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1、第三章 控制权取得日的合并报表第三章控制权取得日的合并报表第一节合并财务报表概述一、相关概念1.母公司：指对其他企业拥有控制权的企业。2.子公司：指被另一企业所控制的、具有法人地位的企业。3.全资子公司： 母公司拥有100%有表决权股份的子公司。4.非全资子公司： 母公司拥有50%以上但不足100%有表决权股份的子公司。5.少数股东权益：子公司所有者权益中不属于母公司拥有的份额。6.少数股东损益：指子公司在一定财务期间内实现的损益中不属于母公司的份额。二、合并财务报表 反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况，经营成果和现金流量的财务报表。特点：1.以控股合并为前提 2.由母公司编制
2、 3.反映企业集团全部经营业务 4. 以母子公司的个别财务报表为编制基础： 5.包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表、合并所有者权益增减变动表、附注等三、合并财务报表的合并范围 以“控制”为基础确定控制：一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力应纳入合并范围：1.母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权。有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外合并财务报表的合并范围2.母公司拥有被投资单位半数以下的表决权，但满足以下条件之一的，视为母公司控制了被投资单位。有证据表明母公司不能控制被投资单位的除外a.通过与被投资单位其他
3、投资者达成协议，拥有被投资单位半数以上的表决权b.根据章程或协议，有权决定被投资单位财务和经营政策c.有权任免被投资单位董事会或类似权力机构的多数成员d.在被投资单位的董事会或类似机构会议上占多数表决权合并财务报表的合并范围不纳入合并范围：1.共同控制主体（合营企业）2.母公司不再控制的子公司3.拥有半数以上表决权，但不能实质控制4.按破产程序，已宣告被清理整顿的子公司5.已宣告破产的子公司总之：母公司的控制权受到了限制四、合并财务报表的合并理论 理论要点所有权理论：母子公司是拥有和被拥有关系。合并报表反映母公司股东拥有的经济资源实体理论：合并报表是为了满足集团全体股东的信息需要。反映股东各自
4、控制的经济资源母公司理论：合并报表是为了满足母公司股东的信息需要。反映母公司股东控制的经济资源1.母公司理论 合并报表是母公司报表的扩展，是为母公司的股东和债权人服务，子公司的少数股东看作是外人特点： a.少数股东权益作为资产负债表的负债项目列示b.少数股东损益作为合并利润表的费用项目c.对子公司的同一资产项目采用双重计价，属于母公司权益的部分,按公允价值计价;属于少数股权的部分,按历史成本计价； 合并商誉与少数股权无关d.公司间交易未实现利润在顺销时全额抵销，逆销时应按母公司所享有的权益比例抵销2.实体理论 企业集团是一个会计主体，合并报表应为集团的全体股东和债权人服务，包括少数股东特点：a
5、.少数股东权益在资产负债表中应与母公司权益并列b.子公司获利的净利润要在母公司和子公司少数股东之间分配c.子公司的所有资产、负债均按公允价值计量，合并商誉由全部股东共享d.所有内部交易产生的未实现利润无论顺销还是逆销均应全额抵销3.所有权理论 在编制合并会计报表时强调母公司对子公司的经济活动和财务决策具有重大影响的所有权.特点： 对子公司的资产、负债和当期实现的损益,按照一定比例计入合并报表 即采用比例合并法合并母公司在子公司中的权益.4.编制理论的选择美国和英国：主要是母公司理论国际财务准则委员会：要求使用母公司理论我国合并财务报表准则：将上述理论结合起来运用我国合并财务报表的理论a.子公司
6、的资产、负债全部按公允价值计量，母公司的资产、负债按账面价值计量b.商誉只反映属于母公司的部分，与少数股权无关c.合并净利润属于母公司股东，子公司实现的净利润要在母公司和少数股东之间分配，少数股东损益作为减项，但不是费用d.少数股东权益是合并股东权益的一部分，在资产负债表中应与母公司的权益并列e.公司间业务的未实现损益全额抵销五、编制合并报表的前期准备 1.统一母、子公司的资产负债表日和会计期间 2.统一母、子公司采用的会计政策 3.统一母、子公司的编报货币 4.收集编制合并报表的相关资料 第二节合并报表的编制一、编制方法购买法权益结合法二、编制程序1.设置合并工作底稿2.将母、子公司个别报表
7、上的数字过入合并工作底稿3.编制抵销、调整分录，并过入合并工作底稿4.计算合并数，并将其过入合并报表说 明1.在实务中，并不要求编制对外发布的股权取得日的合并财务报表，但是它相当于企业集团期初财务报表。2.合并财务报表主要是编制控股合并下的合并报表。3.控股权取得日只需编制合并资产负债表。三、购买法下，合并报表的编制抵销：1.母公司对子公司的长期股权投资与子公司的所有者权益2.母、子公司之间的内部债权债务（一）子公司为全资子公司 以合并成本高于公允价值为例举 例2007年12月31日，甲公司向乙公司的股东支付银行存款545 000元，购入乙公司发行在外100%的股份。合并前的乙公司的股东权益账
8、面价值共计468 000元，其中股本420 000元，资本公积69 600元，盈余公积154 400，未分配利润4 000元。合并日乙公司可辨认资产负债的公允价值除以下三项外，均与账面价值相同。另乙公司尚欠甲公司货款30 000元 账面价值 公允价值存货 132 000 162 000固定资产360 000 438 000无形资产24 000 30 000合计516 000 630 000甲公司对乙公司的长期股权投资 545 00060 000=605 000（元）合并商誉 605 000582 000=23 000（元）调整与抵销分录1、将评估增值调整资本公积借：存货 30 000 固定资产
9、 78 000 无形资产 6 000 贷：资本公积 114 0002、抵销甲公司的长期股权投资和乙公司所有者权益 借：股本 240 000 资本公积 183 600（69 600+114 000） 盈余公积 154 400 未分配利润 4 000 商誉 23 000 贷：长期股权投资 605 000 3、抵销内部债权债务 借：应付账款 30 000 贷：应收账款 30 000合并工作底稿 甲公司 乙公司抵销与调整合并数资产银行存款 73 000 , 48 000121 000存货 170 000 , 132 000 （1）30 000 332 000应收账款-乙30 000 （3）30 000
10、其他流动资产132 000,84 000216 000长期股权投资605 000 （2）605 000固定资产（净）540000,360 000（1）78 000978 000无形资产 24 000 （1）6 00030 000商誉 （2）23 00023 000资产合计 1 550 000,648 0001 700 000合并工作底稿（续） 甲公司 乙公司 抵销与调整合并数权益应付账款-甲30 000（3）30 000应交税费 14 40012 000 26 400其他负债 980 000138 000 1 118 000股本 360 000240 000（2）240 000360 000资
11、本公积 60 00069 600（2）183 600（1)11400060 000盈余公积 130 600154 400（2）154 400130 600未分配利润 5 0004 000（2）4 0005 000权益合计 1 550 000648 000 1 700 000注 意1、抵销调整分录只是合并工作的草稿，不入账2、合并后的所有者权益=母公司的所有者权益3、合并后的留存利润=母公司的留存利润负商誉举例甲公司以156 000元购入乙公司全部股份，乙公司净资产的账面价值120 000元（公允价值168 000元），其中股本100 000元，资本公积15 000元，盈余公积5 000元（提取
12、比例为10%）。乙公司资产中除以下几项外，公允价值与账面价值相同账面价值 公允价值差异存货40 000 42 0002 000长期股权投资16 000 20 0004 000固定资产 116 000 144 00028 000无形资产 22 000 36 00014 000合计194 000 242 00048 000 （1）借：存货 2 000 长期股权投资 4 000 固定资产 28 000 无形资产 14 000 贷：资本公积 48 000（2）借：股本 100 000 资本公积 63 000（15 000+48 000） 盈余公积 5 000 贷：长期股权投资 156 000 盈余公积 1 200 未分配利润 10 800（二）子公司为非全资子公司2008年12月31日，丙公司发行66万股每股面值1元（市价2.2元）的股份，换取丁公司每股面值1元的50万股中的45万股。合并时，丁公司净资产的账面价值1 240 000元，其中股本500 000元，资本公积293 500元，盈余公积434 500元，未分配利润12 000元。丁公司可辨认资产、负债的公允价值除以下几项外，与账面价值相等。公允价
