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1、关于销售合同的税务筹划和实例分析(2013-05-13 20:31:00)转载标签：转载分类：财会与税务原文地址：关于销售合同的税务筹划和实例分析作者：注册税务师齐洪涛来源：中华会计网校时间：2013-01-10在经济交易过程中，合同是承载经济业务最主要的表现形式。合同决定业务过程，业务过程产生税收，只有加强业务过程的纳税管理，才能真正规避纳税风险，既不偷税漏税，也减少不必要的多纳税。很多企业十分重视销售合同中相关风险的防范，特别是在现阶段金融危机背景下，企业在订立销售合同时，销售方往往比较注意合同的条款内容，从法律角度对合同条款进行设置，以防止在合同中出现一些不必要的风险和损失。但是很少有人
2、注意到合同与税收的关系，没有结合税务角度进行成本分析，因为合同的原因垫付或多缴税款的事情常有发生，有时数额不菲，给企业带来了资金占用和损失增加的问题，对于中小企业而言，有时可能是致命的。作为一个企业要想进行有效的税收筹划，就一定要关注承载经济业务的合同所具有的节税价值，事前进行筹划，综合考虑法律风险及税务筹划，而不要总是在缴税时才想起让财务人员想办法少缴税甚至偷漏税。案例1：甲公司与乙公司签订货物买卖合同，合同标的为人民币800万元。合同约定：“合同生效后十日内甲方向乙方交付货物，乙方在收到货物经验收合格后七日内支付全部货款”。合同生效后，甲方如期交付了全部货物，但乙方未能如期支付货款。按税法
3、规定，甲公司计算销项税800(1+17%)17%=116.24万元，依法缴纳了增值税。虽然没有现金收入，但由于销售产生利润，该笔货款已作为收入计算应纳税所得额。也为此缴纳了相应的企业所得税。甲公司苦不堪言。案例2：某钢材厂当月发生的钢材销售业务3笔，货款共计5000万元。其中，第一笔2000万元，货款两清;第二笔1800万元，一年后一次付清;第三笔后付1200万元，两年后一次性付清。本案例中，该企业在合同中约定全部采取直接收款方式，则应当当月全部计算销售额，计提销项税额850万元(5000万*17%)，缴纳增值税款，3000万元还未现金收入就缴税，对企业是损失;若对未收到货款3000万元不计帐
4、，则违反了税法规定，少计销项税额510万元，属于偷税行为;但如企业在销售合同中明确约定对后面的3000万元，分别在贷款结算中采用赊销和分期收款的结算方式，就可以延缓纳税时间，这样一来，即可以为企业节约大量的流动资金，又不违法。通过以上案例可以看出企业在签订销售合同时进行不同的条款设置，可能导致的税负及纳税义务实现的时间完全不同，从而导致企业多缴税或提前纳税，当然由于货款的结算方式不同，也就承担不同的法律风险。所以，了解企业在销售过程中存在哪些税种，他们的纳税义务发生时间及认定对于税务筹划提供指导意义，为我们签订销售合同时节税提出了很大的实用价值。我们认为，企业销售商品签订合同时可以选择对自己风
5、险较小的有利交易方式，同时应进行税收筹划尽量避免提前垫付税款和多缴税款的情况，特别要考虑到合同履行出现纠纷时税收方面的避税问题。一、我国税法关于签订销售合同中所涉税收的相关规定由于本文篇幅有限，故本文只介绍签订销售合同中所涉常见税种的相关法律规定。(一)增值税在中华人民共和国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳增值税。其中销售货物，是指有偿转让货物的所有权。1.增值税额的计算销售货物或者提供应税劳务，应纳税额为当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税额-当期进项税额。2.增值税纳税义务发生时
6、间增值税纳税义务发生时间是指增值税纳税人、扣缴义务人发生应税、扣缴税款行为应承担纳税义务、扣缴义务的起始时间，这一规定在增值税纳税筹划中非常重要，说明纳税义务一经确定，必须按此时间计算应缴税款。销售货物或者应税劳务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，具体为：(1)、采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，并将提货单交给买方的当天;(2)、采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天;(3)、采取赊销和分期收款方式销售货物，为按合同约定的收款日期的当天;(4)、采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天;(5)、委托其他纳
7、税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天;3.增值税的纳税期和期限根据税法规定，增值税的纳税期分别为1日、3日、5日、10日、15日或一个月;不能按期纳税的，可以按次纳税。纳税人的具体纳税期，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。纳税期限：一个月为一期的纳税人，自期满之日起十日内申报纳税;以1日、3日、5日、10日或15日为一期的纳税人，自期满之日起五日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税，并结清上月应纳税款。进口货物应纳的增值税，应当自海关填发进口增值税专用缴纳书之日起15日内缴纳税款。(二)印花税在中华人民共和国境内书立、领受中华人民共和国印花税暂行条例所列举凭证的单
8、位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照规定缴纳印花税。1.印花税的计算：在货物买卖关系中的应纳税凭证是买卖合同或者具有合同性质的凭证；根据中华人民共和国印花税实施细则的有关规定各类经济合同，是按从价计税原则，也就是以合同上所记载的金额、收入或费用为计税依据。2.印花税发生义务时间是在应税凭证的书立或领受时缴纳。具体地说，采取“三自”办法，即合同在签订时缴纳;营业账簿在启用时缴纳；权利、许可证照在领受时缴纳。采取汇总办法缴纳印花税的纳税义务发生的时间是：次月的10日前到当地税务机关缴纳。但需注意的是：(1)凡多贴印花税票者，不得申请退税或者抵用；(2)由于条例规定，合同签定时即应贴花，履行完
9、税手续。因此，不论合同是否兑现，都一律按照规定贴花。印花税实施细则又明确，对超过税务机关核定的纳税期限，未缴或者少缴印花税款的，税务机关除令其限期补缴税款外，并从滞纳之日起，按日加收滞纳金。(三)企业所得税纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额为应纳税所得额，应纳税所得额乘以该企业的税率就是企业所得税额。1.企业所得税的计算：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照本法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。2.企业所得税纳税义务发生时间对于企业销售产
10、品而言，如何确认收入是计税的关键，中华人民共和国企业所得税法规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。而企业以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现;3.企业所得税纳税期限预缴企业所得税期限：为了保证企业所得税的均衡入库，主管税务机关根据企业所得税纳税人应纳税额的大小情况确定企业所得税的分月或者分季预缴，企业应当在月份或季度终了后十五日内按照月度或者季度的实际利润额预缴。按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税
11、年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。对纳税人12月份或者第四季度的企业所得税预缴纳税申报，也同样应在纳税年度终了后15日内完成。汇缴清缴企业所得税的期限：企业以一个纳税年度(公历1月1日起至12月31日止)作为清算期间;企业在一个纳税年度中间开业，或者终止经营活动，使该纳税年度的实际经营期不足十二个月的，应当以其实际经营期为一个纳税年度;正常企业所得税纳税人应当于企业自年度终了之日起五个月内，向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表，并汇算清缴，结清应缴应退税款。纳税人在年度中间发生解散、破产、撤销情形的，应在清算前报告主管税务机关，办理当期企业所得税
12、汇算清缴。由于企业所得税是采取按年计算，分期预缴，年终汇算清缴的办法征收的。预缴是为了保证税款均衡入库的一种手段。企业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预缴，还是按上一年度内应纳税所得额的一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳税所得额的问题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。所以，这就给了企业延迟缴纳企业所得税的一个合法的筹划空间。(三)权责发生制企业销售一批产品，如何确认收入或费用，一般有两种标准：一种是以是否收到或支出现金为标准。这就是所谓的收付实现制或现金制;另一种是收入或费用以应归属期
13、为标准，无论实际是否收到或支出现金，我们称之为权责发生制或应计制。从我国税法规定看出：增值税的进项税实行收付实现制，而销项税实行权责发生制。而企业应纳税所得额的计算，也以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用;不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。二、导致企业多缴税或提前纳税的原因很多企业都存在的误区就是，公司纳税是公司财务部门的事，财务部门在什么有利润了或发生的应税行为，公司就要纳税。很少有人会关注“公司什么时候缴税”，销售部门与财务部门各自为战，这是目前造成企业提前缴税的主要根源。其实从税法相关规定可以看出，真正
14、决定公司缴税时间的是销售部门签订的合同。根据前面所述，在企业签订销售合同中，直接影响税负高低的是增值税和印花税，影响缴税时间的是增值税和企业所得税的预缴。(一)企业多缴税的原因造成企业多缴税的原因，主要是由于企业没有处理好兼营和混合销售行为。1、对增值税的影响;税法规定：兼营不同税率的货物或应税劳务，在取得收入后，应分别如实记账，并按其所适用的不同税率各自计算应纳税额。未分别核算的，从高适用税率。兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税劳务和非应税劳务的销售额，不分别核算或者不能准确核算的，其非应税劳务应与货物或应税劳务一并征收增值税，即货物或应税劳务和非应税劳务的销售额若能分开核算的，则分别征
15、收增值税和营业税；不能分开核算的，一并征收增值税，不征收营业税。案例，某企业销售木材增值税税率为17%，销售额为500000元，附营提供运输业务营业税税率5%，营业额为5000元。如果能够分开核算，则增值税=50000017%=75000(元)，营业税=5000元5%=250元，合计应缴纳税金为人民币75000元+250元=75250元；如果该企业对此主营业务和附营业务不能分开核算，则应缴纳的增值税=50500017%=75750元，比分开核算多承担税金500元。2.对印花税的影响我国印花税税法，同一凭证载有两个或两个以上经济事项而适用不同税目税率，如分别记载金额的，应分别计算应纳税额，相加后
16、按合计税额贴花；如未分别记载金额的，按税率较高的计税贴花。案例：某铝合金门窗厂与某建筑企业签立了一份加工承揽合同。合同中规定：铝合金门窗厂自己提供原材料为建筑公司工程项目加工安装铝合金门窗，加工费10万元及原材料费140万元，共计人民币150万元，该份合同某铝合金门窗厂交印花税：150万元0.05%=750元。在本案例中，由于合同签立不恰当，铝合金门窗厂在不知不觉中多缴纳了税款。在此案例中，如果合同中该铝合金门窗厂将所提供的加工费金额与原材料金额分别核算，则能达到节税的目的。如加工费为10万元，原材料费为140万元，则印花税总金额为：140万元0.03%+10万元0.05%=470元。有些企业认为，只要
