企业会计准则解释第 6号讲解财政部关于印发《企业会计准则解释第 6号》的通知财会[2014]1 号国务院有关部委、有关直属机构，各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局），新疆生产建设兵团财务局，有关中央管理企业：为了深入贯彻实施企业会计准则，解决执行中出现的问题，同时，实现企业会计准则持续趋同和等效，我部制定了《企业会计准则解释第 6号》，现予印发，请遵照执行财政部2014年 1月 17日一、正式文件与征求意见稿的基本条款对比（一）征求意见稿对以下问题进行了解释1.投资企业对被投资单位的股权投资采用权益法核算的，应享有的被投资单位除净损益、其他综合收益、利润分配之外的其他净资产变动，应如何进行会计处理?2.应当如何正确理解和处理固定资产的弃置费用?3.企业按照国家规定提取的维简费，应当如何进行会计处理?4.企业在销售业务中与供应商之间存在着代理安排的，如电子商务、百货零售、运输装卸业、外贸业务等，在判断有关交易是否属于销售业务时，应当如何正确做出判断?5.根据《企业会计准则第 20号——企业合并》，在同一控制下的企业合并中，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。
在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，合并方在编制财务报表时，应如何确定被合并方资产、负债的账面价值? 6.合并方通过多次交易分步取得同一控制下被投资单位的股权，最终形成企业合并的，应当如何进行会计处理?（二）解释第 6号正式文件，仅规范了下列两个问题1.企业因固定资产弃置费用确认的预计负债发生变动的，应当如何进行会计处理？2.根据《企业会计准则第 20号——企业合并》，在同一控制下的企业合并中，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，合并方在编制财务报表时，应如何确定被合并方资产、负债的账面价值?二、正式文件与征求意见稿的相关内容对比（一）企业因固定资产弃置费用确认的预计负债发生变动的，应当如何进行会计处理？答：企业应当进一步规范关于固定资产弃置费用的会计核算，根据《企业会计准则第4号——固定资产》应用指南的规定，对固定资产的弃置费用进行会计处理本解释所称的弃置费用形成的预计负债在确认后，按照实际利率法计算的利息费用应当确认为财务费用；由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能发生支出金额、预计弃置时点、折现率等变动而引起的预计负债变动，应按照以下原则调整该固定资产的成本：（1）对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本。
如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益2）对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益问题解答征求意见稿中，并未对该问题进行详细解释，仅提供了下列问题的解释 （一）应当如何正确理解和处理固定资产的弃置费用?答：根据《企业会计准则第 4号——固定资产》应用指南的规定，弃置费用通常是指根据企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，是企业在购置固定资产时或者在特定期间内出于生产存货以外的其他目的而使用有关固定资产时所产生的拆卸、搬运和场地清理义务等支出企业应当按照《企业会计准则第 13号——或有事项》的规定，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债油气资产的弃置费用，应当按照《企业会计准则第 27号——石油天然气开采》的规定处理企业在特定期间内由于使用有关固定资产生产存货而发生类似支出的，不属于本解释所称弃置费用，应当计入生产当期的生产成本或期间费用两个问题存在着本质的差异，属于对不同问题的解答二）根据《企业会计准则第 20号——企业合并》，在同一控制下的企业合并中，合并方在企业合并中取得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。
在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，合并方在编制财务报表时，应如何确定被合并方资产、负债的账面价值？答：同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制不是暂时性的从最终控制方的角度看，其在合并前后实际控制的经济资源并没有发生变化，因此有关交易事项不应视为购买合并方编制财务报表时，在被合并方是最终控制方以前年度从第三方收购来的情况下，应视同合并后形成的报告主体自最终控制方开始实施控制时起，一直是一体化存续下来的，应以被合并方的资产、负债（包括最终控制方收购被合并方而形成的商誉）在最终控制方财务报表中的账面价值为基础，进行相关会计处理合并方的财务报表比较数据追溯调整的期间应不早于双方处于最终控制方的控制之下孰晚的时间本解释发布前同一控制下的企业合并未按照上述规定处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外问题解答征求意见稿中，对上述问题进行了相关的解释，其规定基本一致值得注意的是，征求意见稿中，未明确追溯调整的要求三、准则解释 6号正式文件内容详解（一）企业因固定资产弃置费用确认的预计负债发生变动的，应当如何进行会计处理？解释原文：企业应当进一步规范关于固定资产弃置费用的会计核算，根据《企业会计准则第 4号——固定资产》应用指南的规定，对固定资产的弃置费用进行会计处理。
相关链接】对于特殊行业的特定固定资产，确定其初始入账成本时，还应考虑弃置费用弃置费用通常是指根据国家法律和行政法规、国际公约等规定，企业承担的环境保护和生态恢复等义务所确定的支出，如油气资产、核电站核设施等的弃置和恢复环境义务弃置费用的金额与其现值比较，通常相差较大，需要考虑货币时间价值，对于这些特殊行业的特定固定资产，企业应当根据《企业会计准则第 13号——或有事项》，按照现值计算确定应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债在固定资产的使用寿命内按照预计负债的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用应计入财务费用一般工商企业的固定资产发生的报废清理费用不属于弃置费用，应当在发生时作为固定资产处置费用处理相关链接】根据或有事项准则的规定，或有事项是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项常见的或有事项主要包括：未决诉讼或未决仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、亏损合同、重组义务、环境污染整治、承诺等 企业在确定预计负债最佳估计数时，应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性和货币时间价值等因素1.风险和不确定性风险是对过去的交易或事项结果的变化可能性的一种描述。
风险的变动可能增加预计负债的金额企业在不确定的情况下进行判断需要谨慎，使得收益或资产不会被高估，费用或负债不会被低估企业需要谨慎从事，充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确定性对或有事项计量的影响，也要避免对风险和不确定性进行重复调整，从而在低估和高估预计负债金额之间寻找平衡点2.货币时间价值预计负债的金额通常应当等于未来应支付的金额，但未来应支付金额与其现值相差较大的，如油汽井及相关的设施或核电站的弃置费用等，应当按照未来应支付金额的现值确定因货币时间价值的影响，资产负债表日后不久发生的现金流出，要比一段时间之后发生的同样金额的现金流出负有更大的义务所以，如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时间跨度，货币时间价值的影响重大，那么在确定预计负债的金额时，应考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确定最佳估计数将未来现金流出折算为现值时，需要注意以下三点：（1）用来计算现值的折现率，应当是反映货币时间价值的当前市场估计和相关负债特有风险的税前利率2）风险和不确定性既可以在计量未来现金流出时作为调整因素，也可以在确定折现率时予以考虑，但不能重复反映3）随着时间的推移，即使在未来现金流出和折现率均不改变的情况下，预计负债的现值将逐渐增长。
企业应当在资产负债表日，对预计负债的现值进行重新计量 【例】经国家审批，某企业计划建造一个核电站，其主体设备核反应堆将会对当地的生态环境产生一定的影响根据法律规定，企业应在该项设备使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治20×7 年 1月 1日，该项设备建造完成并交付使用，建造成本共 80 000 000元预计使用寿命 10年，预计弃置费用为 1 000 000元假定折现率（即为实际利率）为 10%1）计算已完工的固定资产的成本核反应堆属于特殊行业的特定固定资产，确定其成本时应考虑弃置费用20×7 年 1月 1日， 企业应作如下处理弃置费用的现值＝1 000 000×（P/F，10%，10）＝1 000 000×0.3855＝385 500（元）固定资产入账价值＝80 000 000＋385 500＝80 385 500（元）借：固定资产 80 385 500贷：在建工程 80 000 000预计负债 385 500（2）计算第 1年应负担的利息借：财务费用 38 550贷：预计负债 38 550（3）计算第 2年应负担的利息（按实际利率法计算）＝（385 500＋38 550）×10%＝42 405（元）借：财务费用 42 405贷：预计负债 42 405以后会计年度的会计处理略。
解释原文：本解释所称的弃置费用形成的预计负债在确认后，按照实际利率法计算的利息费用应当确认为财务费用；由于技术进步、法律要求或市场环境变化等原因，特定固定资产的履行弃置义务可能发生支出金额、预计弃置时点、折现率等变动而引起的预计负债变动，应按照以下原则调整该固定资产的成本：（1）对于预计负债的减少，以该固定资产账面价值为限扣减固定资产成本如果预计负债的减少额超过该固定资产账面价值，超出部分确认为当期损益2）对于预计负债的增加，增加该固定资产的成本按照上述原则调整的固定资产，在资产剩余使用年限内计提折旧一旦该固定资产的使用寿命结束，预计负债的所有后续变动应在发生时确认为损益例】某项存在弃置义务的固定资产，预计使用 10年，已经使用了 8年，已经确认的预计负债余额为 980万，固定资产账面价值为 100万由于环境工程技术的提高，预计两年后实际支付的弃置费用将大大减少，折现到本期末的现值为 910万元该企业应当作如下处理：借：预计负债 70贷：固定资产 70在本期期末，该公司预计负债余额为 910万元，固定资产账面价值为 30万元，该固定资产未来两年应当以 30万元为基础计提折旧。
例】接上，由于环境工程技术的提高，预计两年后实际支付的弃置费用将大大减少，折现到本期末的现值为 830万元，则该企业应当作如下处理：借：预计负债 100贷：固定资产 100同时，对于超过固定资产账面价值的预计负债减少额，作如下处理：借：预计负债 50 贷：财务费用 50在本期期末，该公司预计负债余额为 830万元，固定资产账面价值为 0，该固定资产在未来两年无需计提折旧例】接上，由于环境法规更加严格，同时由于成本上升，预计两年后实际支付的弃置费用将大大提高，折现到本期末的现值为 1 050万元，则该企业应当作如下处理：借：固定资产 70贷：预计负债 70在本期期末，该公司预计负债余额为 1 050万元，固定资产账面价值为 170，该固定资产在未来两年应当以 170万元为基础计提折旧例】接上，假定该固定资产使用期满后，预计负债余额为 1050万元根据法律法规和环保要求，对于弃置费用将在固定资产报废后陆续发生由于技术进步，对于未来支付的弃置费用将减少，折现到本期期末余额为 990万元，则该企业应当作如下处理：借：预计负债 60贷：财务费用 60在以后各期，该企。