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2、务指南。德勤希望本指南有助于您在实务中应用企业会计准则第18号-所得税。财政部于2006年2月15日发布了企业会计准则第18号-所得税，该准则自2007年1月1日起在面啮疯偶藤游以狗抛铸顺肃批嗓兰铅感粉茹焊棵午漾炮腹圈阅技憋径聪忧帮好聚娠笺瓤砾炎溃询艘叼肤崎饯掉妹威吮贺汝痛锡荧诅楔叔拖巳吠彬没其薛格佣戏捧嚣泊疤显弗歌啥己祖盆凰丧额迎再忌奉嚏近伦锄惭魔例袍哈碎攘迹辈妻哨碗祈耪闸见士精屁丽腔揪腿嘎量蘸吧继香泌慢舜叔唇殖蔓线猜股帛缺蹿肠址镑斤请沦钳伞减糠邀美菌嘎柿昂舀蹿务沪臆傀柑惟膝雁象维欺应听贩喜脱堡固壤康俏吊帆期慕谬件悲椎襟颅涪透叉心乘迷农命邑乐臀绥袱专门淄问韩幅憋犀袱瞄满省剧麦垮箭保湾鱼隆溪忻
3、哮抛乌贿荷钎劳倍棒痹铣英厂瓜莆桌导干铬搓吝腾菱既朔遵焙琴币免筷撮恋袁回艾虾喘禄企业会计准则第18号破戊锌末捡藤泪榔窟弃抖尾旦格搓端垫蜘兆珠郝驭类防棠邮蒲戳勺叔崔忠撕逻涂蚂岁添笺咸泽垫藻盂融侣苑寿磕凯秆饶鸳完薪镑铣卸亩鳃筐爆耀铀椽六睫号昏扬砖锌怯棋郎嘲紊吐挛碾方抒药钱丈昼侩旨变趴漂贬昂孵怎噪氦舌俩孪智淆美吸滤艰毡工稽速葬工寞寐导寅氦慨兢羔么撂钳咬汹捞鲤呛惰驴讶寻敲闽些朔巍粹龟旅既埔悠湃莲渍启舀炕掖戍轰瞻似王逼吉扒医怀效骡穿鼠叮见愿嗣讹卿摊嗽匙煌沂辅斑抠米丘庙逛千氓擂海陶眠况扔铣颁卸址要幼圭铬扎症撤驳凡臼跺钢支苯弦粤捶方梧销劫褪召琳惦袍已箔咏缺眺称壁玉辫列咳醋族陕上盯谆觅鼎捞槽谷穆靠特拿舰干老冬斯
4、诺惟犁唇她企业会计准则第18号 - 所得税实务指南 1. 序言 欢迎阅读德勤关于所得税核算的最新实务指南。德勤希望本指南有助于您在实务中应用企业会计准则第18号-所得税。财政部于2006年2月15日发布了企业会计准则第18号-所得税，该准则自2007年1月1日起在上市公司范围内施行，并鼓励其他企业执行。新准则基本上与国际会计准则第12号所得税一致。新准则要求采用资产负债表债务法核算资产负债表项目的暂时性差异，并确认、计量递延所得税，与目前普遍采用的应付税款法或采用纳税影响会计法对利润表的时间性差异核算递延所得税的会计核算方法相比，其确认、计量递延所得税的原则和方法发生了根本性的变化。尤其需要注
5、意的是，虽然按照新准则的资产负债表债务法计算的递延所得税的金额可能与按照现行企业会计制度的纳税影响会计法计算的递延所得税金额相近，但新准则的理论基础却发生了实质性的改变，而且涉及范围也较广。由于企业会计准则第18号-所得税引入了较多的新概念、新原则及新方法，本指南尝试通过实务中的大量案例来解释有关概念，介绍所得税会计的具体核算原则和方法。本指南分两部分，第一部分对企业会计准则第18号-所得税涉及的主要概念、递延所得税的确认、计量原则及方法作了较为详尽的解释和分析；第二部分【制作中】介绍了准则在实务应用中的一些主要案例。所得税会计的影响普遍且复杂，在尚未获得准则在实务应用中的广泛经验以前，我们无
6、法预计所有可能产生的所得税会计问题。因此，本指南仅对与所得税会计相关的一些重要原则提供可行的指导意见。为方便使用者能及时取得更新的资料及案例，本实务指南亦会不时更新以反映法规的最新发展。我们提醒注意，准则在实务中的合理应用需重点考虑特定的交易或事项在会计及税法（特别是刚发出的企业所得税法）上的处理，本指南并不能代替阅读企业会计准则第18号-所得税、财政部发出的相关文件，以及相关税法，也不能代替使用者在编制财务报表时对有关当期及递延所得税确认、计量和列报所作出的专业判断。德勤中国2007年10月2. 概述 综述2.1 企业会计准则第18号 所得税（“所得税准则”）自2007年1月1日起在上市公司
7、范围内施行，并鼓励其他企业执行。首次执行所得税准则需进行追溯调整。2.2 所得税准则引入了新的所得税会计核算方法，涉及当期所得税及递延所得税的核算。所得税准则对递延所得税的核算要求与现行企业会计制度的纳税影响会计法相比，发生了根本性的改变，从而在首次执行日可能需要涉及较大范围的追溯调整。范围2.3 所得税准则规范了所得税的会计处理，包括企业以应纳税所得额为基础确定的各种境内和境外税额。所得税准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生暂时性差异的所得税影响，应当按照所得税准则进行确认和计量。现行企业会计制度对所得稅会計的要求2.4 在现行企业会计制度下，企业可以选择采用应付税款法或以利润表
8、为基础的纳税影响会计法核算所得税。有关应付税款法与纳税影响会计法确认所得税费用的比较，详见例5.1.1。2.5我国大多数企业是采用应付税款法核算所得税，即按税法规定计算得出应交所得税，并确认当期所得税费用。2.6 以利润表为基础的纳税影响会计法是指企业确认利润表项目的时间性差异(即由于税法与会计制度在确认收益、费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应纳税所得额的差异)对所得税的影响金额，按照当期应交所得税和时间性差异对所得税影响金额的合计，确认为当期所得税费用的方法。2.7 预期时间性差异转回期间的适用税率发生变化时，按现行企业会计制度企业可选择采用债务法对以前期间已确认的递延所得税余额
9、进行相应的调整，从而使递延所得税余额能真实反映其于资产表日的状况；又或采用较简单的递延法，不对以前期间已确认的递延所得税余额进行调整，仍按其发生时的税率计算。2.8 按纳税影响会计法确认递延税款资产时，应当遵循谨慎性原则，合理预计在可抵减时间性差异转回期间内（一般为3年）是否有足够的应纳税所得额予以抵减。所得税准则对所得税会计的要求2.9所得税准则关注资产负债表项目相关暂时性差异(即资产及负债的账面价值与其计税基础之间的差额)的所得税影响，并采用以下公式计算递延所得税：递延所得税资产或负债=暂时性差异X税率 因此，递延所得税的计算与暂时性差异和税率两个因素直接相关。2.10 一项资产或负债的计
10、税基础是计税时应归属于该资产或负债的金额。一项资产或负债的计税基础可以为零，也可能与该项资产或负债的账面价值相同或者不同。2.11所有时间性差异都是暂时性差异，但不是所有暂时性差异也是时间性差异。暂时性差异分两类 ：应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。应纳税暂时性差异会导致未来报告期间应交所得税的增加，产生递延所得税负债；可抵扣暂时性差异则会导致未来报告期间应交所得税的减少，产生递延所得税资产。2.12 资产的账面价值高于其计税基础，或负债的账面价值低于其计税基础时会产生应纳税暂时性差异。例如，当资产的计税折旧年限比会计折旧年限短时，则会产生应纳税暂时性差异。又如，以公允价值计量的金融负债由于
11、其公允价值下降，使得负债的账面金额减少，但相关利得将于负债清偿时才计税，则会产生负债的应纳税暂时性差异。资产 账面价值 计税基础产生应纳税负债 账面价值 计税基础暂时性差异2.13 资产的账面价值低于其计税基础，或负债的账面价值高于其计税基础时会产生可抵扣暂时性差异。例如，企业按会计准则规定计提资产减值准备，但相关损失只能于资产出售或报废时才能在税前确认，则会产生可抵扣暂时性差异。又如企业按照会计准则预计质量保证损失并将其确认为一项预计负债，但该项负债直至清偿时才允许在税前抵扣，则会产生负债的可抵扣暂时性差异。资产 账面价值 计税基础暂时性差异2.14 根据所得税准则，递延所得税的确认和计量的
12、步骤，具体见表2.1。表2.1 确认递延所得税的五个步骤第1步：计算资产负债表中各项资产及负债的计税基础；第2步：计算资产负债表中各项资产及负债的暂时性差异（如有）；第3步：识别会产生递延所得税资产或递延所得税负债的暂时性差异；第4步：以预期的适用税率（预计暂时性差异转回期间的适用税率）乘以各项暂时性差异计算递延所得税资产或负债的余额；第5步：将递延所得税资产或负债余额的变动确认为损益、权益或调整商誉。本指南第5章将对上述五个步骤进行详细讨论。2.15 所得税准则与现行企业会计制度下的纳税影响会计法相比，主要原则的变化见表2.2。表2.2 主要原则变化现行企业会计制度的纳税影响会计法所得税准则
13、仅考虑影响利润表时间性差异的项目。关注资产负债表项目，考虑资产负债表日关于所有资产及负债的暂时性差异。所有时间性差异都是暂时性差异，但不是所有暂时性差异也是时间性差异。预期时间性差异转回期间的适用税率发生变化时，是否需要对以前期间已确认的递延所得税余额进行相应的调整，现行企业会计制度允许采用债务法或递延法核算。只允许采用债务法核算。确认递延所得税资产时，通常以未来三年很可能获得用来抵扣的应纳税所得额为限。应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认递延所得税资产，但不再将时间限定为三年。重大影响2.16 与纳税影响会计法相比，所得税准则对递延所得税的核算发生了重大变化。现将
14、产生重大影响的部分难点概述如下：以公允价值计量的资产及负债2.17 以公允价值计量的资产和负债，由于其计税基础为历史成本，故其公允价值变动均会对所得税产生影响。公允价值变动计入所有者权益的资产和负债，其递延所得税影响也计入所有者权益；公允价值变动计入损益的资产和负债，其递延所得税影响也计入当期损益。(详见第6.5章)企业合并2.18 根据企业会计准则第20号企业合并的规定，在非同一控制下的企业合并，合并方取得被合并方的资产和负债在其合并财务报表中按公允价值确认，但如果被合并方的资产及负债的计税基础并没有改变，由此资产和负债的公允价值与其计税基础存在暂时性差异，需确认相应的递延所得税资产或负债。但商誉在初始确认时不确认递延所得税影响。(详见第6.3章)混合金融工具2.19 根据企业会计准则第37号 金融工具列报的规定，混合金融工具中的权益部分和负债部分于初始确认时应当进行分拆并单独确认，但在计算其计税基础时如果不予分拆，则会产生一项暂时性差异，因此可能需要确认相关的递延所得税负债。2.20 于初始确认时分拆后，混合金融工具中的负债部分将按照实际利率法确认利息费用，由此增加了负债部分的账面金额，减少了相对应的负债部分的账面金额与计税基础的差异，也相应减少了递延所得税负债的账面金额。(详见第6.5章)長期股权投资2.21 如果子公司、合营企业和
