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1、真实的做假账、査假账的假烟分享“十个做企业的，有九个是做假账的。” 这个假账具体是如何作的，要把三张报表都葛平是件非常困难的事，哪怕作的是真帐有 时候也横竖压不平。说的也许好听，其他应收款调一调，具体操作起来也许会问题百出，这 个对我来说一直都是未知区域，一直都是很想知道的。一般的话，大多数的假账都能看出来。我也碰到过很多公司的账做得很二的，一看就能 看出来的，比如明明收入增加了那么多，缴纳的税务却少了很多，像这种假账很多的，而且 很粗糙，我也不知道这种账是怎么过审计的，至少应该出个保留意见。我对假账的一些经验，也许看上去不是很专业，但是还算实用。在说假账手法的时候， 也带了点案例，不过由于自
2、从2004 年之后，大的作假账的案子不多了，所以案例的年代可 能有点远了，不过道理是一样的。一、作假账的动机作假账专业点讲叫“会计欺诈”。动机的话一般就下面几个了。1首次公开募股以及获取再融资资格我国A股公司IPO前要求其满足近三年连续盈利及股本总额不少于3000万元，交易所 规定是不少于 5000 万，而且其盈利指标对实际募集资金规模也有决定性影响，因此在 IPO 环节进行利润操纵的公司数目最多，如ST麦科特、通海高科、ST红光等。这种动机都是上 个世纪的居多，现在保荐代表人的团队比以前专业多了，辅导期就开始把该剥的资产剥掉了， 再一过内核小组这道光，出来的东西就算有假，绝大多数人是看不出的
3、，2避免业绩大幅下降及亏损出于对会计盈余的平滑处理，以及对被处以ST、PT的逃避，如桂林集琦2000年虚增收 入使公司止住了明显的业绩下滑趋势；又如ST龙建（原北满特钢）1999年亏损，2000年虚 增利润2590万元从而避免了其沦为ST板块。当然万一真的业绩不行了，那么破光破摔，该计提的准备金和折旧就拼命提了，收入确 认页想尽一切办法延后到下一年度。这个老师上课都讲过的，不再多说了。3 股价配合说白了就是为了身价，或者把股价拉高了好兑现掉手上的股份。比较著名的就是银广夏、 东方电子。如东方电子在1997 年至2001 年共计虚增主营收入17.0475 亿元，与此同时东方电子流 通股本从最初的
4、1720 万迅速增长到6 亿多，在虚假业绩、高比例配送和疯狂炒作的推动之 下东方电子股价上市四年累计飚升60 倍以上。二、作假账的手法手法的话，一般就两种：一种是基于会计盈余目标的对损益表和资产负债表的操纵，这 个是大路货，非常普遍或多或少都有点修饰的，偶尔藏藏利润什么的；另一种则是基于对现 金流为目标的操纵，这就是高级的，一般搞不好弄假成拙的。因为现金流量表很多东西不能 作假，比如存款，这个是由会计事务所发征询函到银行，再由银行确认的，不可能假的。只 能在一些资产和现金里面捣鼓捣鼓了。但是具体怎么来的，细节上不是很清楚，只能从看官的角度分享下经验了。1. 对损益表和资产负债表的操纵简单地说，
5、旨在操纵会计盈余的会计欺诈多围绕着虚增收入、虚减费用及负债，而其中 涉及到的手段则包括违反收入、费用确认原则、滥用会计政策和会计估计变更、利用非经常 性损益等。（1）未满足收入确认准则下确认收入 未满足收入确认准则的手法多体现为提前确认收入和不适当确认收入两种 情况，前者主要针对收入确认的进程，而后者则是针对确认收入的质量。 尚未销售商品或提供服务时确认收入:比较明显的如朗讯公司涉嫌将未到帐的分销商销售收入入账；而较为含蓄的则如美国软件开发商一交易系统设计公司（TSAI） 1998年前一 直采用在客户为五年期的许可证协议付款时才记录收入，1998 年在产品滞销的情况下，开 始记录未满五年期的收
6、入，收入确认方法的改变掩盖了销售的放缓及营业现金流的下降。商 品所有权的主要风险与报酬尚未转移:如国嘉实业控股的北京国软科技有限公司在尚未完全 履行合同约定义务、商品所有权没有转移的情况下，将在1998年才能确认为收入的9600 万 元提前确认为1997 年度收入。向关联和潜在关联单位出售产品时确认收入:交易双方如果是 关联方交易，其收入质量就应该谨慎对待。2001 年发布的关联方交易准则虽然遏制了 关联方交易操纵利润，但一些潜在关联方却难以分辨。潜在关联交易比较常见的是通过第三 方进行关联销售，上市公司本身或利用控股子公司按市场价销售给第三方从而确认了销售收 入，再由集团或另一关联公司从第三
7、方手中购回，这种做法避免了在合并报表时集团内部交 易必须抵消的约束从而达到操纵利润的目的。（ 2）伪造收入与提前确认收入相比，伪造收入则是一种彻头彻底的骗局，其行径包括伪造原始凭证虚 构收入和将非营业收入虚构为营业收入。伪造原始凭证虚构收入：这种欺诈多伴随着伪造会 计凭证及合同等，如麦科特通过伪造进口设备融资租赁合同虚构固定资产，采用伪造材料和 产品的购销合同、虚开进出口发票、伪造海关印章等手段虚构收入。非营业收入虚构为营业 收入：现金流的非营业收入来源可以包括资产出售或其他投资收入等，但如果将其计入销售 收入，则会虚增营业收入并抬高营业利润率。如东方电子1997-2001 年期间通过伪造销售
8、合 同、虚开销售发票方式，将股票交易所得计入主营收入，虚增主营收入17.0475 亿元。（3）将费用递延处理或一次性冲销，这个相信大家都熟悉的，世通嘛 减少营运费用的方法可选择将现行费用递延处理或是利用会计政策变更将费用一次性 冲销。营运成本资本化：这种手法表现为将正常的营运成本资本化，即成本被不适当地记录 为可以分期摊销的资产（而非费用），营运成本资本化的多发区域存在于广告宣传成本、利 息成本、软件开发成本等。如震惊华尔街的WorldCom欺诈即是将38亿美元的费用错误地 计为资本支出。折旧或摊销非正常缓慢：对固定资产减少折旧或无形资产摊销期限延长均可 使当期费用减少，不过明显调整折旧方法或
9、者折旧、摊销期限易被察觉，部分公司通过拖延 在建工程的结转进程使折旧减少，如锦州港由于工程完工转入固定资产不及时、折旧计提起 始月份不准确等导致2000 年度少提折旧及相应少计主营业务成本。降低资产准备：目前存 货、应收账款、固定资产、委托贷款、无形资产等八项资产需要在期末根据资产减损程度计 提减值准备，提取准备不足或减少准备都会虚增利润，特别是资产总额上升时相应减值准备 反而下降、或以前年度计提的准备发生逆转,都有进行会计欺诈的风险。如朗讯1999 年库存 大幅上升，但存货减值准备的绝对金额和相对比例都出现下降。 利用会计政策变更将费用 一次性冲销：将正常的营运成本资本化只是帮助公司通过将营
10、运成本转移到未来以脱离困 境，而通过会计政策变更使现在的费用转移到过去的方式则可使成本永远消失。部分公司还 通过“巨额冲销”方法（即提取巨额准备）将挂账费用一次性冲销。（4）虚减成本、费用或负债不记录相关费用及负债：多计收入的另一渠道是不记录费用和相关负债，如大庆联谊的 操纵手段之一是将获取劳务的应付未付费用未计入当年损益从而虚增利润；而中国高科则是 将付给某机构的财务顾问费用从“管理费用”调账转入“其他应收款”。利用存货计价方式 减少销售成本：存货的变化对企业损益、资产总额、所有者权益和所得税数额都会产生相应 影响。首先，存货计价方法的变更可以产生一定的利润调整空间，期末存货计价过高或期初
11、存货计价过低，当期收益都可能因此而增加；反之亦然。其次，有的企业采用定额成本法计 算产品成本时，将产品定额成本差异在期末在产品和库存产品之间分摊，本期销售产品却不 分摊，以降低本期销售成本。此外，故意虚列存货或隐瞒存货的短缺或毁损，也可达到虚增 本期利润的目的。调整预提费用、冲减当期成本：预提费用科目反映企业所有已经预提计入 成本费用而尚未支付的各项费用，预提费用也是一项带有主观性的会计科目，不可避免地存 在人为判断和估计，因此预提费用的调整也可成为上市公司利润调节的工具之一。附属、关 联单位承担费用：附属、关联单位为上市公司承担费用也是降低成本费用常用伎俩之一，如 蓝田股份2000 年在中央
12、电视台投放的巨额广告费用是由中国蓝田总公司投放的，但实际上 蓝田股份的饮料产品通过集团公司销售网点销售的仅占全部销售量的2%不到。可见，蓝田 股份利用集团公司分摊高额广告费用支出的方法虚增利润。除上述方式以外，利用非经常性损益也是利润操纵的常见手段，同时，利用一些特殊会 计准则进行盈余管理甚至财务欺诈也不乏案例，如因特别目的实体（SPE）进行利润操纵而 使世人震惊的安然公司。当然这个在国内不多的。后来会计要求审计师做出预测，如果实际 值与预测值发生偏离的话就要说明原因的，这个大大遏止了会计欺诈的趋势。2. 对现金流的操纵，这个就是高级的了。传统的会计信息欺诈的目标是会计盈余，因此多表现为对利润
13、表和资产负债表相关科目 的调控；但由于应收账款与虚构收入的伎俩易被识破，也由于投资者更愿意相信现金流尤其 是经营现金流指标，因此，对现金流的操纵正成为会计信息欺诈的另一种形式。具体而言， 伪造现金流主要是银行存款与流动资产、非流动资产之间的转换。（1）银行存款与流动资产之间的转换伪造或提前确认收入的公司经常通过虚拟应收账款方式虚增收入，但长期挂账的应收账 款以及日益增长的应收账款规模终究会引起投资者和审计师的怀疑，因此伪造现金流的手法 之一是通过银行存款与流动资产之间的转换隐藏虚拟交易产生的应收账款。具体而言，当造 假公司需要将日益增多的应收账款伪造成有现金流的交易时，可以虚拟交易的客户名义收
14、款 进账，即通过借记“银行存款”、贷记“应收账款”的分录冲销应收账款；其次，在需要偿 还虚拟资金时则以借出款或购货款名义冲销，如以借出往来款的名义出账，则通过借记“其 他应收款”、贷记“银行存款”的会计分录使原来虚拟交易产生的应收账款转化为会计报表 上的其他应收款；以购货款的名义出账，则使应收账款转化为预付账款或者存货。这种欺诈 方式一方面在虚增收入的同时虚增销售商品收到现金，另一方面使长期挂账的应收账款转化 为其他应收款、预付账款、存货等流动资产。即使无法以虚拟交易客户名义收款进账，伪造 现金流公司亦可通过直接虚构进账单、对账单方式虚增银行存款，其后再进行虚增的银行存 款与流动资产之间的转换
15、。（2）银行存款与非流动资产之间的转换虽然将虚拟或暂时筹措的银行存款转换为流动资产便于操作，且在虚增收入的同时虚增 销售收现值，而且应收账款与其他应收款、存货之间的转换避免了应收账款的长期挂账，但 应收账款、存货、其他应收款等流动资产的日益增多并且已逐渐丧失流动性将会使公司面临 计提资产减值准备之虞，因此在部分欺诈案例中，造假公司已选择将银行存款转化为应收账 款后再二次转化为非流动资产如固定资产、在建工程、无形资产、长期投资等，如麦科特、 蓝田股份、锦州港的会计欺诈都选择了虚拟银行存款、应收账款及非流动资产的手法。细节上如何“修饰”或者审查这个财务报表的话，有人只会看报表，特别想知道作报表 的
16、人是如何具体操作的，一针一线是如何把东西编制起来的。不过现在会计欺诈不多了，最多藏点利润，为了行权价什么来着的。什么中材国际，好 当家，伊利股份，一抓一大把。算不上违规，只能说合理地延缓了收入的确认或者是遵循会 计的严谨性多计提了折旧云云之类。但，大的事情也是有滴。比如最近的发生的一起事件，绿大地002200，2010 年 8 月初 接了笔大合同，从20块涨到了40 块，后来董事长的股权被公安部冻结了，没错不是证监会 而是公安部，估计实在是忍无可忍玩笑开大了！股价从40 块再跌回到20 块出头。回头看这 家公司，很有意思的，9 年 10 月绿大地公告2009 年度净利润预计同比增长20%50%之间； 2010年1月30日，修正为同比下降30%以内； 2月27日，预报显示净利润6212万元；到 4 月 28 日，修正为-12796 万元；4 月 30 日，公司又将 2009 年净利润修正为-15123 万元。 结果就是绿大地2009 年预测
