形资产检查有形资产B.观察观察C.重新计算重新计算D.分析程序分析程序7/20/202424中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l单选：单选：下列关于审计程序的说法中，不正确的是（下列关于审计程序的说法中，不正确的是（）。）。A检查有形资产可提供权利和义务的全部审计证据检查有形资产可提供权利和义务的全部审计证据B观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点C对于询问的答复，注册会计师
21、应当通过获取其他证据对于询问的答复，注册会计师应当通过获取其他证据予以佐证予以佐证D分析程序包括调查识别出的、与其他相关信息不一致分析程序包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系或与预期数据严重偏离的波动和关系7/20/202425中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证的函证的决策决策：确定函证的内容、范围、时间和方式时的决策：确定函证的内容、范围、时间和方式时的决策（教材（教材P186）函证的函证的内容内容：（：（1）函证银行存款、借款及与金融机构往来）函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息（教材的其他重要信息（教材P187）（2）函
22、证应收账款）函证应收账款（教材（教材P188）（3）可以实施函证的项目）可以实施函证的项目（4）函证程序实施的范围（教材）函证程序实施的范围（教材P188）（5）函证的时间（教材）函证的时间（教材P188）（6）管理层要求不实施函证时的判断）管理层要求不实施函证时的判断（教材（教材P189）询证函的询证函的设计设计（教材（教材P190）函证的函证的实施与评价实施与评价（教材（教材P192）7/20/202426中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证l函证的定义（教材函证的定义（教材P186）（1）函证函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或是指注册会计师为了获取影响财务报表或
23、相关披露认定的项目的信息，通过相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三直接来自第三方方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。计证据的过程。（2）函证是一个获取和评价审计证据的过程。）函证是一个获取和评价审计证据的过程。在这个过程中，注册会计师通常在这个过程中，注册会计师通常以被审计单位的名义以被审计单位的名义向拥向拥有相关信息的第三方提出有相关信息的第三方提出书面请求书面请求，要求提供影响财务报，要求提供影响财务报表认定的特定项目的信息。在得到第三方对有关信息和现表认定的特定项目的信息。在得到第三方对有关信息和现存状况的声明后，注册会计
24、师再进行跟进和评价。存状况的声明后，注册会计师再进行跟进和评价。7/20/202427中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证l函证的决策（教材函证的决策（教材P186）（1）函证决策应考虑的因素）函证决策应考虑的因素函证决策应考虑函证决策应考虑两个因素两个因素：评估的认定层次重大错报风险评估的认定层次重大错报风险通过实施其他审计程序获取的审计证据通过实施其他审计程序获取的审计证据7/20/202428中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院多选题多选题l注册会计师确定是否有必要实施函证以获取认定注册会计师确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据应当考虑以
25、下因素层次的充分、适当的审计证据应当考虑以下因素（）。）。A.评估的财务报表层次重大错报风险评估的财务报表层次重大错报风险B.评估的认定层次重大错报风险评估的认定层次重大错报风险C.被审计单位的经营环境被审计单位的经营环境D.实施其他审计程序获取的审计证据实施其他审计程序获取的审计证据7/20/202429中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（2）确定函证的内容、范围、时间和方式时）确定函证的内容、范围、时间和方式时的决策（教材的决策（教材P187）应考虑的因素：应考虑的因素：被审计单位的经营环境被审计单位的经营环境 内部控制的有效性内部控制的有效性 账户或交易的性质账户或
26、交易的性质 被询证者处理询证函的习惯做法被询证者处理询证函的习惯做法 被询证者回函的可能性被询证者回函的可能性7/20/202430中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证l函证的内容函证的内容（1）函证银行存款、函证银行存款、借款及与金融机构往借款及与金融机构往来的其他重要信息来的其他重要信息（教材（教材P187）函证项目函证项目函证内容函证内容银行存款、借银行存款、借款及与金融机款及与金融机构往来的其他构往来的其他重要信息重要信息了解实际存在的银了解实际存在的银行存款余额、借款行存款余额、借款余额以及抵押、质余额以及抵押、质押及担保情况押及担保情况零余额零余额账户账户隐瞒银
27、行存款或借隐瞒银行存款或借款款在在本期内注销本期内注销的账户的账户隐瞒银行存款或借隐瞒银行存款或借款款7/20/202431中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（2）函证应收账款（教材）函证应收账款（教材P188）一般情况下一般情况下应对应收账款实施函证；应对应收账款实施函证；不函证不函证应收账款的两种情形：应收账款的两种情形：A.根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要不重要 B.注册会计师认为函证注册会计师认为函证很可能无效很可能无效如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施如果认为函证很可能无效，注
28、册会计师应当实施替代审替代审计程序计程序；针对应收账款存在性认定的替代程序（思考）针对应收账款存在性认定的替代程序（思考）检查期后收款记录检查期后收款记录 检查销售合同、销售发票和发货记录等证明交易确实已经发生的证据检查销售合同、销售发票和发货记录等证明交易确实已经发生的证据 检查被审计单位与客户之间的函电记录检查被审计单位与客户之间的函电记录7/20/202432中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（3）可以实施函证的项目）可以实施函证的项目注册会计师可以根据具体情况和实际需要对下列注册会计师可以根据具体情况和实际需要对下列内容（内容（包括但并不限于包括但并不限于）实施函
29、证：）实施函证：短期投资；应收票据；其他应收款；预付账款；短期投资；应收票据；其他应收款；预付账款； 由其他单位代为保管、加工或销售的存货；由其他单位代为保管、加工或销售的存货； 长期投资；委托贷款；应付账款；预收账款；长期投资；委托贷款；应付账款；预收账款； 保证、抵押或质押；或有事项；重大或异常的交易保证、抵押或质押；或有事项；重大或异常的交易7/20/202433中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（4）函证程序实施的范围（教材）函证程序实施的范围（教材P188） 注册会计师根据注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以
30、及所测试总体的特征险以及所测试总体的特征等确定从总体中等确定从总体中选取特定项目选取特定项目进进行测试。选取的特定项目可能包括：行测试。选取的特定项目可能包括：金额较大的项目；金额较大的项目；账龄较长的项目；账龄较长的项目；交易频繁但期末余额较小的项目；交易频繁但期末余额较小的项目；重大关联方交易；重大关联方交易；重大或异常的交易；重大或异常的交易；可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。7/20/202434中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（5）函证的时间（教材）函证的时间（教材P188）注册会计师通常以资产负债表日为截止日
31、，在注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资资产负债表日后适当时间内产负债表日后适当时间内实施函证；实施函证；如果重大错报风险评估为如果重大错报风险评估为低水平低水平，注册会计师可，注册会计师可选择选择资产负债表日前适当日期资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施发生的变动实施实质性程序实质性程序。7/20/202435中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（6）管理层要求不实施函证时的判断（教材）管理层要求不实施函证时的判断（教材P189） 注册会计师在分析
32、管理层要求不实施函证的原因注册会计师在分析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：时，注册会计师应当保持职业怀疑态度，并考虑：管理层是否诚信；管理层是否诚信；是否可能存在重大的舞弊或错误；是否可能存在重大的舞弊或错误；替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。充分、适当的审计证据。7/20/202436中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证l询证函的设计（教材询证函的设计（教材P190）（1）设计询证函的总体要求）设计询证函的总体要求询证函的设计服从于询证函的设计服从
33、于审计目标审计目标的需要。的需要。（2）设计询证函需要考虑的因素）设计询证函需要考虑的因素设计询证函应考虑：设计询证函应考虑：所审计的所审计的认定认定影响影响可靠性可靠性的因素的因素函证的方式；以往审计或类似业务的经验；函证的方式；以往审计或类似业务的经验； 拟函证信息的性质；选择被询证者的适当性；拟函证信息的性质；选择被询证者的适当性； 被询证者易于回函的信息类型被询证者易于回函的信息类型7/20/202437中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院选择被询证者的适当性举例选择被询证者的适当性举例函证项目函证项目适当的被询证者适当的被询证者短期投资和长期投资短期投资和长期投资向向保管
34、或登记机构保管或登记机构函证股票、债券；向函证股票、债券；向接受投资的一方函证股票、债券。接受投资的一方函证股票、债券。应收票据应收票据向出票人或承兑人发函询证。向出票人或承兑人发函询证。其他应收款其他应收款向形成其他应收款的有关方发函询证。向形成其他应收款的有关方发函询证。预付账款、应付账款预付账款、应付账款向供货单位发函询证。向供货单位发函询证。委托贷款委托贷款向有关的金融机构发函询证。向有关的金融机构发函询证。预收账款预收账款向购货单位发函询证。向购货单位发函询证。保证、抵押或质押保证、抵押或质押向向有关金融机构有关金融机构发函询证。发函询证。或有事项或有事项向向律师律师等发函询证。等发
35、函询证。重大或异常的交易重大或异常的交易向有关的交易方发函询证。向有关的交易方发函询证。7/20/202438中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（3）函证的方式）函证的方式两种方式两种方式积极式积极式函证：要求被询证者在函证：要求被询证者在所有情况所有情况下必须回函下必须回函消极式消极式函证：只要求被询证者仅在函证：只要求被询证者仅在不同意询证函列不同意询证函列示信息示信息的情况下才予以回函的情况下才予以回函7/20/202439中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院积极式函证的两种方式比较积极式函证的两种方式比较 积极式函证的两种方式积极式函证的两种方式特点特
36、点在询证函中在询证函中列明列明拟函证的账户余拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确认所函证的款项是否正确询证函的回复能够提供询证函的回复能够提供可靠可靠的审计证据，但询的审计证据，但询证者可能对所列示信息证者可能对所列示信息根本就根本就不加以验证不加以验证就予就予以回函确认以回函确认在询证函中在询证函中不列明不列明账户余额或其账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息关信息或提供进一步信息可能会导致可能会导致回函率降低回函率降低, ,进而导致注册会计师执进而导致注册会计师执行更多的替代程序行更
37、多的替代程序7/20/202440中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证l采用消极的函证方式情况（教材采用消极的函证方式情况（教材P192）当当同时存在同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：消极的函证方式：重大错报风险评估为低水平重大错报风险评估为低水平 涉及大量余额较小的账户涉及大量余额较小的账户 预期不存在大量的错误预期不存在大量的错误 没有理由相信被询证者不认真对待函证没有理由相信被询证者不认真对待函证7/20/202441中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证l 函证的实施与评价（教材函证的实施与评价
38、（教材P192） （1）函证实施过程控制的）函证实施过程控制的三个环节三个环节 对选择被询证者的控制对选择被询证者的控制 对设计询证函的控制对设计询证函的控制 对发出和收回询证函保持控制对发出和收回询证函保持控制7/20/202442中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（2）对函证实施过程进行控制的）对函证实施过程进行控制的措施措施 将将被询证者的名称、地址被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；与被审计单位有关记录核对； 将询证函中列示的将询证函中列示的账户余额或其他信息账户余额或其他信息与被审计单位有与被审计单位有关资料核对；关资料核对； 在询证函中指明在询证函中
39、指明直接向接受审计业务委托的会计师事务直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函所回函； 询证函经被审计单位盖章后，由询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出注册会计师直接发出； 将发出询证函的情况形成审计工作记录；将发出询证函的情况形成审计工作记录； 将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。7/20/202443中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（3）以）以传真、电子邮件传真、电子邮件等方式回函时的处理等方式回函时的处理被询证者以传真、电子邮件等方式回函确实能让被询证者以传真、电子邮件等方式回函确实能让注册
40、会计师及时得到回函信息，但由于这些方式注册会计师及时得到回函信息，但由于这些方式易被截留、篡改或难以确定回函者的真实身份，易被截留、篡改或难以确定回函者的真实身份，因此，如果被询证者以以传真、电子邮件等方式因此，如果被询证者以以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当回函，注册会计师应当直接接收直接接收，并要求被询证，并要求被询证者者寄回询证函原件寄回询证函原件。以传真、电子邮件等方式以传真、电子邮件等方式回函是可以回函是可以的，但是在的，但是在归档时一定要归档时一定要取得询证函原件取得询证函原件。7/20/202444中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（4）积极式函证未
41、收到回函时的处理）积极式函证未收到回函时的处理积极式函证未收到回函时的几种处理积极式函证未收到回函时的几种处理要求对方作出回应要求对方作出回应 再次寄发询证函再次寄发询证函 实施替代审计程序实施替代审计程序7/20/202445中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证应付账款函证的替代审计程序应付账款函证的替代审计程序函证需要证明的函证需要证明的应付账款的认定应付账款的认定对应认定的替代审计程序对应认定的替代审计程序存在性存在性检查期后付款记录、对方提供检查期后付款记录、对方提供的对账单等的对账单等完整性完整性检查收货单等入库记录和凭证检查收货单等入库记录和凭证7/20/202
42、446中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（5）函证时评价审计证据的充分性和适当性）函证时评价审计证据的充分性和适当性时应考虑的因素（教材时应考虑的因素（教材P193）追加的审计程序追加的审计程序如果实施函证和替代审计程序都不能提供财务报表有关认定的充分、如果实施函证和替代审计程序都不能提供财务报表有关认定的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施适当的审计证据，注册会计师应当实施追加的审计程序追加的审计程序。评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是否充分、适当时，应当考虑三个方面：否充分、适当时，应当考虑三个方面：函证和替代审计
43、程序的可靠性函证和替代审计程序的可靠性不符事项的原因、频率、性质和金额不符事项的原因、频率、性质和金额实施其他审计程序获取的审计证据实施其他审计程序获取的审计证据总之，注册会计师应当通过实施审计程序，获取总之，注册会计师应当通过实施审计程序，获取财务报表有关认定的充分、适当的审计证据。财务报表有关认定的充分、适当的审计证据。7/20/202447中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（6）评价函证的可靠性（教材）评价函证的可靠性（教材P193）评价函证的可靠性应当考虑三个因素：评价函证的可靠性应当考虑三个因素：A.对询证函的设计、发出及收回的控制情况（过程）对询证函的设计、发
44、出及收回的控制情况（过程） B. B.被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、 对函证项目的了解及其客观性对函证项目的了解及其客观性 C. C.被审计单位施加的限制或回函中的限制（串通）被审计单位施加的限制或回函中的限制（串通）如果有迹象表明收回的询证函如果有迹象表明收回的询证函不可靠不可靠，注册会计师应当实，注册会计师应当实施施适当的审计程序适当的审计程序予以证实或消除疑虑。例如，注册会计予以证实或消除疑虑。例如，注册会计师可以通过直接打电话给被询证者等方式以验证回函的内师可以通过直接打电话给被询证者等方式以验证回函的内容和来源。容和来源。7/20
45、/202448中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院函证函证（7）对不符事项的处理（教材）对不符事项的处理（教材P193）回函不符事项记录的要求回函不符事项记录的要求注册会计师应当考虑不符事项是否构成错报及其对财务报注册会计师应当考虑不符事项是否构成错报及其对财务报表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。回函不符事项的原因回函不符事项的原因双方登记入账的双方登记入账的时间不同时间不同 由于一方或双方由于一方或双方记账错误记账错误 被审计单位的被审计单位的舞弊行为舞弊行为7/20/202449中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学
46、院函证函证应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项情形情形表表现现应应收收账账款登款登记记入入账账的的时间时间不同不同举举例例1 1收款在途收款在途询证询证函函发发出出时时，债务债务人已人已经经付款，而付款，而被被审计单审计单位尚未收到位尚未收到货货款款2债务债务人收人收货货在途在途询证询证函函发发出出时时，被，被审计单审计单位的位的货货物已物已经发经发出并已作出并已作销销售售记录记录，但，但货货物仍在物仍在途中，途中，债务债务人尚未收到人尚未收到货货物。物。3退回退回货货物在途物在途债务债务人由于某种原因将人由于某种原因将货货物退回，而物退回，
47、而被被审计单审计单位尚未收到位尚未收到4拒付拒付货货款在途款在途债务债务人人对对收到的收到的货货物的数量、物的数量、质质量及量及价格等方面有异价格等方面有异议议而全部或部分拒付而全部或部分拒付货货款等。款等。7/20/202450中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l分析程序分析程序用于风险评估的分析程序用于风险评估的分析程序实质性分析程序实质性分析程序用于总体复核的分析程序（终结阶段）用于总体复核的分析程序（终结阶段）用于风险评估和总用于风险评估和总体复核目的的分析体复核目的的分析程序属于必须执行程序属于必须执行的审计程序的审计程序7/20/202451中南财经政
48、法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l判断：判断：分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间的内分析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。（在关系，对财务信息作出评价。（） 7/20/202452中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l单选（单选（2006年真题）年真题）在审计结束或临近结束时，使用分析程序对财务报表进行在审计结束或临近结束时，使用分析程序对财务报表进行总体复核的目的是（总体复核的目的是（）。）。A针对自上年以来尚未发生变化的账户余额收集证据针对自上年以来尚未发生变化的账户余额收集证据B再次测试
49、认为有效的内部控制，评估控制风险再次测试认为有效的内部控制，评估控制风险C确定以前尚未识别的异常或未预期到的关系确定以前尚未识别的异常或未预期到的关系D确定实质性分析程序对特定认定的适用性确定实质性分析程序对特定认定的适用性7/20/202453中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l实质性分析程序的通常步骤实质性分析程序的通常步骤识别需要运用分析程序的账户余额或交易识别需要运用分析程序的账户余额或交易确定确定期望值期望值确定确定可接受可接受的差异额的差异额识别需要进一步调查的差异识别需要进一步调查的差异调查调查异常异常数据关系数据关系评估分析程序的结果评估分析程序的
50、结果7/20/202454中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l 实质性分析程序的适用性实质性分析程序的适用性 并不一定适用于所有的认定并不一定适用于所有的认定 依赖于数据的可靠性依赖于数据的可靠性 不适用于重大错报风险很高的账户或交易不适用于重大错报风险很高的账户或交易7/20/202455中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院审计程序审计程序l单选（单选（2006年真题）年真题）以下审计程序中，不属于分析程序的是（以下审计程序中，不属于分析程序的是（）。）。A根据增值税申报表估算全年主营业务收入根据增值税申报表估算全年主营业务收入B分析样本误差后，根据
51、抽样发现的误差推断审计对象分析样本误差后，根据抽样发现的误差推断审计对象总体误差总体误差C将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行比较将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行比较D将关联方交易与非关联方交易的价格、毛利率进行对将关联方交易与非关联方交易的价格、毛利率进行对比，判断关联方交易的总体合理性比，判断关联方交易的总体合理性7/20/202456中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院单选题l甲公司甲公司2008年度的借款规模、存款规模分别与年度的借款规模、存款规模分别与2007年度年度基本持平，但财务费用比基本持平，但财务费用比2007年度有所下降。甲公司提供年度有所下降。
52、甲公司提供的以下理由中，不能解释财务费用变动趋势的是的以下理由中，不能解释财务费用变动趋势的是()。A.甲公司于甲公司于2007年年1月初借入月初借入3年期的工程项目专门借款年期的工程项目专门借款10000000元，该工程项目于元，该工程项目于2008年年1月开工建设，预计在月开工建设，预计在2009年年6月完工月完工B.甲公司在甲公司在2008年度以美元结算的货币性负债的金额一直大年度以美元结算的货币性负债的金额一直大于以美元结算的货币性资产的金额。人民币对美元的汇率于以美元结算的货币性资产的金额。人民币对美元的汇率在在2008年上半年保持稳定，从年上半年保持稳定，从2008年下半年开始有较
53、大年下半年开始有较大上升上升C.为了缓解流动资金紧张的压力，甲公司从为了缓解流动资金紧张的压力，甲公司从2008年年4月起增月起增加了银行承兑汇票的贴现规模加了银行承兑汇票的贴现规模D.根据甲公司与开户银行签订的存款协议，从根据甲公司与开户银行签订的存款协议，从2008年年7月月1日日起，甲公司在开户银行的存款余额超过起，甲公司在开户银行的存款余额超过1000000元的部分元的部分所适用的银行存款利率上浮所适用的银行存款利率上浮0.5%7/20/202457中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院单选题l在确定审计证据的数量时，下列表述中错误的是在确定审计证据的数量时，下列表述中错误的
54、是（）。（）。（09真题）真题）A.错报风险越大，需要的审计证据可能越多错报风险越大，需要的审计证据可能越多B.审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少C.审计证据的质量存在缺陷，可能无法通过获取更审计证据的质量存在缺陷，可能无法通过获取更多的审计证据予以弥补多的审计证据予以弥补D.通过调高重要性水平，可以降低所需获取的审计通过调高重要性水平，可以降低所需获取的审计证据的数量证据的数量7/20/202458中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院单选题l在确定审计证据的相关性时，下列表述中错误的在确定审计证据的相关性时，下列表述中错误的是（）。（
55、是（）。（09真题）真题）A.特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关计证据，而与其他认定无关B.针对某项认为从不同来源获取的审计证据存在矛针对某项认为从不同来源获取的审计证据存在矛盾，表明审计证据不存在说服力盾，表明审计证据不存在说服力C.只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据认定相关的审计证据D.针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据获取不同性质的审计证据7/20/202459中南财经政法大学
56、会计学院中南财经政法大学会计学院单选题l在确定审计证据的可靠性时，下列表述中错误的在确定审计证据的可靠性时，下列表述中错误的是（）。（是（）。（09真题）真题）A.以电子形式存在的审计证据比口头形式的审计证以电子形式存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠据更可靠B.从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠取的审计证据更可靠C.从复印件获取的审计证据比从传真件获取的审计从复印件获取的审计证据比从传真件获取的审计证据更可靠证据更可靠D.直接获取的审计证据比推论得出的审计证据更可直接获取的审计证据比推论得出的审计证据更可靠靠7/20/2
57、02460中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院 ABC ABC会计师事务所接受委托，对甲公司会计师事务所接受委托，对甲公司208208年度财务报表年度财务报表进行审计，并委派进行审计，并委派A A注册会计师为项目负责人。在接受委注册会计师为项目负责人。在接受委托后，托后，A A注册会计师发现甲公司业务流程采用计算机信息注册会计师发现甲公司业务流程采用计算机信息系统控制，审计项目组成员均缺少这方面的专业技能。系统控制，审计项目组成员均缺少这方面的专业技能。A A注册会计师了解到某软件公司张先生曾参与甲公司计算信注册会计师了解到某软件公司张先生曾参与甲公司计算信息系统的设计工作，因此聘
58、请张先生加入审计项目组，测息系统的设计工作，因此聘请张先生加入审计项目组，测试该系统并出具测试报告。在审计过程中，试该系统并出具测试报告。在审计过程中，A A注册会计师注册会计师要求审计项目组成员相互复核所执行的工作，并在工作底要求审计项目组成员相互复核所执行的工作，并在工作底稿复核人员栏签字。在复核过程中，审计项目组成员之间稿复核人员栏签字。在复核过程中，审计项目组成员之间在某个专业问题上存在分歧，在某个专业问题上存在分歧，A A注册会计师就此问题专门注册会计师就此问题专门致函有关部门进行咨询，始终没有得到回复。考虑到该项致函有关部门进行咨询，始终没有得到回复。考虑到该项业务的高风险性，在出
59、具审计报告后，业务的高风险性，在出具审计报告后，ABCABC会计师事务所会计师事务所专门指派未参与与该项业务的经验丰富的注册会计师实施专门指派未参与与该项业务的经验丰富的注册会计师实施了项目质量控制复核。了项目质量控制复核。要求：要求：指出指出ABCABC会计事务所（包括审计项目组）在业务质量控制会计事务所（包括审计项目组）在业务质量控制方面存在的问题，并简要说明理由。方面存在的问题，并简要说明理由。 7/20/202461中南财经政法大学会计学院中南财经政法大学会计学院u%rZoWlThQeMbJ8G4D1A-w*t$qYnVjSgPdLaI7F3C0y)v&s#pXmUiRfNcK9H5E
60、2B+x(u$rZoWkThQeMbJ7G4D1z-w*t!qYmVjSgOdLaI6F3B0y)v%s#pXlUiRfNcK8H5E2A+x(u$rZnWkThPeMbJ7G4C1z-w&t!qYmVjRgOdL9I6F3B0y(v%s#oXlUiQfNbK8H5D2A+x*u$qZnWkShPeMaJ7F4C1z)w&t!pYmVjRgOcL9I6E3B0y(v%r#oXlTiQfNbK8G5D2A-x*u$qZnVkShPdMaJ7F4C0z)w&s!pYmUjRfOcL9H6E3B+y(u%r#oWlTiQeNbK8G5D1A-x*t$qZnVkSgPdMaI7F4C0z)v&s!pX
61、mUjRfOcK9H6E2B+y(u%rZoWlThQeNbJ8G4D1A-w*t$qYnVjSgPdLaI7F3C0z)v&s#pXmUiRfOcK9H5E2B+x(u%rZoWkThQeMbJ8G4D1z-w*t!qYnVjSgOdLaI6F3C0y)v%s#pXlUiRfNcK8H5E2A+x(u$rZnWkThPeMbJ7G4D1z-w&t!qYmVjSgOdL9I6F3B0y)v%s#oXlUiQfNcK8H5D2A+x*u$rZnWkShPeMaJ7G4C1z)w&t!pYmVjRgOcL9I6E3B0y(v%s#oXlTiQfNbK8H5D2A-x*u$qZnWkShPdMaJ7
62、F4C1z)w&s!pYmUjRgOcL9H6E3B+y(v%r#oWlTiQeNbK8G5D1A-x*t$qZnVkShPdMaI7F4C0z)w&s!pXmUjRfOcL9H6E2B+y(u%r#oWlThQeNbJ8G5D1A-w*t$qYnVkSgPdLaI7F3C0z)v&s#pXmUiRfOcK9H5E2B+x(u%rZoWlThQeMbJ8G4D1A-w*t!qYnVjSgPdLaI6F3C0y)v&s#pXlUiRfNcK9H5E2A+x(u$rZoWkThPeMbJ7G4D1z-w&t!qYqYmVjSgOdL9I6F3B0y)v%s#oXlUiQfNcK8H5E2A+x*u
63、$rZnWkThPeMaJ7G4C1z-w&t!pYmVjRgOdL9I6E3B0y(v%s#oXlTiQfNbK8H5D2A-x*u$qZnWkShPdMaJ7F4C1z)w&t!pYmUjRgOcL9I6E3B+y(v%r#oXlTiQeNbK8G5D2A-x*t$qZnVkShPdMaI7F4C0z)w&s!pXmUjRfOcL9H6E2B+y(u%r#oWlTiQeNbJ8G5D1A-x*t$qYnVkSgPdMaI7F3C0z)v&s!pXmUiRfOcK9H6E2B+x(u%rZoWlThQeMbJ8G4D1A-w*t!qYnVjSgPdLaI6F3C0y)v&s#pXmUiRfN
64、cK9H5E2B+x(u$rZoWkThQeMbJ7G4D1z-w*t!qYmVjSgOdLaI6F3B0y)v%s#pXlUiQfNcK8H5E2A+x*u$rZnWkThPeMbJ7G4C1z-w&t!qYmVjRgOdL9I6F3B0y(v%s#oXlUiQfNbK8H5D2A+x*u$qZnWkShPeMaJ7F4C1z)w&t!pYmUjRgOcL9I6E3B+y(v%r#oXlTiQfNbK8G5D2A-x*u$qZnVkShPdMaJ7F4C0z)w&s!pYmUjRfOcL9H6E3B+y(u%r#oWlTiQeNbJ8G5D1A-x*t$qYnVkSgPdMaI7F4C0z)
65、v&s!pXmUjRfOcK9H6E2B+y(u%rZoWlThQeNbJ8G4D1A-w*t$qYnVjSgPdLaI7F3C0y)v&s#pXmUiRfNcK9H5E2B+x(u%rZoWkThQeMbJ8G4D1z-w*t!qYnVjSgOdLaI6F3C0y)v%s#pXlUiRfNcK8H5E2A+x(u$rZnWkThPeMbJ7G4C1z-w&t!qYmVjRgOdL9I6F3B0y)v%s#oXlUiQfNcK8H5D2A+x*u$rZnWkShPeMaJ7G4C1z)w&t!pYmVjRgOcL9I6E3B0y(v%r#o#oXlTiQfNbK8G5D2A-x*u$qZnVk
66、ShPdMaJ7F4C1z)w&s!pYmUjRgOcL9H6E3B+y(v%r#oWlTiQeNbK8G5D1A-x*t$qZnVkSgPdMaI7F4C0z)v&s!pXmUjRfOcK9H6E2B+y(u%rZoWlThQeNbJ8G5D1A-w*t$qYnVkSgPdLaI7F3C0z)v&s#pXmUiRfOcK9H5E2B+x(u%rZoWkThQeMbJ8G4D1z-w*t!qYnVjSgOdLaI6F3C0y)v&s#pXlUiRfNcK9H5E2A+x(u$rZoWkThPeMbJ7G4D1z-w&t!qYmVjSgOdL9I6F3B0y)v%s#oXlUiQfNcK8H5D
67、2A+x*u$rZnWkShPeMaJ7G4C1z-w&t!pYmVjRgOdL9I6E3B0y(v%s#oXlTiQfNbK8H5D2A-x*u$qZnWkShPdMaJ7F4C1z)w&s!pYmUjRgOcL9H6E3B+y(v%r#oXlTiQeNbK8G5D2A-x*t$qZnVkShPdMaI7F4C0z)w&s!pXmUjRfOcL9H6E2B+y(u%r#oWlThQeNbJ8G5D1A-w*t$qYnVkSgPdMaI7F3C0z)v&s!pXmUiRfOcK9H6E2B+x(u%rZoWlThQeMbJ8G4D1A-w*t!qYnVjSgPdLaIaI6F3C0y)v&s#
68、pXlUiRfNcK9H5E2A+x(u$rZoWkThPeMbJ7G4D1z-w*t!qYmVjSgOdLaI6F3B0y)v%s#pXlUiQfNcK8H5E2A+x*u$rZnWkThPeMaJ7G4C1z-w&t!pYmVjRgOdL9I6E3B0y(v%s#oXlUiQfNbK8H5D2A+x*u$qZnWkShPeMaJ7F4C1z)w&t!pYmUjRgOcL9I6E3B+y(v%r#oXlTiQeNbK8G5D2A-x*t$qZnVkShPdMaI7F4C0z)w&s!pYmUjRfOcL9H6E3B+y(u%r#oWlTiQeNbJ8G5D1A-x*t$qYnVkSgPdMa
69、I7F3C0z)v&s!pXmUiRfOcK9H6E2B+x(u%rZoWlThQeNbJ8G4D1A-w*t$qYnVjSgPdLaI7F3C0y)v&s#pXmUiRfNcK9H5E2B+x(u$rZoWkThQeMbJ7G4D1z-w*t!qYmVjSgOdLaI6F3B0y)v%s#pXlUiRfNcK8H5E2A+x(u$rZnWkThPeMbJ7G4C1z-w&t!qYmVjRgOdL9I6F3B0y(v%s#oXlUiQfNbK8H5D2A+x*u$qZnWkShPeMeMaJ7F4C1z)w&t!pYmVjRgOcL9I6E3B0y(v%r#oXlTiQfNbK8G5D2A-x
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