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1、关于教育税税基的选择研究 关键词教育税;税基;流转额 为了解决现阶段地方教育经费的短缺,我国必须仿照国外设立教育专门税的做法设立教育税。对教育税税基的选择则成为教育税设立的重中之重。按照征税对象不同,税收可以分为对流转额课税、对所得额课税、对财产行为课税和对自然资源课税。我国目前地方教育经费的一个重要来源是对“三税”征收的教育费附加,因而我们在设立教育税的同时，还要进行费改税,对税基的选择也就多了一个“三税”。为了在一定程度上保持税收中性、保证税收来源的可靠性与稳定性,对行为和自然资源课征教育税显然是不可行的。目前教育税税基的选择只可能是：直接费改税,以“三税”为税基开征教育税;全面开征财产税
2、作为教育税；仿照美国的做法开征教育所得税;设立地方销售税作为教育税。 一、以“三税”为税基开征教育税 我国目前以费的名义征收的教育费附加是以“三税”为征收依据的。在设立教育税时首先想到的是直接费改税，将以费的形式征收的教育费直接改为以税的形式征收的教育税。这样直接费改税简便易行，并且也可以解决原先教育费征收的刚性不足和征管的力度不够等问题。但是直接费改税，以“三税”为税基设立教育税存在不少难以解决的问题。 以“三税”为税基开征的教育税要受到流转税的制约，税收来源没有可靠的保证,而且收入规模太小,适应不了教育事业发展的需要。首先,流转税的减免，会造成教育税这一附加税税款流失,给地方财政教育收入带
3、来损失。其次，我国流转税主体税种设计存在不合理之处,会影响教育税税源。如增值税与营业税的交叉征收，在一定程度上造成了税务机关在征收管理上的混乱，从而使一些纳税人投机取巧、钻税法的空子，进而影响了教育税的税源。再次,以”三税”为税基征收的教育税的纳税人限于部分有经营收入的单位和个人,征收面窄,而且以实际缴纳的“三税”为计税依据,按“三税”的3%的比例税率计征，税基小、税率低,筹集的教育税有限,这样就难以满足教育发展资金的需要。在教育税仍不能满足教育经费需求的情况下，有些地方为了弥补教育经费的不足,会重新开征一些地方教育费,出现税费并存、多渠道征集教育资金的现象。 2.以“三税”为税基计征教育税,
4、税收要素不独立。新设的教育税作为地方财政筹集教育经费的主要渠道,对于推动城乡教育事业的发展,提高全民教育素质，促进国民经济增长有着重要作用。按照分税制的要求,新设的教育税应作为教育基金,专款专用。如此重要的税种却是依附于其他税种的一种附加税，势必造成税基狭窄且税源有限,进而影响该税的收入规模，这与该税支持地方教育事业发展的地位是极不相称的,也有违设立教育税的初衷。 3.筹集的教育资金各地多寡不均,从而会加剧各地教育经费的差距。教育税如果依附于增值税、消费税、营业税计算征收，由于“三税”的税率差别较大,如消费税最高为45%,而营业税最低为3%,由此而设的教育税收入就会相差十多倍。一些产业结构比较
5、简单、工商业不够发达的地区,税源就会不足，教育税收入就会很少，入不敷出;而一些产业结构复杂、生产高税产品多的地区，如生产烟酒等产品的城市,税源相对富裕,从而教育税充足。另外，集中缴库的单位,如铁路，教育税却会随营业税一起在中央集中缴纳，地方政府并不能根据“三税”征收教育税,所在地方教育资金从而得不到补偿。同时对企业来说，存在很大的税负不公。“三税”税率的较大差别使得生产高税率产品的企业教育税税负较高,生产低税率产品的企业教育税税负则较低，生产应征消费税产品的企业在同一纳税环节还要重复缴纳教育税。 4现行的分税制将使得教育税的征管难度加大。由于新设的教育税是依附于“三税”而存在的,没有应有的独立
6、性，会给征管工作带来很大的麻烦。第一,分税制与实际征管相矛盾。由于教育税是地方税种，按分税制要求,教育税应由企业所在地地税局征收，但根据如今的税收征管办法,对铁道部和各金融保险公司等中央企业实行总机构统一核算,集中缴纳营业税，教育税肯定要随营业税一同缴纳,从而使教育税成了共享税；若教育税由所在地地税局征收,又变成多头管征,给纳税人带来不便。第二，属于国税局征收的增值税、消费税，地税部门很难清楚掌握企业是否足额申报、是否减免税等纳税申报情况。在纳税检查时，如果不稽查增值税、消费税，可能造成教育税流失;如果检查国税局征收的“两税”情况,既增加了地税机关的工作量，还可能增加国地税之间的矛盾。这样,人
7、为地加大了教育税的征管难度。 由此可见，直接改革教育费附加，以“三税”为税基设立教育税是不可行的,我们应该寻找其他合适的税基。 二、全面开征财产税作为教育税 因为我国纳税人的纳税意识比较薄弱、征管手段不够先进、征管制度不够严密、财产税的税源较少，所以现在我国财产税实行的是以土地、房屋和车辆为课税对象的特种财产税制度。从理论上讲,实行综合财产税制,课税范围较广、公平性较强、筹集的收入相对较多，能够起到保证地方财政收入、公平社会财富分配、调节人们收入水平、促使闲置财产投人使用的作用,所以发达国家一般采用的是综合财产税制。把财产作为一种征收教育税依据,作为发展学校教育所需资金的来源,一方面有利于在社
8、会公正的原则下，保证公民在教育上的平等权利;另一方面是对以往教育活动的补偿,同时也是为了进一步获得教育所产生的经济效益和社会效益而进行的必要投入。因此全面开征财产税作为教育税也未尝不是一个可取的办法。但是把财产税作为教育税存在一定的不足，而且我国无论是从理论上还是从实践上都还不具备全面开征财产税的条件。 1全面开征财产税作为教育税具有一定的不公平性。根据美国i(visory commission o ntegovenmnl reltions)所作的纳税调查显示,财产税有很大的不公平性。在接受调查者中约有5%的人认为财产税是最不公平的，仅有7%的人认为是公平的。其不公平之处在于：(1)对财产的市
9、场价值的认定缺乏科学方法,估价期很难正确确定,具有很大的主观性。对于拥有相近数额财产的个人，可能会课以不同的税额，纳税者负担有失公平。（)对商业财产征收的财产税,会随商业行为而发生转嫁，对商品的最终消费者而言有很大的不公平性。(3)财产税负担的比重与其收入量呈一定的累退现象,据acir的调查,所得愈高的阶层所负担的财产税税负愈轻，如此分配,显失公平。 2.我国财产的所有制形式决定了财产税税基不可能很宽。我国的土地国有化，决定了以土地所有权为依据的土地财产税不可能存在,而只可能征收属于资源税性质的土地使用税和耕地占用税。长期以来,我国公民拥有的财产基本上只限于生活资料,连居民住房也是劳动者所在单
10、位提供，而非居民私人所有。虽然随着我国城镇居民住房商品化进程的加快,居民个人拥有住房的比例逐步增多,但是我国征收房产税的税基仍旧比较窄,况且我国居住用房实行的是免税政策。一直以来,我国企业拥有的除房产外的不动产都不用缴纳财产税,在如今企业急需扩大自我积累、加大资本投入的时期，对企业的财产课税反而不利于我国企业的发展,经济的增长。 .我国收入分配制度和低人均国民收入水平直接制约了财产税的发展。长期以来我国人均国民收入水平较低，个人收入分配强调平均分配,不具有促进财富两极分化的机制，使私人财富的积累不会很快,财产税的税源也就不可能很多，直接制约了财产税的收入增加和税制的完善。 4我国没有健全的财产
11、登记制度,税收执法环境的落后直接限制了财产税的全面开征。按国际惯例，财产税课税基础是以估定的财产的市场价值为计税依据的,这就需要有全面、真实、可用的财产资料来进行财产价值的估计。我国的财产资料都很欠缺和零散,没有健全的财产登记制度，这样对财产税的税基就无法准确的核定。因而全面开征财产税肯定要受到纳税人的强烈反对。另外，我国纳税人的纳税意识还比较淡薄，偷逃税比较严重，相应的处罚措施不够严厉,执法的力度也不够强硬，税收征管漏洞比较多,税收征管人员的素质不高等现状都限制了财产税的全面开征。 可见，我国暂时还不能全面开征财产税作为教育税，必须另辟蹊径，寻找新的税源。 三、开征教育所得税作为教育税 美国
12、为了弥补地方教育经费的不足，绝大多数州开征教育专门税学区所得税来专门提供教育经费,那么我国是否可以借鉴美国地方政府设立学区所得税的做法，也设立教育所得税呢。 我们先分析一下美国开征学区所得税作为教育专门税的缘由。美国是一个以所得税为主要税种的国家。其所得税收入在政府的财政收入中占主要部分,其绝对税额是非常大的，这样选取和所得税一样的税基作为教育专门税的税基,可以保证教育专门税能够征收足够的收入,保证教育经费的投入。以俄亥俄州为例,1997年，该州所征收的学区所得税高达1.0亿美元。而俄亥俄州还是个小州,其学区所得税收入的总量在美国并不大。 我国于94年1月1日开始实施新的中华人民共和国个人所得
13、税法，至今已有8年多了。8年来我国个人所得税收入增长相对说来是很迅速的。以湖北省为例,1996年比1995年增长479%,997年比1996年增长0.0，年比19年增长.28%，199年比998增长4.2%,年比199年增长1.%,平均年增长率达33.82%.个人所得税在税收收入中的比重也在逐步提高。仍以湖北省为例,个人所得税收入占全省工商税收收入总额的比例196年为535%,199年为.4%,98年为.82%,999年为8.7%,22年为85%.虽然如此,我国个人所得税的收入总量却仍然较少,998年我国个人所得税总收入为338.2亿元，占全国税收总收入的比例为365%；99年为12.8亿元,
14、占全国税收总收入的3.%（1）。而美国同期个人所得税占税收收入的比重接近4%我国和发达国家,特别是美国相比,无论是个人所得税的收入总量还是个人所得税占税收收入的比重都明显偏低。 这样,如果我国照搬美国设立教育专门税的做法设立教育所得税，显而易见会存在下面的几个问题。第一，新设立的教育税不能达到弥补地方教育经费不足的目的，仍会存在教育经费不足的问题。还是以湖北省为例,02X年湖北省共征收个人所得税1059亿元,如果按美国的教育所得税的税率计征教育税的话,则征收的教育税只有1亿元左右(设所得税的平均税率为1%，教育税的税率为1%)。这对于湖北省的教育经费的缺口无异于杯水车薪，根本解决不了教育经费短
15、缺的问题。第二，我国所得税的征收与管理制度还不健全,监督控制制度不完善，存在大量的偷税与漏税的现象，不能够保证应征税额的足额征收。教育所得税肯定会存在同样的问题，既不能保证教育税的足额征收，也不能保证教育经费按计划投入,不利于教育的稳定发展。可见,我国并不能简单地照搬美国学区所得税的做法开征教育所得税,应寻找新的税基。 四、教育税税基的合理选择 根据我国目前情况,教育税设计的基本原则应该是税源充裕、富有弹性、讲求效率、公平合理。具体要求包括：(1）独立性原则。新设的教育税应为独立税种,不应存在对其他税种的依存性,使之成为地方政府取得财政收入，支持教育事业发展的一个重要来源的税种，并且对其征收和管理要进行规范化。(2）普遍性原则。新设的教育税的计税依据,应使该税的征收范围具有普遍性，从而避免教育税仍像原先的教育费附加一样，税源窄，税收收入不足。（3）适度扩大收入规模原则。新设的教育税在地方财政收人中的比重不应很低，要能够弥补原先地方教育经费的不足,满足教育事业发展的资金需求。这就需要改变计税依据，适度设置税率,使其随着经济发展逐步满足日益增长的教育资金需求。（4)便于管理原则。教育税作为地方财政收入，应充分体现地方管理的特点,在税率和减免税的规定上，保持一定弹性，给地方较大的管理权限,以适应地方的不同情况,调动地方征收管理的积极性。
