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1、名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -企业并购负商誉会计处理随着企业并购活动越来越频繁，并购中显现的会计问题也越来越多；在诸多问题中并购商誉历来就是难点问题，企业合并过程中“购买成本与被购买企业可辨认净资产公允价值的差额”将形成商誉，而这个差额是正数的时候，一般我们称之为正商誉，假如这个差额是负数，我们就称其为负商誉；虽然国内外对负商誉的存在以及是否有必要进行会计处理有很大的争辩，但是在现实并购活动中，负商誉仍有发生的可能性，所以，讨论企业并购中负商誉会计处理问题，符合实际，并将对企业并购活动有着深远的现实意义；第一，负商誉产生的根本缘由是由
2、于被并购企业净资产的获利才能低于社会资本平均投资回报率，其实质是被并企业在价格上赐予并购企业的一种补偿；企业并购是一种投资行为，并购企业必定要求投入资金获得社会的平均回报率，但是当被并购企业由于各种缘由存在负商誉，会使得被并购企业在将来经营中投资回报率小于社会平均回报率；所以，并购企业为了得到社会平均回报率，必定会用较少资金获得较多资产，从而得到社会平均回报率；其次，在证券投资学中，投资折价是指“当长期债券投资按低于债券面值的价格购入时，投资成本低于债券面值的差额”，其实质是卷面利率少于实际利率引起的，是对投资者购买后得到较少的利息的补偿，是证券发行者不能供应足额利率 第 1 页，共 7 页
3、- - - - - - - - -名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -而付出的代价；所以，企业并购实质上也是一种投资行为，负商誉是由于企业经营不善或者其他隐性负面因素导致对企业将来盈利才能低于市场投资平均盈利才能引起的，是对并购企业购买后得到较少盈利的补偿，是被并购企业由于状况不佳导致将来预期盈利才能不足而付出的代价；二、负商誉会计处理（一）常规负商誉会计处理对于负商誉的计量和处理，国内外目前仍没有一种能得到公认的方法，一般都是依据各国的会计准就处理；我国现行会计准就中对负商誉的处理，有和国际接轨的趋势，但仍是存在许多不确定性，总体而言，对
4、于负商誉的会计处理一般懂得为对购买成本和被并购企业公允价值差额的处理方法；1、确定为当期损益第一种会计处理方法是把负商誉确认为当期损益；由于负商誉产生于廉价的交易，它代表了本期资本交易中的利得，所以，应当在并购日当即确认为收益，计入当期损益表，即将购入的资产均以公允价值入账，而将其公允价值之和与实际购买成本的差额确认为负商誉并视作当期收益，即“营业外收入负商誉”；这一做法真实地反映了购入的各项资产价值，使之符合资产的定义，表达了客观性原就，因此受到 FASB（Financial Accounting Standaras ，财务会计标准委员会） 、AS（B Accountingstandards
5、Board，英国会计准就委员会） 和 IASB（ Intermational 第 2 页，共 7 页 - - - - - - - - -名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -Accounting Standards Board，国际会计准就理事会）的普遍推崇；但是，直接把负商誉确认为当期损益没有考虑到负商誉的产生对将来收益的影响；负商誉是 由于隐性负债、经营不善、员工素养低等缘由造成，日后经济收益可能明显削减，把负商誉计为当期损益，会导致当期收益增加，将来收益削减而不能得到补偿； 因此，这样的处理方法会导致收益波动庞大，而且有失配比原就，并且
6、，可以看 出该处理方法不能够反映负商誉对财务状况的影响，虽然处理简洁，但不是一个 恰当合理的会计处理方法；2、确定为递延收益其次种会计处理方法是将负商誉确定为递延收益；由于被收购企业存在隐性的不 利因素，将导致将来盈利才能的下降，而负商誉正是对并购企业的一种补偿；因 此，负商誉应当作为一项收益，与相关期间内的费用配比，即将购入的资产均以 公允价值入账，而将其公允价值之和与实际购买成本的差额确认为负商誉并视作 一项递延收益，并在并购后的肯定期限内摊入各期收益，即贷记“递延收益 负商誉”；但是，在负商誉未摊销完以前形成递延收益列示在资产负债表“其他 非流淌资产”项目中，这样处理不符合负商誉的性质；
7、一是负商誉的本质是一种 投资折价，是对将来收益低于社会平均收益的一种补偿，而不直接表达为将来收 益的增加，假如直接表达为收益会使财务报表不能精确反映企业经营状况，从而 不能精确指导经营者决策； 二是这种方法在摊销过程中会导致企业收益无故增加， 第 3 页，共 7 页 - - - - - - - - -名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -增加了企业的赋税压力；可见，该方法有失相关性原就；三是该方法没有考虑货币时间价值的影响，在各期分摊没有合理的基础，分摊方法的挑选也难以确定；3、确认为负债第三种会计处理方法是将负商誉确定为负债；在被并购企业经
8、营不善等不利因素显现时，会导致将来经济收益的削减，以低于公允价值的价格购买企业正是对将来经济收益削减的补偿，因此，负商誉基本符合负债概念和特点，并可在并购的时候依据详细缘由列为各种负债项目，如应对下岗职工安置费等，当发生相应费用时，就用该项目冲抵负商誉，直至所剩下的负商誉为零；采纳该观点的会计处理中对交易成本低于被并购企业公允价值差额处理方法是将其处理为隐性负债科目增加，并标为负商誉；当发生相关费用时，负商誉抵扣费用，即记入“隐性负债负商誉”；但是，确定为负债只是考虑了购买成本低于公允价值差额中隐性负债部分，没有考虑资产公允价值高估的部分和负商誉部分，这样会高估资产和负债，最重要的是没有考虑对
9、负商誉将来经营业绩的影响，所以并不合理；4、确认为资本公积第四种方法是将并购成本低于被并购方净资产公允价值的差额确认为资本公积，在合并企业的财务报表中记为权益的增加，等到被并购的资产折旧或出售时，再转入已实现利润的储备金项目；这种直接调整权益将购进的商誉并入到并购方自创商誉中的方法不会虚增利润，符合会计的客观性原就；但是，该处理方法认为 第 4 页，共 7 页 - - - - - - - - -名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -负商誉是主并企业的自创商誉在收购价格上的表达，而自创商誉又是主并企业在前期经营中累积所致，因此不应在后期分摊；这
10、样做会导致对企业自创商誉和合并商誉的计量混为一谈，缺乏必要的理论依据；确定为资本公积的做法有点类似于财产捐赠，但是并不能确认其捐助人；除了在资产处置当年由于出售价格和资产的账面价值不符会带来损益方面的调整外，不会对并购后各期利润产生影响；负商誉直接计人资本公积虽然不会虚增收入，但人为增加了全部者权益，使企业无法从根本上揭示净资产变动的缘由，有悖于经济事实；它忽视了负商誉对将来盈利才能的影响，也没有考虑公允价值被高估的可能性；所以这种方法也不太合理；（二）负商誉优化会计处理从以上分析发觉，常规处理存在较多缺陷，总的来说一般存在的问题有：一是没 有考虑将来盈利才能降低的影响；二是没有考虑隐性负债的
11、影响；例如，中国国 有企业，在企业出售时，企业职工安置养老等义务也一并出售，因此，职工安置 费用庞大，不行以不考虑；三是没有考虑资产公允价值被高估的因素；基于存在 的问题，所以需要在前人的讨论基础上进行改正，完善负商誉的会计处理；但是，我们不能直接套用国际会计准就的方法处理负商誉，由于在我国企业并购中，有 大量国有企业并购，这些企业一般存在大量的退休员工和冗余人员，这些人员在 并购后的安置费用、退休补助等开支都要由购买企业负担，因此，国家会勉励被 第 5 页，共 7 页 - - - - - - - - -名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -
12、购买企业用比企业的公允价值低许多的价格出售企业，这样就显现了很大的差额；对于具有这种情形的企业并购， 并购企业可以将其中部分差额作为隐性负债处理， 用来在将来产生相关的费用的时候使用，而不是将其冲抵非流淌性资产，以便更 加符合实际情形；同时，并购时公允价值高于账面价值的部分最简洁被高估，按直线摊销的方法容 易导致配比不合理的现象；收购价格低于净资产公允价值差额的可辨认因素之一 是由于净资产的公允价值不实，而净资产的公允价值不实又很有可能是长期非货 币性资产的公允价值被高估的缘由，也就是固定资产和无形资产的公允价值超过 账面价值的部分都存在着被高估的可能性，那么按公允价值比例分摊应冲减的金 额造
13、成固定资产增值部分全额抵销或抵销过度，而同样存在被高估可能性的无形 资产增值部分却分文未削减或抵销过少，所以，在摊销时应当先摊销公允价值高 于账面价值的部分，为解决这一问题，可以依据公允价值和账面价值差（增值额）的比例摊销负商誉直到等于账面价值，剩余负商誉再依据账面价值按比例摊销； 综上所述，对收购价值低于公允价值的差额，第一扣除隐性负债，然后依据非货 币资产公允价值和账面价值差额按比例抵减长期非货币资产公允价值至其等于账面价值； 其次依据账面价值摊销剩余负商誉，直至长期非货币资产公允价值为零，假如仍有剩余，就计为特别利得；三、终止语 第 6 页，共 7 页 - - - - - - - - -
14、名师归纳总结 精品word资料 - - - - - - - - - - - - - - -合并负商誉始终以来都是一个争议性的概念，国内外对于负商誉的本质和产生原因观点繁多，对其讨论尚处于进展阶段，其在会计理论和会计实务上仍不成熟，但许多人认为负商誉是客观存在的，即在企业并购中，假如购买成本与被并购企业可辨认净资产的公允价值的差额为负，该差额除去公允价值被高估部分和隐性负债后，剩余的差额即为负商誉，由于交易成本、资金周转、政府干预等因素影响，负商誉客观存在，其实质是投资折价；本文在已有的负商誉讨论成果的基础上，运用有关会计理论对负商誉定义、性质和会计处理等问题作了比较系统的讨论和尝试性的探讨，以期对负商誉理论的进展和负商誉会计处理有所帮忙；但本文尚存在许多问题和不足，例如，对隐性负债值大小的评估方法与削减公允价值偏差的方法等，仍需要在后续讨论中不断完善和提高；小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大致知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的；由于它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法；诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最终加上勤奋，那样必定会赢来胜利的曙光；天道酬勤嘛！ 第 7 页，共 7 页 - - - - - - - - -
