企业债务重组准则PPT课件

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1、债务重组准则 第一节债务重组概述 第二节债务重组会计处理 第三节业务案例分析 第四节债务重组准则修订前后的比较 思考题 第一节 债务重组概述 一债务重组准则的制定背景和适用范围 二债务重组准则对经济的影响及认定条件 三准则中有关术语的阐释 四四 债务重组方式 五债务重组会计处理的主要特点 六债务重组的披露 (一)债务重组准则制定背景 我国企业普遍存在债务负担重、资本结构不合理和效益不 高的情况,随着 市场经济的深入发展，一方面为企业的生存和发展提供了 越来越广阔的空间，另一方面也使企业之间的竞争更趋 激烈。一些企业可能因为经营不善等原因陷入财务困难， 难以偿还到期债务，债务纠纷屡见,而且我国上

2、市公司的 资产重组案例非常普遍，相当部分的资产重组都和上市公 司的债务重组紧密相关。虽然按我国法律，债权人有权在 债务人不能偿还到期债务时向法院申请债务人破产，但在 债务人主管部门申请整顿且经债务人与债权人会议达成了 和解协议时，破产程序应予中止。此外，即使债务人进入 了破产程序，也可能因为相关的过程持续很长，费时费力 ，结果还可能难以保证债权人的债权能如数收回,债权人 如果不进行债务重组损失更大.于是，就有了另外一种 解决债务纠纷的方法，即债务重组，包括减少债务本金、 债务利息和修改其他债务条件等。债权人之所以同意对 其债务进行重组，原因在于：第一，不重组损失更大；第 二，缓解债务人暂时的财

3、务困难，帮助债务人脱离困境尽 可能收回债权。通过债务重组协议，使企业减轻包袱、继 续经营，具有重要的经济意义和社会意义但应看到，债务 重组毕竟是一种正常的活动，在会计处理上也很特殊，因 而单独制定债务重组会计准则十分重要。 近年来我国不少企业遇到债务重组，但没有相应的会 计规范，制定发布债务重组准则，规范债务重组会计核算 和信息披露，显得十分迫切。1995年，财政部决定立项制 定债务重组会计准则，并相应成立项目组，着手研究制定 相关准则，于1997年12月完成征求意见稿。经过充分的 调整研究和多次修改，企业会计准则债务重组在 1998年6月制定完成并对外公布。针对债务重组会计准则 执行情况,财

4、政部对该准则进行修订于2001年1月执行。 (二)债务重组会计准则适用范围 根据修订后的债务重组定义,债务重组主要适用 于债权人同意债务人修改债务条件,在判断债权人作 出让步时没有采用现值计算,新准则比旧准则范围要 宽。旧准则强调债务人发生财务困难是重组的前题 条件,新准则制定中考虑的是: 1.债务人发生财务困难，是否作为债务重组的前提条 件。 2.让步是债务重组的重要特征。债务重组是债权人作 出让步如推迟还款时间,减少债务本金等,因此债务重 组适用于债权人同意债务人修改债务条件,因此让步 是债务重组的重要特征。 (1)旧准则的范围限定在对债务人处于财务困难时债权人 作出了让步的债务重组。作出

5、这种选择，主要基于以下考 虑： 债务人没有发生财务困难时发生的债务重组的会计核算 问题，根据现有会计规范就能够解决，不需要另立新准则 予以规范。比如。债务人在日常生产经营过程中转让商品 给债权人用以抵债，与一般的债务清偿没有本质区别。 企业清算或改组时的债务重组，属于非持续经营条件下 的债务重组，有关的会计核算应遵循特殊的会计准则。企 业改组过程中，在征得债权人同意的情况下，将改组前企 业的债务转为改组后上市公司的债务，以及债务人的债务 转为债权人对上市公司的股权，也即通常所称的“债转股” 。属于非持续经营条件下的债务重组，其核算应遵循特殊 的会计准则。 目前，我国在这方面的法律规范不够完善，

6、因而 其会计核算规范的制定不宜在准则中涉及。 债务人发生财务困难时所进行的债务重组，有的并不涉及 会计的确认和披露。比如，债权人未作出让步，即使是债 务人发生了财务困难，也不需要用新准则来规范；又如， 债务人发生财务困难的情况下，如果债务重组后债权人应 收金额不小于重组债务的账面金额，按目前的规定不考虑 折现因素，就不会产生重组损益，因而不产生会计确认和 披露问题。 (2)新准则的范围没有限定在对债务人处于财务困难作为债 务重组的前提条件。back 我国债务重组准则之所以在判断债权人作出让步 时没有采用现值计算，主要出于以下两点考虑： 第一，成本一效益原则。现值的确定比较复杂 ，且其发生的频率

7、并不高 。 第二，我国目前会计信息使用者对信息的需 求以及会计信息提供者的能力。 理论上讲，作为会计计量的两种属性，现值要比历史成本更能提 供有价值的信息。 目前，我国正处在计划经济向市场经济转轨的过程中，各种市场 要素还在发展中，会计信息使用者在作经济决策时尚没有充分考虑货 币的时间价值。另外，采用现值对会计核算和审计验证带来诸多困难 。基于以上考虑，本准则乃至其他的一些准则均暂时不采用现值作为 计量的属性。 back (一) 债务重组准则对经济的影响 不同的债务重组方式，对企业的持续经营和现 金流量将产生不同的影响。对债务人而言，债务 重组实际上会减少债务本金或利息，或延长了付 款期限，这

8、就会减少债务人现在或未来的现金流 出，同时也会获得一些纳税上的优惠。但是，债 务重组的效益是长期性的，企业能否真正摆脱财 务困境，仍依赖于其经营活动能否产生足够多的 现金流入。债权人的收债风险可能依然存在。 (二)债务重组认定的条件 广义上讲，一切修改债务条件的事项都应当视 作债务重组，包括： (1)在正常情况下，债务人为调整资本结构， 改善企业资产流动性，调整经营战略目标，而提 前偿债、以产品或固定资产抵债、以债务转增资 本。 (2)在财务困难情况下，债务人为了摆脱暂时 财务困难，而在债权人自愿或法院调解情况下与 债权人达成协议，进行债务重组。 (3)在非持续经营条件下，如企业清算或改组 ，

9、与债权人进行的债务重组。 一些国家如澳大利亚对债务重组定义较宽， 基本包括以上全部内容。 而美国公认会计原则对债务重组定义比较狭 窄，财务会计准则委员会(SFASl5)财务会计准则 将债务重组定义为“债权人出于与债务人的财务困 难相关的经济或法律原因，给予债务人在其他情 况下不能给予的让步”。 我国新的债务重组会计准则也沿用了这一狭 义的定义，指出债务重组是“债权人按照其与债务 人达成的协议或法院的裁决同意债务人修改债务 条件的事项”。 back （一）关于定义 1.债务重组，指债权人按照其与债务人达成的协议 或法院的裁决意债务人修改债务条件的事项。 以下不属于债务重组 （1）债务人发行可转换

10、债券按正常条件转为 股权； （2）债务人破产清算时发生的债务重组； （3）债务人改组，债权人将债权转为对债务 人股权投资； （4）债务人借新债偿旧债。 不属于债务重组的原因是：（1）和（4）并 未修改债务条件，因而不属于债务重组；（2）和 （3）属于非持续经营条件下的债务重组，不符合 债务重组准则的定义范围。 2.公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的 交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿 的金额。 3.或有支出，指依未来某种事项出现而发生 的支出。未来事项的出现具有不确定性。 4.或有收益，指依未来某种事项出现而发生 的收益。未来事项的出现具有不确定性。 (二)、债务重组日 债务重组日是指履行

11、协议或法院裁决 ，将相关资产转让给债权人、将债务转为 资本或修改后的偿债条件开始执行的日期 。债务重组日即为债务重组完成日，也就 是债务重组会计处理日，可能发生在债务 到期前、到期时或到期后。 back 债务重组主要有以下几种方式： (1)以资产清偿债务，即债务人转让其资产给债权 人以清偿债务。其中，资产是指作为过去事项的 结果而由企业控制的，可望向企业流入未来经济 利益的资源。债务人常用于偿债的资产主要有： 现金、存货、短期投资、固定资产、长期投资、 无形资产等。 (2)债务转为资本。债务转为资本是从债务人的角度 看的，如从债权人的角度看，则为债权转为股权 。 债务转为资本实质上是增加债务人

12、的资本。债 务人以债务转为资本方式进行债务重组时，必须 严格遵照国家有关法律的规定。 债务转为资本时，对股份有限公司而言，即 将债务转为股权；对其他企业而言，即将债务转 为实收资本。债务转为资本的结果是，债务人因 此而增加股本(或实收资本)，债权人因此而增加 长期股权投资。 (3)修改不包括上述(1)和(2)两种方式在内的债务条 件，如减少债务本金、减少债务利息等。本准则 将其简称“修改其他债务条件”。 (4)以上三种方式的组合。 back 五债务重组会计处理的主要特点 债务重组有三种基本方式，即：以资产清偿债 务。债务转为资本。修改债务条件。无论何 种方式，都是以债务人的继续经营为前提的。因

13、 而，为偿付债务而交付的资产应以资产的账面价 值计价，续存的债务则以未来收到的现金总额(中 国标准)或现值(美国标准)计价。 就转让非现金资产而言，美国财务会计准则 委员会(SFASl5)财务会计准则和我国企业会计 准则债务重组规定不太一致。以债务人的 会计处理为例，美国要求以该方式进行债务重组 时：将所转让的非现金资产进行重估，并将公 允价值超过账面价值的差额确认为资产转让收益 。将所转让非现金资产的公允价值，与所清偿 债务的账面价值的差额确认为债务重组收益。这 样处理的理由是资产公允价值与账面价值的差额 是一个正常项目，分别在各 类损益科目核算，而债务重组是不由企业所控制 的偶然事件，属非

14、常项目，其损益计入营业外收 入或营业外支出。两类收益应在损益表中分开列 示，分别处理。而我国企业会计准则债务 重组规定：以低于债务账面价值的现金清偿 某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与 支付的现金之间的差额，确认为资本公积。债权 人少收的金额计入营业外支出。以非现金资产 清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价 值与转让的非现金资产账面价值和相关税费之和 的差额，确认为资本公积或当期损失。债权人以 应收债权的帐面价值作为非现金资产入账。 以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应将 重组债务的账面价值与债权人因放弃债权而享有 股权的份额之间的差额，确认为资本公积。债权 人处理同上。以修改

15、其他债务条件进行债务重 组的，如果重组债务的账面价值大于将来应付金 额，债务人应将重组债务的账面价值减记至将来 应付金额，减记的金额确认为资本公积；如果重 组债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债 务人不作账务处理。债权人未来应收金额小于应 收债权帐面价值的差额确认为营业外支出。 修改债务条件有可能出现或有支出或有收益，如 要求在有利润的年度按更高的利率多付利息。中 美两国的准则都要求或有项目的处理遵循稳健性 原则，即充分确认或有支出、不确认或有收益。 修改其他债务条件且不会出现或有支出时，我国 会计准则债务重组规定：如果修改后的债务 条款涉及或有支出的，债务人应将或有支出包括 在将来应付金

16、额中。或有支出实际发生时，应冲 减重组后债务的账面价值；结清债务时，或有支 出如未发生，应将该或有支出的原估计金额确认 为资本公积。美国公认会计原则的规定相对更为 复杂，由于美国公认会计原则对让步的判断与我 国准则有些不同，故还涉及到修改债务条件后， 债务人将来应付金额大于重组债务的账面价值的 情况，此时，应保持重组的账面价值，并在将来 按有效利率确定利息费用。 新准则对债权换股权、用现金偿付债务等重组 方式的规定，与美国财务会计准则委员会 (SFASl5)财务会计准则的要求一致。而债权人一 般会产生债务重组损失，故按稳健性原则，应充 分反映.back 第二节债务重组会计处理 总原则：债务重组无论是债权人还是债务人,均 不确认债务重组收益。 一、债务人以低于债务账面价值的现金清偿债务 二、债务人以非现金资产抵偿债务 三、债务转为资本 四、以修改其他负债条件 五、混合重组方式 (一)处理原则 债务人以低于债务账面价值的现金清 偿债务，视同债权人给予债务人一项捐赠 。在进行会计处理时，债权人将豁免的债 权计入“营业外支出债务重组损失”， 债务人将豁免债务计入“资本公积其他 资本公积”。 (