财务管理第8章审计模式变迁

《财务管理第8章审计模式变迁》由会员分享，可在线阅读，更多相关《财务管理第8章审计模式变迁（73页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。

1、第8章 审计模式变迁课件使用厦门大学陈汉文教授审计理论，网络下载。审计模式在中国的发展 风险导向审计模式的理论研究机会 第二节第三节审计模式变迁：背景、历程与动因第一节目 录学习目的与要求审计模式是审计导向性目标、范围和方法等要素的组合，其发展经历了账项基础审计、制度基础审计和风险导向审计三个阶段。审计模式的变迁历程是独立审计发展史的重要组成部分，反映了在不同的历史时期，独立审计理念的变化以及它是如何通过规划和设计工作流程以达成审计目标和实现审计职能的。通过本章的学习，应该了解与掌握的内容包括：（1）审计模式的变迁的背景和历程；（2）不同审计模式的基本内涵以及它们之间的区别和联系；（3）审计模

2、式演进的动因；（4）审计模式在我国的发展和应用；（5）现代风险导向审计的发展与我国审计准则的国际趋同。概述审计模式是审计导向性目标、范围和方法等要素的组合，它界说了如何分配审计资源，如何控制审计风险和规划审计程序，如何收集审计证据以及如何形成审计结论等问题。纵观独立审计的发展史，审计模式的发展大致经历了账项基础审计、制度基础审计以及风险导向审计三个阶段，每一种审计模式都有其产生的社会历史背景，同时也都具有特定的丰富内涵。 第一节 审计模式变迁：背景、历程与动因v一v二v三账项基础审计的产生制度基础审计的形成风险导向审计的兴起v四审计模式演进的动因一、账项基础审计的产生账项基础审计（Transa

3、ction-Based Auditing）也被称为数据导向审计（Data-Oriented Auditing），是审计模式发展的初始阶段，它是以凭单审核为重心，以审查账目有无错弊为目标，以数据的可信性为着眼点，从会计科目入手所构成的一个完整的方法模式。从历史演进过程来看，这一阶段包括两个时期：古代审计及英国详细审计时期、美国资产负债表审计及财务报表审计初期。（一）古代审计及英国详细审计时期审计需求 审计目标在合伙企业中，未参与经营管理的合伙人需要了解掌握企业的财务情况，以维护其投资利益；而参与经营管理的合伙人有责任向他们证明合伙契约得到了认真地履行，利润的计算和分配是正确合理的。 对财产经管者

4、的诚实性进行检查，也即检查受托人个人的正直性而不是检查会计账簿的质量。只有在认为可能存在舞弊行为的情况下才对簿记的正确性加以验证。13、14世纪 （一）古代审计及英国详细审计时期19世纪 审计需求 审计目标股份公司出现并迅速发展，进一步加剧了财产所有权和经营权的分离，隐含着经营管理人员为谋取私利而可能损害所有者利益的风险。替股东们查找经营管理人员可能存在的舞弊欺诈行为 。审计范围和方法 审计业务活动的开展在审计发展初期，审计范围还仅仅局限于凭证、账簿和报表，也没有形成专门的审计方法。 以交易为基础，进行账证、账账以及账表之间的稽查和核对，在详细审查的基础上据以判断是否存在舞弊性行为或技术性差错

5、。 （二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期20世纪初期企业合并 银行贷款 所得税的普遍推行 资产负债表审计 1908年美国银行协会信贷信息委员会提出 “应向资产负债表经注册会计师审计的借款人提供优惠贷款”的建议 （二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期20世纪30年代以后 企业的资金来源开始逐步从银行转向股票和债券市场 投资者范围的扩大使得企业管理当局的受托责任从原来主要对少数股东及银行负责，转向其他众多利益相关者 美国1933年证券法和1934年证券交易法的颁布实施 财务报表审计 美国会计师协会与证券交易委员会合作的特别委员会1934年发表股份公司报表审计1936年发布修订版独立注册会

6、计师对财务报表的审查（二）美国资产负债表审计及财务报表审计初期审计方法编制账龄分析表使用函证技术等 抽样方法的出现： 任意抽样 判断抽样 审计范围会计凭证、账簿和报表 内部控制（迪克西、蒙哥马利、鄂歌勒斯登） 二、制度基础审计的形成制度基础审计（System-based Auditing approach）又称系统导向审计，是继账项基础审计模式之后一种新的财务审计模式。它以对被审计单位内部控制的评价为基础，以验证财务报表的公允性为审计目标。它的产生与内部控制理论的发展和审计目标的转变密不可分，审计理念亦因此发生了根本性的变化，从而带动了审计技术、程序、方法的发展。（一）内部控制与审计的结合尽管

7、审计理论对内部控制的重视自本世纪初就开始了，但在实务工作中审计人员并没有把两者直接联系在一起，这种情况直到30年代后才发生一些改变。部分实务工作者开始认识到，研究一个客户的内部牵制系统，特别是会计控制系统，考虑其工作流程和自我检查的效果可以有效地确定客户会计制度的可靠性程度，然后可以根据内部牵制的效果来决定抽样范围，从而制定出既有效率又有效果的审计程序。（一）内部控制与审计的结合v 30年代末美国麦克森罗宾斯（McKesson & Robbins）公司破产案件 由于管理层合伙舞弊，利用公司内部控制的薄弱从公司贪污了巨款，从而使股东和债权人蒙受了损失。 麦克森罗宾斯公司 会计师事务所 普华会计师

8、事务所一直对公司的财务状况和经营成果发表“正确、适当”的审计意见。 人们逐渐意识到尽管建立内部控制是管理部门的义务，但是审计人员为了避免法律责任也有责任对委托人的内部控制是否完善进行评价 v在调查该案件后对审计程序加以修改，新增加的内容中就包括要求对内部控制进行详细的评价。v1940年，SEC发表的申报规则S-X 明确地指出了审计人员对内部控制评估的重要性，要求审计人员应对内部控制进行适当的检查。v1941年又对该规则进行了修订，修订后的规则要求审计人员在确定审计范围时，应适当考虑内部控制的充分性和完善性。 SEC社会（一）内部控制与审计的结合1940年何悟德（Heywood）在著名的国民经济

9、杂志上撰文指出，审计主要由抽样测试和抽查组成，它们的存在价值取决于所谓的内部牵制和控制。审计人员应该弄清楚内部牵制和控制是否健全，如果是健全的，那么审计人员就没有必要进行更全面的检查 1949年蒙哥马利审计学（第七版）设专章对内部控制进行了详细论述，并设73页附录列示了内部控制问卷，这些问卷适用于各种不同的企业。1947年AIA下属的审计程序委员会发布了审计准则说明草案（Tentative Statement of Auditing Standards），第一次以审计准则的形式提出了两点要求： （1）研究内部控制，确定其可靠程度，以此作为制定审计程序和确定抽查范围的依据；（2）研究内部控制，以

10、此来指导审计测试，这其中包括测试内部控制的作用和审计评估时的必要判断。 以内部控制评价为基础的审计方式在审计实务中得以确立（二）审计目标的转变19401960年期间，审计的目标继续强调确定财务报表的公允性，同时进一步降低了查错揭弊的重要性1951年AIA编纂的审计程序汇编指出，注册会计师对财务报表审查的主要目标在于：“他能对报表的公允表示意见。一般审查不预定发表关于财务报表的附带意见，不指望揭露舞弊和其他违法事件。” 1961年美国审计程序委员会发布的第30号审计程序公告进一步重申了这一观点，并认为任何重要的弊端都会影响财务报表的公允性，审计人员根据公认审计准则审查财务报表时应考虑这种可能性。

11、 英国1948年的公司法也正式确认了这种转变，在对审计人员的职责权利的阐述中指出：“特别应予以指出的是，审计人员报告的职责应强调审计目标的转变，即从差错揭弊转为对报告的财务会计信息的质量发表一个专家意见。” （二）审计目标的转变20世纪60年代以后，随着社会环境的发展和变化，查错揭弊的审计目标又重新被重视起来 。促使这种转变的原因主要有 ：企业管理人员舞弊欺诈案的增加及诉讼爆炸（litigation explosion）。 法院的判决几乎一直倾向于社会公众的要求。如美国60、70年代较有影响的“Continental Vending(1969)” 和“Hochfelder(1974)”两案。政

12、府管理机构的压力。SEC在70年代一直重申和强调，独立审计人员有揭露欺诈的职责，并对此不断施加压力。 职业界本身对推卸审计查错揭弊责任的批评。如Mauts和Sharaf1961年对审计人员不承担查错揭弊责任的做法的猛烈抨击。（二）审计目标的转变1977年AICPA发表第16、17号审计准则公告(SAS No.16、 No.17)vSAS No.16指出审计人员有责任查出可能对财务报表有重大影响的差错和舞弊行为。vSAS No.17则专门阐述审计人员对于揭露非法行为的责任。 1974年，美国注册会计师协会（AICPA）“审计师责任委员会”：Cohen报告 v报告认为，审计师必须设计适当的程序以合

13、理保证财务报表不受重大欺诈的影响，并合理保证管理部门履行其对大量公司资产的经管责任。在财务报表审计中，审计师应当关注客户用以防止欺诈的相关控制措施的恰当性，且有责任查找欺诈行为，并要求揭露出那些通常通过实施应有的职业关注能予以揭露的欺诈行为。 （三）审计范围、方法和程序的变化审计范围审计范围 会计凭证、账簿和报表 内部控制领域 （会计控制）审计测试审计测试v符合性测试：焦点在于内部控制，而不是财务报告上的金额或已完成的交易。 v实质性测试：关注内部控制产生的结果，目标在于验证财务报告中各项内容和金额的可靠性和公允性 。统计抽样统计抽样的出现的出现 v1949年，哥伦比亚大学贸易学院Neter的

14、统计抽样方法的抽查和有用性 v进入20世纪60年代后AICPA相继出版的关于统计抽样的公告 （三）审计范围、方法和程序的变化工作流程工作流程 （2）了解被查单位实际应用的业务制度； （1）了解被查单位的背景和理论上应具备的业务制度； （3）详细查明其内部控制中的强点和弱点；（4）评价各个强点和弱点对各主要业务的影响；（5）确认据以编制财务报表的各种记录的可靠程度； （7）对所审核账目的真实性公允性及是否符合法规其他要求形成审计意见；（8）在提出审计报告中表示意见。 （6）保证财务报表同主要记录一致；（6）保证财务报表同主要记录一致；制度基础审计模式 总结：保留了账项基础审计的合理内核 将内部控

15、制概念纳入了审计范围 缺陷：（1）内部控制固有局限性的存在较大程度上限制了制度基础审计的实施效果。（2）运用实践中审计人员往往对控制环境的了解缺乏科学的分析和评价方法，导致审计人员在实务中往往跳过对控制环境的评价，直接将固有风险设置为高水平。（3）制度基础审计模式没有将对内部控制的评价同审计风险直接联系起来，没有将降低和控制审计风险贯穿于审计全过程，从而也不能为有效降低审计风险提供指南和帮助。 三、风险导向审计的兴起风险导向审计（risk-oriented auditing approach），也称为风险基础审计（risk- based auditing approach）。风险导向审计的发展

16、又可以分为两个时期：传统风险导向审计时期和现代风险导向审计时期。 （一）传统风险导向审计阶段自1895年英国大法官Lindley在“London and General Bank”一案的判决中开始追究审计人员的过失责任后，审计责任及由此产生的审计风险问题开始引起审计职业界的关注。 1957年蒙哥马利审计学（第八版）首次将“风险”这一概念与审计程序的设计紧密联系起来，开始探索审计风险控制的措施和审计方法的改进。 美国审计准则委员会1981年发布的第39号审计准则公告（SASNo.39）审计抽样和1983年发布的第47号审计准则公告（SASNo.47）审计业务中的审计风险与重要性包含的有关审计风险模式的阐述对风险导向审计概念的产生起到了重要的推动作用。SASNo.47建立并推行了一个较为被广泛接受的审计风险模型，即AR=IRCRDR （一）传统风险导向审计阶段传统风险导向审计的缺陷采用的依然是简化主义（Bell & Wright，1995）对于风险的分析和评估是一种狭隘的“会计观”（accounting lens） 由于传统风险导向审计采用的是一种自下而上的审计思路，因而在审计实务中关于审