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1、笔记“其他债权投资”的会计处理要点年教材中对金融工具作了新的诠释，将原金融资产的四类划分法重新归为三类：以摊余成本计量的金融资产；以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。笔者结合近期的学习心得，总结对上文第类金融资产的掌握要点，个人认为这是金融工具章节的综合题出题概率最高部分。第类金融资产又可细分为:（）既以收取合同现金流量又以出售为目标而划分至此项，主要指有公开市场价格的债券，对应的会计科目为“其他债权投资”；（2）直接指定，主要为非交易性的股权投资，达不到持有至到期投资的确认条件,准则允许直接指定为此项，对应的会计科目为“其他权益性投
2、资”，其后续计量特殊，不允许重分类、不计提减值准备，除初始投资金额与公允价值的贷差、持有期间收到的分配股利外，均不计入损益，而直接通过所有者权益相关科目核算。笔者总结做题经验，综合题的出题重点为第（1）种情况，即其他债权投资类金融资产，既有效结合了摊余成本和公允价值，又可结合减值损失和重分类出题。要熟悉并掌握，笔者认为可按以下步骤掌握：一、以摊余成本计量的金融资产的会计处理“其他债权投资”是双维度记账，首先由于其债权属性，会计处理类同以摊余成本计量的金融资产，仅是科目为“债权投资”与“其他债权投资”之差。核心是按实际利率法计算的摊余成本过程及会计分录，能够根据债券的成本、票面利息、实际利率随时
3、画出下表：1. 初始确认时：借：其他债权投资成本利息调整（可借可贷，实际利率票面利率时在借方，反之在贷方）贷：银行存款【注意】若发生交易费用，应计入成本（交易性金融资产计入投资收益借方）2. 后续计量：借：应收利息（按票面利率计算的每年稳定的现金流入）其他债权投资利息调整（倒挤科目，与初始确认时借贷相反）贷：利息收入以后每年以此类推。对于实际利率，有时题目会给定，没有需要根据参考值按插值法计算，感觉过程蛮复杂，笔者认为为了提高做题效率，只要知道计算步骤即可，具体计算时笔者习惯用年度金额，一目了然。的公式计算实际利率，并自动计算上表各二、公允价值变动的会计处理在上表中的期末摊余成本后添加三列既然
4、“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产”是以公允价值计量，且变动计入其他综合收益，在根据摊余成本计量的基础上，确保年末“成本”、“利息调整”、“公允价值变动”为年末该债券的公允价值，因此可倒推期末“公允价值变动”科目余额。又因每年末都根据公允价值调整该科目因此本年度确认的变动金额要扣除以往年度已确认的公允价值变动额，因此笔者在上表中后两列较为清楚地列示。对应会计分录为：借：其他债权投资公允价值变动（视变动方向可借可贷）贷：其他综合收益其他债权投资公允价值变动三、减值的处理新的会计准则对金融资产的减值以预期信用损失为基础确认，若自初始确认后风险未显增加，以未来12个月内的预期信用损失
5、确认损失准备，若已显著增加则以整个存续期为基础确认损失准备。但同时规定“对于分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，企业应当在其他综合收益中确认其损失准备，并将减值损失或计入当期损益，且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值”。笔者概况为：1. 减值损失计入其他综合收益，不影响资产方，具体会计分录如下：借：资产减值损失贷：其他综合收益损失准备【注意】题目一般给定整个存续期内的预期信用损失，注意扣减以前年度已确认的损失准备2. 减值损失与上文的资产后续计量为平行的两条线，基本互不干涉。即便已发生信用损失，也不用疑惑，因为预期信用损失是根据该金融资产账面价值余额与按原实际利
6、率折现的估计未来现金流量的现值之间的差额，故不用调整原苦算的实际利率。若已发生减值，可能会出题计算摊余成本和下年度投资收益，则按已确认的减值扣减计算即可。即：已发生减值后的摊余成本=期末账面价值-已确认减值损失下年度投资收益=已发生减值后的摊余成本*实际利率（%）四、终止确认的处理一般题目考的都是提前出售，若到期终止，则与以摊余成本计量的金融资产无异。终止确认较为简单，注意三点即可：1.按售价和账面成本结转借：银行存款（售价）贷：其他债权投资成本利息调整（倒算值，可借可贷）公允价值变动（倒算值）投资收益（上述科目倒挤，可借可贷）2.原计入其他综合收益的公允价值变动转入损益借：其他综合收益其他债
7、权投资公允价值变动（可借可贷）贷：投资收益3. 减值的抵减，原已计提减值的对应其他综合收益科目结转抵消借：其他综合收益损失准备（必须为借方）贷：投资收益五、持有期间的重分类企业只有改变业务模式时，才涉及金融资产的重分类，且教材明确金融负债均不得重分类、金融资产的重分类是及其少见的情形。因此虽然金融资产重分类的情景较多，但并不常见，并不会成为综合题的重点。但笔者还是结合此节内容，认为有考小题的概率，尤其是将“其他债权投资”重新归类为“债权投资”，即重分类为以摊余成本的金融资产。笔者认为掌握以下要点即可：1.同类科目对向结转，具体分录如下：借：债权投资成本利息调整贷：其他债权投资成本利息调整2.原
8、公允价值变动确认部分反向结转抹平，视同一直以摊余成本计量，具体分录为：借：其他综合收益其他债权投资公允价值变动贷：其他债权投资公允价值变动3. 减值的处理，原计入其他综合收益转入资产方，具体分录为：借：其他综合收益损失准备贷：债权投资损失准备其他债权投资2018年1月1日，甲公司自证券市场购入乙公司同日发行的面值总额为2000万元的债券，购入时实际支付的价款为2078.98万元，另外支付交易费用20万元，该债券系分期付息、到期还本的债券，期限为5年，票面年利率为5%，实际年利率为4%，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，至2018
9、年12月31日，甲公司确认的预期信用见损失准备为20万元，其公允价值为2080万元。甲公司于2019年1月1日变更了债券管理的业务模式，将其重分类为以摊余成本计量的金融资产，至2019年12月31日，甲公司确认的预期信用损失准备余额为50万元。（1）编制甲公司2018年1月1日购入乙公司债券的会计分录借：其他债权投资面值2000利息调整88.98贷：银行存款2088.98（2）计算甲公司2018年应确认的利息收入，并编制相关的会计分录借：2018年应确认的利息收入为=2088.98*0.04=83.56借：应收利息100贷：利息收入83.56其他债权投资利息调整16.44借：银行存款100贷：
10、应收利息100（3）编制甲公司2018年12月31日公允价值变动及确认预期信用损失的会计分录2018年12月31日其他债权投资的账面价值=2088.98*1.04-2000*0.05=2072.54借：其他债权投资公允价值变动7.46贷：其他综合收益其他债权投资公允价值变动7.46借：信用减值损失20贷：其他综合收益信用减值准备20（4）编制甲公司2019年1月1日重分类时的会计分录借：债券投资面值2000利息调整72.54贷：其他债权投资面值2000利息调整72.54借：其他综合收益其他债权投资公允价值变动7.46贷：其他债权投资公允价值变动7.46借：其他综合收益-信用减值损失20贷：债券投资减值准备20（5）计算甲公司2019年应确认的利息收入，并编制相关会计分录利息收入=2072.54*0.04=82.90借：应收利息100贷：利息收入82.90债券投资利息调整17.1借：银行存款100贷：应收利息100（6）编制甲公司2019年12月31日确认预期信用损失的会计分录借：信用减值损失30贷：债权投资减值准备30
