审计测试中的抽样技术.doc

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1、第九章 审计测试中的抽样技术第一节 审计抽样的基本概念一、审计抽样的性质和目的审计准则定义审计抽样(auditing sampling)为：对某个帐户余额或某类交易里的部分项目所运用的审计程序，以便评价该帐户余额或该类交易的某些特性。 审计抽样对两种审计测试即控制测试和实质性测试都合用，但它并不合用于这些测试中的所有程序。比如，审计抽样可在核证、函证和追查中广泛运用，但通常不用于询问、观测和分析性程序。二、不拟定性与审计抽样 美国一般公认审计准则“外勤工作准则”第二条和第三条都涉及了不拟定因素。比如，审计人员对控制风险的评价，将影响所要执行的其他审计程序的性质、时间和范围；有关证据事项的准则，

2、也只规定审计人员对发表的意见具有合理的基础。 从审计人员立场看，假如对资料进行90的审查所花费的成本和时间，比因只审查部分样本而也许发表错误意见所带来的不利后果还要大，那么就可以考虑接受某些不拟定性。在实务中，情况也往往如此，所以抽样技术被审计人员广泛应用。 我们知道，审计中固有的不拟定性合起来称作审计风险，而审计抽样只与其中的控制风险和检查风险相关。在前几章已说明，控制风险是指内部控制不能防止或发现财务报表认定中重要错报的风险，检查风险则是审计人员不能查出重要错报的风险。在控制测试中运用审计抽样，可为审计人员提供直接与评价控制风险有关的信息；在实质性测试中运用审计抽样，可帮助审计人员量化审计

3、检查风险。 审计人员在运用抽样技术实现外勤工作审计准则的规定期，有两个方面的因素也许导致不拟定性，其中一个方面的因素直接与抽样相关，而另一个方面的因素却与抽样无关。我们将第一个方面的因素导致的不拟定性称为抽样风险，将第二个方面因素导致的不拟定性称为非抽样风险。 下面分别说明抽样风险和非抽样风险。 (一)抽样风险 审计人员适当选取的样本也许并不代表总体，因此，他根据样本对有关内部控制或交易和余额的细节所得出的结论，也许与审查整个总体所得出的结论不同。抽样风险(sampling risk)就同这种样本不能代表总体的也许性有关。在执行控制测试和实质性测试时，也许发生以下种类的抽样风险。 1控制测试中

4、的抽样风险 有两种： (1)控制风险估计过低风险(risk of assessing control risk too low) 是指在控制结构政策和程序实际执行效果不支持控制风险的计划估计水平，而样本估计控制风险却支持计划估计水平的风险。这种风险也称为“信赖过度风险”(risk of overreliance，或译“信赖过度风险”)。 (2)控制风险估计过高风险(risk of assessing control risk too high) 与“控制风险估计过低风险”相反，是指在控制的实际执行效果支持控制风险的计划估计水平，而样本估计的控制风险却不支持计划估计水平的风险。这种风险也称为“依

5、赖局限性风险”(risk of underreliance)。 2实质性测试中的抽样风险也有两种： (1)错误接受风险(risk of incorrect acceptance) 简称“误受险”，也称“风险”。是指在某帐户余额实际存在重要错报时，而样本却支持得出该帐户余额不存在重要错报的结论的风险。 (2)错误拒绝风险(risk of incorrect rejection) 简称“误拒险”，也称“风险”。与误受险相反：是指在某帐户余额实际并不存在重要错报，而样本却支持得出该帐户余额存在重要错报的结论的风险。 上述这些风险，都将严重影响审计的效率和效果。对内部控制的过度依赖风险和对重要错报的误

6、受风险，与审计的“效果”有关。假如审计人员得出了这些错误的结论，整个审计程序也许局限性以查出重要错报，从而使表达的意见不具有合理的基础。与此相反，依赖局限性风险和误拒风险与审计“效率”有关。假如得出了这些错误的结论，审计人员将增长不必要的实质性测试，但是这种努力最终会得出对的的结论，使审计达成预期的效果。 可见，过度依赖险和误受险对审计人员来说，是最危险的风险，由于它使审计无法达成预期的效果。而依赖局限性险和误拒险则属保守型风险，出现这两种风险后，审计效率虽不高，但其效果一般都能保证。抽样风险对审计工作的影响如表9-1所示。表9-1 抽样、非抽样风险对审计工作的影响审计测试抽样风险种类对审计工

7、作的影响控制测试信赖过度险效果依赖局限性险效率实质性测试误受险效果误拒险效率注：两种测试中的非抽样风险对审计效率、效果都有影响。 (二)非抽样风险 非抽样风险(nonsampling risk)是指不是由于只审查了一部分，而是由于其他因素，所导致的那部分审计风险。产生这种风险的因素有： (1)人为错误，比如，未能找出样本文献上的错误； (2)运用了不切合审计目的的程序； (3)错误解释样本结果。 非抽样风险无法量化，但是，审计人员只要合理计划和指导审计工作，坚持质量控制标准，一般大都能将非抽样风险控制在可忽略不计的水平。非抽样风险对审计工作的效率和效果都有一定影响。三、记录抽样和非记录抽样 根

8、据一般公认审计准则的规定，审计人员执行审计测试，既可用记录抽样，也可用非记录抽样技术，还可结合使用这两种抽样技术。不管采用哪种技术，都规定审计人员在设计、执行抽样计划和评价抽样结果中合理运用职业判断。运用这两种技术都可以提供外勤工作审计准则所规定的充足证据，并且都会有某种限度的抽样风险和非抽样风险。它们之间的主线区别，在于记录抽样中是运用概率法则来控制抽样风险。 究竟应选用哪一种抽样技术，重要取决于审计人员对成本效果方面的考虑。非记录抽样也许比记录抽样花费的成本要小，但审计抽样的效果则也许比非记录抽样要好得多。 在非记录抽样中，审计人员全凭主观标准和个人经验来拟定样本规模和评价样本结果。因此，

9、审计人员也许不知不觉地在某个领域选用了过多的样本，而在另一领域选用了过少的样本。由于审计证据的充足限度取决于样本规模，这就使审计人员取得的证据，也许超过或者低于为表达意见提供合理的基础所实际需要的证据数量。但是，非记录抽样只要设计得当，也可达成同记录抽样同样的效果。 在记录抽样中，也许要花很大的成本来训练审计人员掌握记录抽样技术，以及设计和执行抽样计划。但这种抽样对审计人员有三方面的益处：(1)有助于设计有效的抽样；(2)有助于衡量已获得证据的充足性；(3)有助于评价样本结果。更重要的是，记录抽样能使审计人员量化控制抽样风险。 值得注意，非记录抽样和记录抽样的选用，并不影响运用于样本的审计程序

10、的选择。此外，也不影响获取单个样本项目证据的适当性，以及审计人员对发现的样本错误所作的适当反映。这些事项都需要审计人员运用职业判断。 记录抽样和非记录抽样的关系如图9-1所示。拟定测试目的拟定实现目的的程序应审查多少项目?抽样种类?运用判断拟定样本规模(不明确认可相关因素)运用模型拟定样本规模(明确认可相关因素)判断选取有代表性的样本随机选取有代表性的样本应用审计程序应用审计程序运用判断评价样本结果运用记录法则和职业判断评价样本结果记录结论所有项目抽样非记录记录图9-1 记录抽样和非记录抽样 四、审计抽样技术 审计人员使用抽样技术，可了解总体很多不同的特性。但是绝大多数审计抽样都用来估计(1)

11、偏差率或者(2)错误金额。在记录抽样中，可把这些抽样技术分别拟定为属性抽样(attribute sampling)和变量抽样(variable sampling)。属性抽样和变量抽样的重要区别如表9-2所示。表9-2 属性抽样和变量抽样抽样技术测试种类目 标属性抽样控制测试估计总体既定控制的偏差率(次数)变量抽样实质性测试估计总体总金额或者总体中的错误金额 以上每种抽样技术在实际运用中都会有一些变化，比如，对偏离内部控制的交易，估计金额大小的方法。本章第二、三节将讨论属性抽样在控制测试中的两种实行办法：一是控制测试中的记录抽样，二是控制测试中的非记录抽样。关于变量抽样在实质性测试中的记录运用和

12、非记录运用将在第四、五两节说明。第二节 控制测试中记录抽样的运用一、记录基础的属性抽样 在控制测试中决定是否运用抽样技术，必须考虑以下两点： 1只有在所执行的控制程序，留有书面证据轨迹，才干在控制测试中运用属性抽样。这些控制程序通常涉及授权程序、凭证和记录以及独立检查等。 2一般只在执行额外的控制测试，以期获得支持进一步减少控制风险估计水平的时候，才使用审计抽样。 控制测试的记录抽样计划环节是： 1拟定审计目的。 2拟定总体和抽样单位。 3拟定将要调查的属性。 4拟定样本规模。 5拟定样本选取方法。 6执行抽样计划。 7评价抽样结果。 前五个环节，属于审计计划的内容，其余环节则在外勤现场工作中

13、执行。各个环节都应在工作底稿中加以记录。 (一)拟定审计目的 控制测试的总目的是为了评价内部控制设计和执行的有效性。对某种交易也许需要设计一个或多个属性抽样计划来评价有关控制的有效性。比如，对销售交易，也许使用一个抽样计划来测试与“存在或发生”认定有关的控制风险，而又使用此外一个抽样计划来测试与“完整性”有关的控制风险。属性抽样计划中控制测试的结果，可用来评价受这类交易影响的有关帐户余额认定的控制风险。 (二)拟定总体和抽样单位 在控制测试中，总体(population)是指被测试的某一类交易；审计人员必须拟定总体的实际代表是否同计划目的相符。比如，假如目的是为了测试有关购货交易“完整性”认定

14、控制的有效性，那么，应当收集所有已批准的凭单是否均被记录的证据，因此，审计人员就应从实际代表总体的所有已批准凭单里选取样本，而不是从凭单登记簿的所有分录中选取样本。假定在这时候使用凭单登记簿的所有分录作为总体，那么没有记录的凭单将不会被涉及在样本中。 在辨认总体时，还应考虑总体与将被测试的控制的同质性。因此，在钞票支出超过某一特定金额，其既定的控制有重大差别时，应对钞票支出按金额分层。 假如有多个经营部门或分支机构，审计人员可选定每一经营部门或分支机构作为一个单独的总体。特别是在每一部门或机构的内部控制有重大差别时，更应这样。相反，假如客户整个组织采用的内部控制是相似的，且须编制合并报表，那么

15、把所有经营部门或分支机构作为一个总体也许就够了。 当客户在年度中改变内部控制时，审计人员也面临类似的选择。假如审计人员打算对改变前后的内部控制均给予依赖，那么总体涉及改变前后所解决的所有交易。相反，假如对新控制给予依赖，那么总体应定义为改变后所解决的那部分交易。 在属性抽样中，虽然在总体相称小的时候(比如5 000个单位或更小)，也许需要对总体规模作一合理的估计，但并不需要知道确切的总体规模。这是由于总体规模对样本容量只有很小很小的影响，甚至没有任何影响。 抽样单位(sampling unit)是总体中的个别元素。抽样单位既也许是一张凭证或凭证中的一个项目，也也许是帐簿或登记簿中的一笔分录。假如只是为了审查购货交易的“完整性”认定，抽样单位就应为凭单。相反，假如是为了拟定凭单登记簿内是否“存在或发