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1、2009年注册会计师考试辅导会计 第十三章或有事项考情分析本章涉及的客观题一般考查或有事项的判断，主观题主要考查预计负债的会计处理及其与所得税、资产负债表日后事项相结合的会计处理；此外可能考查或有事项、关联方关系及其交易的披露等准则和规定的综合运用，出题难度较大。考点一：或有事项的概述1.或有事项的特征或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。或有事项具有以下特征：（1）或有事项是因过去的交易或者事项形成的。比如，对售出的产品提供三包，是对已实现的商品销售提供的产品质量保证，是由过去的交易形成的等。比如，未决诉讼。（2）或有事项的结果具有
2、不确定性。首先，或有事项的结果是否发生具有不确定性。例如，债务担保的担保方在债务到期时是否一定承担和履行连带责任，需要根据被担保方能否按时还款决定，其结果在担保协议达成时具有不确定性。又如，有些未决诉讼，被起诉的一方是否会败诉，在案件审理过程中有时是难以确定的，需要根据法院判决情况加以确定。其次，或有事项的结果即使预计会发生，但发生的具体时间或金额具有不确定性。例如，某企业因生产排污治理不力并对周围环境造成污染而被起诉，如无特殊情况，该企业很可能败诉。但是，在诉讼成立时，该企业因败诉将支出多少金额，或者何时将发生这些支出，可能是难以确定的。（3）或有事项的结果须由未来事项决定。由未来事项决定，
3、是指或有事项的结果只能由未来不确定事项的发生或不发生才能决定。或有事项的结果，在或有事项发生时是难以确定的。例如，企业为其他单位提供债务担保的，只有在被担保方到期无力还款时，企业（担保方）才承担偿还债务的连带责任。而该担保事项最终是否会要求企业履行偿还债务的连带责任，一般只能看被担保方的未来经营情况和偿债能力。如果被担保方经营情况和财务状况良好且有较好的信用，那么企业将不需要履行该连带责任。【问题】或有事项与不确定性联系在一起，但会计处理过程中存在的不确定性并不都形成企业会计准则所规范的或有事项，企业应当按照或有事项的定义和特征进行判断。折旧是或有事项？【答疑编号921130101】折旧的提取
4、虽然涉及对固定资产净残值和使用寿命的估计，具有一定的不确定性，但固定资产原值是确定的，其价值最终会转移到成本或费用中也是确定的，因此折旧不是或有事项。【例题1多项选择题】A公司下列各项中，属于或有事项的有（）。A.A公司为其子公司的贷款提供担保B.A企业以财产作抵押向银行借款C.A公司起诉其他公司D.A公司被其他公司起诉E.A公司代被担保企业清偿债务【答疑编号921130102】【答案】ACD2.或有负债或有事项的结果可能会产生预计负债、或有负债或者或有资产等。或有负债，是指过去的交易或事项形成的潜在义务，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实；或过去的交易或事项形成的现时义务，履行
5、该义务不是很可能导致经济利益流出企业或该义务的金额不能可靠计量。或有负债无论是现时义务，还是潜在义务均不符合负债的确认条件，因而不能确认，只能在附注中披露。3.或有资产或有资产，是指过去的交易或者事项形成的潜在资产，其存在须通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实。或有资产，是潜在资产，不符合资产的确认条件，因而不能确认，只有在很可能导致经济利益流入企业时才能在附注中披露。或有资产作为一种潜在资产，其结果具有较大的不确定性，只有随着经济情况的变化，通过某些未来不确定事项的发生或不发生才能证实其是否会形成企业真正的资产。例如，甲企业向法院起诉乙企业侵犯了其专利权。法院尚未对该案件进行公开审理，甲
6、企业的律师判断胜诉的可能性为60%。对于甲企业而言，将来可能胜诉而获得的赔偿属于一项或有资产，但这项或有资产是否会转化为真正的资产，要由法院的判决结果确定。如果终审判决结果是甲企业胜诉，那么这项或有资产就转化为甲企业的一项资产。如果终审判决结果是甲企业败诉，那么或有资产就消失了，更不可能形成甲企业的资产。4.或有负债和或有资产转化为负债（预计负债）和资产或有负债和或有资产不符合负债要素或资产的定义和确认条件,企业不应当确认负债和资产,而应当按照或有事项准则的规定进行相应的披露。但是,影响或有负债和或有资产的多种因素处于不断变化之中,企业应当持续地对这些因素予以关注。随着时间推移和事态的进展,或
7、有负债对应的潜在义务可能转化为现时义务,原本不是很可能导致经济利益流出的现时义务也可能被证实将很可能导致企业流出经济利益,并且现时义务的金额也能够可靠计量。在这种情况下，或有负债就转化为企业的预计负债,应当予以确认。或有资产也是一样,其对应的潜在资产最终是否能够流入企业会逐渐变得明确,如果某一时点企业基本确定能够收到这项潜在资产并且其金额能够可靠计量,应当将其确认为企业的资产。【例题2单项选择题】下列各项中，正确的有（）。A.或有负债只能是潜在义务B.或有事项必然形成或有负债 C.或有事项的结果可能会产生预计负债、或有负债或者或有资产 D.或有资产是指过去的交易或者事项形成的潜在资产,应确认资
8、产【答疑编号921130103】【答案】C 【例题3多项多项题】下列有关或有事项的表述中，不正确的是（）。A.或有负债与或有事项相联系，有或有事项就有或有负债B.对于或有事项既要确认或有负债，也要确认或有资产C.由于担保引起的或有事项随着被担保人债务的全部清偿而消失D.只有对本单位产生不利影响的事项，才能作为或有事项E.对于未决诉讼，企业被提起诉讼的，才能作为或有事项【答疑编号921130104】【答案】ABDE考点二：或有事项的确认根据企业会计准则的规定，与或有事项相关的义务同时满足下列条件的，应当确认为预计负债：1.该义务是企业承担的现时义务是指与或有事项相关的义务是在企业当前条件下已承担
9、的义务，企业没有其他现实的选择，只能履行该现时义务。现时义务包括法定义务和推定义务。通常情况下，过去的事项是否导致现时义务是比较明确的，但也存在极少情况，如法律诉讼，特定事项是否已发生或这些事项是否已产生了一项现时义务可能难以确定，企业应当考虑包括资产负债表日后所有可获得的证据、专家意见等，以此确定资产负债表日是否存在现时义务。如果据此判断，资产负债表日很可能存在现时义务，且符合预计负债确认条件的，应当确认一项预计负债；如果资产负债表日现时义务很可能不存在的，企业应披露一项或有负债，除非含有经济利益的资源流出企业的可能性极小。法定义务，是指因合同、法规或其他司法解释等产生的义务，通常是企业在经
10、济管理和经济协调中，依照经济法律、法规的规定必须履行的责任。例如，企业与另外的企业签订购货合同产生的义务，就属于法定义务。从事矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输等高危企业，按照国家有关规定提取的安全费，就属于法定义务。如果拟定中的新法律的具体条款还未最终确定，并且仅当该法律基本确定会按草拟的文本颁布时才形成义务，该义务应视为法定义务。推定义务，是指因企业的特定行为而产生的义务。企业的“特定行为”，泛指企业以往的习惯做法、已公开的承诺或已公开宣布的经营政策。并且，由于以往的习惯做法，或通过这些承诺或公开的声明，企业向外界表明了它将承担特定的责任，从而使受影响的各方形成了其将履行这些责
11、任的合理预期。例如，甲公司是一家化工企业，因扩大经营规模，到A国创办了一家分公司。假定A国尚未针对甲公司这类企业的生产经营可能产生的环境污染制定相关法律，因而甲公司的分公司对在A国生产经营可能产生的环境污染不承担法定义务。但是，甲公司为在A国树立良好的形象，自行向社会公告，宣称将对生产经营可能产生的环境污染进行治理。甲公司的分公司为此承担的义务就属于推定义务。2.履行该义务很可能导致经济利益流出企业是指履行与或有事项相关的现时义务时，导致经济利益流出企业的可能性超过50%，但尚未达到基本确定的程度。 3.该义务的金额能够可靠地计量是指与或有事项相关的现时义务的金额能够合理地估计。预计负债应当与
12、应付账款、应计项目等其他负债进行严格区分。因为与预计负债相关的未来支出的时间或金额具有一定的不确定性。应付账款是为已收到或已提供的、并已开出发票或已与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债；应计项目是为已收到或已提供的、但还未支付、未开出发票或未与供应商达成正式协议的货物或劳务支付的负债，尽管有时需要估计应计项目的金额或时间，但是其不确定性通常远小于预计负债。应计项目经常作为应付账款和其他应付款的一部分进行列报，而预计负债则单独进行列报。【思考问题】（1）A企业状告本企业侵犯A企业的专利权。法院已受理，到了资产负债表日2008年12月31日，法院尚未判决。本企业的律师对该事项进行分析，说该案
13、件败诉的可能性是70%。如果败诉，按照目前类似案件的情况分析，估计赔偿金额200万元。【答疑编号921130105】该例属于现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；金额能可靠计量。这三个条件同时满足，确认为预计负债，借“营业外支出”，贷“预计负债”。（2）本企业向银行借款，采用的是无担保借款。到期未偿还。银行起本企业，要求本企业归还贷款的本金和利息500万元，并支付罚息5万元。【答疑编号921130106】该例属于现时义务；履行该义务很可能导致经济利益流出企业；金额能可靠计量。这三个条件同时满足，确认为预计负债。（3）因被担保人财务状况恶化，无法支付逾期的银行借款，2008年12月1日
14、，贷款银行要求本企业按照合同约定履行债务担保责任2000万元。 【答疑编号921130107】该例属于现时义务；履行该义务可能导致经济利益流出企业；金额能可靠计量。这三个条件同时满足，确认为预计负债。（4）本公司生产的商品，结果造成对方集体食物中毒。就赔偿一事，双方没有达成一致意见，对方起诉了本公司，要求本企业赔偿各种经济损失50万元。法院已受理，到了资产负债表日2008年12月31日，法院尚未判决。法律顾问建议本案不宜公开审理，最好法庭下协商，本公司要求法律顾问和当事人接触，与对方协商解决，经过双方讨价还价，最后商定为30万元。原告撤诉，30万元已支付对方。【答疑编号921130108】该例
15、不是或有事项，因为它已经是确定的事项了。（5）环境污染问题。考点三：预计负债的计量及会计核算1.最佳估计数的确定（1）所需支出存在一个连续范围（或区间，下同），且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上、下限金额的平均数确定。【例题4单项选择题】甲公司于2008年11月收到法院通知，被告知乙公司状告甲公司侵犯专利权,要求甲公司赔偿100万元。甲公司根据法律诉讼的进展情况以及专业人士的意见，认为对原告进行赔偿的可能性在80%以上，最有可能发生的赔偿金额为60万元至80万元之间，并承担诉讼费用3万元。为此，甲公司应在年末应确认的预计负债是（）万元。A.60B.70C.80D.73【答疑编号921130201】【答案】D【解析】应确认的预计负债（6080）/2373（万元）（2）所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在
