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1、新会计准则对企业利润操纵的制约 2006年2月15日颁布的新会计准则，将于2007年正式实施。新会计准则的实施有力地规范了会计工作秩序和会计行为，提高了我国会计信息质量，较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目，规范和控制了企业对利润的人为操纵，是一部更完善更客观的法规。 一、企业利润操纵的若干表现 1长期资产处置非公允化。年末卖“家当”，通过以非公允价值处置长期股权投资、固定资产、无形资产、其他长期资产等产生的非经常性损益而突击操纵“报表利润”，已成为近年来一些企业“脱贫致富”的首选手段。 2非货币性交易货币化。按非货币性交易准则，非货币性交易以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为换入
2、资产的入账价值，通常不确认损益，即使确认损益也严格控制在补价范围之内。企业为避开上述规定，则将实质性的非货币性交易货币化处理。或是先以较低价值的资产与关联方较高价值的资产置换，换入的资产以换出资产的较低账面价值入账，然后再以市价对外售出换入资产；或是想方设法将“补价”比例提高到交易额的25以上，堂而皇之地将非货币性交易转化为货币性交易处理。 3关联性交易非关联化。按财政部关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定，对于显失公允关联交易的收益应确认为资本公积入账，而不计入当期损益。上市公司为摆脱这一规范，将实质性的关联交易非关联化处理：或在关联交易前，关联方通过出让相关股权或中止受让相关股权在
3、名义上解除其关联关系；或通过“先输血，后重组”的方式，大股东在正式入主上市公司前，先以非公允价值与上市公司进行潜在的关联交易；或采用“体外循环法”，通过多重参股等间接控制的公司形成“过桥”公司，将一笔关联交易变成两笔或两笔以上的非关联交易等。 4减值准备调节化。利用违规资产减值准备操纵盈亏，在我国作为操纵非经常性损益的主要手段还是最近两年的事情，但却有愈演愈烈之势。根据企业会计准则，资产减值准备是上市公司管理当局对未来有关风险所作出的会计估计。而一些上市公司预计资产损失和计提减值准备等，具有很强的目的性和倾向性，有的甚至将其视为操控盈亏的“蓄水池”。 5会计差错更正追溯化。按会计政策、会计估计
4、变更和会计差错更正准则，若发现前期财务报表存在重大会计差错，应采用追溯调整法予以更正，即调整会计报表期初留存收益和有关项目，而非直接计入当期损益。然而，追溯调整法不影响当期损益的特点在当前已被一些上市公司发挥得淋漓尽致，成为调节利润在不同会计期间的“分配”工具。 二、新会计准则将对企业利润操纵有效控制 随着更为科学的新会计准则的实施，上市公司所隐藏的利润在2006、2007年将逐步释放。新准则充分考虑了中国特殊的经济环境和会计环境，修订了若干业务核算准则，其中重要的内容是：较多地压缩了会计估计和会计政策的选择项目，限定了企业利润调节的空间范围，规范和控制企业对利润的人为操纵，夯实经营业绩，提高
5、盈利质量。具体体现在： 1存货发出计价，取消“后进先出法”，一律采用“先进先出法”。存货发出计价方法的选择对当期利润的影响，体现在存货的价格波动上，当存货价格处于上涨时期，采用后进先出法，是将最高价格的材料入账，使当期成本费用上升，减少当期利润；若采用先进先出法，是将最低价格的材料入账，使当期成本费用下降，增加当期利润。若存货价格处于下降时期，则正好相反，即采用后进先出法会减少成本，增加利润；采用先进先出法则增加成本，减少利润。这一核算办法的变动，将使企业利用变更存货计价方法来调节当期利润水平的惯用手段不能再被使用，使所有企业的当期存货消耗费用，反映的都是实际的历史成本，而没有人为调节因素，便
6、于对企业的经营业绩进行分析和比较，提高了会计信息的使用价值。2计提的资产减值准备，不得转回，只允许在资产处置时，再进行会计处理。运用资产减值准备的计提和冲回操纵企业利润，是我国一些上市公司经常使用的手段之一。如科龙电器，2002年度转回坏账准备0.5亿元，转回存货跌价准备2.12亿元。资产减值准备的转回，在会计处理上是减少当期费用，相应地增加了利润。科龙电器由2001年亏损15亿元到2002年实现盈利1亿元的神话，其中充分利用转回资产减值准备手段是主要的“功臣”之一。科龙电器的利润操纵我们称之为“正向”操纵，即把利润做大，与之相反的是一些盈利企业为“隐藏利润”，进行负向操纵，即把利润做小，其主
7、要手段就是在盈利较大的年度，大幅度地计提资产减值准备，增加当年费用，减少当年利润，待来年度盈利下降时，再运用转回手段增加利润。我国一些上市公司的资产减值准备甚至超过了当期净利润。新会计准则颁布后，值得引起关注的是，这些利用大幅计提资产减值准备进行利润调节的公司，有可能在2006年将减值准备统统转回，否则2007年执行新会计准则后，这些“隐藏利润”将永远费用化了，所以这些公司2006年的利润将产生较大的波动。根据新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。该规定对当前上市公司业绩会有重大影响。在旧准则下，8项计提给上市公司以充分的跨年度利润调节空间，新准则堵上了这个漏洞，估计大量利
8、用资产减值调节利润的公司将不得不提前将利润浮出水面。3同一控制下的企业合并以账面价值作为会计处理的基础，放弃使用公允价值，以避免利润操纵。目前中国企业的合并大部分是同一控制下的企业合并，合并对价形式上是按双方确认的公允价值确认，而实质上并非是双方都认可的价值，尽管公允价值是要经过中介机构评估确认，但是人为操纵因素过多地干扰了公允价值的实现。因此，相当些上市公司通过合并重组一夜暴富，甩掉了亏损帽子。新会计准则规定企业合并对价按资产账面价值进行会计处理，是从我国资本市场的现状和市场经济发育的实际出发，谨慎地使用公允价值，规范企业盈余管理行为，提高企业利润的可信度。4扩大了合并报表范围。凡是母公司所
9、能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。这一规则的变革，遵循了实质性会计原则，阻断了一些企业利用分离若干子公司，缩小持股比例，将经营状况不好的业务从合并范围中剔除，从而粉饰企业集团整体业绩的惯用伎俩。综上所述，我们可以看到新会计准则全面引入了公允价值计量属性，并且给予了公司更大的自主权来调整其会计政策，更多地体现了和国际会计准则的趋同，在一定程度上能对企业利润的人为操纵进行有效地控制，具有积极的意义。但同时我们也应该看到，在市场经济日益完善的今天，制定完善的新准则新规范是适时必要的，但成熟的市场应该表现在更多诚信自觉的企业的存在、互信互利的市场风气的形成。而在中国市场经济相对不完善的今天，制定更加实际的准则是这种风气早日形成的有力保障。
