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1、第三讲 非会计报表信息的利用与分析串讲一、审计报告分析 1.审计报告是指注册会计师根据独立审计准则的要求，在实施审计工作的基础上对被审计单位年度会计报表发表意见或无法发表意见的书面文件。2.审计报告的作用：一般认为，注册会计师签发的审计报告，具有鉴证作用和证明作用。3.审计报告的基本类型：审计报告按其意见类型可以分为标准审计报告和非标准审计报告。标准审计报告是指包括标准措辞的引言段、范围段和意见段的无保留意见审计报告，不附加任何说明段、强调事项段等。审计报告的意见类型：无保留意见保留意见否定意见无法表示意见出具条件如果认为报表同时符合：（1）财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编
2、制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。（合法、公允）；（2）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。如果认为会计报表就其整体而言是公允的，但还存在下列情形之一时：（1）会计政策的选用、会计估计的做出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告。（2）因审计范围受限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽然影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。如果认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况，经
3、营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至无法对会计报表发表意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。审计不独立专业术语应当以“我们认为”作为意见段的开头，并使用“在所有重大方面公允反映了”等专业术语 在意见段中使用使用“除的影响外”等术语。如果因审计范围受限，注册会计师还应当在注册会计师的责任段中提及这一情况。应当在意见段中使用使用“由于上述问题造成的重大影响”、“由于受到前段所述事件的重大影响”等术语。当出具无法表示意见的审计报告时，注册会计师会删除会计师的责任段，并在审计意见段中使用“
4、由于审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛”、“我们无法对上述财务报表发表意见”等术语。说明段在下列两种情况下可在意见段后增加强调事项段：1.对持续经营能力产生重大疑虑；2.重大不确定事项。强调事项应当同时符合下列条件：（1）可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露；（2）不影响注册会计师发表的审计意见。应当在意见段之前增加说明段，清楚地说明导致所发表意见或无法发表意见的所有原因，并在可能情况下，指出其对会计报表的影响程度（新：责任段之后、审计意见段之前）4.审计报告对财务分析的影响表现在：（1）无保留意见的审计报告对财务分析的影响：财务分
5、析可依据此会计报表，并结合其分析目的进行财务分析。但在阅读审计报告时应注意，无保留意见的审计报告并不意味着企业的会计处理是和会计准则的要求完全一致的。对于附有强调段的无保留意见的审计报告，应特别关注其强调段所提及的问题。（2）保留意见的审计报告对财务分析的影响：对附有保留意见审计报告的财务报表，其可信度有所降低。报表使用者应仔细阅读审计报告，分析出具体保留意见的原因，然后分析财务报表的内容。（3）否定意见的审计报告对财务分析的影响：附有否定意见审计报告的财务报表，其可信度大大降低。这类财务报表已失去其价值，无法被接受。（4）无法表示意见的审计报告对财务分析的影响：尽管这类审计报告很少，但其可读
6、性最差，很难用它来帮助报表使用者进行财务分析。二、资产负债表日后事项分析1.资产负债表日事项的含义：资产负债表日后事项是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利影响的事项。 其中：（1）资产负债表日是分年度资产负债表日和中期资产负债表日，按我国会计法规定，年度资产负债表日指每年的12月31日，中期资产负债表日是指会计中期期末（3月31日、6月30日，9月30日）。财务报告批准报出日是指董事会或类似机构批准财务报告的日期。（2）资产负债表日后事项不是在该期间内发生的全部事项，而是对企业的财务状况和经营成果具有一定影响（即包括有利影响又包括不利影响）的事项。【单选】甲上市公司2007
7、年度的财务报告于2008年2月15日编制完成，注册会计师完成整个年度审计工作并签署审计报告的日期为2008年4月18日，董事会批准财务报告对外公布的日期为2008年4月22日，财务报告实际对外公布的日期为2008年4月25日，股东大会召开日期为2008年5月6日。资产负债表日后事项涵盖的期间为（ ） 答案：2008年1月1日至2008年4月22日2.资产负债表日后事项的种类分为调整事项和非调整事项（1）调整事项：调整事项是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。（如果资产负债表日及所属会计期间已经存在某种情况，但当时并不知道其存在或者不能知道确切的结果，则该事项属于资产负债
8、表日后事项中的调整事项。调整事项能对资产负债表日的存在情况提供追加的证据，并会影响编制财务报表过程中的内在估计，使得依据资产负债表日存在的状况编制的会计报表已不再具有有用性，而应依据新发生的情况对资产负债表日所反映的收入费用、资产、负债以及所有者权益进行调整。）【单选】自年度资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的下列事项中，属于调整事项的是（）。A.发行股票和债券B.外汇汇率发生重大变化C. 已证实的资产发生了减值D.债务人因资产负债表日后发生的自然灾害而无法偿还到期债务答案：C 常见的调整事项包括四类：已证实的资产发生了减值或原先确认的减值金额需要调整；资产负债表日后诉讼案件结案，如已确
9、定获得或支付的赔偿；进一步确定的资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入，如销售退回（购销）；资产负债表日后发现报告期或以前期间存在的财务报表舞弊或差错。（2）非调整事项：非调整事项是指资产负债表日后发生的情况的事项。（非调整事项的发生不影响资产负债表日企业的财务报表数字，只说明资产负债表日后发生了某些情况。对于财务报告的使用者而言，非调整事项说明的情况有的重要，有的不重要。其中重要的非调整事项需要披露。）【多选】企业发生的资产负债表日后非调整事项，通常包括（ ）A.资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺B.资产负债表日后资本公积转增资本；C.资产负债表日后发生企业合并或处置子公司D.资产
10、负债表日后发生巨额亏损E.资产负债表日后发现报告期或以前期间存在的财务报表舞弊或差错答案：ABCD 常见的非调整事项包括：（1）资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；（2）资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；（3）资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；（4）资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；（5）资产负债表日后资本公积转增资本；（6）资产负债表日后发生巨额亏损；（7）资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。3.资产负债表日后事项的处理原则（1）调整事项的处理：根据企业会计准则的要求，资产负债表日后发生的调整事项，应当视同资产负债表所属期间发生的事项一样
11、，做出相关账务处理，并对资产负债表日已编制的会计报表作出相应的调整，具体应该分别以下情况处理：（参见中级财务会计有关章节）第一，涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。调整增加以前年度利润或调整减少以前年度亏损的事项，计入“以及年度损益调整”科目的贷方；调整减少以前年度利润或调整增加以前年度亏损的事项，计入“以前年度损益调整”科目的借方。根据以前年度损益调整增加的所得税费用，应：借：以前年度损益调整贷：应交税费应交所得税根据以前年度损益调整减少的所得税费用借：应交税费应交所得税贷：以前年度损益调整调整完成后，将“以前年度损益调整”科目的贷方或借方余额，转入“利润分配未分配利润”科目。
12、“以前年度损益调整”有贷方余额：借：以前年度损益调整贷：利润分配未分配利润“以前年度损益调整”有借方余额：借：利润分配未分配利润贷：以前年度损益调整第二，涉及利润分配调整的事项，直接在“利润分配未分配利润”科目核算。第三，不涉及损益及利润分配的事项，调整相关科目。第四，通过上述财务处理后，还应同时调整财务报表相关项目的数字。包括：资产负债表日编制的财务报表相关项目的期末数或本年发生数；当期编制的财务报表相关项目的期初数或上年数；如果涉及报表附注内容的，还应当调整报表附注相关项目的数字（2）非调整事项的处理：企业应当在会计报表附注中披露每项重要的资产负债表日后非调整事项的性质、内容，以其财务状况
13、和经营成果的影响。无法作出估计的，应当说明原因。4.对资产负债表日后事项的财务分析（1）调整事项的财务分析：在调整后的基础上，财务分析人员对于财务报表运用财务比率以及财务的综合评价体系、杜邦分析体系等工具，分析其盈利能力、偿债能力、营运能力、发展能力等，从而可以分析出包含资产负债表日后调整事项在内的上年度企业的财务状况、经营成果。（2）非调整事项的财务分析：财务分析人员要根据披露的情况对其进行逐一分析。例如资产负债表日后发行股票和债券：股票和债券的发行会明显地影响企业的资本结构，使企业的偿债能力发生变化，同时由于净利润在短期内不变，因此每股收益会发生变化，企业的市场价值也会发生变化。又如资产负
14、债表日后巨额投资：对一个企业的巨额投资，会使得企业的投资报酬率和风险都可能增大，运用会计报酬率或内部收益率（IRR）及净现值的风险贴现调整法或肯定当量法，便可对报酬率和风险作一个粗略的分析。再如资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失：自然灾害导致了资产流失，会使得企业的盈利能力、偿债能力、营运能力都下降。又再如资产负债表日后外汇汇率发生重大变化：外汇汇率发生较大变动，可能会给企业带来外汇折算收益和折算损失，这还要取决于企业的外汇使用情况。三、关联方交易分析1.关联方关系的认定：关联方关系的存在是以控制、共同控制或重大影响为前提条件的。关联方关系存在的主要形式：（1）该企业的母公司（2）该
15、企业的子公司（3）对该企业实施共同控制的投资方（4）对该企业施加重大影响的投资方（5）该企业的合营企业（6）该企业的联营企业（7）该企业的主要投资者及与其关系密切的家庭成员（8）该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员（9）该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业下列各方不视为关联方，包括：（1）与该企业发生日常往来的资金提供者、共同事业部门、政府部门和机构，以及与该企业发生大量交易而存在经济依存关系的单个客户、供应商、特许商、经销商和代理商之间（2）与该企业共同控制合营企业的合营者之间（3）仅仅同受国家控制而不存在控制、共同控制或重大影响关系的企业2.关联方交易及其披露关联方交易的含义： 关联方交易是指存在关联方关系的情况下，关联方之间发生的交易。关联方交易的主要类型：（1）购买或销售商品；（2）购买或销售除商品以外的其他资产；（3）提供或接受劳务；（4）担保；（5）提供资金（贷款或股权融资）；（6）租赁；（7）代理；（8）研究与开发项目的转移；（9）许可协议；（10）代表企业或由企业代表另一方进行债务结算；（1
