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1、新准则下资本公积的会计核算（上）资本公积是指企业收到投资者的超出企业注册资本（或 股本）中所占份额的投资，以及直接计人所有者权益的利得 和损失等。在不同类型的企业中，所有者投入资本大于其在 注册资本中所占份额的差额的表现形式有所不同。在股份有限公司，表现为超面值缴入股本，即实际出资 额大于股票面值的差额；在其他企业，则表现为资本溢价。 直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损 益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本 或向所有者分配利润无关的利得或损失。资本公积与实收资本虽然都属于投入资本范畴，但两者 有区别。实收资本一般是投资者投入的，为了谋求投资利益 的法定资本，与企
2、业注册资本相一致，因此，实收资本在来 源和资金上，都有严格限制；资本公积有特定来源，另外有 些来源形成的资本公积。并不需要由原投资者投入，也并不 一定需要谋求投资利益。资本公积与净利润不同。在会计中通常需要划分资本和 收益的界限，收益是企业经营活动产生的结果，可分配给股 东。资本公积是企业所有者投入资本的一部分，具有资本属 性，与企业净利润无关，所以不能作为净利润的一部分。那 么，资本公积是如何进行会计核算的？资本溢价的会计核算（一）一般企业资本溢价企业创立时，要经过筹建、试生产经营、开辟市场等过 程，这种投资具有风险性。当企业进入正常生产经营，资本 利润率一般要高于创立阶段，这是企业创立者付
3、出了代价 的。所以新加入的投资者要付出大于原投资者的出资额，才 能取得与原有投资者相同的投资比例。投资者投入的资本中 按其投资比例计算的出资额部分。应计入“实收资本”账户， 超出部分计入“资本公积资本溢价”账户。（二）股份有限公司股本溢价在股票溢价发行时，公司发行股票的收入，相当于股票 面值部分计入“股本”账户，超过股票面值的溢价收入（含 股票发行冻结期间的利息收入）计入“资本公积”账户。与 发行权益性证券直接相关的手续费、佣金等交易费用，借记 “资本公积股本溢价”等账户，贷记“银行存款”等账股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票 面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，
4、 按所注销的库存股的账面余额，贷汜“库存股”科目，按其 差额，僦己（“资本公积股本溢价”账户，股本溢价不 足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配未分配利润” 科目；购回股票支付的价款低于面值总额的。应按股票面值 余额，贷记“库存股”科同，按其差额，贷记“资本公积 股本溢价”科目。股本溢价不足冲减的，应借记“盈余公 积”、“利润分配未分配利润”科目。（三）同一控制下企业合并涉及的资本公积同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在合并曰 按取得被合并方所有者权益账面价值的份额，借记“长期股 权投资”科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金 股利或利润，借记“应收股利”科目，按支付的合并对价的
5、 账面价值，贷记有关资产科目或借记有关负债科目，按其差 额，贷记或借记“资本公积资本溢价（股本溢价）”科 目：资本公积不足冲减的，应借记“盈余公积”、“利润分配未分配利润”科目。（四）拨款转入形成的资本公积新准则规定，企业收到国家拨入的专门用于技术改造、 技术研究等的拨款项目完成后，形成各项资产的部分，应按 实际成本借记“固定资产”等科目，贷记有关科目，同时借 记“专项应付款”科目，贷记“资本公积股本溢价”科 目。（五）股权投资价值变动股权投资价值变动是投资单位对被投资单位的长期股 权投资采用权益法核算时，在持股比例、不变的情况下，被 投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资单位按 其持
6、股比例计算应享有的份额。企业采用权益法核算长期股 权投资时，长期投资的账面价值将随着被投资单位所有者权 益的增减而增加或减少，以使长期股权投资的账面价值与应 享有被投资单位所有者权益的份额基本保持一致。被投资单 位净资产的变动除了实际的净损益会影响净资产外，还有其 他原因增加的资本公积，企业应按其持股比例计算应享有的 份额，借记“长期股权投资所有者权益其他变动”账户，贷记“资本公积其他资本公积”账户。（六）采用公允价值计量的投资性房地产自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投 资性房地产时，应按该项房地产在转换日的账面价值，借记 “投资性房地产成本”账户；按已计提的累计摊销或累 计折旧，
7、借记“累计摊销”、“累计折旧”账户；已计提减值 准备的，借记“存货跌价准备”、“无形资产减值准备”、“固 定资产减值准备”账户；按其账面余额，货记“库存商品”、 “无形资产”、“固定资产”账户。同时，按该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价 值的差额，借记“投资性房地产公允价值变动”账户， 贷记“资本公积其他资本公积”账户。处置投资性房地 产时，按该项投资性房地产在转换日计入资本公积的金额， 借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“其他业务 收入”科目。（七）将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产根据金融工具确认和计量准则将持有至到期投资重分 类为可供出售金融资产，应在重分类日按该项持有至
8、到期投 资的公允价值，借记“可供出售金融资产”账户；已计提减 值准备的，借记“持有至到期投资减值准备”账户：按其账 面余额，贷记“持有至到期投资成本、利息调整、应计 利息”账户；按其差额，贷记或借记“资本公积其他资 本公积”账户。（八）采用成本或摊余成本计量的金融资产企业根据金融工具确认和计量准则将可供出售金融资 产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产，应在重分 类日按可供出售金融资产的公允价值，借记“持有至到期投 资”等账户；贷记“可供出售金融资产”账户。对于有固定 到期日的，与其相关的原记入“资本公积其他资本公积” 账户的余额，应在该项金融资产的剩余期限内，在资产负债 表日，按采用实际
9、利率法计算确定的摊销额，借记或贷记“资 本公积其他资本公积”账户，贷记或借记“投资收益” 账户。对于没有固定到期日的，与其相关的原记入“资本公 积其他资本公积”账户的金额，应在处置该项金融资产 时，借记或贷记“资本公积其他资本公积”账户。贷记 或借记“投资收益”账户。九）可供出售金融资产的公允价值变动及减值损失资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账 面余额的差额，借记“可供出售金融资产”账户，贷记“资 本公积其他资本公积”账户：公允价值低于其账面余额 的差额，作相反的会计分录。确定可供出售金融资产发生减 值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”账户，按应 从所有者权益中转出原计入资
10、本公积的累计损失金额，贷记 “资本公积其他资本公积”账户，按其差额，贷记“可 供出售金融资产公允价值变动”。对于已确认减值损失的的可供出售金融资产，在随后的 会计期间公允价值上升的，应在原已计提的减值准备金额 内，按恢复增加的金额，借记“可供出售金融资产”账户， 贷记“资本公积其他资本公积”账户。（十）套期保值产生利得或损失资产负债表日，满足运用套期会计方法条件的现金流量 套期和境外经营净投资套期产生的利得，属于有效套期的， 应按套期工具产生的利得借记“套期工具”科目，贷记“公 允价值变动损益”、“资本公积其他资本公积”等科目；被套期项目产生损失做相反的会计分录。资产负债表日，满足运用套期会计
11、方法条件的现金流量 套期和境外经营净投资套期产生的利得，属于有效套期的， 应按套期工具产生的利得借记“套期工具”科目。贷记“公 允价值变动损益”、“资本公积其他资本公积”等科目： 被套期项目产生损失做相反的会计分录。（十一）递延所得税涉及的资本公积资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应 纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按原已确认的递 延所得税资产中应减记的金额，借记“所得税费用递延 所得税”、“资本公积其他资本公积”等科目贷记“递延 所得税资产”科目。与直接计入所有者权益的交易或事项相 关的递延所得税资产，借记“递延所得税资产”科目，贷记 “资本公积其他资本公积”科目。与直接计
12、入所有者权 益的交易或事项相关的递延所得税负债，借记“资本公积 其他资本公积”科目，贷记“递延所得税负债”科目。 新准则下资本公积的会计核算（下）、企业会计准则与企业会计制度中资本公积核算内容变化的比较（一）企业会计制度中资本公积核算的内容企业会计制度中对资本公积核算内容没有明确说明， 但从明细科目设置上可以看出核算内容，主要包括：资本（或 股本）溢价；接受捐赠非现金资产准备；接受现金捐赠；股 权投资准备；拨款转入；外币资本折算差额；关联交易差价 其他资本公积等。为提高企业利润的可靠性，将重要活动导致的利得尽可 能计入“资本公积”，防止虚高的利润误导报表使用者作出 错误的判断。在资本公积中区分
13、“能够转增股本”与“不能转增股本 的资本公积。不能转增股本的资本公积主要包括：接受捐赠 非现金资产准备；股权投资准备；关联交易差价。（二）在企业会计准则中资本公积的核算内容在企业会计准则中资本公积的核算只设置两个明细 科目：资本（或股本）溢价；其他资本公积。1. “资本公积资本溢价”核算内容主要包括：（1）股东投资溢价；股票发行费用（冲减资本公积）。（2）同一控制下企业合并差额：借差，借记“资本公 积”（不足冲减的，冲减留存收益）；贷差，贷记“资本公积”（3）“拨款转入”在“资本公积资本溢价”中过渡2. “资本公积其他资本公积”核算内容主要包括：（1）以权益结算股份支付通过“资本公积其他资 本
14、公积”过渡。（2）“权益法”下，享有被投资企业除损益外的所有者 权益变动的份额。（3）关联方交易时，交易价格显失公允的差额。4）“可供出售金融资产”的公允值变动差额。（5）自用房地产或存货转为“投资性房地产”日公允 值大于原账面值的差额。（6）其他“资本公积资本溢价”不包括的内容。（三）企业会计准则与企业会计制度中资本公 积核算内容的变化1.由于外币资本折算汇率不再按合同汇率，因此“外币 资本折算差额”不复存在。2.接受捐赠资产，无论现金与非现金，均计入当期损益 不再直接计入“资本公积”。3. “股权投资准备”、“关联交易差价”并入“其他资本 公积”。4. “拨款转入”在“资本公积资本溢价”中
15、过渡， 最终转为实收资本或股本。5. 同一控制下企业合并差额采用：借或贷：资本公积 资本溢价。6. 以权益结算股份支付通过“资本公积其他资本公 积”过渡。7. “可供出售金融资产”持有期间公允价值变动差额计 入“资本公积其他资本公积”。8. 由自用房地产或存货转为“投资性房地产”时，当转 换日公允值大于原账面值时，将其差额贷计入“资本公积 其他资本公积”。这是资产转换日公允值大于账面值差额 计入“资本公积”的特例。二、企业会计准则中资本公积核算内容变化举例企业会计准则中，资本公积的核算内容中的资本溢 价（股本溢价）等没有发生变化的这里不再赘述，仅对其核 算发生变化的内容加以释例说明。（一）将债务转为资本形成资本公积将债务转为资本形成的股本溢价计入资本公积，形成的 债务重组利得计入“营业外收入债务重组利得”科目。例 1 ，康熙股份有限公司欠顺治公司货款 1000 000 元， 与顺治公司达成协议，通过向顺治公司转让 50 000 股股票偿 还该笔债务，股票面值为 1元，股价为 15.5元。应计入股本的金额为：1 X50 000 = 50 000 （元）由于股价高于面值，应计算股本溢价：15.5 X 50 000 50 000=725 000（元）借：应付账款1000 000贷：股本 50 000
