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1、浅谈上市公司财务报表粉饰手段及审计策略 摘 要 会计报表特别是上市公司财务报表作为财务信息的重要载体，反映一个企业的财务状况、经营成果、现金流量情况，为利益相关者提供有用的信息，体现受托责任，在当前经济活动中发挥着越来越重要的作用。正是因为会计报表的重要作用，一些投机者为了到达各种目的，开始出现粉饰会计报表的行为，并且愈演愈烈，从而误导了股东及利益相关者。会计报表粉饰已经成为政府、广大投资者、证券监管等部门关注的焦点和热点问题。会计报表粉饰通常基于各种不同的动机，各自采用的手段也不尽相同，且呈现出隐蔽化的趋势。本文从会计报表粉饰的原因、动机出发，提出相应的治理对策，达到帮助投资者、债权人、国家
2、降低投资风险，净化会计环境的目的。 关键词：财务报表；粉饰；审计策略；职业道德 1 公司粉饰财务报表的动因分析 1.1 为维持上市资格或发行股票而粉饰会计报表 从IPO到增发股票，证券法对企业的盈利能力都作出了明确要求。为了满足要求，企业可能会粉饰报表。 1.2 为了获取高额信贷资金和商业信用而粉饰会计报表 资金是一个企业的血液，企业要想在激励的竞争中立于不败之地，巨额资金支持是保障。对上市公司来说， 配股和向银行贷款是最常见的两种筹资方式。由于配股受诸如时间、条件的限制， 银行贷款则相对灵活，因此更为常用。然而，在市场经济条件下，银行等金融机构出于风险、价值考虑，一般不愿意贷款给亏损企业和缺
3、乏资信的企业。没有资金的支持，企业运营、扩大再生产就会面临严重的困难，为了防止企业资金链条的中断，一些经营业绩不好、财务状况不佳的企业就会对会计报表进行粉饰。 1.3 为了少交企业所得税而粉饰会计报表 企业所得税作为国家财政收入的主要来源，是对企业的所得额征收的一种税，较其他税种而言，税负是相当高的。偷税、漏税、推迟纳税等可以给企业及其经营者一笔可观的资金，因此，企业往往对会计报表进行粉饰，调整会计利润，减少应纳税所得额，从而实现少交或延迟纳税的目的。 1.4 为了争取政治资本而粉饰会计报表 政治资本是指企业由于政治原因而负担的支出。从外部环境看，随着企业的盈利能力不断强，公众和政府的关注度也
4、会提高。政府部门就可能一方面采取征收高额税收，另一方面会对企业进行其他限制，这一点在大企业和关系国计民生的行业表现得尤为明显。在企业内部，特别是国有控股的上市公司，对高管业绩考核的重要指标是从会计报表中提取的，为了金钱和政治前途，铤而走险，粉饰会计报表也是很常见的。 2 公司财务报表粉饰的主要手段 2.1 虚拟文件、凭证及票据等 其主要表现手法为： 一是制作虚假的批准和设立股份有限公司的文件； 二是制作虚假的原始凭证和会计记录。以假乱真，企图蒙混过关。 2.2 利用关联方交易调节利润 关联方交易是一种不一般的交易形式，其定价政策、结算方式灵活性很大；交易双方尽管在法律上是平等的，但实质上却不平
5、等；关联方交易已经成为上市公司进行财务报表粉饰的重要工具。现实中上市公司利用关联交易粉饰财务报表的方式多种多样，总体上有以下几种： （1）虚构关联购销， 从而提高上市公司效益。（2）通过不等价转让， 置换出售资产， 转移利润。 2.3 利用电算化进行暗箱操作 在会计电算化系统中，可以直接输入数据由计算机按程序自动进行处理得出结果，不一定要遵循手工操作方式下的会计核算方式，这就为人为调整会计信息提供了便利。企业可以反复尝试，测试期望的会计结果。 2.4 选用不当的会计政策调节利润 违法会计政策的可比性、一致性的原则，人为调节，到达操纵利润的目的。 3 财务报表舞弊的审计策略 3.1 具体舞弊审计
6、策略设计 3.1.1 会计电算化系统的审计策略 （1） 加强对系统内控的审计 对系统内部控制的审计，一般经过以下几个步骤： 对内部控制进行描述 明确系统内部控制需要的目的、原因以及要达到的效果。 对内部控制进行初步评价 侧重于评价内部控制的健全性和合理性。这种控制既要以严格的形式确定每个部门及人员的责任，还应该在系统中采取保密技术，防止发生越俎代庖的行为和现象。 对内部控制进行总结评价 重点考虑系统内部控制中有哪些措施是比较满意的、是不是能够通过符合性测试，相符合程度有多高、其信赖度有多高等。 （2） 做好系统电算过程和结果的审计 数据文件在对审核检查系统电算过程和结果的真实性、正确性、合法性
7、等方面起着举足轻重的作用，因此必须对数据文件进行审计。重点关注系统日志，查找异常记录。 3.1.2 对关联交易的审计策略 （1） 审查企业关联交易的真实性 （2） 审查关联交易的性质、金额及其披露 我个人觉得再高明的审计方法，也只是对企业经营的事后监督，要想真正实现净化会计环境的目的，主要还是加强对人的管控，做为上市公司的会计人员，不但有较强的业务水平，更要有良好职业道德。在复杂的经济环境中，不为利益所动，坚持准则，坚持经济业务实质，为企业前途和自己的职业生涯负责；作为所有企业的股东-国家，在加强立法的同时，也应该在对财务人员后续教育的基础上本着让利于民的原则给企业管理者提供更好的发展机会，给企业更多的优惠政策，让作假者无假可做。 参考文献 王慧， 刘宏伟. 关于我国上市公司会计信息披露的几点思考J. 广西轻工业， 2007，（2）. 中华人民共和国财政部.中国注册会计师审计准则第l141号财务报表审计中对舞弊的考 虑.2006 张建刚. 上市公司审计风险及对策J. 财务与会计，2001，（9）. 张小忠. 证券发行与承销M.上海： 上海财经大学出版社，2001. 唐山港集团股份有限公司 叶丽娜
