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1、公司治理、企业管理与会计信息系统公司治理、企业管理与会计信息系统 【摘要】本文在公司治理和公司管理整合的框架中全面论述了会计的地位和作用：会计信息系统一方面是联系公司治理系统和公司管理系统的纽带是治理系统和管理系统得以正常运转的基础；另一方面会计信息系统的完善及其作用的发挥亦离不开企业内部科学、严密的组织管理和公司治理结构对其的引导和控制。三者之间形戚一互相影响互相制约的关系。因此会计改革不能局限于就会讨论会计而是应站在管理的高度通过健全公司治理结构和加强企业内部管理来使会计改革取得事半功倍的效果以最终形成公司治理系统、公司管理系统和会计信息系统良性循环的局面。 【关键词】公司治理系统公司管理
2、系统会计信息系统 一、引言： 纵观会计发展历史会计已经从简单地记录事项并向所有者报告管理者经营业绩的阶段演变到向组织内部和外部的利益相关者提供决策有用信息。会计的目标相应地也从报告解除受托责任拓展到优化配置资源。但是从我国会计信息质量现状来看会计在很大程度上不仅没有起到优化资源配置的作用甚至有时还误导了资源的流向使投资者的利益受到了损害。会计信息质量不高与会计人员素质。会计法规和准则等方面均有关系这方面的研究已有诸多成果。本文试图另辟蹊径立足公司治理、企业管理、会计信息系统的共生关系从理论层面揭示会计信息质量是怎样受制于环境并积极地影响这些环境。作者的观点是会计作为企业管理系统的一部分它同公司
3、的管理结构和治理结构是密不可分的。在一个管理有序、治理完善的企业中会计必然运作良好它为企业内部、外部决策者提供可靠、相关的会计信息。从经验来看那些提供虚假会计信息的企业一般都在企业管理上比较薄弱缺乏有效的公司治理结构。笔者进而认为会计信息失真的深层次原因是在于我国许多企业缺乏完善、健全的公司管理系统和有效的公司治理系统。会计职责的履行和作用的发挥离不开企业管理和治理结构只有将会计置于公司管理和治理系统中加以考虑才能理解会计在经济生活中的角色和地位才能找出现实中所存在问题的症结寻求对症之药。 二、公司治理和公司管理的整合分析摸型 目前有关公司治理和公司管理的研究存在着两种倾向即公司治理研究只考虑
4、狭义的公司治理范围其中主要研究内部监控机制和激励约束机制而公司管理研究中又只注意企业外部环境、公司文化、管理风格的影响而很少把公司管理系统与公司治理系统结合起来综合研究。 其实公司治理与管理是存在紧密关系的两个方面按柯克兰和瓦提克（Cochran andWartick）的研究结论：公司治理与公司管理之间潜在冲突是构成公司治理问题的内容之一因此公司治理的目标就包括协调公司的治理和公司的管理。 1治理与管理的区别依赖于经济学上定义股东与管理者关系的企业理论模型：股东拥有企业仅不参与经营管理股东通过选举董事会作为他们在公司决策中的代理人来监督经营者的行为。据此公司治理被看成与公司的内在性质、目的和整
5、体形象有关与该实体的重要性、持久性和诚信责任等内容有关而公司管理则更多地与具体经营活动有关。可以认为治理与管理的差别在于：（1）治理的中心是外部的而管理的中心是内部的;（2）治理是一个计放系统；管理是一个封闭系统；（3）治理是战略导向的管理是任务导向的。简言之公司治理关心的是“公司向何处去”的问题而公司管理关心的是“怎样使公司达到上述目标”的问题。同时企业治理和管理又是密不可分的。公司治理和管理都可能直接对公司管理运作过程产生影响但在通常情况下公司治理系统主要是通过影响公司管理系统来达到间接影响公司管理运作的目的和提高公司的管理效率与管理效益的。在实践中通常认为专司公司治理的董事会在很大程度上
6、参与了企业管理。特别是在英美等国家的治理结构中董事长往往又是公司的首席执行官（CEO）许多高层经理又是董事会成员。鉴于公司治理与公司管理这种交叉关系国外有学者指出应该将公司治理与公司管理综合起来加以研究并提出了一个描述性模型。我国有学者借鉴其思路构造了一个公司治理与公司管理的整合分析模型2。 公司治理系统由内部监控机制和外部监控机制组成。我国公司法确定阶“三会四权”制衡机制就是典型的内部监督机制。外部监控机制是指一股股东、资本市场、经理市场、产品市场、社会舆论和国家法律法规等外部力量对企业管理行为的监督。 公司管理系统在这里被描述成由三个部分组成：一是企业战略目标与决策系统；二是企业组织结构与
7、组织管理系统；三是企业文化与价值系统。按照著名的麦肯齐企业管理系统的7S框架（因素包括结构、战略、体制与程序、人员与班子、技能、作风。共同价值）来分析上述第一和第二部分主要是硬件要素第三部分主要是软件要素。从控制角度看在公司管理系统中决策体制、管理组织体制、管理规程与制度以及会计、审计系统等构成了公司管理的自我调控机制对企业管理行为形成了内在的和制度化的约束。 模型中还有两个相关的系统。一是企业外部环境系统这包括政治、经济、社会文化、顾客、供应商。竞争对手、资本市场等因素它们既影响公司治理系统又影响公司管理系统还构成公司治理系统的一部分。二是公司信息网络。它应是公司治理系统和管理系统的共同组成
8、部分和赖以有效运作的基础。强调这一点对于我国企业现阶段在企业建立有效的治理机制是至关重要的因为我国很多股份企业治理结构发挥不了作用除了制度上的缺陷本身能力差之外再就是缺少支持有效决策和有效行动的信息。而这些信息常常是企业管理的自我调控系统特别是会计和审计系统提供的。 三会计信息系统与公司治理和管理系统 当现代经济已客观地表现为实体经济、货币经济和数字经济的三重世界时现代企业中的管理信息网络很大程度上就是以数字形式表现出来的会计信息系统 3。会计是企业管理活动的一部分它产生于企业管理系统中以管理当局的名义向外披露会计信息并对其可靠性、真实性负责。会计亦是公司治理结构中不可或缺的组成部分公司内、外
9、部利益相关者只有根据会计信息了解并监督企业管理活动进而作出相关决策。会计信息系统和公司治理和管理系统的关系具体分析如下：（一） 会计信息系统与公司治理系统公司治理系统由内部监控机制和外部监控机制组成。内部监控机制是主要股东、董事会、监事会对企业经营者进行监控的机制。在一定情况下内部监控机制是公司治理的主体。它一方面利用企业管理当局披露的会计信息对企业管理者进行约束和激励。另一方面因为内部监控机制的特殊地位它有义务保证企业的会计系统和审计系统向股东会、董事会、监事会及外界披露提供系统、及时、准确的会计信息。美国公司董事协会在描述董事会职责范围时就认为董事会在检查和监督企业内部管理控制工作方面的作
10、用包括：“辨别董事会对信息的需求并安排这些信息的及时提供；每年对流向董事的信息进行评价以确保这些信息的准确性。完整性和合理性。”4外部监控机制包括资本市场、产品市场和经理市场等外部力量对企业管理行为的监督。资本市场起着为通资金提供者和企业间的信息在企业间配置资源的作用。资本市场上的决策者主要是中小股东和债权人由于他们不直接监督经营者因此要求公司向他们提供详细、可靠的财务数据要求证券市场管理者制定公平交易规则来规范会计信息的供给。而资本市场发挥作用的前提是企业积极地披露保留的信息市场又能将企业披露的信息及时地反映出来实现对企业的正确评价。产品市场对企业的监控是通过企业与供应商和顾客之间的“纵向竞
11、争”来实现的。现代企业间既存在竞争又有相互协调。竞争性是产品市场发挥作用的前提。而社会化大生产又要求企业间相互协调合作保持一种长期稳定的交易关系。在交易过程中合作双方提出的条件常常会直接影响另一方企业的经营方针和管理方式的具体内容因此双方都需要全面收集对方的经营状况信息以决定合作的内容和方式。而这种所需要的经营状况信息很大一部分是来自于企业向外披露的会计信息。在有效的经理市场上企业经理是一种特殊的人力资本其价值取决于市场评价市场评价的标准除了知识、经验以及城信度之外还有一个关键因素就是经理任期内的经营绩效。经营绩效又主要是通过企业反映财务状况、经营成果、现金流动状况的财务会计信息表现出来的。如
12、果经营绩效良好经理人员不仅可以获得优厚的回报其在经理市场的价值也会大大上升如果经理出现经营劣迹其价值会一落千丈最终会影响其职业生涯。综上所述现代财务会计制度的建立与完善完全可以看作是会计对现代企业冶钢结构的逐步健全完善而作出的一种积极响应。而有效的审计监督制度又确保了这种相辅相成关系的正常秩序并发挥积极作用。 （二）会计信息系统与公司管理系统从以上分析中可以看出公司治理系统中内外监控机制的有效运作和作用发挥主要取决于公司的会计信息系统。如果没有可靠、相关的会计信息支撑董事会、监事会及外部监控机制的任何决策都可能盲目无效。为此有必要在企业管理层面上将产生并保证真实可靠的会计信息的系统称之为公司管
13、理系统的自我调控机制。它从企业有效管理的角度在财务上对内部管理进行控制主要强调管理行为与法规制度的一致性以及可靠财务信息的畅通。公司治理系统的重要功能之一就是确保公司内部存在一个有效运作的自我调控机制这是达到公司目标的必要保障。 什么是公司管理的自我调控机制呢？美国管理会计协会（CIMA）的定义是：它是这样一个整体系统由管理者建立的旨在以一种有序的和有效的方式进行公司的业务确保其与管理政策和规章的一致保护资产、尽量确保记录的完整性和正确性5。因此公司管理的自我调控机制主要是指企业的会计系统和内部审计系统。完全可以认为现代管理会计内部审计制度的确立并发挥日益显著的作用是现代会计适应现代企业管理发
14、展而作出的应对措施。实际上公司管理系统中的一些硬件要素也构成了一定的约束控制作用。这些硬件包括（1）决策控制机制；（2）管理组织体制；（3）管理制度。它们与内部会计、审计系统一起构成了公司管理的自我调控机制。 由上可见以会计、审计系统为核心的公司管理系统的自我调控机制主要服务于企业进行有效管理但它也是公司治理的内部监督机制和外部监控机制运作的信息基础。三者处于一种互动的状态。会计信息系统的作用就在于协调各方的利益尤其是股东、债权人等组织外部相关者同组织内部管理者之间的利益冲突使得在追求企业价值最大化时也实现了个人利益最大化。因此会计信息系统内最终是服务于两个目标：一是为企业内部管理者提供管理决
15、策信息；二是帮助企业内外监控者对企业管理者进行的监督激励和评价6。 同时会计审计系统的有效运作亦离不开公司内部科学合理的决策体制和管理组织体制以及完善的规章制度的有力支持。公司治理的内部外部监控机制与公司管理系统的自我调控机制也处于相互作用的状态。董事、监事和社会公众要从企业管理系统中获得会计信息而企业的会计、审计系统又直接或间接地接受董事会或监事会的领导。为此我们可以构建一个以会计、审计系统为核心的管理系统的自我调控机制及其与公司治理系统整合的模型。 四、公司治理、公司管理与会计治理三者互动关系的历史考察 在工业革命以前的漫长年代里尽管出现了复式簿记这样具有历史性意义的巨大突破但会计的发展始
16、终是缓慢的仅停留在简单的记录阶段。工业革命到来之后科技的飞速发展引起了组织上的变革和创新。以所有权与经营权的分属为特征的股份公司的产生就是这一时期最重要的组织上的创新。现代流行的大部分经典性会计思想的产生都源于股份公司的实践（尤以美国为甚）。今天的绝大部分管理会计的方法都产生于18251925年而这一恰恰是公司制逐步完善的时期。作为现代生产技术的先驱者的纺织工业首先将制造一件产品的所有生产过程内部化并一体化于一家工厂。这些纵向联合企业中的经理们要求会计系统提供每一道工序上半成品的单位成本数据以便于将自制半成品成本与外购价格作比较。然而真正引发会计大发展的是美国历史上第一个现代工商企业铁路公司的出现。它们首先雇佣大批支薪经理建立起大规模内部组织机构严格划分各部门并明确了各部门的责任和权力。当时铁路公司的高层经理都深深懂得内部信息的不断流通对于新兴大企业的有效经营是至关重要的他们首创了会计和统计报表制度用以监督、评估经理们
