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1、目录1“其他综合收益”列报的原因22其他综合收益项目的错误判定33“其他综合收益”的核算内容及业务分析33.1可供出售金融资产公允价值的变动43.2采用权益法核算的长期股权投资43.3公允价值模式下存货或自用房地产转换为投资性房地产53.4以权益结算的股份支付53.5金融资产的重分类63.6可供出售外币非货币性项目的汇兑差额73.7递延所得税74“其他综合收益”与资本公积的关系75区分其他综合收益与权益性投资（通过列举权益性投资的常见实例）85.1投资者投入的资本超过其在被投资者所占份额的部分85.2同一控制下企业合并，合并方支付的对价与被合并方资产和负债的账面价值的差额85.3购买子公司少数
2、股东权益形成的价差95.4不丧失控制权的情况下处置部分对子公司投资形成的价差95.5控股股东对企业债务的豁免以及捐赠等96对其他综合收益列报的建议106.1进一步加强对资产负债表观下综合收益及其他综合收益概念和内涵的宣传、培训及指导。106.2提高其他综合收益的关注度106.3进一步明确其他综合收益与权益性交易的定义和区别106.4建议单独设置权益类会计科目“其他综合收益”或者在“资本公积”106.5对公允价值计量进行规范116.6提高会计人员及注册会计师的职业素质11参考文献：11关于其他综合收益的思考摘要:自2009年起，我国利润表中增加“其他综合收益项目”，实现了与国际的趋同。本文分析了
3、为什么要列报“其他综合收益”项目，并在此基础上分析了其他综合收益核算的内容及涵盖范围，并列举了常见其他综合收益业务分析。由于不少企业对其他综合收益与资本公积的区别并不十分明白，造成利润表中其他综合收益项目的不准确。本文解释了其他综合收益的特点及其与资本公积的关系，填列时应注意的事项，帮助企业更全面的理解其他综合收益进而准确地编制利润表，以利于投资者进行投资分析。Abstract: Since 2009, the increase in our income statement other comprehensive income” items, and international conver
4、gence. This paper analyzes why the presentation of other comprehensive income, and on this basis, the content and scope of the analysis of other comprehensive income accounting, and cited common in other comprehensive income business analysis. Not really understand the difference between a lot of ot
5、her comprehensive income and capital surplus, resulting in other comprehensive income items in the income statement is not accurate. This article explains the characteristics of other comprehensive income and capital surplus, fill points to note, more comprehensive understanding of other comprehensi
6、ve income and thus accurate preparation of the income statement, in order to facilitate the investors to invest in analysis.关键词：其他综合收益 资本公积 权益性交易 涵盖项目 列报和建议Keywords: other comprehensive income, capital surplus, equity transactions, Items to be covered, Presentation and recommendations2009年6月根据企业会计准则
7、第3号的规定，要求上市公司于2009年1月1日起在利润表中列示“其他综合收益项目”，并在报表附注中详细披露其他综合收益项目的信息。从我国目前的实施情况看出，其他综合收益的运用，列报等方面存在很多不规范现象。不少企业甚至是很多大的上市公司，对其他综合收益的涵盖项目、其他综合收益与资本公积有什么区别等基本内容都不十分清楚。所以有必要对其他综合收益进行思考。1“其他综合收益”列报的原因随着市场经济的进一步发展，我国的金融市场也进一步得到完善，大的公司纷纷上市开始发行股票，证券市场也得到了很大的发展，很多公司利用金融资产进行投资，在此基础上，市场产生了对会计信息可靠性及相关性更强烈的要求，以利于投资决
8、策的需要。所以我国在考虑我国国情及经济发展需要的基础上，尽可能与国际趋同，更全面准确地给信息使用者提供会计信息，以利于其作出经济决策。收益指标是财务报表使用者最关心的会计数据之一，对收益的研究也是会计理论的一个重要内容。随着经济的发展变化，企业的经营活动也变得越来越复杂，出现了很多新的非传统的业务，成为影响企业收益来源的重要因素，传统的收益表已经难以反映这些新的、更加复杂的经济业务，无法向财务报表使用者提供企业全面的财务业绩信息，传统的收益表的局限性日益突出。为了实现中国企业会计准则与国际准则的持续趋同，也为了适应我国经济的发展及满足投资者的经济决策，财政部在2009年发布的企业会计准则第3号
9、中要求企业应当在利润表的每股收益下增列其他综合收益项目和其他综合收益项目总额项目，首次提出了其他综合收益的概念，利润表实质上已成为综合收益表。2其他综合收益项目的错误判定我们通过对上市公司2009年以来年报其他综合收于列报与披露情况的分析发现，一些公司存在少列其他综合收益项目的问题。例如，将外币报表折算差额未计入其他综合收益、处置子公司丧失控制权少计其他综合收益转出、按权益法核算应享有联营、合营企业其他综合收益相应份额未计入其他综合收益、按权益法核算应享有子公司其他综合收益相应份额未计入其他综合收益、可供出售金融资产、现金流量有效套期价值变动未计入其他综合收益。 相反，一些公司则存在多列其他综
10、合收益项目的现象。例如，将权益法交易结果计入其他综合收益，或者将留存收益调整计入其他综合收益。具体表现为：（1）将同一控制下企业合并对资本公积的影响数计入其他综合收益；（2）将政府资本性投入形成的资本公积列入其他综合收益；（3）将因股东或关联方利益输送形成的资本公积列入其他综合收益。（4）将购买少数股东股权形成差额的资本公积影响数计入其他综合收益；（5）将被投资企业其他股东单方增资，投资方因持股比例下降导致享有权益增减变动数计入资本公积，同时列入其他综合收益；（6）将处置子公司股权但未丧失控制权形成的资本公积列入其他综合收益；（7）将可转换债券、分离交易可转换公司债券中权益成分分拆及转出影响数
11、列入其他综合收益；（8）将库存股转让形成的资本公积列入其他综合收益：（9）将股份支付影响资本公积数列入其他综合收益：（10）将同一控制企业合并对留存收益的影响数列入其他综合收益；（11）将成本法转换为权益法调整留存收益数列入其他综合收益；（12）将未分配利润（其他转入）数列入其他综合收益（包括子公司清算影响数、合并范围变更影响数、超额亏损转回数等）（13）将收购少数股东股权差额冲减冲减留存收益部分列入其他综合收益；（14）将享有子公司权益性交易导致的权益变动数（如子公司收到的政府资本性投入、子公司购买少数股东股权形成的差额等）列入其他综合收益；（15）将联营、合营企业具有特定用途的特殊权益项目
12、（如专项储备、国家扶持基金、担保扶持基金）按照权益法核算调整资本公积并列入其他综合收益：（16）将股改费用、增发股票费用冲减资本公积数列入其他综合收益；（17）将列入其他综合收益项目的所得税影响列入其他综合收益。 我们认为，造成上市公司年报其他综合收益项目列报与披露中存在上述过多问题的主要原因，是实务中对其他综合收益的判定存在误解或争议，不能清晰地把握其他综合收益的核算内容以及准确地区分其他综合收益和权益性交易。3“其他综合收益”的核算内容及业务分析其他综合收益是指除资本溢价或股本溢价项目以外所形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。直接计入所有者权益的利得和损失主要有以下交易
13、引起：3.1可供出售金融资产公允价值的变动可供出售金融资产变动形成的利得，除减值损失和外币金融性金融资产形成的汇兑差额外，借记“可供出售金融资产公允价值变动”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目，公允价值变动形成的损失，借记“资本公积其他资本公积”科目，贷记“可供出售金融资产公允价值变动”科目。例如： 甲公司于2009年7月12日，从二级市场购入股票1 000 000股，每股市价15元，手续费30 000元，初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产。甲公司至2009年12月31日仍持有该股票，该股票当时的市价是16元。 2010年2月3日，甲公司将该股票出售，售价是每股13元，另支付交易费用
14、30 000元。假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理应该是：（1）2009年7月12日买入股票：借：可供出售金融资产成本 15 030 000 贷：银行存款 15 030 000（2）2009年12月31日，确认股票价格变动：借：可供出售金融资产公允价值变动 970 000 贷：资本公积其他资本公积 970 000（3）2010年2月3日，出售股票：借：银行存款 12 970 000 资本公积其他资本公积 970 000 投资收益 2 060 000 贷：可供出售金融资产成本 15 030 000 公允价值变动 970 0003.2采用权益法核算的长期股权投资长期股权投资采用权益法核算的，在持
15、股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，如果是利得，应当增加长期股权投资的账面价值，同时增加资本公积，借记“长期股权投资其他权益变动”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目。如果是损失，应当作相反的会计分录。当处置采用权益法核算的长期股权投资时，应当将原计入资本公积的相关金额转入投资收益。 例如：甲企业持有乙企业30%的股份，能够对乙企业实施重大影响。当期乙企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额是1800万元，除该事项外，乙企业当年实现的净损益为9600万元。假定甲乙两个公司适用的会计政策、会计期间相同，投资时乙企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方以前及当期为发生任何内部交易。甲企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行如下的会计处理： 借：长期股权投资损益调整 28 800 000 贷：投资收益 28 800 000 借：长期股权投资其他权益变动 5 400 000 贷： 资本公积其他资本公积 5 400 0003.3公允价值模式下存货或自用房地产转换为投资性房地产企业将自用的建筑物等转换为采
