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1、2019年注册会计师考试辅税法 （第八章）导第八章资源税法和环境保护税法本章由2部税法组成，为考试中比较重要的一章，资源税除单选题、多选题之外，可以与增值税结 合 在计算问答题、综合题中命题；环境保护税作为2018年实施的新税种，命题主要考虑单选题、多选 题。本 章分值预计5分以上。本章结构第一节资源税法第二节环境保护税法本章主要变化：1. 资源税法：补充较多明确代扣代缴范围、运杂费用的扣减、税务机关确定应税产品计税价格的方法补充一项；优惠政策 有补充（页岩气资源税减征30%）。2. 环境保护税法：新增环境保护税特点、税目解释。第一节资源税法【资源税概述】1. 资源税是对在我国境内从事应税矿产
2、品开采和生产盐的单位和个人课征的一种税，属于对自然资 源 占用课税的范畴。（我国1984年开征）2. 征收方法：从量改从价（2016-7-1全面改革）。3. 征税范围：应税矿产品+盐+水（部分地区）。【知识点1】纳税义务人与扣缴义务人【考情分析】一般考点一、资源税的纳税人资源税的纳税义务人是指在中华人民共和国领域及管辖海域开采应税资源的矿产品 或者生产盐的单位和个人。【解析1】资源税是对在中国境内生产或开采应税资源的单位或个人征收，而对进口应税资源产品 的单 位或个人不征资源税一一资源税进口环节不征，出口环节不退（同城建税）。【解析2】资源税是对开采或生产应税资源进行销售或自用的单位和个人，在
3、出厂销售或移作自用 时一 次性征收一一单一环节征收，为价内税。【解析3】单位和个人以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等视同销售，应按规定计算 缴纳 资源。【解析4】资源税纳税义务人不仅包括符合规定的中国企业和个人，还包括外商投资企业和外国企 业； 不仅包括各类企业，还包括、事业单位、军事单位、社会团体等。（如开采海洋或陆上油气资源的中外合 作油气田）【例题多选题】下列各项中，属于资源税纳税义务人的有（）。A. 进口铁矿的外贸企业B. 开采原煤的私营企业C. 生产盐的外商投资企业D. 中外合作开采石油的企业正确答案BCD答案解析对进口应税资源不征资源税、对出口应 税资源不退资源税。、资源
4、税的扣缴义务人第1页2019年注册会计师考试辅导 税法 （第八章）1. 新增：资源税代扣代缴的适用范围应限定在 除原油、天然气、煤炭以外的，税源小、零散、不 定期开采等难以在采矿地申报缴纳资源税的矿产品。对已纳入开采地正常税务管理或者在销售矿产品时 开具 增值税发票的纳税人，不采用代扣代缴的征管方式。2. 资源税的扣缴义务人一一收购未税矿产品的单位，包括：独立矿山、联合企业、其他收购未税 矿 产品的单位。【知识点2】税目和税率【考情分析】重要考点一、税目（征税范围）：5+1 （试点地区）大类1. 原油：是指开采的天然原油。【提示】不包括人造石油；不包括成品油（缴纳消费税）。2. 天然气：是指专
5、门开采或与原油同时开采的天然气。3. 煤炭：包括 原煤和以未税原煤（即：自采原煤）加工的洗选煤。4. 金属矿：包含铁矿、金矿、铜矿、铝土矿、铅锌矿、镍矿、锡矿、钨、钼、未列举名称的其他金属 矿产品原矿或精矿。5. 其他非金属矿：如石灰石、稀土、煤层（成）气、井矿盐、湖盐、提取地下卤水晒制的盐、海 盐， 未列举名称的其他非金属矿产品。6. 水资源：试点费改税方式，将 地表水和地下水 纳入征税范围，实行从量定额计征。试点地区：2016年7月1日起河北省，自2017年12月1日起，北京、天津、山西、内蒙古、河南、山东、四川、陕西、宁夏9个省区市。【说明1】注意税目的细节：原煤+洗选煤；原矿+精矿。【
6、说明2】纳税人在开采主矿产品的过程中伴采的其他应税矿产品，凡未单独规定适用税额的，一律按 主矿产品或视同主矿产品税目征收资源税。【例题多选题】下列生产或开采的资源产品中，不征收资源税的是（）。A. 金属矿产品原矿或精矿B.焦煤C.汽油D.食盐正确答案CD答案解析原油为应税矿产品；井矿盐、湖盐、提取地下卤水晒制的盐、海盐属于 资源税税目，包括固体和液体形态的初级产品，但不包括食盐。、税率一）以比例税率为主，个别的定额税率（不用记）。矿产品税率形式具体标准原油、天然气比例税率6%10%煤炭比例税率2%-10%金属、非金属比例税率1%20%固定税额如：粘土、砂石 原矿，每吨或立方米0.1元一5元水资
7、源固定税额差别税额每立方米0.3元一4元几点说明：1. 对列举名称的资源品目，由省级人民政府 在规定的税率幅度内提出具体适用税率建议，报财政 部、国家税务总局确定核准。2. 煤炭资源税具体适用税率由省级财税部门提出建议，报省级人民政府拟定，报财政部、国家税务 总局审批。跨省煤田的适用税率由财政部、国家税务总局确定。3. 纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算；否则，从高适用税率。2019年注册会计师考试辅导税法 （第八章）（二）扣缴义务人收购未税矿产品的税额确定1. 独立矿山、联合企业收购未税矿产品的单位，按照 本单位 应税产品税额、税率标准，代扣代缴资 源税。2. 其他收购单位收
8、购的未税矿产品，按税务机关核定的应税产品税额、税率标准，代扣代缴资源 税。【知识点3】计税依据【考情分析】非常重要考点资源税的计税依据一一应税产品的销售额、销售量 其中从价计征适用的征 税对象：包括原矿、精矿（或原矿加工品）、金锭、氯化钠初级产品。一、从价定率征收的计税依据一一销售额销售额为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外 费用，不包括增值税销项税额。【提示】外币结算销售额的，可选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价折算为人 民币。1. 关于价外费用一一计入销售额。价外费用（价外收入）包括：价外向购买方收取的手续费、补贴、 基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、延期
9、付款利息、储备费、优质费等一一同增值税规定，视为 含增值税价格，需要换算为不含增值税价格。2. 新增：关于运杂费用一一不计入销售额（扣减）。对同时符合以下条件的运杂费用，纳税人在计算应税产品计税销售额时，可予以扣减：（1）包含在应税产品销售收入中；（2）属于纳税人销售应税产品环节发生的运杂费用，具体是指运送应税产品从坑口或洗选（加工） 地到车站、码头或购买方指定地点的运杂费用（如运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港 杂费用）；（3）取得相关运杂费用发票或者其他合法有效凭据；（4）将运杂费用与计税销售额分别进行核算。3. 视同销售的销售额：视同销售情形视同销售应税产品行为而无销售价格
10、的，按下 列顺序确定计税价格纳税人以自采原矿直接加工为非应税产品 的，视同原矿销售； 按纳税人近期同类平均销售价格确定。 按其他纳税人近期同类平均售价。 按组成计税价格确定组成计税价格=成本x（ 1+成本利润率）：纳税人以自采原矿洗选（加工）后的精矿 连 续生产非应税产品的，视同精矿销售；以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物（1 资源税税率）【提示：同消费税组价，2017考点】 新增：按后续加工非应税产品销售价格， 减去后续加工环节的成本利润后确定。 其他。易物等，视同应税产品销售。4. 特殊情形：（1） 纳税人开采应税产品由其关联单位对外销售，按关联单位销售额征收资源税；既有对外销 售，又
11、有将应税产品用于除连续生产应税产品以外的其他方面，对自用的这部分应税产品按对外平均售价 征收资源税。解析上述业务计税依据：关联单位售价一一平均售价，2017年计算问答题考核，见习题班讲解。（2）纳税人将其开采的应税产品直接出口，按离岸价格（不含增值税）征收资源税。【例题多选题】某油田10月共计开采原油8000吨，当月销售原油6000吨，取得销售收入1800第3页 2019 年注册会计师考试辅导 税法（第八章） 万元。下列各项中应并入销售额计征资源税的有（）。A. 收取的违约金B. 单独收取的运输费C. 收取的优质费D. 收取的增值税正确答案AC答案解析选项AC属于价外费用计入销售额，增值税额和
12、运杂费用不计入销售额。二、从量定额征收的计税依据一一销售数量1. 销售数量，包括纳税人开采或者生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。2. 纳税人不能准确提供应税产品销售数量的，以应税产品的产量或者主管税务机关确定的折算比换 算 成的数量为计征资源税的销售数量。【知识点4】应纳税额的计算【考情分析】重要考点、两种计税方法一一从价定率或从量定额计税方 法计算公式适用范围从价定率征收应纳税额=(不含增值税)销售额x税率原油、天然气、煤炭、金属矿其 他非金属矿(大部分)从量定额征收应纳税额二课税数量x单位税额代扣代缴应纳税额二 收购未税矿产品的数量x适用的单位税额粘土、砂石原矿、试点地区的水
13、 资源【例题单选题】某油田开采企业2018年10月销售天然气90万立方米，取得不含税增值税收入 1350000元，另向购买方收取手续费1695元，延期付款利息2260元。假设天然气的资源税税率为 10%，该企业2018年10月销售天然气应缴纳的资源税为()元。A.135000B.135359.55C.135396.55 D.135340.95正确答案 B答案解析天然气为增值税低税率货物，2019-4-1起降为9%。应纳税额=1350000 + ( 1695 + 2260) / ( 1+ 10%) x10%=135359.55 (元)。【例题教材P385】某石化企业为增值税一般纳税人，2018年
14、5月发生以下业务：(1) 从国外某石油公司进口原油50 000吨，支付不含税价款折合人民币9 000万元，其中包含包 装费及保险费折合人民币10万元。解析资源税仅对在中国境内开采或生产应税产品的单位和个人征收，此业务中该石化公司进口原 油无需缴纳资源税。(2) 开采原油10 000吨，并将开采的原油对外销售6 000吨，取得含税销售额2 320万元，同 时向购买方收取延期付款利息2.32万元，包装费1.16万元，另外支付运输费用7.02万元。(原油的 资源税税率为10%)解析应缴纳的资源税= (2320+2.32+1.16 ) -( 1+16%)x 10%=200.3 (万元)(3) 用开采的
15、原油2 000吨加工生产汽油1300吨。解析应缴纳的资源税= (2320:6000)x2000:( 1+16%)x 10%=66.67 (万元)该石化公司当月应纳资源税=200.3+66.67=266.97 (万元)二、原矿销售额与精矿销售额的换算或折算 为公平原矿与精矿之间的税负，对同一种应税产品，征税对 象与销售对象不一致时，处理规则是：2019年注册会计师考试辅导税法 (第八章)征税对象销售对象换算计税依据精矿原矿原矿f精矿精矿销售额原矿自采原矿加工的精矿精矿f原矿原矿销售额原煤、洗选煤洗选煤洗选煤f原煤原煤销售额换算比或折算率：原矿售价、精矿售价和选矿比；原矿销售额、加工环节平均成本和利润。三、已税产品的税务处理1. 纳税人用已纳资源税的应税产品进一步加工应税产品销售的，不再缴纳资源税。2. 纳税人以未税产品和已税产品混合销售或者混合加工 为应税产品销售，在计算加工后的应税产品 销售额时：（
