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1、,1,CUFE,所得税会计,中央财经大学,CUFE,,2,提 纲,所得税会计的基本理论 计税基础 所得税会计的特殊问题,CUFE,,3,第一节 所得税会计基本理论,-应付税款法 -纳税影响会计法 -资产负债表观下的债务法 原制度采用应付税款法和基于收益表的纳税影响会计法(递延法和债务法)，新准则采用资产负债表观下的债务法,CUFE,,4,一、所得税会计的核算程序,1按照会计准则的规定，确定资产负债表中除递延所得税负债和递延所得税资产以外的其他资产和负债的账面价值。 2按照企业会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产和负债各项目的计税基础。,CUFE,,5,3
2、比较资产和负债项目账面价值与计税基础之间的差异，分别应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异两类，根据适用的所得税税率确定本期末递延所得税负债和递延所得税资产的应有余额。 4按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，再乘以适用的所得税率，结果确认为当期应交所得税。 5确定利润表中的所得税费用。,CUFE,,6,（一）所得税费用工作底稿,CUFE,,7,递延所得税来源于“暂时性差异”，这种差异对于未来期间计算应交的所得税时会产生影响。其影响表现为： 或者导致未来期间应税所得和应交所得税的增加，或者导致未来期间应税所得和应交所得税的减少。其中，前者被称为应纳税暂时性差异，后者被称为可抵扣暂时性差异。,
3、（二）暂时性差异,CUFE,,8,（三）递延所得税资产（负债）,CUFE,,9,暂时性差异: 资产 负债 账面价值 计税基础 应纳税暂时性差异 可抵扣时间性差异 (递延所得税负债) (递延所得税资产) 账面价值 计税基础 可抵扣暂时性差异 应纳税暂时性差异 (递延所得税资产) (递延所得税负债),（四）递延项目的一般规律,CUFE,,10,所得税包括当期所得税和递延所得税两个部分，其中： 当期所得税应纳税所得额当期适用税率 递延所得税（期末递延所得税负债-期初递延所得税负债（期末递延所得税资产-期初递延所得税资产） 所得税费用 = 当期所得税+递延所得税,（五）所得税费用的计算,CUFE,,1
4、1,某企业购入设备一台，成本800万元。会计上采用直线法、按照4年提取折旧，税法上也采用直线法，但按照8年提取折旧，假设无残值。 假设该企业各年会计利润均为1000万元，无其它纳税调整事项。,【例1】,CUFE,,12,项目/期末 2001年 2002年 2003年 2004年 2005年 2006年 2007年 2008年 会计折旧 200 200 200 200 税法折旧 100 100 100 100 100 100 100 100 账面价值 600 400 200 0 计税基础 700 600 500 400 300 200 100 0 累计暂时性差异 （100） (200) (300
5、) (400) (300) （200） （100） 0 适用税率 33% 33% 30% 30% 30% 30% 30% 30% 当期应交税金 363 363 330 330 270 270 270 270 期初递延所得税资产 0 33 66 90 120 90 60 30 期末递延所得税资产 33 66 90 120 90 60 30 0 当期所得税费用 330 330 306 300 300 300 300 300,【例1】续1,CUFE,,13,【例1】续2,CUFE,,14,【例2】某公司每年税前利润总额为1000万,2004年预计了200万元的产品保修费用,实际支付发生于2005年,
6、适用的所得税税率为33% 会计处理:2004年计入损益 税收处理:实际发生时允许税前扣除,二、债务法与应付税款法的比较,CUFE,,15,按照应付税款法： 2004 2005 税收: 利润总额 1000 1000 预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额 1200 800 会计: 应付所得税 (396) (264) 净利润 604 736,【例2】续1,CUFE,,16,如果确认递延所得税,则: 2004 2005 税收: 利润总额 1000 1000 预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额 1200 800 会计: 应付所得税 (396) (264) 递延所得税 66 (66)
7、 净利润 670 670,【例2】续2,CUFE,,17,第二节 计税基础,CUFE,,18,企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置时，允许作为成本或费用于税前列支的金额。 资产的计税基础=未来可税前列支的金额 某一资产负债表日的计税基础成本以前期间已税前列支的金额,一、资产的计税基础,CUFE,,19,会计：实际成本累计折旧减值准备 税收：实际成本累计折旧 【例3】某项环保设备，原价为1000万元，使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧
8、，净残值为0。计提了2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了80万元的固定资产减值准备。 账面价值100010010080720万元 计税基础1000200160640万元,（一）固定资产,CUFE,,20,账面价值实际成本累计摊销减值准备 但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值实际成本减值准备 税收：计税基础实际成本累计摊销 【例4】某项无形资产取得成本为160万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于10年的期限摊销。取得该项无形资产1年后。 账面价值160万元 计税基础144万元,（二） 无形资产,CUFE,,21,内部研发
9、形成的无形资产 会计处理：符合资本化条件后发生的支出构成无形资产成本 税法：盈利企业的研发支出可加计扣除 【例5】企业当期发生研发支出1000万元，其中资本化形成无形资产的为600万元。 无形资产成本：600万 计税基础：0,续（二）,CUFE,,22,会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计损益 税法：成本 【例6】企业支付800万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价为860万元。 交易性金融资产账面价值：860万元 计税基础：800万元,（三） 交易性金融资产,CUFE,,23,取得时点上，实际成本与计税基础相同 后续计量： 会计按公允价值 税法维持原计税基础 【例7】企业持有的某项持有
10、待售金融资产，成本为200万元，上一会计期末，按照公允价值240万元计量，产生的40万元应纳税暂时性差异与适用的所得税税率33计算的结果13.20万元计入了所有者权益，本期末其公允价值为220万元,（四）可供出售金融资产,CUFE,,24,在确认40万元的公允价值变动时： 借：可供出售金融资产 40 贷：资本公积 40 确认应纳税暂时性差异的所得税影响时： 借：资本公积 13.20 贷：递延所得税负债 13.20 本期公允价值变动： 借：资本公积 20 贷：可供出售金融资产 20 借：递延所得税负债 6.60 贷：资本公积 6.60,续（四）,CUFE,,25,二、负债的计税基础,负债的计税基
11、础=负债的账面价值税法可抵扣的金额 多数情况下，负债的计税基础与其账面价值是相等的， 比如短期借款、应付账款等。但当某些负债的确认影响损益变化时，就可能存在计税基础与账面价值不同的情况。,CUFE,,26,【例8】企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了100万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。 预计负债账面价值100万元 预计负债计税基础账面价值100万可从未来经济利益中扣除的金额100万0,（一） 预计负债,CUFE,,27,【例9】假如企业因债务担保确认了预计负债1000万元
12、，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。 会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债 税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除 账面价值：1000万元 计税基础账面价值1000万元可从未来经济利益中扣除的金额01000万元,（二） 担保,CUFE,,28,会计：不符合收入确认条件，作为负债反映 税收：按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映 【例10】企业收到客户的一笔款项80万元，因不符合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳税所得额 账面价值：80万元 计税基础：账面价值80万元可从未来经济利益中扣除的金额
13、80万元0,（三） 预收账款,CUFE,,29,如果税法规定的收入确认时点与会计准则保持一致，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额 则该负债的计税基础账面价值80万元可从未来经济利益中扣除的金额080万元,续（三）,CUFE,,30,会计：分期计入费用，同时确认预提费用，如短期借款的利息 税收：实际支付时允许税前扣除 【例11】某企业当期确认短期借款利息20万元，规定本息到期时一并支付。 预提费用账面价值：20万元 计税基础账面价值20万元可从未来应税利益中扣除的金额200,（四） 预提费用,CUFE,,31,按照负债计税基础的确定原则计算确定 【例12】企业当期应交纳的违反有关规定的罚款和滞纳金为10万元。 会计：计入费用，同时确认其他应付款 税收：罚款和滞纳金等不允许税前扣除 账面价值：10万元 计税基础账面价值10万元可自未来经济利益中扣除的金额010万元
