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1、1第二章第二章 合并合并(hbng)财务报表财务报表第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述第二节第二节 合并财务报表的编制程序合并财务报表的编制程序第三节第三节 股权取得股权取得(qd)日合并财务报表的编制日合并财务报表的编制第四节第四节 股权取得日后合并资产负债表的编制股权取得日后合并资产负债表的编制第五节第五节 股权取得日后合并利润表的编制股权取得日后合并利润表的编制第六节第六节 股权取得日后合并现金流量表的编制股权取得日后合并现金流量表的编制核心知识点：核心知识点：合并财务报表的编制合并财务报表的编制(binzh)原理和方法原理和方法第一页，共四十八页。2第一节第一节 合并合并(
2、hbng)财务报表概述财务报表概述主要主要(zhyo)知识点知识点合并合并(hbng)财务报表的特点财务报表的特点合并财务报表的种类合并财务报表的种类如何确定合并范围如何确定合并范围如何理解如何理解“控制控制”一、合并财务报表的涵义一、合并财务报表的涵义二、合并报表的种类二、合并报表的种类三、合并范围的确定三、合并范围的确定 第二页，共四十八页。3 合并财务报表是指反映母公司和其全部合并财务报表是指反映母公司和其全部(qunb)子公司形成的企业集团整体的子公司形成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。财务状况、经营成果和现金流量情况的财务报表。 一、合并一、合并(hbng
3、)财务报表的涵义财务报表的涵义 特点特点(tdin)（与单独报表比）（与单独报表比）反映的对象不同反映的对象不同编制主体不同编制主体不同编制基础不同编制基础不同编制方法不同编制方法不同企业集团整体财务信息企业集团整体财务信息（非单个企业）（非单个企业） 企业集团的控股公司或母公司企业集团的控股公司或母公司（非单个企业）（非单个企业） 单独财务报表单独财务报表（非账簿记录资料）（非账簿记录资料） 采用工作底稿，编制调整采用工作底稿，编制调整/抵消分录抵消分录（非按账簿余额（非按账簿余额/发生额填列）发生额填列） 第三页，共四十八页。4二、合并二、合并(hbng)会计报表的种类会计报表的种类股权取
4、得股权取得(qd)日的日的合并报表合并报表股权取得股权取得(qd)日后日后的合并报表的合并报表合并资产负债表合并资产负债表合并利润表合并利润表合并所有者权益合并所有者权益变动表变动表合并现金流量表合并现金流量表按编制时间及目按编制时间及目的不同进行分类的不同进行分类按反映的具体内容按反映的具体内容不同进行分类不同进行分类非同一控制下非同一控制下企业合并企业合并 同一控制下同一控制下企业合并企业合并 合并利润表合并利润表合并资产负债表合并资产负债表 合并现金流量表合并现金流量表合并资产负债表合并资产负债表合并类型不同，合并类型不同，合并报表也不同合并报表也不同两种分类标准两种分类标准第四页，共四
5、十八页。5三、三、 合并合并(hbng)范围范围合并合并(hbng)范围范围含义：含义： 是指纳入合并是指纳入合并(hbng)报表的企业范报表的企业范围围正确界定合并范围的意义：正确界定合并范围的意义：完善合并会计的理论体系完善合并会计的理论体系避免实务中的主观随意性避免实务中的主观随意性提高合并报表信息相关性提高合并报表信息相关性确定基础：确定基础： 控制控制具体界定：具体界定： 母公司的全部子公司母公司的全部子公司重点问题如下重点问题如下第五页，共四十八页。6（一）（一）“控制控制”的含义的含义(hny)及其认定及其认定定义：控制是指有权决定一个企业的财务定义：控制是指有权决定一个企业的财
6、务(ciw)和经营政策，并能据以从该企和经营政策，并能据以从该企 业的经营活动中获取利益的权利。业的经营活动中获取利益的权利。认定认定(rndng)原原则：则：具体认定：具体认定：投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形投资方拥有半数以上表决权因而能够控制被投资方的情形 注意辨析注意辨析实质重于形式实质重于形式持有股权与拥有表决权持有股权与拥有表决权“潜在潜在”表决权表决权第六页，共四十八页。7（二）母公司与子公司（二）母公司与子公司 甲公司甲公司(n s) 投资投资(tu z)并控制并控制 乙公司乙公司(n s)母母公公司司子子公公司司无论规模大小、无论规模大小、无论经营性质是否与
7、母公司相同无论经营性质是否与母公司相同母公司所控制的特殊目的实体母公司所控制的特殊目的实体如果：如果：则：则：都要纳入合并范围都要纳入合并范围第七页，共四十八页。8第二节第二节 合并合并(hbng)会计报表的编制程序会计报表的编制程序一、合并报表的编制原则一、合并报表的编制原则二、编制合并报表的基础工作二、编制合并报表的基础工作三、合并报表的编制步骤三、合并报表的编制步骤四、关于四、关于(guny)调整分录调整分录主要主要(zhyo)知识点知识点“一体性一体性”原则的理解原则的理解统一会计期间、统一会计政策的意义统一会计期间、统一会计政策的意义编制调整分录的目的和方法编制调整分录的目的和方法工
8、作底稿的设计和应用工作底稿的设计和应用第八页，共四十八页。9（一）以单独报表（一）以单独报表(bobio)为基础原则为基础原则一、合并报表的编制一、合并报表的编制(binzh)原则原则是真实性原则的要求是真实性原则的要求解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时解释了为什么在合并日后的以后各期编报合并财务报表时 需要在需要在 合并财务报表工作底稿合并财务报表工作底稿(dgo)中对中对“期初未分配利润期初未分配利润”项目进行调整。项目进行调整。 （二）一体性原则（二）一体性原则在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销在编制合并财务报表时对集团内部交易和事项要予以抵销 第九页，共
9、四十八页。10（一）统一会计政策（一）统一会计政策（二）统一会计期间（二）统一会计期间（三）提供（三）提供(tgng)必备资料必备资料二、编制合并二、编制合并(hbng)报表的基础工作报表的基础工作 还要将母公司单独报表还要将母公司单独报表(bobio)中以成本法中以成本法反映的对子公司股权投资数据，按权益法进行反映的对子公司股权投资数据，按权益法进行调整。调整。 也可以将此项工作在后面将要提到的工作也可以将此项工作在后面将要提到的工作底稿中进行。底稿中进行。 注意注意:第十页，共四十八页。11三、合并三、合并(hbng)会计报表的编制程序会计报表的编制程序基础基础(jch)工作工作开设开设(
10、kish)工作底稿工作底稿将单独报表数据过入工作底稿将单独报表数据过入工作底稿加计合计数加计合计数编制调整分录、抵消分录编制调整分录、抵消分录计算合并数计算合并数将合并数抄入各合并报表将合并数抄入各合并报表第十一页，共四十八页。12四、关于四、关于(guny)调整分录调整分录（一）哪些（一）哪些(nxi)调整？调整？（二）为何（二）为何(wih)调整？调整？为统一会计政策、统一会计期间所作的调整为统一会计政策、统一会计期间所作的调整对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其对非同一控制下企业合并取得的子公司，将其 可辨认净资产按可辨认净资产按合并日公允价值合并日公允价值为报告基础进为报告基础进
11、行调整行调整将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果将母公司对子公司长期股权投资的成本法结果 按权益法进行调整按权益法进行调整实现抵销前的数据基础可比性实现抵销前的数据基础可比性满足所选择的合并理念的要求满足所选择的合并理念的要求满足实务中长期以来对抵销满足实务中长期以来对抵销分录编制基础的惯性思维分录编制基础的惯性思维同一控制下企业合并，将被并方合并前留存收益同一控制下企业合并，将被并方合并前留存收益 中合并方中合并方应享有的份额应享有的份额转入合并后主体留存收益转入合并后主体留存收益体现权益之结合体现权益之结合第十二页，共四十八页。13被购买方可辨认净资被购买方可辨认净资产账面产账面(zh
12、n min)价价值值 500万万被购买方可辨认净资被购买方可辨认净资产公允产公允(gngyn)价值价值 520万万购买方支付购买方支付(zhf)的合并对价的合并对价 550万万净资产增值净资产增值20万万商誉商誉30万万调整方法调整方法【例例1】子公司净资产按合并日公允价值为基础报告子公司净资产按合并日公允价值为基础报告 购买方购买被购买方购买方购买被购买方100股权股权假定只是固定资产的评假定只是固定资产的评估增值估增值第十三页，共四十八页。14表表1 合并报表工作合并报表工作(gngzu)底稿底稿项目项目(xingm)单独单独(dnd)报表报表调整、抵销分录调整、抵销分录合并数合并数母公司
13、母公司子公司子公司借借贷贷流动资产流动资产固定资产固定资产长期股权投资长期股权投资商誉商誉负债负债股东权益股东权益30020080060055006003001050500抵消抵消 5505001 420*0309001 050调整调整确认确认 30调整调整抵消抵消 520500+2020800+（600+2020）20第十四页，共四十八页。15第三节第三节 股权取得日合并报表股权取得日合并报表(bobio)的编制的编制主要主要(zhyo)知识点知识点合并财务报表种类不同合并财务报表种类不同调整分录有所不同调整分录有所不同主要抵消主要抵消(dxio)合并时的股权投资合并时的股权投资一、同一控制
14、下企业合并股权取得日的合并报表一、同一控制下企业合并股权取得日的合并报表二、非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表二、非同一控制下企业合并股权取得日的合并报表第十五页，共四十八页。16一、同一控制下企业合并的股权一、同一控制下企业合并的股权( qun)取得日合并报表取得日合并报表合并日的合并财务报表包括合并日的合并财务报表包括(boku)合并资产负债表、期初至合并日的合并利合并资产负债表、期初至合并日的合并利润表及合并现金流量表。润表及合并现金流量表。合并资产合并资产(zchn)负债表的编制要点负债表的编制要点合并利润表的编制要点合并利润表的编制要点合并现金流量表的编制要点合并现金流量表的编
15、制要点为统一会计政策、会计期间所作的调整为统一会计政策、会计期间所作的调整将子公司合并前留存收益进行调整将子公司合并前留存收益进行调整对子公司净资产按其帐面价值报告对子公司净资产按其帐面价值报告要反映本期合并前的实现净利润情况；要反映本期合并前的实现净利润情况；被合并方在合并前实现的净利润单项反映被合并方在合并前实现的净利润单项反映要反映本期期初至合并日的现金流动情况要反映本期期初至合并日的现金流动情况第十六页，共四十八页。17资料：资料：被合并方可辨认净资产账面价值被合并方可辨认净资产账面价值(jizh)500万，其中：万，其中：股本股本400万，留存收益万，留存收益100万。万。合并方支付
16、的合并对价合并方支付的合并对价450万，取得被并方万，取得被并方100%的控股权。的控股权。【例例2】同一控制下股权同一控制下股权( qun)取得日合并资产负债表的编制取得日合并资产负债表的编制合并合并(hbng)的账务处理：的账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资 500 贷：银行存款贷：银行存款 450 资本公积资本公积 50抵消分录：抵消分录：借：股本借：股本 400 留存收益留存收益 100 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 500 调整分录：调整分录：借：资本公积借：资本公积 100 贷：留存收益贷：留存收益 100合并报表工作底稿中合并报表工作底稿中的处理的处理第十七页，共四十八页。18二、非同一控制下企业合并的股权取得二、非同一控制下企业合并的股权取得(qd)日合并报表日合并报表合并日的合并财务报表只包括合并日的合并财务报表只包括(boku)合并资产负债表合并资产负债表合并资产负债表的编制合并资产负债表的编制(binzh)要点要点为统一会计政策、会计期间进行调整为统一会计政策、会计期间进行调整对被购买方各项可辨认净资产以公允价值调整对被购买方各项可辨认净资产以公允价值
